Kendelse af 06-05-2021 - indlagt i TaxCons database den 27-05-2021

Sagen drejer sig om aktieavancebeskatning ved afståelse af [virksomhed1] aktier i udenlandsk depot og formalitet vedrørende ekstraordinær genoptagelse.

Faktiske oplysninger

Klageren er bosiddende i Danmark, og klageren var derfor i 2014 fuldt skattepligtig til Danmark. Klageren var fra 2000 - 2017 ansat hos [virksomhed1]. I perioden 2003 - 2017 deltog klageren i [virksomhed1]s aktielønsordning. Hun fik igennem ordningen aktier i det amerikanske moderselskab, [virksomhed1].

Administrationen af aktieprogrammet foregik på den måde, at klageren en gang om året modtog et brev fra [virksomhed1] med tildelte [virksomhed1]-aktier (Stock Awards), som klageren kunne vælge at acceptere.

Tildelingerne skete i første omgang betinget, og således at aktierne blev frigivet med 20 pct. af de tildelte Stock Awards hvert år i de fem efterfølgende år.

[virksomhed1] indberettede hvert år værdien af endeligt tildelte [virksomhed1]-aktier (”vestede” Award Stocks). Klageren blev på baggrund af indberetningerne hvert år beskattet af værdierne som personlig indkomst, jf. ligningslovens § 16. [virksomhed1] markerede i forbindelse med lønindberetningerne, at klageren tillige modtog aktier, der var omfattet af den tidligere § 7 H i ligningsloven. [virksomhed1] har i perioden 2006 – 2016 foretaget følgende lønindberetninger til SKAT vedrørende klageren:

De årlige indberetninger fra [virksomhed1] fremgik af klagerens personlige skatteoplysninger, som kunne tilgås via TastSelv.

Klageren modtog i alle ejerårene udbytte på sine aktier i [virksomhed1]. I forbindelse med udbyttebetalingerne tilbageholdt [virksomhed1] amerikansk udbytteskat. Nettoudbytterne blev indsat på klagerens depotkonto hos [finans1]. Klageren anvendte få dage efter modtagelsen af nettobeløbene disse til køb af yderligere [virksomhed1]-aktier, der ligeledes blev lagt i klagerens værdidepot hos [finans1]. Det er oplyst, at dette var en automatisk procedure, som blev etableret i forbindelse med åbningen af depoterne, hvor klageren valgte automatisk reinvestering af fremtidige udbytter på sine [virksomhed1]-aktier.

Klageren kunne løbende med tildelte personlige koder via en digital adgang tilgå sin ”StockPlan Connect account” ved [finans1]. Klageren kunne for eksempel vælge at foretage salg af de endeligt tildelte [virksomhed1]-aktier.

Den 3. februar 2014 solgte klageren 5.232,5820 [virksomhed1]-aktier til kurs 37.7700. Ved aktiesalget modtog hun et nettoprovenu på 197.568,86 USD, svarende til 1.066.456,94 kr., der blev overført til klagerens konto i [finans2].

Klageren orienterede ikke told- og skatteforvaltningen om, at hun i indkomstårene 2006 – 2017 havde aktier i depot hos [finans1]. Hun selvangav ikke gevinst ved salg af aktier i sit udenlandske depot, ligesom hun ikke selvangav modtaget aktieudbytte.

I 2017 traf SKAT en tidligere afgørelse vedrørende klagerens skatteansættelser for 2014 og 2015. Sagen blev behandlet af SKAT under sagid. [sag1].

Baggrunden for sagen med sagid. [sag1] var, at SKAT via udveksling af oplysninger i henhold til FATCA-aftalen i 2015 modtog oplysning om, at klageren i indkomståret 2014 modtog 290 USD i aktieudbytte på aktier i klagerens depot hos [finans1], USA.

Ved brev af 1. december 2015 skrev SKAT følgende til klageren:

”SKAT har brug for oplysninger fra dig

For at vi kan behandle opgørelsen af din skat for 2014 har vi brug for følgende oplysninger.

Vi har fået oplyst, at du har udnyttet aktielønsordning efter Ligningslovens § 28/16/tidligere § 7 H til køb af aktier i forbindelse med din ansættelse hos Microsoft Development Center. I den forbindelse vil vi bede dig om at sende:

(...)

Da dine aktier ligger i et udenlandsk depot, modtager SKAT ikke automatisk oplysninger om køb og salg. Du skal derfor selv taste dem ind i værdipapirsystemet.

Du finder værdipapirsystemet i TastSelv ---+ Ret årsopgørelsen/selvangivelsen ---+ Aktier og investeringsbeviser.”

Da klageren ikke reagerede, bad SKAT ved brev af 11. januar 2016 på ny klageren om at fremsende ovennævnte materiale. I brevet gentog SKAT oplysningen om, at SKAT ikke automatisk modtog oplysninger om køb og salg af aktier i udenlandsk depot, og at klageren derfor selv skulle taste dem ind i værdipapirsystemet.

Da klageren fortsat ikke reagerede, bad SKAT ved brev af 22. marts 2016 på ny klageren om at fremsende materialet. I brevet gentog SKAT oplysningen om, at SKAT ikke automatisk modtog oplysninger om køb og salg af aktier i udenlandsk depot, og at klageren derfor selv skulle taste dem ind i værdipapirsystemet. SKAT tilføjede i slutningen af brevet:

”Hvis du ikke sender oplysningerne, vil vi kontakte Microsoft Development Center for at få dem. Det betyder, at du skal betale udgiften, hvis Microsoft Development Center kræver betaling for at finde og sende oplysningerne.

Herefter vil vi fastsætte din skattepligtige indkomst efter et skøn. Reglerne står i skattekontrollovens § 6, stk. 7 og § 5, stk. 3, jf. § 3, stk. 4.”

Da klageren stadig ikke reagerede, kontaktede SKAT den 2. marts 2017 [virksomhed1] og bad dem sende oplysning om, hvor mange medarbejderaktier/aktier, klageren var blevet tildelt af [virksomhed1] i 2012, 2013, 2014 og 2015, herunder oplysning om hvilken kurs, aktierne var udnyttet til og eventuel egenbetaling. Den 7. marts 2017 sendte [virksomhed1] SKAT oplysninger om de indberetninger, [virksomhed1] allerede havde foretaget i årene af beløb til beskatning som personlig indkomst for klageren.

Den 22. marts 2017 sendte SKAT herefter et forslag til afgørelse til klageren, hvori det blandt andet var anført:

”Forslag: Vi vil ændre din skat for 2014 og 2015

SKAT har gennemgået grundlaget for dine aktier i udenlandsk depot og aktielønsordninger for 2014 og 2015.

Resultatet er, at vi foreslår at ændre aktieindkomsten med 199.813 kr.

Selvom vi har gennemgået grundlaget for dine aktier i udenlandsk depot og aktielønsordninger, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på samme periode igen.

SKATs forslag til ændringer

2014

(...)

1. [virksomhed1] aktier

1.1. De faktiske forhold

Du har igennem mange år deltaget i aktielønsordninger via din ansættelse hos [virksomhed1] enten efter den nu ophævede § 7H i ligningsloven eller efter § 16 i ligningsloven.

SKAT har anmodet om oplysninger omkring køb og salg af aktier fra ordningerne, men har ikke modtaget svar.

Der er ikke selvangivet fortjenester eller tab ved salg fra ordningerne i indkomstårene 2014 og 2015.

1.2. Retsregler og praksis

(...)

Når aktierne sælges beskattes de efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven

Købesummen er det beløb, som du er blevet beskattet af, da du fik aktierne plus en eventuel betaling.

(...)

Hvis der ikke er selvangivet, kan vi foretage et skøn. Det står i skattekontrollovens § 5, stk. 3 og § 6B, stk. 4.

Der kan også foretages et skøn, hvis du ikke har sendt den dokumentation, som vi har bedt om. Det står i skattekontrollovens § 6B, stk. 4.

Hvis du ikke har sendt en fuldstændig selvangivelse til os senest den 1. maj i året efter indkomstårets udløb, kan din skat fastsættes skønsmæssigt. Hvis du ikke har oplyst gevinst/tab fra salg af værdipapirer, har du ikke sendt en fuldstændig selvangivelse, og vi kan fastsætte gevinst/tab skønsmæssigt.

Hvis du ikke har sendt materialet vedrørende dine værdipapirer, som vi har bedt om, kan vi også fastsætte gevinst/tab skønsmæssigt.

Reglerne for, hvornår og hvordan der kan foretages skønsmæssig ansættelse, står i Den juridiske vejledning 2017-1 afsnit A.B.5.

1.3. SKATs bemærkninger og begrundelse

Fortjeneste ved salg af aktier i depot i udlandet er skattepligtig som aktieindkomst.

Du har ikke indsendt dokumentation for køb og salg af aktier i forbindelse med deltagelse i aktielønsordninger hos [virksomhed1]. SKAT har derfor kontaktet din arbejdsgiver og har herfra modtaget oplysninger om din deltagelse i aktielønsordninger. De oplysninger vi har fået fremgår af vedlagte bilag 1, som er udarbejdet på baggrund af de modtagne oplysninger.

På baggrund af SKATs udveksling af oplysninger med USA via FATCA samarbejdet, har SKAT modtaget oplysning om, at du fra depot i [finans1] i 2014 har modtaget 290 $ i udbytte.

Vi har brugt denne oplysning til at konstatere, hvor stor din beholdning af [virksomhed1] aktier var på de 4 udbyttetidspunkter, der er i 2014. Se bilag 1, hvor udbyttebetalinger, hentet fra [virksomhed1]s hjemmeside, er klippet ind i regnearket. Betegnelsen record date bilag 1, er den dag, der fastsætter hvilke aktionærer, der er berettiget til udbytte på denne dato.

Det er vores konklusion, at der i 2014 alene er udbetalt udbytte, med record date 20. november 2014 på beholdningen, som du retserhvervede 2. september 2014 på 935 stk. Der udbetales 0,31 $ 11. december 2014 på 935 stk. hvilket giver et udbytte på 289,85 $. Skulle der i 2014 være udbetalt udbytte på beholdningen, du retserhvervede 3. september 2013 skulle der ved de 3 foregående udbyttetidspunkter i 2014 være udbetalt 0,28 $ x 1.055 stk. = 295,40 $ x 3.

Det betyder at de aktier du retserhvervede 3. september 2013 på 1.055 stk. må være solgt i perioden fra retserhvervelsen og frem til dagen før record date på første udbytte i 2014 som er 19. februar 2014.

FATCA udvekslingen med USA for indkomståret 2015 indeholder på nuværende tidspunkt ingen oplysninger om udbytteudlodning til dig. Udgangspunktet er derfor, at du ikke har modtaget udbytte i 2015. Det betyder:

• at beholdningen på 935 stk., som du retserhvervede 2. september 2014 anses for at være solgt ' i perioden 21. november 2014 (der blev betalt udbytte 20. november 2014 på behold-ningen) og frem til dagen før første udbytte i 2015 med record date 19. februar 2015.

• at beholdningen på 37 stk., som du retserhvervede 2. marts 2015 anses for solgt i perioden 2. marts 2015 til 20. maj 2015, dagen før record date på anden udbyttebetaling i 2015.

• at beholdningen på 622 stk., som du retserhvervede 31. august 2015 anses for solgt i perio-den 31. august 2015 til 18. november 2015, dagen før record date på sidste udbyttebetaling i 2015.

Vi har opgjort følgende beløb til beskatning på baggrund af ovenstående oplysninger. Beløbene er nærmere specificeret i bilag 2.

2014: 71.481 kr.

(...)

Den skønsmæssige salgssum er beregnet som gennemsnittet af dagens gennemsnit af højeste og laveste kurs på [virksomhed1] aktien i de perioder, som er beskrevet ovenfor.

Omregningen til DKK er sket som gennemsnittet af USD efter Nationalbankens kurser i de perioder, som er beskrevet ovenfor. Aktiernes børskurs og valutakurserne fremgår af bilag 2.

Købesummen er det beløb du blev beskattet af, da du fik tildelt aktierne. Beløbene fremgår af bilag 1.

(...)”

Da klageren ikke reagerede på forslaget til afgørelse, fremsendte SKAT den 25. april 2017 en ny årsopgørelse for 2014, der var i overensstemmelse med SKATs forslag til afgørelse.

SKAT fik i forbindelse med Money Transfer III i maj 2017 oplysninger om, at der den 10. februar 2014 fra den amerikanske værdipapirforvalter [finans1], USA, blev overført et beløb på 1.066.456,94 kr. til klagerens konto i [finans2] A/S. Af overførslens betalingsoplysninger fremgår:

”Proceeds as a result of a sale done through [finans1] ...”

Ved brev af 1. oktober 2018 bad Skattestyrelsen klageren om at redegøre for de oplysninger, som myndigheden havde modtaget. I brevet anførte Skattestyrelsen blandt andet:

”Skattestyrelsen har brug for oplysninger fra dig

I forbindelse med Skattestyrelsens Money Transfer projekt har vi efter tilladelse fra Skatterådet, indhentet oplysninger om pengeoverførsler til og fra udlandet.

Det fremgår af disse oplysninger, at du har modtaget beløb fra udlandet. Af betalingsoplysningerne tilhørende overførslen er anført: ”PROCEED ASA RESULT OF A SALE DONE THROUGH [finans1]...”

Vi anser det af [finans1] overførte beløb for at være nye oplysninger i din tidligere sag, sagsid [sag1].

For at vi kan behandle opgørelsen af din skat for indkomståret 2014, har vi brug for følgende oplysninger:

(...)”

Da klageren ikke reagerede, bad Skattestyrelsen ved brev af 5. november 2018 på ny klageren om at fremsende ovennævnte materiale. I brevet anførte Skattestyrelsen blandt andet følgende:

”Hvis du ikke sender oplysningerne, vil vi fastsætte din skattepligtige indkomst efter et skøn. Reglerne står i skattekontrollovens § 5, stk. 3.”

Den 22. november 2018 sendte klageren følgende materiale til Skattestyrelsen:

Den 29. november 2018 fremsendte Skattestyrelsen herefter et forslag til afgørelse vedrørende 2014-2017 til klageren. Skattestyrelsens afgørelse i sagen er truffet den 14. januar 2019.

Klagerens repræsentant har fremsendt en udateret ”Beskrivelse af personlige forhold”. I beskrivelsen har klageren anført, at hendes søn i april 2016 blev udsat for et overfald. Hun har endvidere anført, at hun i perioden fra 2013 til 2016 på sit job blev mødt med uklare forventninger, høje krav, skiftende chefer og samarbejdspartnere, og at hun i løbet af august 2016 blev sygemeldt med stress. I november 2016 påbegyndte hun efter henvisning fra kommunen en behandling for stress.

Repræsentanten har fremlagt en ”Læge historik”, der viser, at der den 1. september 2016 blev oprettet en sag af klinikken. Repræsentanten har endvidere fremlagt en udateret erklæring fra læge [person1] til [virksomhed2] forsikring med følgende tekst:

”Til [virksomhed2] forsikring

Vedrørende [...]

[...], [person2]

[adresse1]

[by1]

Der findes lægelig indikation for psykologbehandling. Pt. Er for nuværende sygemeldt gr. stress

Mvh. Læge

[person1]”

Repræsentanten har endelig fremlagt en mail af 3. november 2016 fra ergo- og psykoterapeut, [person3], [virksomhed3], med følgende indhold:

Kære [person2]

Jeg har modtaget en henvisning fra [person4] i Jobcentret, hvor du henvises til et Mestringsforløb hos os.

Hvis du har mulighed for det, vil jeg kunne se dig til en forsamtale på Mandag d. 7. November kl. 13.00

Jeg vedhæfter et oplysningsskema og et spørgeskema, som jeg vil bede dig udfylde og medbringe til samtalen.

Du skal regne med, at samtalen varer 1-1,5 time.

Hvis du ikke har mulighed for at møde, bedes du snarest kontakte mig på mail eller nedenstående tlfnr. og få en ny tid.”

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens gevinst ved salg af børsnoterede aktier i udenlandsk depot med 654.551 kr.

Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen således:

”1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi anser det ved mail af 22. november 2018 indsendte materiale som nye oplysninger i forbindelse med den tidligere sag (sagid. [sag1]).

Opgørelse af gevinst ved salg af aktier i [virksomhed1]

Du har i perioden 2002 - 2018 deltaget i medarbejderaktieprogrammer i forbindelse med din ansættelse hos [virksomhed1], hvorigennem du har erhvervet aktier i det amerikanske moderselskab, [virksomhed1].

Det fremgår af tilsendte medarbejderaktieaftaler, at du modtager betingede aktier (stock awards) på en given tildelingsdato (grant date). De betingede aktier frigives (vestes) med 20 % af de grantede stock awards hvert år i de fem efterfølgende år.

Medarbejderaktierne er omfattet af ligningslovens § 16 om betingede aktier og beskattes som personlig indkomst på tidspunktet for retserhvervelse. Din arbejdsgiver, [virksomhed1], har indberettet værdien heraf, og du er således blevet beskattet i overensstemmelse hermed, hvorfor værdien indgår som anskaffelsessum i gennemsnitsmetoden.

En del af de betingede aktier (op til 10 % af din årsløn) er omfattet af den tidligere § 7H i ligningsloven. Du bliver ikke beskattet af værdien af aktierne på tidspunktet for retserhvervelse. Aktierne bliver beskattet som aktieindkomst på det tidspunkt, hvor du sælger dem. De indgår i gennemsnitsmetoden med 0 kr. som anskaffelsessum. Antallet af aktier omfattet af ligningslovens § 7H fremgår af de medarbejderaktieaftaler, som du har indsendt ved mail af 22. november 2018.

Vi har på baggrund af det indsendte materiale samt lønindberetninger fra [virksomhed1] opgjort gevinst ved salg af udenlandske aktier i [virksomhed1] Der henvises i det hele til vedlagte bilag 1.

Derudover har vi ved gennemgang af det indsendte materiale konstateret, at du modtager udbytte af din beholdning af medarbejderaktier. Der henvises i det hele til vedlagte bilag 2. Bruttoudbyttet skal indgå i den danske beskatning. Du får lempelse for betalt skat til USA. Det fremgår af indsendte excel-dokment indeholdende dit depots transaktionshistorik, at udbyttet efter betalt skat til USA (nettoudbyttet) geninvesteres i nye aktier i [virksomhed1]

Udbytteaktierne skal indgå i gennemsnitsmetoden i bilag 1, ligesom den geninvesteret nettoværdi skal medtages som anskaffelsessum.

I bilag 1 har vi på baggrund af de indsendte medarbejderaktieaftaler sammenholdt med excel-dokumentet ”Stock Export” delt de enkelte vestinger op efter, hvorvidt disse omfattes af ligningslovens § 16 eller § 7H. Derudover har vi angivet hvilke aktieprogrammer, de enkelte vestinger stammer fra. Som det ses af bilag 1, da stemmer værdien af vestede aktier omfattet af ligningslovens § 16 overens med indberetningerne foretaget af [virksomhed1], hvilke du er blevet beskattet af som B-indkomst.

Det fremgår af indsendte oversigt over salg, at du sælger aktier i [virksomhed1] den 3. februar 2014 og den 26. april 2017. Dette fremgår ligeledes af den indsendte transaktionshistorik. På baggrund af ovenstående og med udgangspunkt i bilag 1 opgøres din skattepligtige gevinst ved salg af aktier samt forhøjelserne i forbindelse hermed til:

I forbindelse med bilag 1 skal det bemærkes, at der som salgssum i 2014 er medtaget det beløb, som vi har modtaget i vores Money Transfer-oplysninger.

Da vi ikke har oplysninger om overførsler fra udlandet for indkomståret 2017, har vi med udgangspunkt i tilsendte transaktionshistorik anvendt Nationalbankens lukkekurs på handelsdatoen til valutaomregning af salgsprisen på 158.240,29 $. Kursen var 682,96 den 26. april 2018.

Under indkomståret 2009 i bilag 1 fremgår, at værdien af betingede aktier omfattet af ligningslovens § 16 er opgjort til 8.098,94 kr. ved valutaomregning. [virksomhed1] har dog indberettet værdien til at være 9.092 kr. Vi har vurderet, at indberetningen på 9.092 kr. udgør den reelle værdi, som aktierne havde på tidspunktet for vesting, hvorfor det er denne værdi, der medregnes som anskaffelsessum.

Du blev ved sag [sag1] beskattet af en gevinst ved salg af aktier på 126.611 kr. i indkomståret 2015 beregnet ved et skøn. På baggrund af de nye oplysninger i sagen vurderer vi, at dette skøn ikke var korrekt. Således nedsætter vi din gevinst i indkomståret 2015 til 0 kr.

Opgørelse af udenlandsk udbytte

Du har på baggrund af dine aktier i [virksomhed1] modtaget udenlandsk udbytte (som tidligere anført). Du har ikke selvangivet udenlandsk udbytte. Udenlandsk udbytte er skattepligtig i Danmark efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 samt globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4. Udbytte fra aktier beskattes som aktieindkomst. Det står i personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1.

Vi har på baggrund af tilsendte transaktionshistorik opgjort det modtagne udenlandske udbytte og valutaomregnet det ved anvendelse af Nationalbankens lukkekurs på den pågældende udlodningsdato. Det fremgår af transaktionshistorikken, at du betaler skat til USA af udbyttet. Ved beregning fremgår, at den til USA betalte skat svarer til 15 % af bruttoudbyttet. Du er skattepligtig til Danmark af bruttoudbyttet, selvom du har betalt skat heraf til USA. Du får lempelse i den danske skat med et beløb svarende til den betalte skat i USA.

Udbyttet efter skat (nettoudbyttet) geninvesteres i nye aktier i [virksomhed1] Det geninvesterede beløb indgår som anskaffelsessum for udbytteaktierne i gennemsnitsmetoden i bilag 1 for indkomstårene 2014-2017.

Bemærk, at vi ikke forhøjer din aktieindkomst med udenlandsk udbytte i årene før 2014. Dette skyldes, at disse år er ekstraordinære år, og da vi ikke finder forholdet som groft uagtsomt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 henset til beløbenes størrelser, kan vi ikke genoptage disse år. Til gengæld medregnes værdien ikke som købesum i gennemsnitsmetoden. Se mere herom i Juridisk Vedledning afsnit C.A.5.17.1. Da vi foretager ændringer i indkomståret 2014 i forbindelse med ansættelsen af gevinst samt angivelse af betalt skat til lempelse, da skal vi også korrigere dit udenlandske udbytte. Dette på trods af, at ændringens størrelse er lav.

På baggrund af ovenstående forhøjer vi din aktieindkomst med følgende udenlandsk udbytte:

Reglerne om skattemyndighedernes frister for ændring af skatteansættelser findes i skatteforvaltningsloven.

Hovedreglen er skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 som bestemmer, at der ikke kan afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen senere end den 1. maj i det 4 år efter indkomstårets udløb.

Skatteansættelsen skal være foretaget senest 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Indkomstårene 2015, 2016 og 2017 behandles således efter de ordinære genoptagelsesregler i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Fristerne for fysiske personers skatteansættelser suppleres af en særlig kort ligningsfrist.

Denne korte ligningsfrist er reguleret i Bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 (fra 2013), og gælder kun for personer, der har enkle økonomiske forhold. Da du ikke har enkle økonomiske forhold jævnfør bekendtgørelsernes § 1, stk. 1, da du har aktiver i udlandet, er du ikke omfattet af den korte ligningsfrist.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse foretages eller ændres, hvis du eller nogen på dine vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag. Det står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Det er vores opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt. Betingelsen for ekstraordinær ansættelse af indkomståret 2014, efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er derfor opfyldt.

Dette begrundes med:

Efter forarbejderne til skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1 nr. 5, er begreberne fortsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs. at anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffesag resulterer i en fastsættelse af straf. Begrundelsen er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, f.eks. at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Afgørende for spørgsmålet, om der er handlet groft uagtsomt, er de forudsætninger, du havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ekstraordinær ansættelsesændring af din indkomst for indkomståret 2014 er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter, vi har fået viden om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Det følger af domspraksis, at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor vi har det nødvendige grundlag til at foretage en korrekt ansættelse.

Den 22. november 2018 har vi modtaget de sidste oplysninger fra dig i form af udskrifter fra din medarbejderadgang hos [finans1] samt aftaler vedrørende medarbejderaktier indgået mellem dig og din arbejdsgiver.

Vi har derfor tidligst den 22. november 2018 modtaget tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse. 6-måneders fristen er derfor overholdt.

Når vi rettidigt har varslet en ekstraordinær ansættelsesændring, skal der træffes afgørelse om ændring senest tre måneder efter den dato, hvor varsling er afsendt. Dette står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. punktum. Vi har sendt forslag til dig den 29 november 2018. 3 måneders fristen er derfor overholdt.”

Skattestyrelsen har i forbindelse med klagesagens behandling ved brev af 3. maj 2019 udtalt:

”Da klagers rådgiver har indsendt en særligt omfattende klageskrivelse med mange forhold i en ellers simpel sag, har vi valgt at kommentere på disse forhold løbende i takt med, at disse fremgår af klagen. Således følger den af rådgiver indsendte klageskrivelse nedenfor angivet med kursiv, hvortil vi har indskrevet vores bemærkninger med almindelig skrifttype.

Afgørelse af sagid. [sag1] omtales nedenfor som den "tidligere sag".

Afgørelse af sagid. [sag2] omtales nedenfor som den "nye sag".

3. Sagens faktiske forhold

Sagen vedrører et spørgsmål omkring avance ved salg af medarbejderaktier, som Klager har modtaget i forbindelse med sin ansættelse hos [virksomhed1], og har solgt i henholdsvis 2014 og 2017, i hvilken forbindelse Klager har oppebåret den opgjorte avance i Skattestyrelsens afgørelse.

Disse avancer er ikke selvangivet af Klager, hvilket er sagens primære problemstilling, ud over en række mindre reguleringer i relation til udbytte.

Klager har modtaget medarbejderaktierne igennem en lang periode, og der har været tale om aktier omfattet af både ligningslovens § 7 H og ligningslovens § 16.

De faktuelle forhold omkring aktierne og [virksomhed1]s indberetning til Skattestyrelsen fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, sagens bilag 1, side 3.

Som det fremgår heraf har ordningen været aktiv siden 2003, og har som nævnt omfattet aktier omfattet både af ligningslovens § 7 H og § 16.

Det fremgår endvidere af Skattestyrelsens afgørelse, at [virksomhed1] har angivet de skattepligtige beløb i forbindelse med vesting af aktierne omfattet af ligningslovens § 16, samt markeret for aktier omfattet af den tidligere gældende bestemmelse i ligningslovens § 7 H.

Skattestyrelsen har i relation til aktierne fået oplyst, at Klager d. 10. februar 2014 på sin danske konto i [finans2] modtog kr. 1.066.456,94. Overførslen blev foretaget af/fra [finans1].

Skattestyrelsen fik disse oplysninger i forbindelse med Projekt Money transfer, hvilket fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, sagens bilag 1, side 3.

Det fremgår af Skattestyrelsens notat vedrørende Money Transfer, sagens bilag 2, at data fra money transfer III blev importeret til datawarehouse i maj 2017 altså mere end 1 1/2 år forud for afgørelsen af nærværende sag.

I forbindelse med behandlingen af nærværende sag har Skattestyrelsen flere gange skrevet til Klager med anmodning om oplysninger i sagen, hhv. d. 1. oktober 2018 og d. 5. november 2018, jf. sagens bilag 3 og 4.

Klager besvarede disse henvendelser d. 22. november 2018, i hvilken forbindelse Klager fremsendte det ønskede materiale, hvilket fremgår af sagens bilag 1, side 3 sidste afsnit.

Skattestyrelsen fremsendte herefter d. 29. november 2018 et forslag til afgørelse, jf. sagens bilag 5, og efterfølgende afgørelsen d. 14. januar 2019.

Afgørelsen er, vedrørende det påklagede indkomstår, truffet efter skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5, idet Skattestyrelsen fandt, at der var handlet minimum groft uagtsomt. Dette fremgår af afgørelsens side 10.

Problemstillingen i forhold til sagen er, at Skattestyrelsen tidligere har truffet en afgørelse vedrørende indkomståret 2014.

Der vedlægges som sagens bilag 6 kopi af forslaget til afgørelse af d. 22. marts 2017, der udmøntede sig i nye årsopgørelser d. 25. april 2017, hvilket fremgår af sagens bilag 1 side 4, andet afsnit.

Klager var på daværende tidspunkt syg på grund af stress, ligesom Klagers søn blev udsat for et voldeligt overfald og trusler, der gjorde at Klager og Klagers familie måtte anvende alle sine ressourcer herpå.

Klager havde derfor ikke overskud eller overblik til på nogen som helst måde at kunne forholde sig til sine skattemæssige forhold.

Dette er baggrunden for, at Klager ikke reagerede på Skattestyrelsens henvendelser, der startede d. 1. december 2015, hvor Skattestyrelsen jf. sagens bilag 7 anmodede om oplysninger omkring Klagers aktielønsordning hos [virksomhed1].

Klager besvarede ikke denne henvendelse, hvilket medførte, af Skattestyrelsen d. 11. januar 2016 sendte en ny henvendelse, jf. sagens bilag 8.

Det fremgår af skrivelserne, at Skattestyrelsen bad om oplysningerne, da Skattestyrelsen var i gang med at kontrollere gevinst og tab med salg af aktier, og fordi Skattestyrelsen havde oplysninger om, at Klager havde modtaget aktier/aktiekøberetter.

Klager vidste naturligvis, at Skattestyrelsen var bekendt med Klagers aktier hos [virksomhed1], eftersom [virksomhed1] løbende havde foretaget angivelser til Skattestyrelsen.

Skattestyrelsen fremsendte endelig en skrivelse d. 22. marts 2016 til Klager, jf. sagens bilag 9, hvoraf fremgik, at såfremt Klager ikke fremsendte oplysningerne ville Skattestyrelsen kontakte [virksomhed1], og selv indhente oplysningerne.

I og med, at Klager på daværende tidspunkt var syg, var dette for Klager den optimale løsning, idet det herefter blev sikret, at Skattestyrelsen fik de korrekte informationer, ligesom Skattestyrelsen fik et fuldstændigt grundlag at vurdere Klagers skatteansættelse på baggrund af.

Vi er ikke enige i rådgivers konklusion, at det herved blev sikret, at vi fik et fuldstændigt grundlag til at vurdere skatteansættelsen på baggrund af.

Arbejdsgivers kontrol med betingede aktier omfattet af ligningslovens § 16 løber udelukkende frem til tidspunktet for arbejdstagers retserhvervelse af aktierne, hvorefter disse overgår fra arbejdsgivers ejerskab til klagers ejerskab for derved at blive lagt i udenlandsk depot ejet af klager. Arbejdsgiver har ingen oplysninger om efterfølgende flytning af aktierne til et andet depot eller, som det er tilfældet i denne sag, oplysninger om udbytteudbetalinger og salg. Såfremt dette var tilfældet, ville dette kunne sammenlignes med, at hver eneste arbejdsgiver i Danmark skulle sikre sig information om, hvorledes medarbejderne forvaltede deres løn efter udbetaling. Såfremt klager ikke har været bevidst om dette forhold, må klager alene bære ansvaret for dette, da det ikke medfører simpel uagtsomhed at holde sig bevidst i uvidenhed. Herved er ligeledes henset til den store difference mellem den faktiske salgssum og den skønsmæssigt beregnede salgssum. Dette vil blive uddybet senere.

Klager var igennem en længere periode ramt af stress, således at Klager var syg længe inden Klager endelig blev sygemeldt i september 2016. Der vedlægges som sagens bilag 14 en tidsmæssig oversigt, samt nærmere dokumentation for Klagers sygdom.

Skattestyrelsen kontaktede [virksomhed1] d. 2. marts 2017, jf. sagens bilag 10. Det fremgår af sagens bilag 11, at Skattestyrelsen modtager de ønskede oplysninger fra [virksomhed1] d. 7. marts 2017.

Det fremgår ligeledes af Skattestyrelsens forslag til afgørelse, jf. sagens bilag 6 side 4 første afsnit i pk. 1.3, at Skattestyrelsen har modtaget oplysningerne fra [virksomhed1].

Det fremgår endvidere af det pågældende afsnit, at Skattestyrelsen har modtaget yderligere oplysninger via FACTA samarbejdet og at Skattestyrelsen herigennem har modtaget oplysninger om, at Klager i 2014 har modtaget 290 $ i udbytte fra Microsoftaktierne, jf. sagens bilag 12.

Skattestyrelsen foretager herefter en beregning over den avance som Klager har haft jf. side 4 ff., i forslaget til afgørelse.

Klager går naturligvis ud fra, at avancen er korrekt opgjort, i og med, at Skattestyrelsen har oplyst, at Skattestyrelsen selv ville indhente de fornødne oplysninger, og i øvrigt var i besiddelse af oplysningerne via FACTA samarbejdet omkring modtagne udbytter, samt naturligvis, at [virksomhed1] havde indberettet hvilke aktier Klager havde modtaget.

Klager foretog sig herefter ikke yderligere i forhold til skatteansættelsen for 2014 og 2015 som Klager accepterede, og anså for endelig afsluttet. Det skal igen pointeres, at Klager på daværende tidspunkt var alvorligt syg, og stolede på, at ansættelsen ville være rigtig– da den var foretaget af Skattestyrelsen, på baggrund af det det materiale, som Skattestyrelsen havde fået fra tredjemand.

Dette viste sig dog ikke at være tilfældet, hvad den anden sag viser, hvilket Skattestyrelsen altså grundlæggende får kendskab til i forbindelse med, at Skattestyrelsen modtager oplysningerne om overførelserne i Skattestyrelsens Data Warehouse i maj 2017, hvilket er anledningen til den anden sag, som nærværende Klage vedrører.

Klager gik i forbindelse med salget af aktier i 2017 ud fra, at Skattestyrelsen på samme vis, som for salget af aktierne i 2014 kunne – og ville - indhente de relevante oplysninger for at kunne foretage en korrekt ansættelse, således at alt ville blive håndteret korrekt.

Klager var grundet sit forløb hos [virksomhed1] angst overfor at begå fejl, overfor autoriteter, hvilket har været en medvirkende faktor til Klagers håndtering af de skattemæssige forhold, da Klager var overbevist om, at de skattemæssige forhold blev håndteret korrekt, når Skattestyrelsen selv vurderede hvilke informationer, der var relevante og selv indhentede informationerne.

Der redegøres nærmere for forløbet i nærværende sag i Skattestyrelsens sagsnotat jf. sagens bilag 13, herunder, at der i den første sag blev foretaget en skønsmæssig ansættelse, og at Skattestyrelsen ifølge notatet efterfølgende blev opmærksom på, at denne skønsmæssige ansættelse var forkert i forbindelse med, at Skattestyrelsen modtog oplysningerne fra [finans1].

Det skal i den forbindelse bemærkes, at Klager ikke på noget tidspunkt i sagen ses at være gjort opmærksom på, at Skattestyrelsen ifølge notatet, og sagens faktuelle forhold i øvrigt var i besiddelse af materiale, der viste at skatteansættelsen var sket på et forkert grundlag, med den konsekvens at beskatningen var for lav.

Vi er ikke enige i, at klager ikke blev gjort opmærksom på, at vi havde modtaget nyt materiale. Det er i brev af 1. oktober 2018 og 5. november 2018 oplyst til klager, at vi har modtaget oplysninger om en pengeoverførsel fra [finans1], samt at disse oplysninger anses for at være nye oplysninger i den tidligere sag.

Der kan i den forbindelse henvises til sagens bilag 3 og 4, hvoraf direkte fremgår at Skattestyrelsen er i besiddelse af oplysningerne fra [finans1], men intetsteds fremgår det, at dette kan give anledning til en regulering efter § 27 stk. 1 nr. 5, eller at Skattestyrelsen har grundlag for at anse Klager for at have handlet minimum groft uagtsomt.

Det skal understreges, at der i denne sammenhæng skal sondres mellem reglerne i skattekontrolloven og reglerne i skatteforvaltningsloven. Rådgiver undlader at skelne mellem disse. Indhentelse af materiale efter reglerne i skattekontrolloven er ikke betinget af, at der foreligger grov uagtsomhed. Anmodning om materiale efter skattekontrolloven kan vedrøre alle år, hvilket også omfatter år, som ikke kan genoptages efter reglerne om ordinær eller ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningsloven. Således følger det af reglerne, at statuering af grov uagtsomhed efter skatteforvaltningsloven ikke kan foretages før materialet er modtaget efter anmodning på baggrund skattekontrolloven. Det er således irrelevant, når rådgiver anfører, at vi i vores gentagne materialeindkaldelser ikke har oplyst, at forholdet kan give anledning til regulering efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det er ikke et krav for indhentelse af materiale efter skattekontrolloven, at der foreligger grov uagtsomhed efter skatteforvaltningsloven.

Klager er herefter ikke oplyst om, at Skattestyrelsen har fundet, at dette kunne være relevant, hvilket helt evident har været tilfældet, eftersom indkomståret 2014, i oktober 2018, var udenfor den ordinære ansættelsesfrist, således at det kun kunne være relevant at forholde sig til indkomståret 2014, hvis Skattestyrelsen allerede i forbindelse med fremsendelse af skrivelserne, fremlagt som sagens bilag 3 og 4, har vurderet, at indkomståret kunne være omfattet af de ekstraordinære frister.

Som beskrevet ovenfor, er dette forhold uden betydning. Vurderingen af grov uagtsomhed kan først foretages på det tidspunkt, hvor vi er i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger vedrørende sagen til at foretage en ændring af skatteansættelsen. Således kan der foreligge nye oplysninger i en sag vedrørende et ekstraordinært indkomstår, uden at dette medfører grov uagtsomhed efter skatteforvaltningsloven og omvendt. Vurderingen af grov uagtsomhed efter skatteforvaltningsloven kan først foretages efter materialet er modtaget på baggrund af skattekontrolloven. Ligeledes skal det fastslås, at det ikke noget sted i omtalte sagsnotat er vurderet, at der foreligger minimum grov uagtsomhed på tidspunktet for indhentelse af materiale. Det skal i denne sammenhæng understreges, at det end ikke ville være muligt at foretage en sådan vurdering, da der kan foreligge en række forhold, som kan påvirke vurderingen af grov uagtsomhed i sidste ende. Eksempelvis kan det nævnes, at klager geninvesterer det tildelte udbytte beskattet i USA i nye aktier. Dette kan i sidste ende medføre, at salgssummen af de tidligere medarbejderaktier samt de ved geninvestering af udbytte nyerhvervede aktier sælges til en langt højere salgssum end tilfældet ville være, såfremt det kun var medarbejderaktierne, som blev solgt. Samtidig vil anskaffelsessummen være tilsvarende højere grundet beskatning i USA, hvorfor gevinsten ikke vil differentiere sig væsentligt i forhold til den i sagen ansatte med det resultat, at indkomståret ikke vil kunne genoptages efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse. Det samme resultat vil forekomme, såfremt klager via sin beskattede løn havde købt aktier gennem sit depot hos [finans1] i USA - altså ville salgssummen i dette tilfælde være højere men anskaffelsessummen ville tilsvarende være højere. Således kunne vi på stadiet for indhentelse af materiale i indkaldelsesbrevene af I. oktober 2018 og 5. november 2018 ikke foretage nogen form for uagtsomhedsvurdering, før materialet var tilvejebragt, hvilket altså heller ikke har været tilfældet.

Det er dog et faktum, at Klager ikke ses oplyst herom, idet Klager på intet tidspunkt i forbindelse med behandlingen af nærværende sag er blevet præsenteret for en selvinkrimineringsblanket i henhold til retssikkerhedsloven.

Det fremgår af bemærkningerne til retssikkerhedslovens§ 10, at "Med hensyn til kravet om, at der skal foreligge en konkret mistanke, må det som udgangspunkt være afgørende, om myndighedens mistanke er så stærk, at der ville være grundlag for inden for strafferetsplejen at rejse en sigtelse eller at tillægge vedkommende en sigtets rettigheder. Der skal således foreligge omstændigheder, spor m.v., som på objektivt grundlag og med rimelighed kan tale for vedkommendes mulige skyld.. ".

Derudover fremgår det af Ombudsmandens redegørelse af 22. oktober 2018, at der for så vidt angår oplysninger fra Money Transfer-databasen ikke er grundlag for at antage, at der på tidspunktet for udsendelse af materialeindkaldelse er en konkret mistanke.

Det ændrer ikke herved, at vi i den tidligere sag om samme forhold har foretaget en ændring af klagers skatteansættelse, da det som tidligere forklaret på ingen måde er klarlagt, hvorvidt overførslen på 1.066.456,94 kr. fra [finans1] kan indebære strafbare forhold efter strafferetspleje, da ikke en gang skatteansættelsen kan foretages på dette tidspunkt. Dette kan eksemplificeres ved tidligere eksempler angående uvished om geninvestering af udbytter samt eventuelle køb af aktier med beskattede midler gennem det amerikanske depot.

4. Begrundelse for klagen

Det er Klagers opfattelse, at Klager ikke har handlet groft uagtsomt i forbindelse med nærværende sag, og at der således ikke er grundlag for at forhøje Klagers indkomst for indkomståret 2014 i forbindelse med Skattestyrelsens afgørelse af d. 14. januar 2019.

Det er et faktum i nærværende sag, at Skattestyrelsen i forbindelse med den første afgørelse for 2014, jf. sagens bilag 6 træffer afgørelse på baggrund af oplysninger fra FACTA samarbejdet, og indhentede oplysninger fra [virksomhed1].

Skattestyrelsen har således vurderet, at Skattestyrelsen har været i besiddelse af de relevante og nødvendige oplysninger til, at Skattestyrelsen har kunnet fremsende agteren og træffe afgørelse i sagen for indkomståret 2014, tilbage i 2017.

Det er ikke korrekt, at vi har vurderet at være i besiddelse af de nødvendige oplysninger til at ansætte klagers skat korrekt. Som følge heraf blev der i tidligere sag foretaget en skønsmæssige beregning af salgssummen. Skønsmæssig ansættelse foretages i tilfælde, hvor vi netop ikke har de nødvendige oplysninger og derfor må foretage ansættelsen bedst muligt. Dette giver reglerne i skattekontrollovens § 5, stk. 3 og § 6B, stk. 4 mulighed for, hvilket fremgår af den tidligere sags side 3 - 4. Ligeledes beskrives beregningen af den skønsmæssige salgssum på side 5.

Klager går herefter naturligvis ud fra, at de oplysninger sagen afgøres på baggrund af er fuldstændige og at Skattestyrelsen har indhentet de fornødne oplysninger førend, afgørelsen blev truffet.

Vi er af den opfattelse, at det tydeligt fremgår af den tidligere afgørelse, at denne foretages efter et skøn, hvorfor klager ikke har grundlag for at antage, at afgørelsen er truffet på fuldstændigt grundlag.

Dette gælder særligt, da afgørelsen indeholder en ganske udførlig begrundelse og beregning af avancen, ligesom det intetsteds fremgår, at Skattestyrelsen mangler oplysninger, eller at sagen afgøres på et ufuldstændigt grundlag.

Dette er faktuelt forkert. Som det tidligere er skrevet, både henviser og forklarer vi i den tidligere afgørelse, at beregningen af aktiegevinsten er foretaget ud fra et skøn. At der ud fra det foretagne

skøn er foretaget en udførlig beregning af avance ændrer ikke på, at beregningen stadig er foretaget på baggrund af et skøn.

Klager, der som anført en række gange, var alvorlig syg på daværende tidspunkt var derfor overbevist om, at Skattestyrelsen havde det fornødne grundlag for at træffe en korrekt afgørelse, og stolede fuldstændig herpå, hvorfor Klager ikke foretog sig yderligere.

Vi finder det ikke relevant og af betydning, at klager var syg. Se eksempelvis SKM2007.546.ØLR og SKM2016.388.BR.

At klager stoler på sine egne forkerte og ubegrundede antagelser kan ikke retfærdiggøre, at klager ikke foretager sig yderligere, hverken i form af henvendelse til Skattestyrelsen eller til anden sagkyndig rådgiver.

Dette viser sig dog efterfølgende ikke at være korrekt, hvilket ikke er et forhold, der kan klandres Klager, ligesom Skattestyrelsen allerede i maj 2017 får disse oplysninger overført til Skattestyrelsens BI datawarehouse.

Det er udelukkende klager, som må og kan klandres for sine egne forkerte antagelser. Antagelserne

er ikke foretaget på et grundlag, som vi i sin tid har lagt til grund. Hertil skal bemærkes, at vi på intet tidspunkt har givet klager anledning til at tro, at vi er i besiddelse af et fuldstændigt grundlag, hvorfor der flere gange henvises til muligheden for skønsmæssig ansættelse, ligesom den skønsmæssige beregning forklares.

Skattestyrelsen reagerer dog ikke på disse yderligere oplysninger førend Skattestyrelsen mere end 11/2 år senere retter henvendelse til Klager med anmodning om yderligere oplysninger.

Dette sker efter de ordinære frister for behandling af indkomståret 2014 er sprunget, hvilket Klager dog intetsteds modtager nogen oplysninger om.

Vi har ikke pligt til at oplyse klager om muligheden for statuering af grov uagtsomhed på stadiet for indkaldelse af materiale. Som tidligere beskrevet følger beføjelsen til indkaldelse af materiale af daværende skattekontrollov, hvorimod uagtsomhedsvurderingen følger af skatteforvaltningsloven i forbindelse med skatteansættelsen. Rådgivers anførelse er således ikke af relevans for sagen.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at nærværende sag herefter er afgjort, for alle indkomstårene, på baggrund af oplysninger som Klager indsender i november 2018, uden at Skattestyrelsen på nogen som helst vi informerer Klager om den mistanke, som Skattestyrelsen helt evident har haft imod Klager.

Som tidligere beskrevet, har vi ikke informationer nok på tidspunktet for indkaldelse af materiale til at foretage en sådan konkret vurdering, ligesom vi ikke har pligt til at oplyse klager om eventuelt ukonkrete mistanker på tidspunktet for indhentelse af materiale.

Dette følger allerede af, at der i november 2018, anmodes om oplysninger for indkomståret 2014, ligesom det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at sagen påtænkes oversendt til ansvarsbehandling.

Som tidligere skrevet, foreligger der ikke en uagtsomhedsvurdering på tidspunktet for indkaldelse af materiale. Indkaldelse af materiale efter skattekontrolloven er ikke begrænset af genoptagelsesreglerne i skatteforvaltningsloven. Således kan der indkaldes materiale for år, der ligger tidligere end de år, som kan genoptages. Vi har i den nye afgørelse orienteret klager om, at sagen vil blive oversendt til ansvarsvurdering. Dette er ikke ensbetydende med, at der vil eller ikke vil blive pålagt klager et ansvar. Dertil kommer, at oplysningen fra rådgiver er irrelevant for selve vurderingen af grov uagtsomhed, da der godt kan foreligge grov uagtsomhed, selvom klager ikke ifalder ansvar.

Der kan naturligvis dog ikke blive tale om ansvar i denne sag, ligesom Klager ikke har handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5.

Hvorvidt klager ifalder ansvar i en senere ansvarssag er irrelevant for den pågældende skattesag.

For det første fordi Klager har handlet i god tro i forhold til, at Skattestyrelsen har haft det fornødne grundlag for at træffe den første afgørelse, og for det andet idet Skattestyrelsen naturligvis ikke kan anvende materiale, som Skattestyrelsen har indfordret fra Skatteydere i god tro, til at rejse en efterfølgende ansvarssag. Dette er i strid med selvinkrimineringsforbuddet i EMRK.

Som det tidligere er beskrevet, kan klager ikke anses for at have handlet i god tro. Klager har på intet tidspunkt i den tidligere sag reageret på vores henvendelser og som resultat heraf, har klager ud fra rådgivers forklaring foretaget sine egne antagelser uden at have rådført sig med sagkyndig bistand (hverken hos privat rådgiver eller hos Skattestyrelsen). Klager er blevet oplyst om den skønsmæssige beregning af gevinsten ved salget af aktierne, og klager har undladt af reagere på den åbenlyse og store difference på 797.532, 70 kr. mellem den skønsmæssigt beregnede salgssum og den faktiske salgssum. Klager har på alle måder som minimum holdt sig i bevidst uvidenhed, hvilket ikke kan medføre, at et forhold kun kan ses som simpelt uagtsomt.

Den efterfølgende ansvarssag er irrelevant i forhold til denne skattesag. Desuden har der på intet tidspunkt under materialeindkaldelse forelagt en konkret begrundet mistanke, hvorfor der ikke kan være tale om selvinkriminering efter retssikkerhedslovens § 10. Som det tidligere er forklaret, kan vurdering om eventuel straf på ingen måde foretages i en sag som den pågældende, da en række forhold kan have stor betydning for uagtsomhedsgraden og i sidste ende en eventuel straf. Herved særligt henset til forholdende omkring uvidenhed om geninvesteret udbytte samt køb for beskattede midler gennem udenlandsk depot. Der har således ikke kunne foreligge en konkret mistanke på tidspunktet for indhentelse af materialet.

Det følger i øvrigt direkte af sagens faktuelle forhold, at da Klager i november 2018 bliver klar over, at Skattestyrelsen har truffet afgørelse på et ufuldstændigt grundlag, så fremsender Klager alt det efterspurgte materiale, uden noget forbehold.

Dette viser i sig selv, at Klager ikke har udvist nogen former for grov uagtsomhed, men derimod stolet på, at Skattestyrelsens oplysninger – som Skattestyrelsen selv tidligere havde indhentet, var fuldstændige.

Klager burde allerede i den tidligere sag have reageret på den åbenlyst forkerte skatteansættelse som følge af klagers egen passivitet. Det er således ikke korrekt, at klager sender al materiale uden forbehold. Som tidligere oplyst, har klager undladt af reagere på vores i alt fire breve om anmodninger om materiale, ligesom klager ikke har reageret på de to forslag til afgørelser sendt af Skat og sidenhen Skattestyrelsen.

Dertil kommer, at Klager ikke har indladt sig på nogen spekulation med aktier, eller på anden vis haft nogen særlige forudsætninger for den skattemæssige behandling af udenlandske medarbejderaktier. Der har været tale om et program, som [virksomhed1] har styret, og håndteret.

Det er irrelevant, hvorvidt klager har indladt sig på nogen spekulation med aktier. Det skal dog kort understreges, at klager har indgået samtlige individuelle aktielønsaftaler fra 2006-2011 underskrevet af klager selv og derfor også må agere herudfra efterfølgende. Faktum er, at der er realiseret en gevinst, som ikke er selvangivet. Det kan på ingen måde tillægges betydning til fordel for klager, at det er arbejdsgiver, som styrer og håndterer aktielønsprogrammet, da dette på ingen måde adskiller sig fra arbejdsgivers almindelige håndtering af udbetaling af lønninger. Det er klagers eget ansvar at sikre sig, at klager betaler den korrekte skat. Dette følger ligeledes af indsendte aktielønsaftaler underskrevet af klager.

Manglende forudsætninger for den skattemæssige behandling af aktier kan ikke tillægges klager som et undskyldeligt forhold. Se f.eks. Landsskatterettens afgørelse i SK.M2004.450.LSR, hvor Landsskatteretten bemærker, at ukendskab til relevante skatteregler ikke i sig selv kan medføre, at handlingen begrænses til at kunne anses for simpel uagtsom.

Del er således vigtigt for Klager at gøre klart, at Klager ikke selv har erhvervet en eneste aktie af egen drift, men alene er dem blevet tildelt.

Vi er af den opfattelse, at klager har erhvervet hver eneste aktie af egen drift, ligesom klager erhverver en almindelig lønning af egen drift. Klager har frivilligt indgået aftalerne om aktieløn. Klager har på ingen måde været uvidende om tildelingerne, som klager er blevet oplyst om i samtlige aktielønsaftaler fra 2006-2011 underskrevet af klager selv.

Således som afgørelsen af d. 14. januar 2019 er håndteret, er oplysningerne enten indhentet i strid med retssikkerhedsloven, og ifald dette ikke er tilfældet, fordi der ikke er en rimelig mistanke om, at sagen er omfattet af minimum grov uagtsomhed, vil der ikke være grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2014.

Som tidligere beskrevet, har der ikke kunnet foreligge en konkret mistanke i den aktuelle sag, hvorfor materialet ikke er indhentet i strid med forbuddet mod selvinkriminering i offentlighedslovens § 10, hvilken konklusion rådgiver selv lægger op til.

Ligeledes er det i denne skrivelse tidligere underbygget, hvorfor der ikke er tvivl om, at klager som minimum har udvist grov uagtsomhed, hvilket medfører, at indkomståret 2014 kan genoptages ekstraordinært efter reglen i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5.

Problemstillingen er helt grundlæggende, at Skattestyrelsen ekstraordinært vil genoptage Skattestyrelsens egen første skønsmæssige afgørelse, og afgøre denne igen, på et fuldstændigt fundamentalt anderledes faktuelt grundlag – baseret på at Klager groft uagtsomt ikke skulle have oplyst, at den første afgørelse var forkert, og medførte en for lav beskatning.

Netop det forhold, at klager har forholdt sig passivt og undladt at reagere på vores åbenlyst forkerte skatteansættelse netop som følge af klagers passivitet, samt at vi efterfølgende får nye oplysninger i sagen, medvirker, at vi kan genoptage skatteansættelsen.

Det kan Skattestyrelsen blot ikke. Dette følger allerede af, at Klager ikke har handlet minimum groft uagtsomt i denne sag, og det virker unægtelig som om, at Skattestyrelsen vil pålægge Klager, der var alvorlig syg, ansvaret for, at den første afgørelse ikke har været afgjort korrekt, uagtet Klager fik det klare indtryk, at Skattestyrelsen havde indhentet alle relevante oplysninger for sagens afgørelse, - og havde truffet en korrekt afgørelse.

De af rådgiver anførte forhold er behandlet tidligere i denne styrelse, det skal således blot fastlægges, at klager har handlet groft uagtsomt, og at der herved ikke foreligger tvivl om, at det er klager, som bærer ansvaret for den forkerte skatteansættelse.

Dertil kommer, at Skattestyrelsen fik oplysningerne fra [finans1] tilbage i maj 2017, og at 6 måneders fristen i § 27 stk. 2 under alle omstændigheder er sprunget, da disse oplysninger alene supplerer de oplysninger, Skattestyrelsen i forvejen var i besiddelse, herunder de tidligere indhentede oplysninger fra [virksomhed1], samt oplysningerne om udbytte fra FACTA.

Der henvises i denne forbindelse til Højesteretsdom af 4. september 2018, offentliggjort i SKM2018.481.HR. Kundskabstidspunktet er det tidspunkt, hvor vi er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at vurdere, om der foreligger grundlag for ekstraordinær genoptagelse. Vi har første og eneste gang modtaget materiale fra klager den 22. november 2018, som også tidligere oplyst af rådgiver. 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 løber således fra dette tidspunkt. Varsling af ændring af skatteansættelsen sker i brev om forslag til afgørelse af 29.

november 20 I 8. 6 måneders fristen er således overholdt.

Afsluttende kommentar

Det er ubestridt, at klager i 2014 realiserer en gevinst på 654.551 kr. ved salg af sine aktier i et udenlandsk depot. Klager her igennem begge sager forholdt sig passiv. Således har klager kun reageret en enkelt gang på i alt 5 henvendelser fra henholdsvis Skat og Skattestyrelsen.

Det er ikke er undskyldeligt forhold, at klager har været syg. Se eksempelvis SKM2007.546.ØLR og SKM2016.388.BR. Sygdom har således ikke betydning for afgørelse af uagtsomhedsgraden.

Det forhold, at det er klagers daværende arbejdsgiver, som indberetter værdien af aktielønnen, kan ikke retfærdiggøre, at klager ved efterfølgende salg, som arbejdsgiver ingen oplysninger har om, ikke selvangiver korrekt. Klager søger ikke vejledning hos Skattestyrelsen og/eller en privat rådgiver.

Dertil kommer, at det ikke i sig selv kan føre til en mildere vurdering end grov uagtsomhed, at klager oplyser ikke at have haft indsigt i og forståelse for skattereglerne. Se f.eks. Landsskatterettens afgørelse i SKM2004.450.LSR, hvor Landsskatteretten bemærker, at ukendskab til relevante skatteregler ikke i sig selv kan medføre, at handlingen begrænses til at kunne anses for simpel uagtsom.

Det er uden betydning, at klager automatisk får tildelt medarbejderaktierne. Medarbejderaktierne tildeles på baggrund af en frivilligt indgået og underskrevet aftale med klagers arbejdsgiver, ligesom tilfældet er for en almindelig ansættelsesaftale. At klager forholder sig passiv under retserhvervelsen af medarbejderaktierne er naturligt, da klagers daværende arbejdsgiver har indberetningspligten. Klager forholder sig dog på ingen måde passiv, da aktierne senere sælges. Dertil kommer, at klager underskriver samtlige aktielønsaftaler fra 2006-2011, hvoraf tillige fremgår antal styk.

Klager går aktivt ind og sælger sine aktier via sin digitale medarbejderadgang hos [finans1] med det resultat, at klager får udbetalt ikke mindre end 1.066.456,84 kr. Klager søger i den forbindelse ikke sagkyndig bistand til afklaring af den skattemæssige behandling ved salget af aktier, hvilket - særligt henset til beløbets størrelse - må anses for at være et skærpende forhold.

Det forhold, at klager fejlagtigt har haft den opfattelse, at vi i den tidligere sag havde samtlige oplysninger i sagen til at ansætte klagers skat kan ikke medføre, at forholdet ikke skal anses for groft uagtsomt. Det skal i den sammenhæng pointeres, at vi ikke har bidraget til denne fejlagtige opfattelse hos klager, som rådgiver flere gange hævder. Der henvises således til afgørelsens henvisninger til muligheden for skønsmæssige ansættelser, samt beskrivelsen af, hvorledes den skønsmæssige salgssum er beregnet i den pågældende sag. Hertil kommer, at klager under alle omstændigheder har pligt til at oplyse Skattestyrelsen om forkerte forhold i ansættelsen. Det skal igen bemærkes, at differencen mellem den skønsmæssigt beregnede salgssum og den faktiske salgssum udgør 797.532,70 kr., som - taget størrelsen i betragtning - burde have givet klager anledning til at søge afklaring på dette forhold.

Det skal slutteligt understreges, at ovenstående omstændigheder - faktuelt korrekt eller ukorrekt - ikke i sin helhed gør, at forholdet skal anses som simpelt uagtsomt. Således foreligger der under alle omstændigheder som minimum grov uagtsomhed efter skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse af klagerens avance ved salg af børsnoterede aktier i udenlandsk depot i indkomståret 2014 er ugyldig på grund af forældelse.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”4. Begrundelse for klagen

Det er Klagers opfattelse, at Klager ikke har handlet groft uagtsomt i forbindelse med nærværende sag, og at der således ikke er grundlag for at forhøje Klagers indkomst for indkomståret 2014 i forbindelse med Skattestyrelsens afgørelse af d. 14. januar 2019.

Det er et faktum i nærværende sag, at Skattestyrelsen i forbindelse med den første afgørelse for 2014, jf. sagens bilag 6 træffer afgørelse på baggrund af oplysninger fra FACTA samarbejdet, og indhentede oplysninger fra [virksomhed1].

Skattestyrelsen har således vurderet, at Skattestyrelsen har været i besiddelse af de relevante og nødvendige oplysninger til, at Skattestyrelsen har kunnet fremsende agteren og træffe afgørelse i sagen for indkomståret 2014, tilbage i 2017.

Klager går herefter naturligvis ud fra, at de oplysninger sagen afgøres på baggrund af er fuldstændige og at Skattestyrelsen har indhentet de fornødne oplysninger førend, afgørelsen blev truffet.

Dette gælder særligt, da afgørelsen indeholder en ganske udførlig begrundelse og beregning af avancen, ligesom det intetsteds fremgår, at Skattestyrelsen mangler oplysninger, eller at sagen afgøres på et ufuldstændigt grundlag.

Klager, der som anført en række gange, var alvorlig syg på daværende tidspunkt var derfor overbevist om, at Skattestyrelsen havde det fornødne grundlag for at træffe en korrekt afgørelse, og stolede fuldstændig herpå, hvorfor Klager ikke foretog sig yderligere.

Dette viser sig dog efterfølgende ikke at være korrekt, hvilket ikke er et forhold, der kan klandres Klager, ligesom Skattestyrelsen allerede i maj 2017 får disse oplysninger overført til Skattestyrelsens BI datawarehouse.

Skattestyrelsen reagerer dog ikke på disse yderligere oplysninger førend Skattestyrelsen mere end 1 1/2 år senere retter henvendelse til Klager med anmodning om yderligere oplysninger.

Dette sker efter de ordinære frister for behandling af indkomståret 2014 er sprunget, hvilket Klager dog intetsteds modtager nogen oplysninger om. Det skal i den forbindelse bemærkes, at nærværende sag herefter er afgjort, for alle indkomstårene, på baggrund af oplysninger som Klager indsender i november 2018, uden at Skattestyrelsen på nogen som helst vis informerer Klager om den mistanke, som Skattestyrelsen helt evident har haft imod Klager.

Dette følger allerede af, at der i november 2018, anmodes om oplysninger for indkomståret 2014, ligesom det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at sagen påtænkes oversendt til ansvarsbehandling.

Der kan naturligvis dog ikke blive tale om ansvar i denne sag, ligesom Klager ikke har handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5.

For det første fordi Klager har handlet i god tro i forhold til, at Skattestyrelsen har haft det fornødne grundlag for at træffe den første afgørelse, og for det andet idet Skattestyrelsen naturligvis ikke kan anvende materiale, som Skattestyrelsen har indfordret fra Skatteydere i god tro, til at rejse en efterfølgende ansvarssag. Dette er i strid med selvinkrimineringsforbuddet i EMRK.

Det følger i øvrigt direkte af sagens faktuelle forhold, at da Klager i november 2018 bliver klar over, at Skattestyrelsen har truffet afgørelse på et ufuldstændigt grundlag, så fremsender Klager alt det efterspurgte materiale, uden noget forbehold.

Dette viser i sig selv, at Klager ikke har udvist nogen former for grov uagtsomhed, men derimod stolet på, at Skattestyrelsens oplysninger – som Skattestyrelsen selv tidligere havde indhentet, var fuldstændige.

Dertil kommer, at Klager ikke har indladt sig på nogen spekulation med aktier, eller på anden vis haft nogen særlige forudsætninger for den skattemæssige behandling af udenlandske medarbejderaktier. Der har været tale om et program, som [virksomhed1] har styret, og håndteret.

Det er således vigtigt for Klager at gøre klart, at Klager ikke selv har erhvervet en eneste aktie af egen drift, men alene er dem blevet tildelt.

Således som afgørelsen af d. 14. januar 2019 er håndteret, er oplysningerne enten indhentet i strid med retssikkerhedsloven, og ifald dette ikke er tilfældet, fordi der ikke er en rimelig mistanke om, at sagen er omfattet af minimum grov uagtsomhed, vil der ikke være grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2014.

Problemstillingen er helt grundlæggende, at Skattestyrelsen ekstraordinært vil genoptage Skattestyrelsens egen første skønsmæssige afgørelse, og afgøre denne igen, på et fuldstændigt fundamentalt anderledes faktuelt grundlag – baseret på at Klager groft uagtsomt ikke skulle have oplyst, at den første afgørelse var forkert, og medførte en for lav beskatning.

Det kan Skattestyrelsen blot ikke. Dette følger allerede af, at Klager ikke har handlet minimum groft uagtsomt i denne sag, og det virker unægtelig som om, at Skattestyrelsen vil pålægge Klager, der var alvorlig syg, ansvaret for, at den første afgørelse ikke har været afgjort korrekt, uagtet Klager fik det klare indtryk, at Skattestyrelsen havde indhentet alle relevante oplysninger for sagens afgørelse, - og havde truffet en korrekt afgørelse.

Dertil kommer, at Skattestyrelsen fik oplysningerne fra [finans1] tilbage i maj 2017, og at 6 måneders fristen i § 27 stk. 2 under alle omstændigheder er sprunget, da disse oplysninger alene supplerer de oplysninger, Skattestyrelsen i forvejen var i besiddelse, herunder de tidligere indhentede oplysninger fra [virksomhed1], samt oplysningerne om udbytte fra FACTA.”

Klager har den 28. juni 2019 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 3. maj 2019:

”Jeg har modtaget Skattestyrelsens, omfattende bemærkninger til klagen, der dog ikke ændrer på den nedlagte påstand, eller de anførte anbringender.

Jeg har noteret, at Skattestyrelsen anfører, at der skulle være fremsendt en særlig omfattende klageskrivelse med mange forhold i en ellers simpel sag.

Klageskrivelsen indeholder muligt en længere redegørelse for sagen, end Skattestyrelsen vanligt ser i denne type sager, men dette relaterer sig til sagens faktum, idet det i forbindelse med vurderingen af sagen er vigtigt at forholde sig til [person2]s situation og baggrunden for sagens opståen.

Skattestyrelsen underkender fuldstændigt disse forhold og anfører i udtalelsen på side 3 sidste afsnit, at [person2] skulle have holdt sig i bevist uvidenhed.

Dette er ikke tilfældet. [person2] gik ud fra, som allerede anført i klagen, at Skattestyrelsen ville få alle relevante oplysninger i forbindelse med at Skattestyrelsen selv ville kontakte [virksomhed1].

Som jeg skrev i klageskrivelsen anså [person2] dette for den optimale løsning, da det dermed blev sikret, at Skattestyrelsen fik de relevante og nødvendige oplysninger for sagens behandling, og hvad der var mindst lige så vigtigt, at [person2] ikke afgav forkerte, eller misvisende oplysninger.

Det skal igen i den forbindelse erindres om, hvilken situation [person2] stod i, grundet [person2]s sygdom. Skattestyrelsens retorik i sagen peger omvendt i klar retning af, at [person2] skulle have handlet groft uagtsomt, og at [person2] skulle have holdt sig i bevist uvidenhed, og Skattestyrelsen underkender således fuldstændig [person2]s sygdom og det forhold, at [person2] stolede på, at skatteansættelsen ville blive korrekt, når Skattestyrelsen selv indhentede oplysningerne.

Dette er en væsentligt præmis for forståelse af sagen, idet [person2] forventede, at Skattestyrelsen ville kunne få alle relevante oplysninger, og ville kunne træffe en afgørelse på et fuldstændigt oplyst grundlag, hvilket faktuelt dog har vist sig ikke at være tilfældet.

Dette kan dog ikke henføres til grov uagtsomhed hos [person2], eller at hun skulle have holdt sig i bevist uvidenhed.

***

Skattestyrelsen anfører videre på side 5 første afsnit, at indhentelse af oplysninger efter reglerne i skattekontrolloven ikke er betinget af at der foreligger grov uagtsomhed.

Dette er naturligvis korrekt, men det ændrer ikke ved, at indhentelse af oplysninger, der vedrører perioder uden for de ordinære genoptagelsesfrister, og alene kan medføre regulering ekstraordinært gør, at Skattestyrelsen er forpligtet til helt konkret at vurdere, om der er grundlag for mistanke – hvilket ofte er tilfældet, idet det ofte ellers ikke giver mening at beskæftige sig med indkomstår, der falder uden for de ordinære genoptagelsesfrister.

Det er naturligvis omvendt ikke korrekt, som anført af Skattestyrelsen, at der ikke kan statueres grov uagtsomhed efter skatteforvaltningsloven før Skattestyrelsen har modtaget materiale indkaldt efter skattekontrolloven. Foreligger der en konkret mistanke, kan reglerne i skattekontrolloven ikke anvendes, og det gælder uanset på hvilket grundlag den konkrete mistanke er opstået.

Konkret mistanke er konkret mistanke, uanset hvordan Skattestyrelsen har fået den.

Det afgørende er om der er konkret mistanke, eller ej, og det er der i og med, at Skattestyrelsen på daværende tidspunkt havde modtaget oplysningerne fra [finans1].

Det anførte er således principielt juridisk fundamentalt forkert, da det altid afhænger af en helt konkret afvejning, om der er fornøden mistanke således at oplysningspligterne i skattekontrolloven ikke kan anvendes.

Denne konkrete vurdering kan Skattestyrelsen naturligvis ikke formelt vente med at foretage til materialet er indhentet, hvis – og kun hvis, mistanken på anden vis er fornøden konkret inden skattekontrolloven anvendes.

Folketingets Ombudsmands redegørelse af d. 22. oktober 2018, som Skattestyrelsen henviser til, vedrørte Panama Papers, og de oplysninger som Skattestyrelsen købte i den forbindelse, herunder om der i forbindelse med materialeindkaldelse på baggrund af disse dokumenter allerede var en konkret mistanke.

Denne situation er fundamentalt anderledes end i nærværende sag, hvor der allerede er truffet en afgørelse på ét grundlag, og hvor der efterfølgende konstateres, at der er grundlag for en yderligere beskatning, da Skattestyrelsen får yderligere oplysninger om det samme forhold.

Den situation tager Folketingets Ombudsmand på ingen måde stilling til, og var heller ikke omdrejningspunktet for problematikken omkring Panama Papers, hvor det grundlæggende spørgsmål i første række var om oplysningerne i sig selv gav mistanke, eller om der skulle mere til.

Det er klart, at der kan være mange lovlige grunde til at have relationer til Panama, og det forhold, at en skatteyders navn figurerer i de oplysninger Skattestyrelsen fik, gør jo ikke i sig selv, at der er grundlag for mistanke.

Skattestyrelsen argumentation igennem hele udtalelsen forholder sig således ikke til den afgørende forskel, at der allerede da man indhenter oplysninger ”anden gang” fra [person2] er truffet afgørelse én gang, og at de oplysninger man beder om relaterer sig til det samme.

Det er uanset hvordan man end vender og drejer sagen, et spørgsmål om hvorvidt der, da man retter henvendelse til [person2] igen, er en konkret mistanke om manglende angivelse af skat, og selvfølgelig er der det.

Det understøttes allerede af, at der indhentes oplysninger for forældede indkomstår, således at oplysningerne kun ville være relevante for en skatteansættelse, hvis der var handlet groft uagtsomt.

Det er klart, som Skattestyrelsen – og Folketingets Ombudsmand i sin redegørelse, henviser til, at der konkret selvfølgelig kan indhentes oplysninger for forældede år, da faktum i disse år, kan have betydning for ansættelsen inden for de ordinære frister, således at det ikke i sig selv er problematisk at bede om oplysninger for forældede år.

Det kan f.eks. være tilfældet i relation til købs- og salgsaftaler vedrørende selskaber, uden for de ordinære frister, hvor beskatningen skal ske inden for de ordinære frister. I et sådan tilfælde er det naturligvis relevant at få klarlagt, hvem der reelt set ejer selskaberne, og skal beskattes, hvorfor oplysninger om faktuelle forhold, der ligger uden for de ordinære frister er relevante.

Dette er blot ikke tilfældet i nærværende sag, hvor oplysningerne direkte relaterer sig til en indtægt, der er oppebåret i det pågældende år – og som ikke er medregnet i den første afgørelse vedrørende de samme forhold.

Skattestyrelsen anfører selv på side 8 første afsnit, at der er tale om en ”åbenlys og stor difference”, hvorfor det naturligvis også er åbenlyst for Skattestyrelsen, da de får yderligere materiale, at den første skønsmæssige afgørelse grundlæggende er forkert, og dermed også, at der er noget graverede galt.

Det er samme argumentation der går igen på side 9 afsnittet over midten, hvor Skattestyrelsen, igen, henviser til, at [person2] ikke har reageret på ”vores åbenlyst forkerte skatteansættelse”.

Hvis det er åbenlyst at ansættelsen er forkert, er det afgørende spørgsmål, hvornår det bliver åbenlyst for Skattestyrelsen, at der er truffet en åbenlyst forkert afgørelse, og det bliver det rimelig oplagt, da Skattestyrelsen modtager oplysningerne fra [finans1].

Det fremgår direkte af materialeindkaldelsen vedrørende ”sag 2”, at de overførte beløb fra [finans1] anses for nye oplysninger i forhold til den første sag jf., bilag 3 og 4, ligesom det fremgår af sagens bilag 13, at der er lavet en indføjelse i notatet d. 1-10 2018 hvoraf fremgår på side 2, at den tidligere skønnede salgspris er for lav, og at den reelle salgspris udgør kr. 1.066.456,94.

Det er således et faktum, at Skattestyrelsen d. 1-10 2018 i sit eget notat, forud for at der indfordres yderligere oplysninger vurderer, at den tidligere skønnede salgspris er for lav, og at den reelle salgspris er på kr. 1.066.456,94. Dermed er det også allerede vurderet, at der mangler at blive selvangivet indtægter, inden Skattestyrelsen kontakter [person2].

Alligevel kan det altså konstateres, at Skattestyrelsen altså nu gør gældende, at der ikke skulle være en konkret mistanke på daværende tidspunkt, hvilket er i lodret modstrid med Skattestyrelsens egne notater om sagens faktuelle sammenhæng.

***

Skattestyrelsen anfører videre på side 6 pkt. 4, at Skattestyrelsen ikke har vurderet, at Skattestyrelsen var i besiddelse af de fornødne oplysninger til at kunne ansætte [person2]s skat korrekt. Dette udsagn kan ikke være korrekt, i og med at det er en forudsætning for, at der kan fremsendes en agterskrivelse, at det fornødne grundlag er tilstede.

Der kan her henvises til lovforslag L 192 af d. 4. marts 1999, bemærkningerne til pkt. 20. Heraf fremgår, at:

”Det skal i den forbindelse bemærkes, at en agterskrivelse ikke må afsendes, hvis ikke skattemyndighederne på afsendelsestidspunktet i øvrig er i besiddelse af det fornødne grundlag for at gennemføre den varslede ansættelsesændring.

Det skal endvidere bemærkes, at en agterskrivelse skal indeholde en begrundelse, således at den skattepligtige kan tage stilling til om ændringen er rigtig”.

Det er i øvrigt interessant, at Skattestyrelsen heroverfor anfører, at der blev foretaget en skønsmæssig beregning – så godt som muligt – i og med Skattestyrelsen ikke havde de nødvendige oplysninger.

Det viser så meget desto mere, at Skattestyrelsen burde have forholdt sig til retssikkerhedsloven, da Skattestyrelsen får yderligere oplysninger, alt den stund, at den tidligere afgørelse, som jeg forstår Skattestyrelsen, var foretaget på et ufuldstændigt grundlag.

Det er klart, at [person2], der ikke er skattekyndig, og ikke har indladt sig på spekulation i udenlandske aktier går ud fra, at det skøn som Skattestyrelsen har foretaget, på baggrund af de indhentede oplysninger, er korrekte – hvem er nærmere til at foretage et korrekt skøn / opgørelse end Skattestyrelsen?

Det er endvidere ikke korrekt, når Skattestyrelsen på side 6 andet sidste afsnit anfører, at det er faktuelt forkert, at undertegnede i Klagen anfører, at Skattestyrelsen ikke skriver at afgørelsen er truffet på et ufuldstændigt grundlag. Det er muligt, at Skattestyrelsen indfortolker dette i sin forståelse af sagen, herunder den skønsmæssige ansættelse, men dette er ikke et forhold der fremgår af afgørelsen.

Det fremgår derimod af afgørelsen, at Skattestyrelsen selv har kontaktet [virksomhed1] og indhentet oplysningerne direkte derfra, hvorefter [person2] selvfølgelig går ud fra, at afgørelsen er korrekt.

***

For så vidt angår henvisningen til SKM 2004,450 er Landsskatterettens præmisser ganske relevante for nærværende sag, idet Landsskatteretten direkte anfører, at

”Det bemærkes, at klagerens ukendskab til de for klageren relevante skatteregler ikke i sig kan selv medføre, at klageren alene kan anses at have handlet simpelt uagtsomt.”

Det Landsskatteretten dermed siger, er meget præcist, at det ikke i sig selv medfører, at der alene er handlet simpelt uagtsomt, når skatteyderen ikke har kendskab til de relevante skatteregler. Der skal noget mere til.

Det er der dog også i nærværende sag, hvor [person2] jo netop går ud fra, at Skattestyrelsen foretager en korrekt ansættelse i forbindelse med Skattestyrelsens kontrol, samt at der indhentes oplysninger fra [virksomhed1].

Dermed bibringes [person2] netop den gode tro i forbindelse med, at Skattestyrelsen træffer sin afgørelse, og det er i relation hertil, at det har betydning at [person2] ikke er professionel aktiehandler, eller selvstændigt har indladt sig på spekulation. Dette har betydning, idet det netop er sådanne tilfælde, at der gælder en skærpet pligt til at undersøge skattereglerne nærmere.

Det er netop denne præmis, der gjorde sig gældende i SKM 2007,546, som omhandlede en advokat, der bistået af sin revisor, solgte sin praksis. Kammeradvokaten henviste direkte i sin procedure i sagen til, at det i henhold til praksis var – og det i øvrigt fortsat er, et skærpende forhold i forbindelse med vurderingen af grov uagtsomhed, at den pågældende var advokat. Skatteyderens sygdom (brækket ryg) indgik ikke som et moment i sagens afgørelse.

I SKM 2016.388 havde den skattepligtige ikke fulgt sin rådgivers rådgivning og undladt korrekt selvangivelse, hvilket meget naturligt udløser grov uagtsomhed. Det skal endelig pointeres, at [person2] ikke aktivt har geninvesteret de tildelte udbytter i yderligere aktier, dette skete helt automatisk, uden at [person2] har været involveret heri.”

Retsmøde i Landsskatteretten

Under retsmødet i Landsskatteretten fastholdt repræsentanten sine påstande og synspunkter.

Repræsentanten gennemgik reglerne om genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, herunder begrebet grov uagtsomhed i forhold til skattestrafferetten og skatteforvaltningsretten.

Repræsentanten anførte, at klageren ikke selv var gået i gang med aktiehandel. De aktier, som klageren havde afstået, var modtaget som led i ansættelsen hos [virksomhed1]. Der var tale om en tvungen ordning.

Repræsentanten anførte, at klagerens uddannelse ikke lå indenfor køb og salg af aktier, og at køb/salg af medarbejderaktier var omfattet af et meget kompliceret regelsæt, hvorfor klageren ikke havde mulighed for at gennemskue opgørelser af tab/avancer på aktierne.

Herudover henviste repræsentanten til, at SKAT havde truffet to afgørelser vedrørende indkomståret 2014. Under behandlingen af den første sag reagerede klageren ikke på SKATs henvendelser, fordi hun var alvorligt syg. Endvidere var det klagerens opfattelse, at det var nemmere, at SKAT selv indhentede de relevante oplysninger og på baggrund heraf foretog en opgørelse af tab/avancer. Klageren havde tillid til, at SKAT opgjorde skatten korrekt.

Repræsentanten henviste videre til, at SKAT allerede i forbindelse den første sag vedrørende 2014 lå inde med oplysningerne fra Money Transfer III, hvorfor SKAT burde have inddraget oplysningerne i behandlingen af den første sag.

Skattestyrelsen fastholdt indstillingen om stadfæstelse.

Skattestyrelsen anførte, at det af SKATs afgørelse i den første sag vedrørende 2014 fremgår, at ”selvom vi har gennemgået grundlaget for din skat, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på samme periode igen”. Endvidere henviste Skattestyrelsen til, at klageren burde vide, at alle indtægter var skattepligtige.

Repræsentanten anførte, at de indledende bemærkninger i SKATs breve er standardtekster. Han anførte endvidere, at vurderingen af, at klageren handlede groft uagtsomt, vil få alvorlige konsekvenser for klageren.

Repræsentanten anførte, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overskredet, idet oplysningerne fra Money Transfer III allerede kom SKAT til kundskab i forbindelse med behandlingen af den første sag.

Skattestyrelsen anførte, at SKAT først den 22. november 2018 modtog oplysninger fra klageren, der gjorde, at der kunne foretage en korrekt skatteansættelse.

Klageren oplyste, at der var tale om en påtvunget ordning i forbindelse med klagerens ansættelse i [virksomhed1], og at hun ikke var interesseret i aktier. Herudover oplyste klageren, at hun havde det fint med, at SKAT selv indhentede oplysningerne, og at hun havde tillid til, at avancen på baggrund af de indhentede oplysninger blev opgjort korrekt.

Landsskatterettens afgørelse

Af ligningslovens § 16 fremgår, at goder, der modtages som led i et ansættelsesforhold, som udgangspunkt beskattes som almindelig lønindkomst på retserhvervelsestidspunktet. Den skattepligtige værdi skal ved skatteansættelsen fastsættes til aktiernes markedsværdi ved retserhvervelsen. Retserhvervelsestidspunktet er det tidspunkt, hvor den skattepligtige erhverver endelig ret til aktierne.

Af aktieavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, fremgår, at gevinst og tab ved afståelse af aktier medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov.

Det fremgår af personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 4, at fortjeneste og tab efter aktieavancebeskatningslovens §§ 12-14 er aktieindkomst.

Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 24, at gevinst og tab opgøres efter gennemsnitsmetoden, jf. § 26.

Efter aktieavancebeskatningslovens § 26, stk. 2, opgøres gevinst og tab som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen for de pågældende aktier. Ved anskaffelsessummen forstås den samlede anskaffelsessum for den beholdning af aktier, som den skattepligtige har i det pågældende selskab, uanset om de har forskellige rettigheder.

På baggrund af sagens oplysninger lægger Landsskatteretten til grund, at klageren ikke har bestridt, at hun i 2014 skulle beskattes af yderligere aktieavance ved salget af [virksomhed1]-aktier i det udenlandske depot hos [finans1], USA, ligesom Landsskatteretten lægger til grund, at klageren ikke har bestridt Skattestyrelsens beløbsmæssige opgørelse af klagerens avance ved salget af [virksomhed1]-aktier den 3. februar 2014. Det er heller ikke bestridt eller påklaget, at klageren for indkomståret 2014 ikke havde selvangivet avance ved salg af aktier, svarende til Skattestyrelsens beløbsmæssige opgørelse.

Landsskatteretten tager derfor kun stilling til, om Skattestyrelsens ændring af klagerens indkomst i indkomståret 2014 ikke kan gennemføres som følge af, at betingelserne for at genoptage skatteansættelsen ikke er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår, at told- og skatteforvaltningen, uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, kan foretage eller ændre en skatteansættelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Efter forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er begreberne fortsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Det vil sige, at anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffesag resulterer i en fastsættelse af straf. Det begrundes med, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, for eksempel at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Om der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt, afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive forhold.

Landsskatteretten finder, at klageren ved at undlade at oplyse SKAT om, at hun i det omhandlede indkomstår solgte sine aktier i [virksomhed1] fra et udenlandsk depot hos [finans1], USA, groft uagtsomt bevirkede, at Skattestyrelsen foretog ansættelsen af klagerens indkomst på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det følger af skattekontrollovens § 2, stk. 3, at klageren havde pligt til at oplyse Skattestyrelsen om sine aktier i det udenlandske depot hos [finans1]. Uanset, at klagerens nu tidligere arbejdsgiver havde indberettet værdien af de endelige aktietildelinger efter ligningslovens §§ 16 og 7 H, fritog det ikke klageren for pligten til at selvangive avancen ved salg af erhvervede aktier, som henlå i klagerens udenlandske depot hos [finans1].

SKAT gjorde gentagne gange klageren opmærksom på, at SKAT ikke modtog oplysninger om salg af aktier fra klagerens udenlandske depot. Det fremgår af SKATs forslag til afgørelse i den tidligere sag, at SKAT på grund af manglende oplysninger opgjorde klagerens aktieavance for 2014 på baggrund af et skøn over oplysningen om modtaget udbytte og oplysninger om endeligt tildelte aktier i [virksomhed1]s lønindberetninger.

Klageren kunne derfor ikke gå ud fra, at SKAT havde kendskab til, at klageren faktisk havde solgt aktier.

Det forhold, at der var tale om aktier tildelt af klagerens tidligere arbejdsgiver, hvorfor klageren gik ud fra, at avancer ved salg af aktierne blev indberettet af [virksomhed1], samt at klageren fra august 2016 og frem var sygemeldt med stress, ændrer ikke på, at klageren handlede groft uagtsomt ved at undlade at oplyse Skattestyrelsen om, at hun den 3. februar 2014 havde solgt aktier i det udenlandske depot og derved bevirkede, at Skattestyrelsen foretog ansættelsen af klagerens indkomst på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Der henvises til SKM2004.450.LSR og SKM2019.61.BR.

Ansættelse udenfor den ordinære ligningsfrist kan alene foretages, hvis ansættelsesændringen er varslet over for den skattepligtige senest 6 måneder fra det tidspunkt, hvor skattemyndigheden har fået kundskab om det forhold, der begrunder suspension af den ordinære ligningsfrist, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Ansættelsen skal herefter foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er det tidspunkt, hvor skattemyndighe­ derne er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordi­ nær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, jf. Højesterets dom af 30. august 2018, offentliggjort i SKM2018.481 HR.

Den 22. november 2018 modtog Skattestyrelsen udskrifter fra klagerens StockPlan Connect hos [finans1], herunder salgsnotaer, beholdningsoversigt, oversigt over tildeling og vesting af aktier, transaktionshistorik samt aftaler indgået mellem klageren og [virksomhed1] vedrørende betingede aktier tildelt i henhold til ligningslovens § 7 H.

Landsskatteretten finder, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, først begyndte at løbe, da Skattestyrelsen modtog disse oplysninger fra klageren den 22. november 2018. Da varsling om ændring af skatteansættelsen blev fremsendt den 29. november 2018, er 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, overholdt.

Skattestyrelsens afgørelse er dateret den 14. januar 2019, hvorfor 3-måneders fristen i skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, ligeledes er overholdt.

Det fremgår af retssikkerhedslovens § 10, stk. 3, at en myndighed skal vejlede den mistænkte om, at vedkommende ikke har pligt til at meddele oplysninger, som kan have betydning for bedømmelsen af den formodede lovovertrædelse.

Skattestyrelsen har ikke indhentet oplysninger fra klageren på et tidspunkt, hvor der var konkret mistanke om et strafbart forhold. Skattestyrelsen fandt derfor ikke, at vejledningspligten i retssikkerhedslovens § 10, stk. 3, fandt anvendelse.

Dette forhold har derfor ikke været til hinder for at foretage en ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2014.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse om forhøjelse i 2014 af klagerens avance ved salg af børsnoterede aktier i udenlandsk depot.