|
|
Kendelse af 25-10-2022 - indlagt i TaxCons database den 18-11-2022
Journalnr. 19-0031801
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2015 | |||
Retlig kvalificering | Lønmodtager | Selvstændig erhvervsdrivende | Lønmodtager |
Ansat udenlandsk personlig indkomst | 867.574 kr. | 0 kr. | 867.574 kr. |
Indkomståret 2016 | |||
Retlig kvalificering | Lønmodtager | Selvstændig erhvervsdrivende | Lønmodtager |
Ansat udenlandsk personlig indkomst | 1.539.344 kr. | 0 kr. | 1.539.344 kr. |
Faktiske oplysninger
Ifølge det Centrale Virksomhedsregister oprettede klageren enkeltmandsvirksomheden, [virksomhed1] med CVR-nummer [...1] den 1. maj 2016. Virksomheden er registreret som aktiv.
Virksomheden er registeret under branchekoden ”702200 Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse” og bibranche-koden ”661900 Andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling”. Virksomheden var og er ligeledes momsregistreret.
Klageren havde to hvervgivere i indkomståret 2015, herunder [virksomhed2] Ltd. I indkomståret 2016 havde klageren én hvervgiver, [virksomhed2] Ltd.
Klageren har til Skattestyrelsen oplyst, at det ikke var muligt at blive ansat ved [virksomhed2] Ltd. ved aftaleindgåelsen (se nedenfor) i juni 2015, da selskabet på daværende tidspunkt ikke var etableret som selskab i England. Aftaler blev derfor indgået med det amerikanske moderselskab [virksomhed3] Inc.
Der er fremlagt ”consulting agreement” indgået mellem klageren og [virksomhed3] Inc. i juni 2015.
Af aftalen fremgår følgende vilkår:
“This Consulting Agreement ("Agreement") is made and entered into as of the 1st day of June, 2015 by and between [virksomhed3] Inc., a [...] corporation (the "Company"), and [person1], an individual residing at [adresse1][by1] Denmark ("Consultant, or "you"). The Company desires to retain Consultant as an independent contractor to perform certain consulting services for the Company (the "Services") and Consultant is willing to perform such Services, on terms set forth more fully below. In consideration of the mutual promises contained herein, the parties agree as follows:
1. Services and Compensation.
a) Nature of Services. By signing this Agreement in the space indicated below, Consultant agrees to render the Services to the Company for the Term (as defined below) The Services shall include those duties and tasks described in the Service Schedule (attached hereto as Exhibit A ) to this Agreement, and other such reasonable tasks as the Company may request from time to time. The Service Schedule may be amended by mutual written consent of Consultant and the Company. The parties may also elect to enter into additional Service Schedules, each of which, upon execution, shall be incorporated into and be subject to the terms of this Agreement.
b) Time and Manner of Performance. Consultant agrees to devote such time to his/her performance of the Services as the Company and Consultant reasonably agree. The Company shall not dictate Consultant's work hours. Consultant shall perform the Services on a non-eksklusive basis, and shall be free to accept other engagements during the term of this Agreement. Consultant shall provide the Services in a location, and using such resources, as mutually agreed by Consultant and the Company.
a)Consultant agrees to provide the Services in accordance with reasonable instructions and directives given to Consultant by the Company; Consultant shall perform the Services in a timely and professional manner consistent with industry standards, and shall comply with all applicable laws and regulations his/her performance of the Services.
b)Notwithstanding anything to the contrary herein, the parties acknowledge and agree that the Company shall have no right to control the specific manner, means, or method by which Consultant performs the Services. The Company shall, however, be entitled to direct Consultant with respect to the elements of the Services to be performed by Consultant and to review and assess the performance of such Services for the limited purposes of assuring that such Services have been performed and confirming that any results were satisfactory. Consultant acknowledges and agrees that he or she will use his or her own discretion in performing any tasks assigned under this Agreement, within the scope of work specified by the Company in a Service Schedule hereto.
c)Additionally, Consultant agrees to provide to the Company periodic reports, either written or oral, detailing Consultant's activities in sufficient detail to evidence the nature and scope of his/her performance of the Services, and shall provide any Service related records, reports, presentations and documents as reasonably requested by the Company from time to time.
c. Compensation . In exchange for performance of the Services under this Agreement, and provided Consultant is in compliance with all applicable provisions of this Agreement, Consultant shall receive compensation as set forth on the Service Schedule hereto ("Compensation"). In addition, the Company agrees to reimburse Consultant for reasonable expenses, if any, incurred by Consultant in connection with the Services in a manner consistent with the Company's expense reimbursement policies; provided, however, that (a) any long-distance transportation and lodging will be arranged by the Company or subject to prior written approval by the Company, and (b) the Company shall not be obligated to reimburse Consultant for any single expense which exceeds US$250 absent prior written approval by the Company. The Company agrees to reimburse Consultant for approved expenses within thirty (30) days of Consultant's submission to the Company of itemized expense reports accompanied by receipts for all such expenses. The foregoing expense reimbursement and the Compensation set forth on the applicable Service Schedule hereto shall be Consultant's sole compensation for rendering the Services to the Company.
d.Taxes. Consultant acknowledges and agrees that it is Consultant's responsibility to pay all income taxes, national insurance contribution, and any other taxes applicable to Consultant in connection with the Services or with any payments made or compensation provided by Company to Consultant under this Agreement, including those taxes or contributions which may arise in connection with the grant, exercise or sale of any stock option shares that may be awarded to Consultant in consideration of the Services. Consultant shall be fully responsible for and will indemnify the Company against any liability, assessment or claim made by any competent authority against the Company in respect of any income tax, national insurance, social security or similar contributions or any other taxation whatsoever, in each case relating to the provision of the Services and any compensation provided hereunder (where such recovery is not prohibited by law). The Consultant will also indemnify the Company against all reasonable costs and expenses and any penalty, fine or interest accrued or payable by it in connection with or in consequence of any such liability, assessment or claim.
2. Relationship Between the Parties.
a) lndependent Contractor . The parties intend to establish an independent contractor relationship. Nothing in this Agreement shall be deemed to create an employer-employee, agency, joint venture, partnership or franchise relationship between the parties hereto. Consultant acknowledges and agrees that he/she is an independent contractor, and not an agent or employee of the Company, and that he/she is not authorized to aet or make any representations on behalf of the Company, incur any liability on behalf of the Company or legally bind the Company in any manner.
b) No Employment Rights. Consultant agrees that he/she is not entitled to any employment rights or benefits, and disclaims any intention or right to participate in the Company's employee benefit plans or perquisites (including without limitation any retirement, profit sharing or insurance benefits) even if Consultant's status with the Company is determined by a third party tribunal to be that of an employee.
c.No Future Relationship. Nothing herein constitutes or is intended to imply an offer or guarantee of future employment or compensation; provided, however, that in the event that the Company does at same future time make you an offer of employment and you meet all prerequisites and conditions for such employment, the Company and you agree to enter into an employment agreement that includes, among other things, those terms substantially set forth in Schedule B to this Agreement. Notwithstanding the foregoing, the decision, if any, to extend a future offer of employment shall be in the sole discretion of the Company.
3. Confidential Information.
(...)
f.lnjunctive Relief. Consultant acknowledges that due to the unique nature of the Company's Confidential Information, the unauthorized use or disclosure of Confidential Information would cause the Company irreparable harm and that money damages would be inadequate to compensate the Company for such harm. Accordingly, in addition to any other available remedies, Consultant agrees that upon any breach or threatened breach of the confidentiality provisions set forth in this Section 3, the Company will be entitled to seek appropriate equitable relief, including injunctive relief and/or specific performance, in addition to whatever remedies it might have at law (without being required to post a bond or other security), and to be indemnified by Consultant from any loss or harm, including, without !imitation reasonable attorneys' fees, in connection with any breach or enforcement of Consultant's confidentiality obligations hereunder. Consultant will notify the Company immediately upon the occurrence or threat of any use or disclosure of Confidential Information of which it becomes aware.
b)Work Product.
- Disclosure of Work Produet. Consultant agrees to make full and prompt disclosure and delivery to the Company of any and all Work Product (as defined below) that results from Consultant's performance of the Services under this Agreement, in written form or otherwise as requested by the Company, as well as any "Deliverables" that may be defined in a Service Schedule hereto.
ii.Definition. As used in this Agreement, "Work Product" includes, without limitation, all Deliverables and other documents, reports, analyses, presentations, works of authorship, designs, drawings, inventions, discoveries, developments, methods, modifications, improvements, products, processes, models, computer programs (both source and object code), formulas, specifications and technology, and other ideas, content, techniques, know-how, trade secrets, and data, whether or not patentable or copyrightable, that are created, made, conceived or reduced to practice by Consultant (alone or jointly with others) and which (i) result from the Consultant's performance of the Services or other efforts in furtherance of the Purpose, (ii) contain Confidential Information of the Company, or (iii) are aided by, based upon or derived from the use of materials, facilities or information (whether tangible or intangible) belonging to the Company. Work Product shall also include all related patents, patent rights, trademarks, trademark rights, copyrights, database rights and other intellectual or industrial property rights or moral rights of any sort in all countries and territories worldwide and under any international convention (collectively, "lntellectual Property Rights").
c) Assignment. Consultant acknowledges that all work performed by Consultant is on a "work for hire" basis, and Consultant hereby assigns and transfers and, to the extent any such assignment cannot be made at present, will assign and transfer, to the Company and its successors and assigns all Consultant's right, title and interest in all Work Product and lntellectual Property Rights. To the extent that any such Work Product may not be considered work made for hire for the Company under applicable law, Consultant hereby assigns to the Company and, upon its creation, will automatically assign to the Company the ownership of such Work Product, including all lntellectual Property Rights therein, without the necessity of any further consideration. Consultant agrees that any and all Work Product, including all lntellectual Property Rights and other rights therein, shall be and remain the sole and eksklusive property of the Company.
| d) | License. lf any Work Product or lntellectual Property Rights assigned hereunder or are based on, or incorporate, or are improvements or derivatives of, or cannot be reasonably made, used, reproduced and distributed without using or violating technology or intellectual property owned or licensed by Consultant and not assignable hereunder, Consultant hereby grants the Company a perpetual, worldwide, royalty-free, non-eksklusive, sub-licensable right and license to exploit and exercise all such technology, inventions and intellectual property rights in support of the Company's exercise or exploitation of any Work Product or assigned lntellectual Property Right (including any modifications, improvements and derivatives thereof). |
e) Cooperation: Attorney-in-Fact. Consultant agrees to cooperate fully with the Company and to perform all acts deemed necessary or desirable by the Company, during and after the Term of this Agreement, with respect to evidencing, procuring, perfecting, maintaining, defending and enforcing its lntellectual Property Rights in the Work Product, and/or Consultant's as assignment with respect to Work Product, in any and all countries. The Company agrees to reimburse Consultant for reasonable expenses incurred by it in connection with such acts. Consultant also hereby irrevocably designates and appoints the Company and its counsel as its agents and attorneys-in-fact to do all lawful acts necessary to apply for and obtain patents and copyrights, to enforce the Company's rights under this Section 4, and as may otherwise be necessary to further the above purposes.
a) Representations; lndemnification.
a) ConsultantRepresentations and Warranties . Consultant hereby represents, warrants, covenants and agrees that:
i.The Services to be performed under this Agreement and the results thereof (including without limitation, any Deliverables and Work Product) will be the original work of Consultant, free and clear of any liens, claims, demands or encumbrances of any kind, and will not infringe any patent, copyright or other proprietary right or violate or misappropriate a trade secret of any person or entity
ii. At all times during Consultant's performance of the Services, it will (A) comply with all laws and regulations applicable to its performance of the Services and efforts in furtherance of the Purpose, (B) have obtained those professional or regulatory licenses (if any) which may be required for its performance of the Services, and such licenses shall be in full force and effect, and (C) comply in all material respects with the terms of this Agreement.
iii.Consultant's performance of the Services or any act or omission of Consultant in the course of or relating to his/her provision of the Services does not and will not violate or conflict with or result in a breach of any terms, conditions, duties or obligations Consultant has to any third party, and Consultant is not under any pre-existing obligation inconsistent with the terms of this Agreement.
iv.At all times during Consultant's performance of the Services, it will (i) comply with all laws and regulations applicable to its performance of the Services and efforts in furtherance of the Purpose, (ii) have obtained those professional or regulatory licenses (if any) which may be required for its performance of the Services, and such licenses shall be in full force and effect, and (iii) comply in all material respects with the terms of this Agreement.
b) Additional Representations. Consultant further represents, warrants and covenants to Company that Consultant shall perform the Services with the professional diligence, and reasonable care, skill, knowledge and precaution. Company represents, warrants and covenants that it shall provide to Consultant all relevant information regarding the matters that form the basis of the Services, and shall promptly inform Consultant of any developments that may reasonably affect Consultant's performance of the Services.
c) lndemnification. Consultant agrees to indemnify, defend and hold harmless the Company and its employees, officers, directors, agents, affiliates and suppliers for any and all claims, losses, damages and expenses (including reasonable attorneys' fees) resulting from any aet of gross negligence or willful misconduct on the part of Consultant in its performance of Services under this Agreement, or arise from or are related to any breach by Consultant of the warranties set forth in Section 5 of this Agreement. The foregoing indemnification obligations shall not apply to the extent that any breach was caused by the Company's gross negligence, willful misconduct or breach of Section 5 of this Agreement.
6. Term and Termination.
| a) | Term . This Agreement will commence on the date first written above, and will continue in full force and effect until the earlier to occur of: (i) December 31, 2015 or (ii) termination by Consultant or the Company as provided below in this Section 6 (the " Term "). The Company and Consultant may extend the Term upon mutual written agreement. |
b) Termination . Either Consultant or the Company may terminate this Agreement at any time and for any reason, with or without cause, upon giving thirty (30) days' advance written notice to the other party. Either party may terminate this Agreement immediately in the event that the other party materially breaches a term of this Agreement and fails to cure such breach within five (5) days atter receiving written notice of such breach from the non breaching party. Additionally, the Company may terminate this Agreement immediately without further compensation to Consultant if the Company, exercising its reasonable judgment, makes a determination that (i) performance of the Services causes either party to be in material violation of any applicable laws or regulations; or (ii) Consultant engaged in, attempted to engage in, or is attempting to engage in, or conspires to commit or facilitate any aet involving misappropriation of Company funds or property, fraud, material misrepresentation or gross misconduct in the course of Consultant's performance of the Services, or otherwise to the material detriment of the Company.
c) Post-Termination . Upon any termination of this Agreement, for any reason, all rights and duties of the parties toward each other shall cease except:
i. The Company shall be obliged to pay, within thirty (30) days of the Termination Date, any and all Compensation and other amounts properly due and payable to Consultant for Services actually performed and reimbursable expenses actually incurred prior to termination, if any, in accordance with the provisions of Section 1 (Services and Compensation) hereof;
ii. Consultant will (A) cease all further use of Company property and Confidential Information; (B) immediately deliver to Company any and all Work Product (including work-in-process) and Confidential Information, as well as any and all copies, summaries, derivative works and extracts thereof; (C) promptly return all equipment and other physical property of the Company that Consultant may have in his/her possession or control; and (D) provide any information, including passwords or codes, necessary to allow the Company to fully utilize its property.
iii.Survival. Sections 3 (Confidentiality), 4 (Work produet), 5 (Representations and lndemnification), 6 (Term and Termination), 7 (Non-Competition) and 8 (General) shall survive termination or expiration of this Agreement.
7. Non-Competition and Non-Solicitation
a) Protection of Company Business. Consultant and the Company acknowledge and agree that the Company (including, for purposes of this Section 7, any of its affiliates or subsidiaries) engages in the business of developing, executing and operating a unique business model for the brokering and trading of foreign currencies and other financial instruments, including the operation of a global technology platform for the facilitation of such brokering and trading activities (the "Business"), and is one of a limited number of companies engaging in such a Business. Consultant further agrees that, in the course of providing Services to the Company, Consultant will have intimate exposure to, and be involved with, the Business, and Consultant will have access to certain proprietary and Confidential Information of the Company. Consultant and the Company acknowledge and agree that the Company would not have entered into this Consulting Agreement, or paid Consultant the Compensation provided under this Agreement, but for the restrictions and covenants set forth in this Section 7, and that the purpose of this Section 7 is to provide fair and reasonable protection to the Company and its Business.
b) Non-Compete . Consultant therefore agrees that, in order to protect the Company's Business, proprietary and Confidential Information and good will, during the term of this Agreement and fora period of three (3) months following the termination of this Agreement for any reason (the "Restricted Period"), Consultant will not directly or indirectly, whether as owner, partner, shareholder, director, manager, consultant, agent, employee, co-venturer or otherwise, engage, participate or invest in any business activity anywhere in the United States or the United Kingdom, that engages in the Business, or that otherwise develops, provides, or markets any products, or performs any services, that are competitive with or materially similar (such that they would provide a functional commercial substitute) to the products or services of the Company, or products or services that the Company or its affiliates have under development or that are the subject of active planning at any time during Consultant's Service; provided, however, that Consultant is not prohibited from holding less than one percent of the outstanding stock of a publicly traded company that engages in any competitive Business.
c) Non-Solicit . In addition, during the Restricted Period, Consultant will not, directly or indirectly, in any manner, other than for the benefit of the Company, (a) call upon, solicit, divert, take away, accept or conduct any business from or with any of the customers or prospective customers of the Company or any of its suppliers, and/or (b) solicit, entice, attempt to persuade any other employee or consultant of the Company to leave the Company for any reason or otherwise participate in or facilitate the hire, directly or through another entity, of any person who is employed or engaged by the Company or who was employed or engaged by the Company within 12 months of the date on which this Agreement terminated.
-Reasonable and Ongoing Obligations. Consultant agrees and acknowledges that this Section 7 is fair and reasonable given the unique nature of the Business and the Company's legitimate interest in protecting its Business, proprietary and Confidential Information, and goodwill. Consultant understands that Consultant's obligations under Section 7 will continue beyond the date this Agreement terminates, and that both during the term of the Agreement and afterwards, the Company shall have the right to take such actions as it deems necessary or appropriate to ensure compliance with this Section7. Additionally, during the term of this Agreement and continuing through the Restricted Period, you shall show any prospective employer or other person or entity seeking to retain your services during the Restricted Period, a copy of this Section 7, prior to your acceptance of such engagement.
d.Shortening/Vaiver. The Company may, in its sole discretion, shorten or waive the Restricted Period, if done in writing and executed by a duly authorized officer of the Company.
e.Remedies. Consultant acknowledges and agrees that the Company will be irreparably harmed and that damages alone cannot adequately compensate the Company if there is a breach by Consultant of this Section 7, and that in the event of any actual or threatened breach by Consultant of any of the provisions of Section 7, in addition to any other remedies available, the Company shall be entitled as a matter of right to specific performance of the covenants in this Section 7, including a temporary restraining order, preliminary and permanent injunctive relief, and/or other equitable relief in any court of competent jurisdiction, in addition to any damages and legal expenses which the Company may be legally entitled to recover. lf any of the covenants contained in Section 7, or any part thereof, are held to be unenforceable by a court of competent jurisdiction, the same shall not affect the remainder of the covenant or covenants, or this Agreement, which shall be given full effect without regard to the invalid portions. Further, Consultant agrees the covenants of this Section 7 shall be construed as agreements independent from any other provision of this or any other agreement between Consultant and the Company, and that the existence of any claim or cause of action by Consultant against the Company, whether based upon this Agreement or any other agreement, shall not constitute a defense to the enforcement by the Company of this Section 7.
f.Consideration. As consideration fo rthe restrictions placed upon Consultant during the Restricted Period, the Company agrees to pay Consultant, for the duration of the Restricted Period, Consultant's cash Compensation in the same amount and under the same terms and conditions as such cash Compensation was paid to you immediately prior to the termination of this Agreement. In the event that (i) you fail to comply with any of the restrictions set forth in Sections 7b and c of this Agreement, or (ii) the Company waives all or any portion of the Restricted Period, the Company's obligation to pay such Compensation shall cease. For the avoidance of doubt, "Compensation" as used in this Section 7f shall mean cash compensation only, and shall not include any equity, options, warrants or other incentive compensation provided to Consultant in consideration of his/her provision of Services to the Company.
8. GENERAL
a) Governing Law . This Agreement shall be governed by and construed in accordance with the laws of the State of New York, without regard to its conflict of laws provisions. Consultant hereby agrees to consent to personal jurisdiction of the state and federal courts situated within [USA], [USA] for purposes of enforcing this Agreement, and waives any objection that Consultant might have to personal jurisdiction or venue in those courts.
b) Entire Agreement. This Agreement, including the exhibits, schedules, and ether documents and instruments referred to herein, embodies the entire agreement and understanding of the parties hereto in respect of the subject matter contained herein. This Agreement supersedes all prior agreements and understandings, written or oral, between the parties with respect to such subject matter.
c) Severability . In case any provisions (or portions thereof) contained in this Agreement shall, for any reason, be held invalid, illegal or unenforceable in any respect, such invalidity, illegality or unenforceability shall not affect the other provisions of this Agreement, and this Agreement shall be construed as if such invalid, illegal or unenforceable provision had never been contained herein. lf, moreover, any one or more of the provisions contained in this Agreement shall for any reason be held to be excessively broad as to duration, geographical scope, activity or subject, it shall be construed by limiting and reducing it, so as to be enforceable to the extent compatible with the applicable law as it shall then appear.
d) Amendment. The terms and provisions of this Agreement may be modified or amended only by written agreement executed by all parties hereto.
e) Notices. Any notices required or permitted hereunder shall be in writing and delivered by first class mail, internationally recognized courier service, or electronic mail, in any case to the relevant address provided in the signature blocks to this Agreement. Notice shall be deemed to have been made upon the earlier of (i) actual receipt, or (ii) in the case of mail or courier, on the third business day atter mailing, or (iii) in the case of email transmission, when electronic confirmation has been generated that the Notice was sent to the recipient..
f) Assignment. Neither this Agreement nor any right hereunder or interest herein may be assigned or transferred by either party without the express written consent of the nonassigning party. This Agreement shall bind and inure to the benefit of the parties and their respective successors and assigns. Notwithstanding the foregoing, Company may assign or transfer this Agreement to any third party that purchases, acquires or succeeds to all or substantially all of the Company's equity or assets as the result of a merger, acquisition or similar corporate transaction, without the prior written consent of Consultant.
g) Waiver. Waiver of any term or provision of this Agreement or forbearance to enforce any term or provision by either party shall not constitute a waiver as to any subsequent breach of the same term or provision or a waiver of any ether term or provision of this Agreement.
(...)”
KoKontrakten er underskrevet af CEO [person2] for [virksomhed3] Inc. og [person1] i juli 2015.
Som tillæg til kontrakten er der indgået en ”Consultant Service Schedule”, der angiver følgende:
”(...)
I. DESCRIPTION OF SERVICES
Consultant shall:
| • | Use his best efforts to develop financial products related to currency trading |
-ldentify, cultivate and develop customers for the above products
-Market the Company and its products and services to potential clients and market participants.
II. DELIVERABLES
The Consultant shall provide the following specific Deliverable(s) to the Company:
| • | Weekly reports as to meetings with prospective clients, including the identity of such clients and the content of any discussions. |
Ill. COMPENSATION
For those Services provided to Company by Consultant in the month of June 2015, Consultant shall receive a fee of US$110 per hour. Such fee shall be paid by Company within 15 days following Consultant's submission of the applicable invoice.
For those Services provided to Company by Consultant in the month of July 2015, Consultant shall receive a flat fee of US$18,500.00. Such fee shall be paid by Company by August 15, provided that Consultant has submitted the applicable invoice by such date.
Compensation for Services provided atter July 2015 shall be mutually agreed by the parties and incorporated into this or a subsequent Service Schedule.”
Denne aftale er ligeledes underskrevet af CEO for [virksomhed3] Ltd.[person2] og klageren.
Endelig er der indgået et ”Schedule B”, omhandlende det tilfælde, at selskabet vælger at tilbyde ansættelse. Aftalen har følgende ordlyd:
“Pursuant to Section 2c of the Agreement, this schedule contains certain terms that shall be included in a future employment agreement to be entered between Consultant and the Companywhen and if the Company elects, in its sole discretion, to make Consultant an offer of employment and Consultant meets all prerequisites and conditions for such employment.
- Starting salary would be reflected at a rate of US$220,000.00 on an annualized basis.
- Compensation would include equity compensation in an amount equal to 3 % of the outstanding capital stock of the Company at the time of hire, subject to vesting over a period of four years.
- The Company would be required to provide you with six (6) months' prior written notice of termination (other than termination for Cause). You would be required to provide the Company with three (3) months' prior written notice of termination.
Consultant and the Company agree that, in the event the Consultant and Company do enter into an employment agreement at some future time, the foregoing terms may be subject to amendment upon mutual agreement of the parties, and may be modified by, conditioned upon or otherwise affected by the inclusion of other terms negotiated and agreed by the parties at such time. Any employment agreement executed by the parties will supersede and control as to the terms set forth above.
For the avoidance of doubt, nothing in this Schedule B constitutes or is intended to imply any obligation or guarantee on the part of the Company to offer Consultant future employment.”
Også denne aftale er underskrevet af [person2] og klageren.
Klageren har oplyst, at [virksomhed2] Ltd. modtog børsmæglerlicens i november 2016.
Det fremgår af Companies House, som er registrator af virksomheder i England, at [virksomhed2] Ltd. blev stiftet den 7. oktober 2015. Af stiftelsesdokumentet fremgår det, at klageren var ”Company Director”. Af samme register fremgår det, at klageren fratrådte stillingen som ”Company Director” den 9. oktober 2017. Også af Bureau Van Dijk, der indsamler oplysninger om erhvervsselskaber og selskaber fremgår det, at klageren indtræder som direktør i [virksomhed2] Ltd. den 7. oktober 2015 og fratræder igen den 9. oktober 2017. [...com] (online trading news) angiver i artikel af 29. november 2016, at klageren sammen med to andre har opstartet [virksomhed2] Ltd. Klageren angives som Chief Executive Officer. I artiklen udtaler klageren sig på vegne af selskabet. I samme medie anføres det 12. oktober 2017, at klageren træder tilbage som CEO.
Klageren har oplyst, at titlen som CEO først tildeles i oktober 2016, hvor den tidligere CEO forlader [virksomhed2].
Endvidere har Skattestyrelsen ved søgning på internettet fundet et internt arbejdsdokument fra [virksomhed2], Conflicts of Interest Policy, dateret 17. april 2017, hvor klageren står angivet som kontaktperson med angivelse af titlen CEO.
I forbindelse med arbejdet for [virksomhed2] Ltd. blev klagerens vederlag opgjort på baggrund af udstedte fakturaer og baseret på antal arbejdstimer. Følgende fremgår af fremlagte fakturaer:
Fakturanummer | Udstedelsesdato | Beskrivelse | Beløb (USD) | kurs | Omregnet til DKkr. |
INVOICE # 1-2015 | 02.07.2015 | ”Labor” | 18.798,50 | 676,5 | 127.171,85 |
INVOICE # 2-2015 | 01.08.2015 | ”Labor” | 20.681,20 | 685,53 | 141.796,51 |
INVOICE # 3-2015 | 02.09.2015 | ”Labor” | 22.144,51 | 664,24 | 147.092,69 |
INVOICE # 4-2015 | 01.10.2015 | ”Labor” | 18.680,13 | 668,44 | 124.865,46 |
INVOICE # 5-2015 | 03.11.2015 | ”Labor” | 21.573,12 | 705,15 | 152.122,86 |
INVOICE # 6-2015 | 29.11.2015 | ”Labor” | 18.645,32 | 678,93 | 126.588,67 |
Samlet 2015 | 105.777,32 | 819.638,05 | |||
INVOICE # 7-2015 | 04.01.2016 | ”Labor” | 19.264,20 | 683,15 | 131.603,68 |
INVOICE # 1-2016 | 01.02.2016 | ”Labor” | 23.009,89 | 667,6 | 153.614,03 |
INVOICE # 2-2016 | 04.03.2016 | ”Labor” | 18.570,79 | 679,59 | 125.648,11 |
INVOICE # 3-2016 | 01.04.2016 | ”Labor” | 21.358,00 | 658,48 | 140.638,16 |
INVOICE # 4-2016 | 01.05.2016 | ”Labor” | 19.668,84 | 655,3 | 128.889,91 |
INVOICE # 5-2016 | 03.06.2016 | ”Labor” | 19.015,09 | 655,3 | 124.605,88 |
INVOICE # 6-2016 | 02.07.2016 | ”Labor” | 18.974,13 | 667,98 | 126.743,39 |
INVOICE # 7-2016 | 01.08.2016 | ”Labor” | 18.920,33 | 664,17 | 125.663,16 |
INVOICE # 8-2016 | 02.09.2016 | ”Labor” | 19.636,27 | 666,75 | 130.924,83 |
INVOICE # 9-2016 | 01.10.2016 | ”Labor” | 22.652,45 | 674,2 | 152.722,82 |
INVOICE # 10-2016 | 02.11.2016 | ”Labor” | 21.429,57 | 714,84 | 153.187,14 |
Samlet 2016 | 203.112,68 | 1.494.240,80 | |||
INVOICE # 11-2016 | 03.01.2017 | ”Labor” | 20.482,53 |
Omregning til danske kroner har Skatteankestyrelsen foretaget med udgangspunkt i de faktiske udbetalinger jf. nedenfor. Hvor det ikke har været muligt at spore udbetalingen direkte, er udbetaling forudsat at være sket den 15. i måneden efter fakturaudstedelse.
Klageren har oplyst, at honorar er overført fra USA til en konto i Singapore i [finans1]. Herfra er pengene overført til [finans2], et hollandsk vekselselskab, som har vekslet de overførte dollars til danske kroner. Klageren har oplyst, at dette skyldtes, at det var væsentligt billigere at overføre på denne måde.
Af Skattestyrelsens Money Transfer-oplysninger fremgår der følgende overførsler til klagerens konto fra [virksomhed2] Ltd.:
Dato for transaktion | Indgåede beløb (USD) | Dagskurs | Indgåede beløb (DDK) |
14.07.2015 | 4.119,04 | 676,50 | 27.865,31 |
05.08.2015 | 20.666,20 | 685,63 | 141.693,67 |
01.09.2015 | 22.129,51 | 664,24 | 146.993,06 |
02.10.2015 | 18.665,13 | 668,44 | 124.765,19 |
27.11.2015 | 21.558,12 | 705,15 | 152.017,08 |
15.12.2015 | 18.639,32 | 678,93 | 126.547,94 |
08.03.2016 | 22.994,89 | 676,59 | 155.581,13 |
27.04.2016 | 18.555,79 | 658,48 | 122.186,17 |
07.06.2016 | 21.343,00 | 655,30 | 139.860,68 |
01.07.2016 | 38.149,84 | 667,98 | 254.833,30 |
03.08.2016 | 19.478,22 | 664,17 | 129.368,49 |
07.10.2016 | 38.541,60 | 666,75 | 256.976,12 |
08.11.2016 | 22.637,45 | 674,20 | 152.621,69 |
28.12.2016 | 21.414,57 | 714,84 | 153.079,91 |
Indsætningerne 5. august 2015, 8. marts 2016, 3. august 2016 og 28. december 2016 har alle teksten ”invoice and expenses”, mens de øvrige indsætninger er anført med teksten ”invoice”.
Herudover er der konstateret overførsler til flere andre personer, hvor klagerens navn fremgår af betalingsoplysningerne. Han har redegjort for hovedparten af disse transaktioner overfor Skattestyrelsen. For så vidt angår overførsel på 149.067,50 kr. i 2015 og 69.540 kr. i 2016 overført til [person3], har klageren oplyst, at dette er ikke beskattede midler.
Klageren har overfor Skattestyrelsen gjort gældende at indkomsten skal nedsættes med 204.078 kr., da disse indkomster dækker, at [virksomhed2] har refunderet udlæg til rejser, mad mm. Udlægget bliver ifølge klageren lagt oveni den månedlige udbetaling.
Klagerens revisor har til Skattestyrelsen fremlagt følgende resultatopgørelser for [virksomhed1] for indkomstårene 2015 og 2016
Resultatopgørelse 2015: | |
Indtægter: | Beløb |
[virksomhed1] | 1.194.386,00 kr. |
Udgifter: | Beløb |
Rejse- og opholdsudgifter | -173.968,00 kr. |
Kontor, småfortæring, taxa, tog og inventar | -67.564,00 kr. |
Repræsentation | -1.485,00 kr. |
Resultatopgørelse 2016: | |
Indtægter: | Beløb |
[virksomhed1] | 1.316.725,00 kr. |
Udgifter: | Beløb |
Rejse- og opholdsudgifter | -154.107,00 kr. |
Repræsentation | -490,00 kr. |
Rejse- og opholdsudgifter DB | -51.088,00 kr. |
Repræsentation DB | -1757,00 kr. |
Rejseomkostninger. m.m. Mastercard | 107.797,00 kr. |
Repræsentation | 4.889,00 kr. |
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har anset klageren for lønmodtager i relation til samarbejdet med [virksomhed2] Ltd. og har derefter korrigeret resultat af selvstændig virksomhed, idet dén indkomst der hidrører fra [virksomhed2] Ltd. er overført til udenlandsk personlig indkomst.
Som følge af ændringen i den retlige kvalifikation er der alene godkendt fradrag for omkostninger som ligningsmæssige fradrag efter ligningslovens §§ 9A og 9C.
Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført følgende:
”(...)
Indledning
I forbindelse med Skattestyrelsens Money Transfer-projekt har vi, efter tilladelse fra Skatterådet, ind- hentet oplysninger om pengeoverførsler til og fra udlandet. Det fremgår af disse oplysninger, at du i indkomståret 2016 har modtaget en række beløb på samlet 633.045,92 kr. fra udlandet. Overførslerne foretages fra en konto ([...49]) hos [finans2], som er et hollandsk vekselselskab.
Derudover har vi konstateret, at samme konto hos [finans2] foretager en række overførsler til:
| • | [virksomhed4] på samlet 352.669,00 kr. i 2015 og 218.570,00 kr. i 2016 |
| • | [person4] (din hustru) på samlet 113.325,00 kr. i 2016 |
| • | [person5] (din datter) på samlet 508.312,00 kr. i 2016 |
| • | [person3] på samlet 149.067,50 kr. i 2015 og 69.540,00 kr. i 2016 |
Dit navn, [person1], fremgår af samtlige betalingsoplysninger tilhørende de enkelte overførsler, der danner grundlag for ovenstående. Ligeledes fremgår klientnummeret [...].
På baggrund af vores Money Transfer-oplysninger er vi af den opfattelse, at du via det hollandske vekselselskab, [finans2], har overført indtægter fra udlandet til forskellige konti i Danmark ejet af flere personer. Du har på møde den 7. juni 2018 afgivet forklaring i overensstemmelse hermed. Vi henviser i den forbindelse til afsnit 1.2. Dine bemærkninger.
Vi har på baggrund af indsendte kontoudskrifter fra din konto hos [finans1] i Singapore, din konto hos [finans2] i Holland med klientnummer [...] samt din konto i [finans3] i Danmark kunnet klarlægge pengestrømmen for dine indtægter. Pengestrømmen stemmer overens med din forklaring. Ligeledes skal det anføres, at indsætningerne på din konto hos [finans1] i Singapore og de efterfølgende overførsler fra [finans1] til [finans2] i Holland samt den videre overførsel til [finans3] i Danmark stemmer tilnærmelsesvist overens med vores Money Transfer-oplysninger (når der korrigeres for en mindre difference mellem indsætninger og hævninger, som udgør indestående eller kontante hævninger).
Da vi ved vores visitering ikke kunne afstemme de pågældende overførsler med de selvangivne indkomster, anmodede vi om materiale og redegørelse i forbindelse hermed ved brev af 9. februar 2018.
Ved mail af 13. maj 2018 modtog vi en samlet resultatopgørelse, bilag til selvangivelse samt konto-udskrifter fra [finans3].
På baggrund af møde afholdt den 7. juni 2018 (se afsnittet 1.2. Dine bemærkninger) modtog vi ved mail af 22. august 2018 kontoudskrifter for din [finans1]-konto i Singapore, udstedte fakturaer til [virksomhed5] LLC samt Broker Agreement i forbindelse med dit arbejde for [virksomhed6] Ltd.
Derudover forklarer du i samme mail, at kontrakten med [virksomhed2] kun gælder for juni/juli 2015, hvorefter der ikke foreligger nogen skriftlig aftale. Vi har ikke modtaget den pågældende kontrakt.
Din revisor indsendte ved mail af 7. oktober 2018 på baggrund af møde afholdt den 7. juni 2018 et korrigeret resultat og en balance for [virksomhed1]. Resultatopgørelsens omkostningsside var opdelt i tre omkostningsposter efter hvilken konto ([finans4], [finans3] og [finans5]), du havde afholdt de enkelte poster. Derudover modtog vi en specificering af dine indgående overførsler samt specificering af omkostninger. De indsendte fakturaer var ikke nummererede og opgjort ved en samlet specificering, ligesom specificering af afholdte omkostningerne ikke var med henvisning til nummerede fakturaer.
(...)
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Vurdering af selvstændig erhvervsdrivende kontra lønmodtager, [virksomhed6] Ltd. Det følger af skd.cirk nr. 129 af 4. juli 1994 og Juridisk Vejledning C.C.1.2.1, at bestemmelse af, hvorvidt en person udøver selvstændig erhvervsvirksomhed, eller om personen indgår i et lønmodtagerforhold, skal foretages ud fra en samlet konkret vurdering.
Ud fra det modtagne materiale samt de afgivne supplerende oplysninger er det vores opfattelse, at du i forbindelse med dine arbejdsopgaver hos [virksomhed6] Ltd. i perioden fra den 1. juni 2015 til den 30. november 2015 udøver selvstændig erhvervsvirksomhed.
Til grund for vores vurdering har vi lagt vægt på følgende:
| • | Dit arbejde for [virksomhed6] Ltd. blev udført i en begrænset periode, |
| • | Indsendte Broker Agreement er offentligt kendetegnet ved en samarbejdsaftale, hvor en per- son optræder som selvstændig handelsagent i forbindelse med salg af forskellige produkter for et selskab, |
| • | Du introducerer købere for produkterne udbudt af [virksomhed6] Ltd., men du har ingen fuldmagt til at binde [virksomhed6] Ltd. (Broker Agreement afsnit 2.7), |
| • | Du afholder selv alle udgifter i forbindelse med erhvervelse af mulige kunder (Broker Agreement afsnit 4(e)), |
| • | Du bliver honoreret med et fast minimumsbeløb med mulighed for provision afhængigt af salg (Broker Agreement afsnit 6a, jf. bilag til aftalen), hvilket adskiller sig fra almindelig aflønning af lønmodtagere, |
| • | Du bærer selv risikoen for udførelsen af dit arbejde og eventuelle tab forbundet hermed (Broker Agreement afsnit 7), |
| • | Du optræder i det hele som en uafhængig kontrahent (Broker Agreement afsnit 13(b)). |
Indtægter erhvervet via [virksomhed6] Ltd.
Du er skattepligtig af dine indtægter. Dette følger af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a.
Din revisor har ved mail af 7. oktober 2018 indsendt specifikation af dine indtægter på baggrund af kontoudskrifter fra [finans1]. Indtægterne er omregnet til danske kroner ved brug af lukkekursen på datoen for indsætningerne. Derudover angives afholdte gebyrer, som din revisor fratrækker direkte i de summerede indtægter, hvorefter din endelige indtægt fremgår.
(...)
Fradrag for driftsomkostninger
Du er berettiget til fradrag for de omkostninger, der knytter sig til udøvelsen af din erhvervsvirksomhed. Dette følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Det fremgår af indsendte resultatopgørelse 2015, at du har afholdt og fradraget omkostninger på i alt 243.017 kr. I har ved indsendte materiale ikke foretaget en specificering af hvilke omkostninger, der er afholdt i forbindelse med dit arbejde for [virksomhed6] Ltd.
Da I ikke specifikt har henført dine omkostninger til arbejde udført for [virksomhed6] Ltd., opgør vi dine erhvervsmæssig driftsomkostninger, under posten ”Rejse- og opholdsudgifter, jf. fil rejse & ophold 2015, skilleblad 14” opgjort til 173.968 i resultatopgørelse 2015, i henhold til nedenstående forudsætninger:
| • | Omkostninger, som afholdes før 1. juli 2015, hvor du påbegynder dit arbejde for [virksomhed2] Ltd., anses for at udgøre erhvervsmæssige omkostninger i relation til [virksomhed6] Pty. Ltd., |
| • | Omkostninger, som afholdes i perioden 1. juli 2015 til 30. november 2015, hvor vi antager, at dine arbejdsopgaver for [virksomhed6] Ltd. senest er ophørt, medtages med halvdelen som erhvervsmæssige omkostninger, |
| • | Omkostninger, som afholdes efter den 30. november 2015 medtages ikke som erhvervsmæssige omkostninger. |
(...)
Endeligt ansat overskud fra erhvervsmæssig virksomhed
Indtægter, [virksomhed6] Ltd. 484.016,68 kr.
Rejse- og opholdsudgifter - 57.419,70 kr.
Diverse udgifter - 43.820,00 kr.
Repræsentation, 25 % erhvervsmæssig - 1.485,25 kr.
Overskud, [virksomhed1]381.291,73 kr.
Overskud, udlejning af ejendommen Røde Låge 4,
jf. samlet resultatopgørelse 21.665,00 kr.
Overskud, K/S [virksomhed7] 2003, jf. samlet resultatopgørelse 96.305,00 kr.
Samlet overskud af erhvervsmæssig virksomhed 499.251,73 kr.
2. [virksomhed2] Ltd.
2.1. De faktiske forhold
Det fremgår af Bureau Van Dijk, der indsamler oplysninger om erhvervsvirksomheder og selskaber i hele verden, at du indtræder som direktør i [virksomhed2] LTD, [UK], Storbritannien, den 7. oktober 2015 og fratræder igen den 9. oktober 2017.
Derudover fremtræder du som Chief Executive Officer (administrerende direktør) for [virksomhed2] i en artikel udgivet af [...com] den 29. november 2016. Samme medie erfarer i en artikel den 12. oktober 2017, at du træder tilbage som Chief Executive Officer i [virksomhed2]. Ligeledes omtales du som Chief Executive Officer i en artikel udgivet af [...com] den 28. november 2016, ligesom pdf-dokumentet, Conflicts of Interest Policy, der fremstår som et internt arbejdsdokument fra [virksomhed2], anfører dig som CEO og kontaktperson. Pdf-dokumentet, Conflicts of Interest Policy, er fundet ved søgning på internettet og er dateret april 2017.
2.2. Dine bemærkninger
(...)
Udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed
| • | Du havde to kunder i 2015 og 2016. Du udførte arbejde for den ene kunde, [virksomhed6] Ltd. i en kort periode. Du udstedte ikke fakturaer i forbindelse hermed. Den anden kunde, [virksomhed3], var ikke etableret i selskabsform i England, hvorfor du ikke kunne ansættes som lønmodtager. |
| • | Du anførte, at du i forbindelse med arbejdet blev honoreret efter antal arbejdet timer, og at der blev udstedt fakturaer i forbindelse hermed. |
| • | I forbindelse med dit konsulentarbejde afholdte du selv udgifter til rejser i forbindelse med kundebesøg og andre opgaver. |
| • | Du har i løbet af 2017 og starten af 2018 haft flere forskellige kunder. |
| • | Som nuværende kunde er det cypriotiske selskab, [virksomhed8] Ltd., der har licens på Cypern til online-trading. Honoraret bliver betalt fra et moderselskab på Seychellerne, da indtægterne henføres hertil. |
| • | Honorar fra [virksomhed8] Ltd. overføres direkte til konto i [finans3], da du har indgået en mere fordelagtig aftale med henblik på valutaveksling. |
(...)
2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Vurdering af selvstændig erhvervsdrivende kontra lønmodtager, [virksomhed2] Ltd .
Det følger af skd.cirk nr. 129 af 4. juli 1994 og Juridisk Vejledning C.C.1.2.1, at bestemmelse af, hvorvidt en person udøver selvstændig erhvervsvirksomhed, eller om personen indgår i et lønmodtagerforhold, skal foretages ud fra en samlet konkret vurdering.
Ud fra det modtagne materiale samt de afgivne supplerende oplysninger er det vores opfattelse, at du i perioden fra den 7. oktober 2015 til den 9. oktober 2017 indgik i et lønmodtagerforhold hos det engelske selskab, [virksomhed2] Ltd. henholdsvis det amerikanske moderselskab, [virksomhed3].
Til grund for vores vurdering har vi lagt vægt på følgende:
| • | Der foreligger ikke en arbejdskontrakt/aftale, som i nærmere grad afklarer dit forhold til [virksomhed2] Ltd. |
| • | Du underskriver en Introducer Agreement mellem dig og [virksomhed6] Ltd den 1. juni 2015 og afslutter dine arbejdsopgaver hos [virksomhed6] Ltd. senest den 30. november 2015. Forinden påbegyndte du dit arbejde for [virksomhed2] Ltd. den 1. juli 2015, som du først afsluttede den 1. oktober 2017. Det vil sige, at du i perioden fra den 30. november 2015 til den 1. oktober 2017 udelukkende har arbejdet for [virksomhed2] Ltd. Dette udgør en periode på 1 år og 9 måneder. Du har i denne periode ikke udført arbejde for andre. Således anses forholdet til [virksomhed2] Ltd. for at have en sådan fast og langvarig karakter, at det kan sidestilles med det forhold, en almindelig lønmodtager har til sin arbejdsgiver. |
| • | Vederlaget udbetales periodisk og bagud hver måned med tilnærmelsesvist samme beløb, dvs. der er tale om løbende honorering og ikke honorering efter afslutning af en bestemt opgave, hvilket er karakteristik for erhvervsvirksomheder. |
| • | Det følger af kontoudskrifter fra [finans1], datoerne: 05Aug2015, 08Mar2016, 03Aug2016, 28Dec2016, at du modtager "Invoice and Expenses". Det fremgår således af kontoudskrifterne, at du får godtgjort afholdte udgifter. Vi har ikke modtaget specificering af de indgående beløb på dine kontoudskrifter med den pågældende betalingsoplysning. |
| • | Det fremgår af Orbis, at du er tilknyttet [virksomhed2] Ltd. som direktør. |
| • | Du omtales i medieartikler fra [...com] som Chief Executive Officer i [virksomhed2] Ltd. |
| • | Du omtales som Chief Executive Officer i en artikel udgivet af [...com] den 28. november 2016, ligesom pdf-dokumentet, Conflicts of Interest Policy, der fremstår som etinternt arbejdsdokument dateret april 2017 fra [virksomhed2], anfører dig som CEO og kontaktperson. |
| • | Du udtaler under mødet den 7. juni 2018, at ansættelse hos [virksomhed2] Ltd. ikke var en mulighed på daværende tidspunkt, da [virksomhed2] Ltd. ikke var etableret som selskabsform i England på det pågældende tidspunkt. |
| • | Du fremstår som direktør i forhold til [virksomhed2] Ltd., hvorfor det er naturligt, at du selv fastlægger dit arbejdes omfang både tidsmæssigt og geografisk, hvorfor det ikke kan lægges til grund, at du udfører en del af arbejdet fra dit private hjem. |
| • | Du reklamerer eller annoncerer ikke for din virksomhed for at tiltrække nye kunder. |
| • | Driftsudgifterne skal både efter deres art og omfang ligge væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold, hvis disse skal tale for, at du er selvstændigt erhvervsdrivende. Væsentlige udgifter til transport, egen bil, fortæring, overnatning eller andre lignende udgifter, der efter deres art ligger tæt op ad private udgifter, bevirker altså ikke i sig selv, at vederlaget må anses for indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed. Store udgifter til rejser medfører således ikke nødvendigvis, at de ligger ud over et sædvanligt lønmodtagerforhold, da disse lægger sig tæt op af private udgifter. Herved er ligeledes henset til, at flere af de indsendte erhvervsrelaterede bilag fremgår som private udgifter ved en nærmere gennemgang. |
| • | Virksomheden, der udøves, anses ikke for at være for egen regning og risiko, da arbejdet bestod i at erhverve børsmæglerlicens til [virksomhed2] Ltd. Udgifterne til at erhverve licensen samt risikoen ved ikke at opnå denne licens ligger således hos [virksomhed2] Ltd. Du har derfor ikke nogen personlig risiko i forbindelse med dit arbejde. |
| • | Dit arbejde indgår som en løbende og integreret del af [virksomhed2] Ltd. |
| • | Udgiftsbilag af 7. januar 2016 fra [...com] omhandlende leje af hotelværelse hos [hotel1] |
[hotel] i perioden 18. januar 2016 til 21. januar 2016 modtages på følgende mail; [...@...com]. Ligeledes ses det af udgiftsbilag af 7. januar 2016 fra [virksomhed9] omhandlende flyvning mellem [Schweiz] og [Tyrkiet] den 18. januar 2016 og 21. januar 2016, at bilaget modtages på følgende mail; [...@...com].
Således har du en e-mail adresse hos [virksomhed2] Ltd.
Det er vores opfattelse, at ovenstående forhold i højere grad vægter et lønmodtagerforhold frem for udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed, selvom,
| • | Du i flere tilfælde selv afholder dine rejseudgifter, |
| • | Du højst sandsynlig har indrettet et kontor i dit private hjem, hvorfra du udfører en del af dit arbejde. |
Det skal bemærkes, at du på trods af udøvelse af erhvervsmæssig virksomhed i forbindelse med dine opgaver som selvstændig erhvervsdrivende for [virksomhed6] Ltd. godt kan modtage indkomst som lønmodtager i forbindelse med dit arbejde for [virksomhed2] Ltd.
Da vi på baggrund af ovenstående anser dig for at indgå i et lønmodtagerforhold til [virksomhed2] Ltd., er du ikke berettiget til at foretage fradrag efter blandt andet statsskattelovens § 6, stk. 1 i din personlige indkomst efter personsskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1 og nr. 2. Du er dog berettiget til at få lønmodtagerfradrag også benævnt ligningsmæssige fradrag efter reglerne i ligningslovens § 9.
Indtægter erhvervet via [virksomhed2] Ltd.
Du er skattepligtig af dine indtægter. Dette følger af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.
Din revisor har ved mail af 7. oktober 2018 indsendt specifikation af dine indtægter på baggrund af kontoudskrifter fra [finans1]. Beløbene stemmer overens med indsendte fakturaer. Indtægterne er omregnet til danske kroner ved brug af lukkekursen på datoen for indsætningerne. Derudover angives afholdte gebyrer, som din revisor fratrækker direkte i de summerede indtægter, hvorefter din endelige indtægt fremgår. Ovenstående omfatter indkomstårene 2015 og 2016.
Der er ikke hjemmel til at fratrække gebyrer trukket på en bankkonto. Dette står i ligningslovens § 17 C. Det er en privat disposition, at du ønsker at få overført dine lønninger til et givent pengeinstitut, som kræver gebyrer for håndteringen af dine dispositioner. Derudover skal det bemærkes, at din revisor har medtaget dine private kontanthævninger på din konto som gebyrer i specifikationen af overførslerne.
Ved opgørelsen af indtægter i indkomståret 2015har din revisor ikke medtaget overførslerne fra [person3]. Overførslerne fra [person3] fremgår ikke af kontoudskrifterne fra din konto hos [finans1], som din revisor har taget udgangspunkt i. Du har ved møde af 7. juni 2018 forklaret, at overførslerne fra [person3] foretages på baggrund af et tidligere lån ydet med ikke beskattede midler, hvorfor beløbene skal medregnes som skattepligtig indkomst. Således medtages 74.717,50 kr. og 74.350,00 kr. som indkomst.
Nedenfor følger de indgående overførsler fra [virksomhed2] i dollar samt kroner. Derudover reguleres der for skattepligtige overførsler fra [person3] i nedenstående:
Dato | Indgående beløb dollar | Kurs | Indgående beløb kroner |
14-jul | 4.119,04 | 675,20 | 27.811,76 |
05-aug | 20.666,20 | 684,33 | 141.425,01. |
01-sep | 22.129,51 | 662,94 | 146.705,37 |
02-okt | 18,665,13 | 667,14 | 124.522,55 |
27-nov | 21.558,12 | 703,85 | 151.736,83 |
15-dec | 18,639,32 | 677,63 | _________126.305,62 |
I alt | 718.507,14 | ||
Korrektion, overførsel fra [person3], 03-nov | 74.717,50 | ||
Korrektion, overførsel fra [person3], 26-nov | 74.350,00 | ||
Personlig lønindkomst indkomståret 2015 | 867.574,64 | ||
Vi er overvejende enige i din revisors opgørelse af din omsætning/indkomst i indkomståret 2016 på
1.316.724,80 kr. Dog fremgår det af indsendte kontoudskrifter fra [finans1], at du modtager en overførsel på 21.414,57 dollar den 28. december 2016. Den pågældende overførsel er ikke medtaget i opgørelsen foretaget af din revisor. Følgende fremgår af betalingsoplysningen til overførslen; ”[virksomhed3], Inc./Consultancy Expenses”. Vi vurderer dog, at den pågældende overførsel udgør skattepligtig indkomst. Herved er henset til, at der ikke fremgår nogen yderligere indkomst i den pågældende måned, ligesom overførslen beløbsmæssigt er i samme niveau som den øvrige indkomst i de foregående måneder.
Valutakursen på amerikanske dollar udgjorde 7,1484 den 28. december 2016 i henhold til opgørelse fra Nationalbanken. Således udgør den modtagne overførsel 153.079,91 kr. (7,1484 * 21.414,57).
Derudover har din revisor ikke medtaget overførslen fra [person3] den 12. januar 2016 på 69.540,00 kr. Overførslen fra [person3] fremgår ikke af kontoudskrifterne fra din konto hos [finans1]. Du har ved møde af 7. juni 2018 forklaret, at overførslen fra [person3] foretages på baggrund af et tidligere lån ydet med ikke beskattede midler, hvorfor beløbet skal medregnes som skattepligtig indkomst. Således medtages 69.540 kr. som indkomst.
På baggrund af ovenstående udgør din indtægt i indkomståret 2016:
Indtægt opgjort af revisor | 1.316.724,80 |
Regulering, ikke medtaget overførelse | 153.079,91 |
Regulering, oiverførsel fra [person3], 12-jan | ______ 69.540,00_ |
Personlig lønindkomst indkomståret 2016 | Kr. 1.539.344,71 |
Da du anses for at være lønmodtager i indkomståret 2016 nedsættes det selvangivet overskud af virksomhed med 402.411 kr. svarende til forskellen mellem 459.807 kr. og 57.396 kr. De 57.396 kr.
udgør overskud fra din deltagelse i K/S [virksomhed7] 2003 i henhold til indsendte ”Samlet resultatopgørelse 2016”.
(...)
2.6. Skattestyrelsens endelige afgørelse
Du har ikke underbygget eller dokumenteret din uenighed nærmere i forbindelse med vurderingen af lønmodtager contra selvstændig erhvervsvirksomhed. Af de grunde, som anføres i afsnit 2.4., er vi derfor af den opfattelse, at du skatteretligt skal anses som lønmodtager i forbindelse med dit arbejde for [virksomhed2] Ltd.
Vi har ikke modtaget nogen form for specifikation og dokumentation for, at en andel af udbetalingerne fra [virksomhed2] Ltd. udgør refusion af udlæg afholdt af dig. Vi kan således ikke afstemme de angivet 204.078 kr., ligesom vi for en række af de indsendte bilag har anset disse for at være af privat karakter. Vi henser ligeledes til, at beløb som fremgår af indsendte invoices, og som desuden stemmer overens med indgående beløb på den [finans1]-konto, er angivet som Labor (arbejdsløn) og ikke er specificeret ud i nogen former for udlæg.
(...)
3. Befordringsfradrag
(...)
3.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Du er berettiget til befordringsfradrag efter de almindelige regler i ligningslovens § 9 C. I henhold til denne bestemmelse er du også berettiget til fradrag for udgifter til ekstraordinære lange afstande med ruteflytransport. Se Juridisk Vejledning, afsnit C.A.4.3.3.1.3. Ved udgifter til flytransport beregnes fradraget som den faktisk dokumenterede udgift i form af flybilletter og kontoudskrifter. Fradraget foretages i din skattepligtige indkomst som et ligningsmæssigt fradrag.
Vi har på baggrund af indsendte bilag sammenholdt med de indsendte kontoudskrifter opgjort dine dokumenterede rejseudgifter i forbindelse med dit arbejde for [virksomhed2] Ltd.
Det er et krav for at få fradrag for befordringsudgifter, at disse er dokumenteret ved bilag, ligesom det skal dokumenteres, at den pågældende udgift reelt er afholdt. Således udgør nedenstående opgørelse af dit befordringsfradrag kun de udgifter, som vi har modtaget bilag for, og som vi kan se er blevet afholdt enten via din konto hos [finans3], [finans5] eller via din konto hos [finans4]. Modtagne bilag, som indeholder udgifter afholdt for andre personer, eller som anses for at være private udgifter, fremgår ikke af nedenstående, da du ikke er berettiget til befordringsfradrag herfor.
Vi har tidligere behandlet dine rejseudgifter i resultatopgørelse 2015 for indkomståret 2015i forbindelse med udgiftsposten ”Rejse- og opholdsudgifter, jf. fil rejse & ophold 2015, skilleblad 14” på 173.698 kr. Nedenstående opgørelse omfatter udgifter, som du har haft til flytransport. Det skal bemærkes, at udgifterne til fly vedrører perioden, hvor du udfører arbejdsopgaver både for [virksomhed6] Ltd. og [virksomhed2] Ltd. Som det var tilfældet ved opgørelsen af din erhvervsmæssige omkostninger til fradrag i din virksomhedsindkomst, da halveres udgifterne til fly skønsmæssigt, da det ikke fremgår af bilagene, hvilken arbejdsgiver de enkelte arbejdsopgaver vedrører.
Dato | Beskrivelse | Kroner | Erhvervsmæssig andel | Forklaring på nægtet fradrag | |
22-jul | [virksomhed10], Fly | 2.585,00 | 2.585,00 | ||
16-aug | [virksomhed11] | 11.136,00 | 11.136,00 | ||
12-sep | [virksomhed12] | 2.045,00 | 2.045,00 | ||
12-sep | [virksomhed13] | 1.000,39 | 1.000,39 | ||
26-sep | [virksomhed14] | 19.413,00 | 19.413,00 | ||
27-sep | [virksomhed15] | 2.700,00 | 2.700,00 | ||
06-okt | [virksomhed12], Reservation | 17.500,00 | 0,00 | Omfattes af kvittering 13. okt | |
13-okt | [virksomhed12], Kvittering | 21.300,00 | 21.300,00 | ||
23-okt | [virksomhed10], Fly | 8.589,00 | 8.589,00 | ||
19-nov | [virksomhed16] | 24.770,00 | 0,00 | Flybillet til ægtefælle | |
I alt | 68.768,39 | ||||
Skønsmæssig værdi, [virksomhed2] Ltd. | 34.384,20 | ||||
Fradrag efter ligningslovens § 9 C, i alt 2015 | Kr. 34.384,20 | ||||
Du er berettiget til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C for din kørsel mellem dit private hjem og [by2] Lufthavn. Ved rutevejledning på google maps angives der at være 36,8 km. hver vej, i alt 73 km. (afrundet). Denne strækning er den længste strækning men også den hurtigste, hvorfor vi vurderer, at dette er den reelle kørte strækning. I indkomståret 2015 udgør fradraget 2,05 kr. pr. kilometer pr. dag i intervallet 25-120 km. pr. dag. Du får ikke fradrag for de første 24 km. Vi skønner, som tidligere beskrevet, at halvdelen af dine rejser udgør arbejdsopgaver for [virksomhed2] Ltd.. Du har 8 flyvninger, hvoraf 4 derfor udgør flyvninger i forbindelse med [virksomhed2] Ltd. Således beregnes dit befordringsfradrag til følgende: (73 km. – 24 km.) 49 km. * 2,05 kr. * 4 flyvninger = 401,80 kr.
I Resultatopgørelse 2016 opgør din revisor for indkomståret 2016dine rejseudgifter under posterne ”Rejse- og opholdsudgifter, jf. DB 6/1-13/6 2016” til 51.088 kr., ”Rejse- og opholdsudgifter, [finans4]” til 93.496 kr. og ”Rejseomk. m.m. via mastercard” til 160.074 kr. Nedenstående opgørelse omfatter udgifter, som du har haft til flytransport. Det skal bemærkes, at en lang række bilag under disse tre poster medtages flere gange, ligesom mange bilag vidner om afholdelse af private udgifter.
Betalt via [finans3] | |||||
Dato | Beskrivelse | Kroner | Erhvervsmæssig andel | Forklaring på nægtet fradrag | |
08.01.16 | [virksomhed9] | 1.539,93 | 769,97 | 2 passagerer | |
08.01.16 | [virksomhed9] | 856,76 | 856,76 | ||
I alt | Kr. 1.626,73 | ||||
Betalt via [finans4] | |||||
Dato | Beskrivelse | Kroner | Erhvervsmæssig andel | Forklaring på nægtet fradrag | |
05.01.16 | [virksomhed10] | 1.149,00 | 1.149,00 | ||
05.01.16 | [virksomhed12] | 1.998,00 | 1.998,00 | ||
05.01.16 | [virksomhed17] | 1.145,41 | 1.145,41 | ||
09.01.16 | [virksomhed18] | 1.011,59 | 1.011,59 | ||
09.03.16 | [virksomhed10] | 8.595,00 | 8.595,00 | ||
30.03.16 | [virksomhed10] | 621,00 | 621,00 | ||
13.06.16 | [virksomhed10] | 574,00 | 574,00 | ||
I alt | Kr. 15.094,00 | ||||
Betalt via [finans5] | |||||
Dato | Beskrivelse | Kroner | Erhvervsmæssig andel | Forklaring på nægtet fradrag | |
24.07.16 | [virksomhed10] | 2.300,00 | 2.300,00 | ||
12.08.16 | [virksomhed12] | 5.989,00 | 5.989,00 | ||
21.08.16 | [virksomhed10] | 1.398,00 | 1.398,00 | ||
24.08.16 | [virksomhed19] | 1.913,00 | 1.913,00 | ||
28.10.16 | [virksomhed12] | 1.459,00 | 1.459,00 | ||
25.12.16 | [virksomhed10] | 9.304,00 | 9.304,00 | ||
I alt | Kr. 22.363,00 | ||||
________________ Fradrag efter ligningslovens § 9 C, iu alt 2016 kr. 39.083,73 |
Som beskrevet under indkomståret 2015 er du berettiget til befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C for din kørsel mellem dit private hjem og [by2] Lufthavn. I indkomståret 2016 udgør fradraget 1,99 kr. pr. kilometer pr. dag i intervallet 25-120 km. pr. dag. Du får ikke fradrag for de første 24 km. Du har 15 flyvninger i 2016.
Således beregnes dit befordringsfradrag til følgende: (73 km. – 24 km.) 49 km. * 1,99 kr. * 15 flyvninger = 1.462,65 kr.
4. Fradrag for kost og logi
(...)
4.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Du har ret til fradrag for dine faktiske rejseudgifter til kost og logi efter ligningslovens § 9 A, stk. 7.
Det er et krav, at du kan dokumentere dine faktiske udgifter, eksempelvis ved bilag. Fradraget foretages i din skattepligtige indkomst som et ligningsmæssigt fradrag. I indkomståret 2015 kan udgifterne til kost og logi maksimalt udgøre 25.900 kr. og i indkomståret 2016 maksimalt 26.200 kr.
Nedenstående opgørelse af dine udgifter til kost og logi indeholder kun udgifter, som vi har modtaget bilag til. Modtagne bilag som indeholder udgifter afholdt for andre personer, eller som anses for at være private udgifter, fremgår ikke af nedenstående, da du ikke er berettiget til fradrag herfor.
Det skal i forbindelse med indkomståret 2015 endnu en gang bemærkes, at udgifterne vedrører perioden, hvor du udfører arbejdsopgaver både for [virksomhed6] Ltd. og [virksomhed2] Ltd.
Som det var tilfældet ved opgørelsen af din erhvervsmæssige omkostninger til fradrag i din virksomhedsindkomst, da halveres udgifterne skønsmæssigt, da det ikke fremgår af bilagene, hvilken arbejdsgiver de enkelte arbejdsopgaver vedrører.
Indkomståret 2015
Dato | Beskrivelse | Kroner | Erhvervsmæssig andel | Forklaring på nægtet fradrag |
24-jul | [hotel2] | 6.170,00 | 6.170,00 | |
16-aug | Reservation, [hotel3] | 6.882,00 | 0,00 | Omfattes af kvittering |
16-aug | Kvittering, [hotel3] | 8.194,00 | 8.194,00 | |
19-aug | [person6] | 1.975,00 | 0,00 | Bilag ufuldstændigt |
22-aug | [hotel12] | 1.971,00 | 1.971,00 | |
22-aug | [hotel12] | 1.975,00 | 0,00 | Samme udgift som ovenfor |
12-okt | [hotel2] | 1.461,00 | 1.461,00 | |
17-okt | [hotel4], [Tyskland] | 7.137,00 | 7.137,00 | |
23-okt | Reservation, [hotel5] | 4.216,00 | 0,00 | Omfatter af kvittering 23. okt. |
23-okt | Kvitering, [hotel5] | 4.870,00 | 4.870,00 | |
I alt 26.234,50 Skønsmæssig værdi, [virksomhed2] Ltd. ____ 13.117,25 Fradrag efter ligningslovens § 9 C, iu alt 2016 kr. 13,117,25 | ||||
Indkomståret 2016
Betalt via [finans3] | |||||
Dato | Beskrivelse | Kroner | Erhvervsmæssig andel | Forklaring på nægtet fradrag | |
01.05.16 | [hotel6] | 1.195,34 | 597,67 | Omfatter 2 gæster | |
I alt | Kr. 597,67 | ||||
Betalt via [finans4] | |||||
08.01.16 | [hotel1] | 10.325,66 | 3.441,89 | Betaling for 3 værelser | |
31.01.16 | [hotel7] | 3.847,37 | 1.923,69 | Omfatter 2 gæster | |
I alt | Kr. 5.365,57 | ||||
Betalt via [finans5] | |||||
04.07.16 | [hotel8] | 4.603,44 | 2.301,72 | Omfatter to gæster | |
21.08.16 | [hotel9] | 3.070,48 | 3.070,48 | ||
11.10.16 | [hotel10] | 16.071,57 | 5.357,19 | Omfatter 2 voksne og 1 barn | |
13.10.16 | [hotel11] | 4.005,67 | 4.005,67 | ||
17.11.16 | [hotel7] | 7.375,23 | 3.687,62 | Omfatter 2 gæster | |
I alt | Kr. 18.422,68 | ||||
______________ Fradrag efter ligningslovens § 9 A, stk. 7, iu alt 2016 kr. 24.385,92 | |||||
Øvrige punkter
Repræsentationsudgifter til fradrag efter reglerne i ligningsloven
Du er berettiget til et begrænset fradrag for nødvendige udgifter til repræsentation i det omfang, udgifterne er afholdt til at erhverve indkomst. Repræsentationsudgifter er begrænset til 25 pct. af de afholdte udgifter (såkaldt begrænset fradragsret). Dette følger af ligningslovens § 9, stk. 3. Fradrag for repræsentationsudgifter er endvidere omfattet af en bundgrænse på 5.800 kr. årligt i 2016. Dette følger af ligningslovens § 9, stk. 1. Det betyder, at du skal have repræsentationsudgifter på over 23.200 kr. før det er muligt at få fuldt fradrag.
Vi har fratrukket samtlige af dine repræsentationsudgifter i indkomståret 2015 i din virksomhedsindkomst. Der stilles ikke samme krav til dokumentationen af repræsentationsudgifter i forbindelse med selvstændig virksomhed, som der stilles, såfremt en lønmodtager afholder repræsentationsudgifterne.
I forbindelse med repræsentationsudgifter afholdt i indkomståret 2016, har du i indsendte kontoudskrifter markeret, hvorvidt udgiften er erhvervsmæssig samt hvilken kunde, der har deltaget. På denne baggrund vurderer vi, at du ikke har opfyldt kravene til dokumentation for afholdelse af repræsentationsudgifter beskrevet i Juridisk Vejledning, afsnit C.A.4.3.1.5”
Skattestyrelsen har i forbindelse med klagesagen anført følgende:
”(...)
Til ovenstående materiale skal det bemærkes, at der i afgørelsen er taget stilling til det regnskabsmateriale, som er indsendt den 4. december 2018 for så vidt angår indkomståret 2016, og som udgør bilag 26 - 32.
Gennem forløbet er revisor blevet bedt om at korrigere og tilrette regnskabsmaterialet ad flere omgange, da materialet har været mangelfuldt og/eller forkert opgjort. Således udgør ovenstående bilagsnumre 33 - 41 regnskabsmateriale, som sagsbehandler efterfølgende har bedt revisor om at rette, og som er blevet rettet tilnærmelsesvist i bilagene 26 - 32.
Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:
Som Klagers rådgiver skriver i sin klage, udgør kvalificeringen af en person som enten lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende en konkret vurdering. I den forbindelse skal det oplyses, at afgørelsen er truffet på baggrund af faktuelle oplysninger, hvilke Klager ikke på noget tidspunkt har anfægtet korrektheden af. Det er i den forbindelse essentielt, at fokus rettes mod afsnit "2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse", side 15 og 16. Klager bør således anses for at indgå i et lønmodtagerforhold i relation til sit arbejde for [virksomhed2] herved særligt men ikke udelukkende henset til:
| • | Klager har i en sammenhængende periode på 1 år og 9 måneder udelukkende udført arbejde for [virksomhed2]. |
| • | Vederlaget udbetales periodisk og bagud hver måned som en løbende honorering i et ansættelsesforhold i modsætning til en erhvervsdrivende, som typisk vil fakturere efter endt arbejdsopgave. |
| • | Klager fremgår som direktør af Orbis. Orbis er en virksomhedsdatabase indeholdende blandt andet finansielle oplysninger samt personoplysninger i form af direktions- og bestyrelsesmedlemmer indgivet til erhvervsstyrelser i de pågældende lande af selskaberne selv. |
| • | Klager fremgår som direktør i henhold til en række officielle og uafhængige artikler fundet på nettet. |
| • | Klager fremgår ikke som ejer af [virksomhed2] men som direktør i henhold til ovenstående. Således må Klager anses for lønmodtager i forholdet til [virksomhed2]. |
| • | Klager udtaler på møde den 7. juni 2018 afholdt med Skattestyrelsen, at ansættelse hos [virksomhed2] ikke var muligt, da selskabet på daværende tidspunktet ikke var etableret i selskabsform i England. Selvom der civilretligt ikke foreligger en reel konstaterbar kontrakt, medfører dette ikke, at forholdet skatteretligt ikke udgør et lønmodtagerforhold. Selve udtalelsen må endvidere indikere, at såfremt [virksomhed2] havde været etableret i selskabsform, ville forholdet civilretligt være et lønmodtagerforhold. |
| • | Virksomheden, der udøves, kan ikke anses for at være for Klagers egen regning og risiko herved henset til, at udgifterne til at erhverve børsmæglerlicensen (der henvises til mødereferat 7. juni 2018) samt risikoen ved ikke at opnå denne licens ligger hos [virksomhed2]. |
Det skal derudover bemærkes, at rådgiver indgiver klagen med påstand om, at "overskuddet var som oprindeligt selvangivet". Denne formulering er uheldig, da afgørelsen under alle omstændigheder indeholder en forhøjelse af skatteyders indkomst i og med, at der er konstateret udeladelse af indkomster, samt at rådgiver udelukkende påklager vurderingen af lønmodtager contra selvstændig erhvervsdrivende og ikke selve forhøjelsen. Klagen vedrører således ikke et spørgsmål om afgørelse af ansættelsens størrelse men derimod et spørgsmål om ansættelsens kvalificering. Således kan overskuddet under alle omstændigheder ikke være som "oprindeligt selvangivet".
(...)”
Som bemærkning til yderligere fremsendt materiale under klagebehandlingen har Skattestyrelsen bemærket følgende:
”(...)
Vi skal for det første udtrykke undren over, at den ved mail fra rådgiver af 19. marts 2020 til Skatteankestyrelsen vedhæftede kontrakt med [virksomhed3] Inc. først indsendes ét år efter Skattestyrelens afslutning af den påklagede sag. Herved tillige henset til den påklagede sags tidsforløb, som strakte sig længere end et år (9. februar 2018 til 19. marts 2019).
Klagers rådgiver har indsendt et supplerende indlæg dateret den 15. september 2020. Det supplerende indlæg udgør blandt andet en stillingtagen til den indsendte Consulting Agreement indgået mellem [virksomhed3] Inc. og klager set i lyset af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994.
Vi skal helt overordnet gøre opmærksom på, at den skatteretlige vurdering af, hvorvidt klager skal anses som lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, ikke nødvendigvis er underlagt vilkår i en civilretlig indgået kontrakt. Det faktum, at klager og [virksomhed3] Inc. i aftalen er enige om, at klager ikke er ansat i [virksomhed3] Inc. kan ikke i sig selv føre til, at klager skal anses som selvstændigt erhvervsdrivende.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klager ud fra en samlet konkret vurdering er at anse som lønmodtager i en skatteretlige henseende på trods af den indsendte Consulting Agreement, bemærkninger til kontormødereferat samt det supplerende indlæg.
Klagers rådgiver fremhæver en række vurderingselementer i henhold til personcirkulæret, som efter rådgivers opfattelse taler afgørende imod, at klager skal anses som lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. Som rådgiver selv anfører i sit supplerende tillæg, kan ingen enkeltstående elementer anses som afgørende i henhold til den konkrete vurdering. Derudover er vi afgørende uenig i rådgivers samlede konklusion på baggrund af de inddragede enkelte elementer. Nedenfor skal vi fremhæve følgende oplistet kronologisk efter rådgivers fremlæggelse i sit supplerende tillæg. Tallet i parentes efter punktopstillingen angiver sidetallet i rådgivers supplerende indlæg og er indsat af hensyn til det generelle overblik.
| • | (s. 12) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.a. om, hvorvidt ”hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol” taler afgørende imod, at klager skal anses for lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Det fremgår af Consulting Agreement pkt. 1.b.i, at klager er underlagt instruktioner og direktiver givet af [virksomhed3] Inc.
Det gøres gældende, at sådanne generelle instruktioner til brug for arbejdets udførelse naturligt afspejler klagers funktion som administrerende direktør i [virksomhed3] Inc. I det tilfælde at der var opstillet konkrete og specifikke instruktioner, ville dette i høj grad undergrave beføjelserne hos en administrerende direktør. Det er således vores opfattelse, at det ikke er ualmindeligt, at lønmodtagere på direktørniveau selv tilrettelægger det daglige arbejde.
Ligeledes fremgår det af Consulting Agreement pkt. 1.b.iii., at klager er forpligtiget til løbende at udarbejde rapporter som dokumentation for sit arbejde. Det er vores opfattelse, at dette skal anses som led i [virksomhed3] Inc.´s løbende tilsyn og kontrol af skatteyders arbejdsindsats samt resultater i forbindelse hermed.
Således taler ovenstående for at anse klager for lønmodtager i relation til [virksomhed3] Inc. ud fra personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.a.
| • | (s. 12) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.b. om, hvorvidt ”ind- komstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver” taler afgørende imod, at klager skal anses for lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. Det kan ikke bestrides, at klager i henhold til Consulting Agreement har mulighed for at påtage sig andre opgaver. At klager i praksis ikke har haft mulighed herfor taler dog for, at relationen til [virksomhed3] Inc. bør anses som et lønmodtagerforhold. Faktum er, at klager udelukkende udførte arbejde for [virksomhed3] Inc. i perioden fra 30. november 2015 til 25. september 2017. Perioden, hvor klager ikke udførte arbejde for andre, udgør således 22 måneder (næsten 2 år) og må derfor anses for at have en så langvarig og fast karakter, at dette taler for at anse klager for lønmodtager i relation til [virksomhed3] Inc. ud fra personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.b. |
Vi skal gøre opmærksomme på, at rådgiver flere gange antyder i sit supplerende indlæg, at klager skulle have en større kreds af kunder end [virksomhed6] Ltd. og [virksomhed3] Inc. Som eksempler på disse antydninger kan nævnes ”... åbne sit efterhånden massive globale netværk for sine kundevirksomheder” og ”Derudover bestod [person1]s forretning af at matche småbrokere med storbrokere ...”. Samme antydning kommer ligeledes til udtryk i bemærkninger til kontormødereferat, afsnit 2. Vi skal igen bemærke, at der under sagsbehandlingen i de omhandlede år kun er konstateret indkomster fra ovennævnte to selskaber, ligesom klager ikke efterfølgende har fremlagt andre kundeforhold i den pågældende periode. Klager udførte udelukkende arbejde for [virksomhed3] Inc. i perioden fra 30. november 2015 til 25. september 2017, det vil sige 22 måneder eller næsten 2 år. Dertil kommer, at det er forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver, der skal bedømmes ved vurdering af lønmodtager contra selvstændigt erhvervsdrivende, som beskrevet i afgørelse af 19. marts 2019, side 8. Er der flere hvervgivere, kan indkomstmodtageren således godt modtage indkomst som lønmodtager og som selvstændigt erhvervsdrivende samtidigt.
| • | (s. 12) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.c. om, hvorvidt ”der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse” taler imod, at klager skal anses for lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Vi er ikke enige med rådgiver i, at det af kontrakten fremgår, at der er tale om køb af en konkret arbejdsydelse. Det fremgår af Consulting Agreement, Schedule A pkt. 1 Description of Services, at klager skal udvikle finansielle produkter relateret til valutahandel, identificere og introducere kunder til ovenstående produkter samt markedsføre virksomheden og dens produkter og tjenester til potentielle kunder og andre markedsdeltagere. Disse ydelser kan således og på ingen måde udgøre en begrænset ydelse i den betydning, at et opnået resultat ville bevirke, at konsulentydelsen ville ophøre. Ydelserne har derimod karakter af at være løbende arbejdsydelser, der har til formål at tilsikre [virksomhed3] Inc. nye produkter samt løbende indtægtskilder. Det skal igen bemærkes, at klager ikke udførte arbejde for andre i 22 måneder (næsten 2 år).
Ovenstående understøttes ligeledes af rådgivers sagsfremstilling i sit supplerende indlæg, side 7, første afsnit, hvor rådgiver forklarer, at klager forsatte hos [virksomhed3] Inc. efter, at [virksomhed2] Ltd. modtog sin børsmæglerlicens i november 2016. Klager fortsatte med henblik på forretningsudvikling samt opbygning af en handelsplatform, hvilket må anses for at svare til ydelserne beskrevet i Consulting Agreement, Schedule A pkt. 1 Description of Services. Det skal bemærkes, at klager fortsætter med at udføre disse opgaver i yderligere 10 måneder efter opnåelse af børsmæglerlicensen.
Således taler ovenstående for at anse klager for lønmodtager i relation til [virksomhed3] Inc. ud fra personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.c.
| • | (s. 13) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.d. om, hvorvidt ”ind- komstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren” taler afgørende imod, at klager skal anses for lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Det er vores opfattelse, at dette kriterie ikke kan tjene som argument mod at anse klager som lønmodtager henset til, at det er vores overbevisning, at klager er at anse som CEO (administrerende direktør) i selskabet. Direktørstillinger indebærer sjældent en betingelse om en fast mødetid fra 8.00 til 16.00. Derimod forventes det af en direktør, at denne yder det påkrævede antal timer, der er nødvendigt for at varetage direktørens funktion. Der skal i denne sammenhænge henvises til Consulting Agreement pkt. 1.b., hvor klager påtager sig at dedikere den nødvendige tid til udførelse af sine arbejdsopgaver, som det findes rimeligt af klager og [virksomhed3] Inc. i forening.
Det er således vores opfattelse, at dette kriterie ikke kan tjene som argument mod at anse klager for lønmodtager.
| • | (s. 13) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.e. om, hvorvidt ”ind- komstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel” ikke taler for, at klager skal anses for løn- modtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Det fremgår af Consulting Agreement pkt. 6.a., at klager har ret til et opsigelsesvarsel på 30 dage.
Consulting Agreement omhandler perioden fra den 1. juni 2015 til den 31. december 2015, det vil sige 7 måneder. I henhold til funktionærlovens § 2, stk. 2, nr. 2, har lønmodtagere krav på et opsigelsesvarsel fra arbejdsgiver på 1 måned ved ansættelse i op til 6 måneder. Dette synes således ikke at afvige bemærkelsesværdigt fra et almindeligt lønmodtagerforhold henset til, at lønmodtagerforholdet ligger i udlandet, hvorved forstås, at det er en udenlandsk arbejdsgiver, samt at klager udfører en stor del af arbejdet i udlandet.
Ligeledes fremgår det af funktionærlovens § 2, stk. 6, 1. pkt., at opsigelse fra funktionæ- rens side skal ske med 1 måneds varsel, hvilket ligeledes er tilfældet i henhold til indsendte Consulting Agreement pkt. 6.b.
Det vores opfattelse, at dette forhold taler for at anse klager for lønmodtager i relation til [virksomhed3] Inc. Det skal fastslås, at klager rent faktisk har ret til et opsigelsesvarsel, som anført i personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.e.
| • | (s. 14) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.f. om, hvorvidt ”vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, pro- vision, akkord m.v.” ikke taler for, at klager skal anses for lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Det er vores klare overbevisning, at dette kriterie taler for at anse klager som lønmodtager. Klager modtager det samme faste beløb hver måned i henhold til Consultant Agreement, ligesom det er tilfældet for almindelige lønmodtagere. At klager under udførelsen af sit arbejde anvender længere tid end beregnet uden en tilsvarende udbetaling, taler ligeledes for et lønmodtagerforhold henset til, at klager var administrerende direktør, hvorfor det typisk må forventes, at sådanne lægger såkaldte interessetimer i sit arbejde. En selvstændigt erhvervsdrivende ville sikre sig adgang til at fakturere for den anvendte tid.
| • | (s. 14) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.g. om, hvorvidt ”vederlaget udbetales periodisk” ikke taler for, at klager skal anses for lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Dette kriterie taler for at anse klager som lønmodtager og bør efter vores opfattelse ikke kunne tjene som argumentation mod et lønmodtagerforhold. Faktum er, at klager modtager sit vederlag månedsvist og periodisk præcist som tilfældet er for en almindelig lønmodtager. At klager har tilpasset sin privatøkonomiske likviditet som en lønmodtager taler for, at klager faktisk og reelt er at anse for lønmodtager.
| • | (s. 15) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.h. om, hvorvidt ”hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet” taler imod, at klager skal anses for lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Vi henviser til Consulting Agreement pkt. 1.c, hvori der mellem klager og [virksomhed3] Inc. indgås aftale om, at [virksomhed3] Inc. kompenserer klager for rimelige omkostninger i forbindelse med udøvelsen af sine arbejdsopgaver under nogle nærmere specificerede betingelser.
Vi skal i denne sammenhæng gøre opmærksom på, at driftsudgifter både efter deres art og omfang skal ligge væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold, hvis disse skal tale for, at der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Væsentlige udgifter til transport, egen bil, fortæring, overnatning eller andre lignende udgifter, der efter deres art ligger tæt op ad private udgifter, bevirker altså ikke i sig selv, at vederlaget må anses for indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed. Store udgifter til rejser medfører således ikke nødvendigvis, at de ligger ud over et sædvanligt lønmodtagerforhold, da disse lægger sig tæt op af private udgifter. Herved er ligeledes henset til, at flere af de indsendte erhvervsrelaterede bilag fremgår som private udgifter ved en nærmere gennemgang. Se eventuelt afgørelse af 19. marts 2019, afsnittene 3.4 og 4.4.
Det vores opfattelse, at pkt. 1.c. i Consulting Agreement sammenholdt med kriteriet i personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.h. taler for at anse klager for lønmodtager i relation til [virksomhed3] Inc.
| • | (s. 15) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.i. om, hvorvidt ”vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren” taler imod, at klager skal anses for lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Vi henviser til ovenstående argumentation i henhold til personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.h.
| • | (s. 15) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.j. om, hvorvidt ”indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø” taler afgørende imod, at klager skal anses for lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Vi er enige i, at der af Consulting Agreement ikke fremgår punkter vedrørende de i pkt. B.3.1.1.1.j. nævnte hensyn bestemt i dansk lovgivning. Som tidligere nævnt kan en hverv- giver og en indkomstmodtager ikke aftale sig ud af et lønmodtagerforhold, når forholdet efter en konkret vurdering netop er at anse som et lønmodtagerforhold.
| • | (s. 16) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.a. om, hvorvidt ”indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af de afgivne ordre” taler afgørende for, at klager skal anses for at være selvstændig erhvervsdrivende i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Vi henviser til ovenstående argumentation i henhold til personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.a., hvoraf det fremhæves, at klager er underlagt instruktioner og direktiver givet af [virksomhed3] Inc. efter Consulting Agreement pkt. 1.b.i.
Det gøres gældende, at sådanne generelle instruktioner til brug for arbejdets udførelse naturligt afspejler klagers funktion som administrerende direktør i [virksomhed3] Inc. I det tilfælde at der var opstillet konkrete og specifikke instruktioner, ville dette i høj grad undergrave beføjelserne hos en administrerende direktør.
Ligeledes fremgår det af Consulting Agreement pkt. 1.b.iii., at klager er forpligtiget til løbende at udarbejde rapporter som dokumentation for sit arbejde. Det er vores opfattelse, at dette skal anses som led i [virksomhed3] Inc.´s løbende tilsyn og kontrol af skatteyders arbejdsindsats samt resultater i forbindelse hermed.
Det skal tillige nævnes, at der i den pågældende relation ikke er tale om, at der er afgivet en enkelt ordre. Som det er beskrevet under ovenstående (s. 12) personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.c., er der i henhold til Consulting Agreement, Schedule A, pkt. 1 Description of Services, tale om en kontrakt vedrørende løbende arbejdsydelser i forbindelse med hvilke, klager er underlagt instruktioner.
Det er således vores vurdering, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.a. taler imod at anse klager for selvstændigt erhvervsdrivende.
| • | (s. 17) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.b. om, hvorvidt ”hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold” taler afgørende for, at klager skal anses for at være selvstændig erhvervsdrivende i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Rådgiver anfører, at kontraktforholdet er begrænset til den aftalte konsulentydelse. Som det er beskrevet i punktet ovenfor samt ved argumentationen under (s. 12) personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.1.c. ovenfor, indeholder Consulting Agreement, Schedule A, pkt. 1 Description of Services, en beskrivelse af en løbende arbejdsydelse med flere forskellige ydelser. Selve ydelserne kan derfor ikke anses for at være begrænset. Dertil kommer, at rådgiver øverst på side 7 i det supplerende indlæg forklarer, at klager efter modtagelse af børsmæglerlicensen i november 2016 fortsatte sit arbejde hos [virksomhed3] Inc. indtil den 25. september 2017. Det er vores overbevisning, at dette taler for et lønmodtagerforhold henset til, at dette har karakter af et løbende ansættelsesforhold frem for et enkelt ordreforhold.
Det er korrekt, at aftaleparterne ved kontraktindgåelsen ikke forpligter sig til yderligere samarbejde efter 31. december 2015, hvorfor kontrakten på sin vis er tidsmæssigt begrænset. Faktum er blot, at klager fortsætter med at arbejde for [virksomhed3] Inc. til den 25. september 2017, hvorfor kontraktens tidsmæssige begrænsning reelt er uden betydning. Det skal dertil nævnes, at en tidsbegrænset ansættelse naturligvis ikke er ensbetydende med, at en indkomstmodtager skal anses som selvstændigt erhvervsdrivende.
Det er således vores vurdering, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.b. taler imod at anse klager for selvstændigt erhvervsdrivende.
| • | (s. 17) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.c. og pkt. B.3.1.1.2.g. om, hvorvidt ”indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre” samt hvorvidt ”indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere” taler for, at klager skal anses for at være selvstændig erhvervsdrivende i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Det er vores opfattelse, at personskattecirkulærets pkt. B.3.1.1.2.c. og pkt. B.3.1.1.2.g åbenlyst taler for, at klager er at anse som lønmodtager i sin relation til [virksomhed3] Inc. Klager udfører ikke arbejde for andre i en samlet periode fra 30. november 2015 til 25. september 2017, det vil sige 22 måneder (næsten 2 år). Klager er grundet begrænsning i de aftalte ydelsers natur afskåret fra at udføre arbejde for andre, ligesom klager udelukkende oppebære indkomst fra én enkelt hvervgiver.
Det at Consulting Agreement pkt. 1.b. ikke forhindrer klager i at udføre andet arbejde kan ikke opveje de faktiske forhold.
I forbindelse med Consulting Agreement pkt. 1.b. skal det ligeledes bemærkes, at det fremgår af Consulting Agreement pkt. 7.b. og c., at klager er omfattende begrænset i sin adgang til at udføre sammenlignelige ydelser for andre selskaber. Dette gælder tillige i en periode på 3 måneder efter endt arbejdsforhold. Dette vilkår ligner uomtvisteligt et løn- modtagerforhold og afskær reelt klager for at udføre det arbejde, som klager i henhold til rådgivers forklaring på side 2, afsnit 3, i sit supplerende indlæg har stor erfaring i. For en god ordens skyld skal det igen fremhæves, at klagers arbejdsopgaver i henhold til Consulting Agreement, Schedule A pkt. 1 Description of Services, er at udvikle finansielle produkter relateret til valutahandel, identificere og introducere kunder til ovenstående produkter samt markedsføre virksomheden og dens produkter og tjenester til potentielle kunder og andre markedsdeltagere. Rådgiver anfører på side 2, afsnit 3 og 4, i sit supplerende indlæg, at klager har stor erfaring med valutahandler og onlinehandel, ligesom klagers forretning bestod i at matche småbrokere med storbrokere. Ifølge Consulting Agreement pkt. 7.b. og c. er klager netop afskåret fra at udføre sådanne ydelser til konkurrerende virksomheder på baggrund af de aftalte arbejdsydelser i Consulting Agreement, Schedule A pkt. 1 Description of Services. Således er klager reelt afskåret for at udføre arbejde for tilsvarende hvervgivere.
Det er således vores vurdering, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.c. og pkt. B.3.1.1.2.g. taler imod at anse klager for selvstændigt erhvervsdrivende.
| • | (s. 17) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.d. og pkt. B.3.1.1.2.h. om, hvorvidt ”indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko” samt hvorvidt ”indkomsten afhænger af et eventuelt overskud” taler afgørende for, at klager skal anses for at være selvstændig erhvervsdrivende i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Det er vores opfattelse, at det igennem hele klagers arbejde for [virksomhed3] Inc. har været [virksomhed3] Inc., der har løbet en risiko i det tilfælde, at børsmæglerlicensen ikke blev opnået, således at datterselskabet [virksomhed2] Ltd. ikke ville have noget indtjeningsgrundlag. Såfremt klager mislykkedes med at erhverve børsmæglerlicensen, ville dette muligvis medføre, at klagers kontrakt med [virksomhed3] Inc. ville blive opsagt. Konsekvensen for [virksomhed3] Inc. ville derimod – og med langt større konsekvenser - være, at [virksomhed2] Ltd. ville miste hele sit grundlag for at erhverve ind- komst. Således må risikoen, som tungtvejende forhold, ligge hos [virksomhed3] Inc. og ikke klager.
Det samme er tilfældet med klagers andre arbejdsopgaver, hvor det er [virksomhed2] Ltd., der har risikoen ved mangelfuld eller mislykkede finansielle produkter relateret til valutahandel i forbindelse med [virksomhed2] Ltd.´s potentielle kunder. Derudover er det [virksomhed2] Ltd.´s kunder, som klager skal introducere til disse produkter og ikke klagers egne kunder i kraft af sin – efter sin påstand – virksomhed. Klager vil stadig optjene sit vederlag i de tilfælde, hvor klager ikke formår at indhente kunder til [virksomhed2] Ltd. Bemærk, at der ikke fremgår måltal eller lignende i Consulting Agreement som betingelse for lønnen. Indkomsten afhænger således ikke af et givet antal nye kunder eller lignende. Risikoen ved klagers udførelse af sit arbejde ligger således hos [virksomhed2] Ltd. henholdsvis [virksomhed3] Inc.
Det er således vores vurdering, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.d. og pkt. B.3.1.1.2.h. taler imod at anse klager for selvstændigt erhvervsdrivende.
| • | (s. 18) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.e. om, hvorvidt ”indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af med- hjælp” taler for, at klager skal anses for at være selvstændig erhvervsdrivende i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Klager har ikke ansat personale til varetagelsen af sine arbejdsopgaver. Rådgiver undlader at henvise til, hvoraf det fremgår, at klager har mulighed for og er forpligtet til antagelse af hjælp.
Personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.e. taler således ikke for at anse klager for selvstændigt erhvervsdrivende.
| • | (s. 19) Rådgiver anfører, at personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.f. om, hvorvidt ”vederlaget erlægges efter regning, og betaling først yders fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet” taler for, at klager skal anses for at være selvstændig erhvervsdrivende i sin relation til [virksomhed3] Inc. |
Vi henviser til ovenstående argumentation i henhold til personskattecirkulæret B.3.1.1.1.g. ovenfor. Vi skal derudover bemærke, at betaling ikke først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler er afhjulpet af den grund, at klagers arbejdsopgaver er af løbende karakter og således ikke består af én enkelt ordre.
Personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.f. taler således ikke for at anse klager for selvstændigt erhvervsdrivende men derimod for lønmodtager.
| • | (s. 19) Rådgiver anfører, at der i henhold til personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.i., pkt. B.3.1.1.2.j. og pkt. B.3.1.1.2.k. kan lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren ejer de anvendte redskaber, maskiner og værktøj eller lign.”, hvorvidt ”indkomstmodtageren helt eller delvist leverer de materialer, der medgår til arbejdets udførelse”, samt hvorvidt ”indkomstmodtageren har etableret sig i egne lokaler og at arbejdet helt eller delvist udøves herfra”. |
Rådgiver er af den opfattelse, at ovenstående kriterier ikke er anvendelige på det konkrete forhold. Det fremgår, at rådgiver ikke anser kriterierne for at tale imod, at klager er selvstændigt erhvervsdrivende – omvendt fremfører rådgiver ikke argumentation for, at kriterierne taler for at anse klager som selvstændigt erhvervsdrivende.
| • | (s. 19) Rådgiver anfører, at der i henhold til personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.1 kan lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtagerens erhvervsudøvelse kræver særskilt autorisation, bevilling o.l og indkomstmodtageren er i besiddelse af en sådan tilladelse”. |
Rådgiver er af den opfattelse, at ovenstående ikke er anvendeligt på det konkrete forhold. Det fremgår, at rådgiver ikke anser kriteriet for at tale imod, at klager er selvstændigt erhvervsdrivende – omvendt fremfører rådgiver ikke argumentation for, at kriteriet taler for at anse klager som selvstændigt erhvervsdrivende.
| • | (s. 20) Rådgiver anfører, at der i henhold til personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.m. kan lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren ved annoncering, skiltning eller lignende tilkendegiver, at han/hun er fagkyndig og påtager sig at udføre arbejde af en nærmere bestemt art”. |
Det er vores opfattelse, at kriterierne under personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.m. taler imod, at klager er selvstændigt erhvervsdrivende. Klager har ikke ved nogen af de oplistede tilkendegivelser promoveret [virksomhed1].
| • | (s. 20) Rådgiver anfører, at der i henhold til personskattecirkulæret pkt. B.3.1.1.2.o. kan lægges vægt på, hvorvidt ”ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler indkomstmodtager”. |
Det er vores opfattelse, at ovenstående kriterier hverken taler for eller imod at anse klager for at være selvstændigt erhvervsdrivende.
Vi skal – ud over vores bemærkninger til kriterierne opstillet i personskattecirkulæret (cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994) – bemærke at:
| • | Det fremgår af Consulting Agreement, at det er klager, som indgår aftalen, ligesom det er klager, der skal udføre det pågældende arbejde. Consulting Agreement nævner ikke [virksomhed1] under et eneste punkt, som det ellers insinueres af klager i bemærkninger til kontormødereferat, side 1 afsnit 4 samt side 2 afsnit 2. |
| • | Som tillæg til ovenstående bemærkes det, at der af tidligere indsendte invoices udeluk- kende fremgår klagers navn. [virksomhed1] fremgår altså ikke. |
Det er vores opfattelse, at disse forhold taler for, at klager skal anses som lønmodtager, da aftalen indgås af klager fremfor [virksomhed1].
| • | Det fremgår af bemærkninger til kontormødereferat, at klager havde titlen; Interim CEO (midlertidig direktør), ligesom [virksomhed2] Ltd. blev oprettet med klager som direktør, idet han var ansvarlig for projektet. Vi skal bemærke, at klager i henhold til Bureau Van Dijk, to artikler udgivet af [...com] samt i en artikel udgivet af [...com], som henvist til under pkt. 2.1 i afgørelse af 19. marts 2019, ikke fremgår som interim CEO. Derimod fremgår klager som Chief Executive Officer (administrerende direktør) i de tre artikler. Vi anser det for usædvanligt, såfremt en uafhængig konsulent skulle være ansvarlig for selve grundlaget for et selskabs indtjeningskilder. Det er i forbindelse hermed vores opfattelse, at [virksomhed2] Ltd. ikke vil kunne udøve sit formål og etablere sine indtægtskilder uden den omtalte børsmæglerlicens, for hvilken klager var ansvarlig for. Det er vores opfattelse, at klagers stilling som CEO, samt klagers store ansvarsområde som følge heraf, taler for, at der foreligger et lønmodtagerforhold. |
| • | Rådgiver forklarer i bemærkningerne til mødereferatet klagers e-mailadresse ([person1]@ [...com]) med sikkerhed samt compliancehensyn. Det er vores opfattelse, at klagers e-mailadresse til stadighed taler for et lønmodtagerforhold i mangel af dokumentation for rådgivers forklaring. |
Det er vores opfattelse, at ovenstående kriterier taler for at anse klager for lønmodtager i relation til [virksomhed3] Inc. De af rådgiver frembragte anbringender hviler udelukkende på opstillede vilkår i indsendte Consulting Agreement, som i flere tilfælde ikke korresponderer med de faktiske omstændigheder.
Således gøres det gældende, at klager:
| • | udelukkende udfører arbejde for [virksomhed3] Inc. i perioden fra 30. november 2015 til 25. september 2017. Denne periode, der løber over 22 måneder (næsten 2 år), må derfor anses for at have en så langvarig og fast karakter, at dette taler for at anse klager som lønmodtager. |
| • | ikke løber nogen økonomisk risiko udover hvad der er almindeligt i et lønmodtagerforhold, hvorimod [virksomhed3] Inc. risikerer både sit indkomstgrundlag samt sine indkomstkilder, såfremt klager ikke udfører sit arbejde tilstrækkeligt. |
| • | offentligt præsenteres som administrerende direktør for [virksomhed2] Ltd. både ved artikler på internettet samt ved arbejdsmail. |
| • | udfører arbejdsopgaver af varig og løbende karakter, hvorfor der ikke fremgår en enkelt og afgrænset ordre efter hvilken, klager stopper med at udføre opgaver for [virksomhed3] Inc. |
| • | har et opsigelsesvarsel på 30 dage, hvilket er et aftalepunkt, der minder om et lønmodtagerforhold. |
| • | modtager sit vederlag månedsvist og periodisk. |
| • | modtager godtgørelse for afholdte rimelige udgifter i forbindelse med udførelsen af sit arbejde. |
| • | er underlagt instruktioner og direktiver, der anses for passende for en administrerende direktør. |
Afslutningsvist skal vi igen - og på trods af rådgivers kommentarer af 28. maj 2019 til ”Bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse” – gøre opmærksom på konsekvensen ved en afgørelse, der indeholder formuleringen, ”at skattemyndighederne skal anerkende, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i relation til samarbejdet med [virksomhed2] Ltd. m.fl., og at overskuddet her- ved var som oprindeligt selvangivet” (vores understregning). Konsekvensen heraf vil være, at udeholdte indkomster, som udgør en del af ændringerne i Skattestyrelsens afgørelse af 19. marts 2019, ikke vil være medtaget i klagers skattepligtige indkomst. Såfremt klagers rådgiver gør de omtalte anbringender i ”Bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse” af 28. maj 2019 gældende, herunder første punkt vedrørende annullering som følge af et anbringende om ugyldighed, kan formuleringen ”som oprindeligt selvangivet” følgelig være mulig. Et sådan anbringende fremgår dog ikke af det af Skattestyrelsen modtaget materiale, hvorfor formuleringen, som beskrevet ovenfor, kan medføre, at udeholdte indkomster ikke vil blive medtaget i klagers skattepligtige indkomst. Rådgivers andet punkt kan ikke føre til et andet resultat, da en om end betragtelig nedsættelse som følge af tilbageførelse af tidligere beskattede godtgørelser ikke vil kunne resultere i, at klagers indkomst skal ansættes som oprindeligt selvangivet, netop fordi forhøjelsen i den oprindelige sag ligeledes vedrørte udeholdt indkomst.
Det tilkommer således Skattestyrelsen at være uenig i klagers påstand, samt hvilke utilsigtede konsekvenser en af klager fremsendt formulering kan have, samt at forelægge dette for Skatteankestyrelsen. Den efterfølgende behandling hos Skatteankestyrelsen vil naturligvis blive forestået af sagsbehandler hos Skatteankestyrelsen.
Det skal bemærkes, at klagers påstand er ændret fra klage af 11. april 2019 til supplerende indlæg af 15. september 2020 således, at formuleringen ”som oprindeligt selvangivet” ikke længere fremgår.
(...)”
Skattestyrelsen har i udtalelse af 25. juli 2022 anført følgende:
”(...)
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der indstiller stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse af 19. marts 2019, hvor klager bliver anset som lønmodtager. Skattestyrelsen er endvidere enige i den talmæssige opgørelse af ansættelsen af den udenlandske personlige indkomst.
Faktiske forhold
Det fremgår af det Centrale Virksomhedsregister, at klager oprettede enkeltmandsvirksomheden, [virksomhed1], den 1. maj 2016. Virksomheden er registreret under branchekoden ”702200 Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse” og bibranchekoden ”661900 Andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling”.
I indkomståret 2015 havde klager to hvervgivere, herunder [virksomhed2] Ltd. I indkomståret 2016 havde klageren én hvervgiver, [virksomhed2] Ltd.
Klager har oplyst, at det ikke var muligt at blive ansat ved [virksomhed2] Ltd. ved aftaleindgåelsen i 2015, da selskabet ikke var etableret som selskab i England på daværende tidspunkt, hvorfor aftalen blev indgået med det amerikanske moderselskab [virksomhed3] Inc.
Det fremgår af Companies House, som er registrator af virksomheder i England, at [virksomhed2] Ltd. blev stiftet den 7. oktober 2015. Klager har oplyst, at selskabet modtog børsmæglerlicens i november 2016.
Retlig kvalificering
Kriterierne for afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli til personskatteloven. Det følger af cirkulære nr. 129 af 4. juli til personskatteloven, at en person som udgangspunkt anses som lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgivers anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurderingen af, om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, og om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko.
I tvivlstilfælde må afgørelsen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af en række momenter i forholdet mellem indkomstmodtageren og hvervgiveren.
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling om, at klager anses som værende lønmodtager og ikke selvstændig erhvervsdrivende. Der er blandt andet henset til, at klager fremstår som direktør og senere som CEO i forhold til [virksomhed2] Ltd. Ligeledes har klager fremstået som repræsentant for selskabet overfor omverdenen. Endvidere er der henset til, at det om arbejdet med [virksomhed2] Ltd. fremgår af den indgåede konsulentaftale med [virksomhed3] Inc., at klager skal udvikle finansielle produkter, identificere, dyrke og finde kunder for de nævnte produkter og markedsføre produkter og service overfor kunder mm. Det fremgår af sagens oplysninger, at klager har oplyst, at hans opgave først og fremmest var at erhverve en børsmæglerlicens for selskabet i England. Klager har endvidere oplyst, at selskabet modtog børsmæglerlicens i november 2016. Klager har dog fortsat sit arbejde i selskabet i en længere periode efter, at de har opnået børslicens.
Endvidere er det tillagt vægt, at vederlaget har været på næsten samme beløb i hele perioden. Endelig er der lagt vægt på, at der ikke ses at være nogen betydelig risiko for klager.
Opgørelse af indkomsten
Ved opgørelsen af klagers indkomst har Skattestyrelsen taget udgangspunkt i indsætninger på klagers konto. Denne afviger fra de udstedte fakturaer med samlet set 100.000 kr. for de påklagede indkomstår. Klager har anført, at merbetalingen er refusion af udgifter.
Når der konstateres yderligere indtægter, som ikke ses at være selvangivet, er det klager der skal dokumentere, at indtægterne udgør midler, der allerede er beskattet, eller midler som er undtaget fra beskatning. Der henvises til SKM2008.905.HR. Det kan udledes af praksis, at der i denne forbindelse vil blive lagt vægt på, om klagers forklaring kan underbygges af objektive kendsgerninger, jf. SKM2013.389.ØLR.
Skattestyrelsen finder ikke, at klager har dokumenteret eller sandsynliggjort, at nogen del af det udbetalte er refusion af udgifter. Der er henset til, at når de fremlagte fakturaer sammenholdes med de faktiske udbetalinger, er det ikke muligt at foretage en afstemning heraf.
Skattestyrelsen fastholder herefter den påklagede afgørelse for så vidt angår den talmæssige opgørelse.
(...)”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har fremsat påstand om at klageren skal anses for selvstændig erhvervsdrivende for så vidt angår samarbejdet for [virksomhed2] Ltd., og som følge heraf har ret til fradrag for driftsomkostninger i relation hertil i indkomstårene 2015 og 2016.
Til støtte herfor har repræsentanten anført følgende:
”(...)
Nærværende sag drejer sig om, hvorvidt der som antaget af Skattestyrelsen er grundlag for at omkvalificere [person1]s kontrakter med bl.a. [virksomhed2] Ltd. til lønmodtagerforhold, og i forlængelse heraf nægte [person1] fradrag for en række driftsomkostninger.
PÅSTAND
Der nedlægges påstand om, at skattemyndighederne skal anerkende, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i relation til samarbejdet med [virksomhed2] Ltd. m.fl., og at overskuddet herved var som oprindeligt selvangivet.
SAGSFREMSTILLING
For en nærmere belysning af de faktiske omstændigheder i sagen henvises i første omgang til sagsfremstillingen indeholdt i Skattestyrelsens afgørelse af den 19. marts 2019, jf. bilag 1.
ANBRINGENDER
Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i skattemæssig henseende i relation til sine kontrakter med bl.a. [virksomhed2] Ltd.
Det gøres videre overordnet gældende, at [person1], som selvstændigt erhvervsdrivende, er berettiget til at trække sine afholdte driftsomkostninger fra ved opgørelsen af sin personlige indkomst, hvorfor der ikke er grundlag for de ved afgørelsen foretagne forhøjelser.
Hverken PSL § 3, stk. 2, nr. 1, VSL § 1, stk. 1, KSL § 25 A, Etablerings- og iværksætterkontoloven eller Arbejdsmarkedsbidragsloven indeholder en afgrænsning af selvstændig erhvervsvirksomhed over for lønindkomst.
Afgørelsen af, hvorvidt en konkret person udøver virksomhed som lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, træffes i henhold til praksis på baggrund af en konkret vurdering af forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver.
I henhold til praksis anses en person som lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.
På baggrund af en righoldig praksis har man i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven opstillet en række kriterier, som kan indgå i den konkrete vurdering af, om der er tale om en selvstændigt erhvervsdrivende eller en lønmodtager.
I cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven angives nærmere under afsnit 3.1.1.1. en række kriterier, der kan lægges vægt på i forbindelse med vurderingen af, hvorvidt der er tale om et tjenesteforhold. I afsnit 3.1.1.2. omtales en række kriterier, der kan lægges vægt på i forbindelse med vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed.
Af det nævnte cirkulære fremgår det videre eksplicit i afsnit 3.1.1.3, at ingen af de i punkt 3.1.1.1. og 3.1.1.2. nævnte kriterier, der taler henholdsvis for tjenesteforhold og selvstændig erhvervsvirksomhed, i sig selv er afgørende, ligesom de anførte momenter endvidere ikke har lige stor betydning i alle situationer. Det fremgår også, at det i praksis kan være således, at visse sider af forholdet mellem hvervgiver og indkomstmodtager taler for at statuere tjenesteforhold, mens andre sider taler for, at der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed. I sådanne tilfælde må afgørelsen bero på en samlet vurdering, jf. også Landsskatterettens kendelse af 21. december 2015, j.nr. 13-3960872.
Ud fra ovennævnte kriterier, herunder en samlet vurdering af sagens faktiske forhold, gøres det gældende, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i skattemæssig henseende.
(...)”
Klagerens repræsentant har fremsendt følgende supplerende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:
”(...)
Skattestyrelsen anfører i udtalelsen, s. 2, sidste afsnit, at den retlige vurdering af [person1]s skattemæssige status som lønmodtager er sket på baggrund af faktum, som [person1] ikke har anfægtet korrektheden af. Det bemærkes heroverfor, at dette på ingen måde binder [person1] i forhold til ikke at anfægte rigtigheden af Skattestyrelsens retlige vurdering af faktum.
I øvrigt bemærkes, at Skattestyrelsen flere steder anfører faktum, som er af tvivlsom rigtighed, men som er skjult som moment i den retlige vurdering, og således uden at det fremgår som værende et faktum, der relaterer sig til sagen.
Når Skattestyrelsen til eksempel anfører i udtalelsen, s. 2, 2. underpunkt til sidste afsnit, at erhvervsdrivende typisk fakturerer efter endt arbejdsopgave (underforstået: i kontrast till løbende fakturering), bestrides dette at være udtryk for faktum.
• • • • ••
Vores påstand, som anført i klagen, fastholdes, uanset om Skattestyrelsen, som anført i udtalelsen, s. 3, 1. afsnit, synes formuleringen er uheldig.
Skattestyrelsen anfører videre, samme sted, at "Klagen vedrører således ikke et spørgsmål om afgørelse af ansættelsens størrelse."
Skattestyrelsens afgørelse af 19. marts 2019, jf. bilag 1, forhøjer [person1]s skatteansættelse med i alt ca. kr. 2,5 mio.
Det er ikke korrekt, at det alene er kvalifikationen af [person1], der er påklaget. Det er tillige selve forhøjelsen, hvilket kan støttes på flere anbringender. For det første, at forhøjelserne vil bortfalde som følge af annullation på baggrund af et anbringende om ugyldighed, som vi for indeværende afdækker, om skal gøres gældende.
For det andet, at forhøjelserne vil skulle nedsættes betragteligt som følge af, at Skattestyrelsen øjensynligt har beskattet [person1] af en række godtgørelser/refusioner, der er skatteansættelsen uvedkommende.
Det er [person1], der har påklaget Skattestyrelsens afgørelse af 19. marts 2019, jf. bilag 1, efter reglerne i skatteforvaltningslovens kapitel 13a. Det er således udelukkende [person1], der kan beslutte, hvilke dele af Skattestyrelsens afgørelse han påklager, og dermed hvilken påstand han nedlægger, dog begrænset af to ting:
For det første kan der alene opnås et resultat ved klagen, der vedrører spørgsmålene i Skattestyrelsens afgørelse - i meget bred forstand.
For det andet er Landsskatteretten underlagt officialprincippet og kan ikke undlade, af egen drift, at korrigere retlige mangler i Skattestyrelsens afgørelse, selvom [person1] ikke selv har anset manglen for en del af sin klage, jf. FOB 2014-6.
Uanset hvad tilkommer det ikke Skattestyrelsen at vurdere, hvad der kan - eller bør - klages over, og Skattestyrelsen bedes overlade det til Skatteankestyrelsens sagsbehandler at behandle klagesagen.
(...)”
På det møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler har klageren forklaret om tiden op til oprettelsen af [virksomhed1], hvor han beskæftigede sig med valutahandel og online trading. Op til oprettelsen af virksomheden var klageren bl.a. ansat ved [finans6], hvor han primært var beskæftiget med salg af bankens platform til institutionelle kunder. I 2015 oprettede klageren sin virksomhed [virksomhed1] ud fra ønske om mere selvstændighed og uafhængighed. Klagerens virke var på projektbasis at tilbyde serviceydelser på baggrund af klagerens erfaring med handel med finansielle instrumenter og tilbød bl.a rådgivning om produkter, teknologi, anti-money laundering/compliance samt licenssøgning både onshore og offshore. Derudover havde klageren erfaring med flere forskellige handelsplatforme. Virksomheden fik nye hvervgivere ved hjælp af klagerens omfattende erhvervsmæssige netværk og involverede kontakt via telefon eller e-mail. Nye hvervgivere blev også fundet via konferencer indenfor branchen. I 2015 havde klageren bl.a. [virksomhed6]. som hvervgiver. I 2016 blev klageren via sint netværk kontatet af [virksomhed3] som ønskede at etablere sig som børsmægler i England. Dette skulle ske ved oprettelsen af selskabet [virksomhed2] Ltd. og selskabet skulle derfor erhverve en børsmæglerlicens. Det var herefter klagerens opgave at anvende sin ekspertviden og erfaring til at erhverve børsmæglerlicens i England, samt via opsøgende arbejde at udvide [virksomhed2] Ltd.´s kundegrundlag. Der blev mellem [virksomhed3] og klageren indgået en konsulentaftale, der regulerede det videre samarbejde.
Klageren har videre på mødet forklaret, at reglerne vedrørende børsmæglerlicens i England krævede, at der blev knyttet en person og en virksomhed op på ansøgning. Det var således derfor, at klageren var angivet på ansøgningen og fremstod som direktør i [virksomhed2] Ltd. Det blev ligeledes forklaret, at årsagen til, at klagerens e-mailadresse var angivet med [virksomhed2]s navn, skyldtes bl.a. compliancehensyn i USA, hvori [virksomhed3] er hjemmehørende. Vederlag for arbejdet udført for [virksomhed2] Ltd. var baseret på klagerens forventning om tidsforbrug på opgaven ganget med timetakst på $115 pr. time. Selvom klageren endte med at bruge mere tid på opgaven, gav dette ikke mulighed for yderligere fakturering in henhold til den indgåede aftale.
Klageren har endvidere på mødet forklaret, at han selv tilrettelagde og styrede arbejdet han udførte for [virksomhed2] Ltd. Det blev ligeledes forklaret, at klageren ikke var underlagt nogen instruktionsbeføjelser, og klageren havde ikke instruktionsbeføjelser i forhold til andre i [virksomhed2] Ltd. Han havde derudover fri mulighed for at antage hjælp udefra, og han var fri til at påtage sig andre opgaver, men på grund af arbejdets omfang ved [virksomhed2] Ltd., var dette ikke en mulighed.
Klageren har videre forklaret, at han i forbindelse med arbejdet for [virksomhed2] Ltd. havde væsentlige udgifter til bl.a. transport, som han selv afholdte. En af årsagerne til de væsentlige udgifter til bl.a. transport og hotel skyldtes den engelske lovgivning, hvorefter det vare en betingelse for udstedelse af børsmæglerlicens, at ansøgeren ophold sig i landet i en længere periode. Ifølge konsulentaftalen var der fastsat et opsigelsesvarsel på 30 dage, som delvist var fastsat på baggrund af ønske fra klageren. Det blev ligeledes oplyst, at klageren i 2017 opsagde konsulentaftalen med 5 dages varsel i henhold til konsulentaftalens bestemmelser om opsigelse ved mislighold af kontrakten. Årsagen hertil var, at [virksomhed2] Ltd. ikke betalte eller kun delvist betalte de fakturaer, som klageren fremsendte.
Klageren har endvidere oplyst, at han på tidspunktet for mødets afholdelse både er selvstændig erhvervsdrivende og lønmodtager, men hans virksomhed er blevet begrænset til henvisningskommission, der består i et samarbejde med en række børsmæglere, hvori klageren henviser nye kunder til de respektive børsmæglere. Vederlaget herfor baseres på omfanget af handlen, der opstår på baggrund af henvisning.
Klagerens repræsentant har fremsendt bemærkninger til det udsendte mødereferat:
”(...)
[virksomhed1] udfører uafhængig konsulentrådgivning til FinTech/finansielle virksomheder (Online Brokere, Børsmæglere, Money Managers osv.). Fokus er på global strategi og forretningsudvikling, finansiel teknologi (handelsplatforme, risk- management-systemer), finansielle produkter (FX, CFD, Aktier) samt AML/compliance. Derudover har [virksomhed1] været aktive i licensansøgninger til Online Brokere bl.a. [virksomhed2].
(...)
I forlængelse af det anførte i referatet, side 1, 5. afsnit, kan det oplyses, at [virksomhed1]s opgave hos [virksomhed2] Ltd. var at opbygge kundesegmentet og søge licens. [virksomhed1] blev valgt til opgaven grundet [person1]s mangeårige erfaring og viden om den finansielle sektor.
I forlængelse af det anførte i referatet, side 1, sidste afsnit, kan det oplyses, at [person1] havde titel af Interim CEO (midlertidig direktør) i perioden, hvor han bistod [virksomhed2] Ltd. med ansøgning om licens i UK. [virksomhed2] Ltd. blev oprettet i det engelske erhvervsregister med [person1] som direktør, idet han var ansvarlig for projektet. Dette er et krav ifølge de engelske finansregler og kunne ikke gøres anderledes, selvom [person1] var selvstændig konsulent og ikke havde ansættelsesforhold hos [virksomhed2] Ltd.
Det kan samme steds præciseres, at det på flere opgaver var nødvendigt for [person1] at anvende sin kundes e-mailadresse (eks. [...@...com]), når der kommunikeredes. Dette er grundet sikkerhed og compliance hensyn ved fremsendelse af dokumenter osv.
(...)
I forlængelse af det anførte i referatet, side 2, 5. afsnit, kan det oplyses, at Finanstilsynet I UK forventer/kræver, at man opholder sig og arbejder fysisk i UK mindst 40-50 % af tiden i forbindelse med ansøgning af licens.
(...)”
Klageren har endvidere fremsendt supplerende indlæg, hvori følgende er anført:
”(...)
Nærværende sag drejer sig om, hvorvidt der som antaget af Skattestyrelsen er grundlag for at omkvalificere [person1]s kontrakt med [virksomhed3] Inc., jf. bilag 2, til lønmodtagerforhold og i forlængelse heraf nægte [person1] fradrag for en række driftsomkostninger.
PÅSTAND
Der nedlægges påstand om, at skattemyndighederne skal anerkende, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i relation til samarbejdet med [virksomhed2].
SAGSFREMSTILLING
Der henvises til sagsfremstillingen indeholdt i Skattestyrelsens afgørelse af den 19. marts 2019, jf. bilag 1.
Supplerende henvises til den som bilag 2 fremlagte kontrakt mellem [person1] og [virksomhed3] Inc.
Endelig henvises til gennemgangen af faktum på det afholdte møde med Skatteankestyrelsen den 3. juni 2020 suppleret af vores bemærkninger til kontormødereferatet, fremsendt den 8. juli 2020.
Supplerende kan oplyses følgende:
[person1] arbejdede som lønmodtager i bankbranchen i [USA] i 1990’erne. Hans arbejdsområde var valutahandel på institutionelt plan. Omkring årtusindskiftet flyttede [person1] tilbage til Danmark for at tiltræde en stilling hos [finans6], hvor han skulle sælge bankens onlineplatform og finde kunder til bankens valutahandelsprodukter.
[person1] var herefter lønmodtager hos [finans6] helt frem til 2015, hvor han – for første gang – blev selvstændigt erhvervsdrivende. I henhold til [person1]s aftalevilkår med [finans6] måtte han gerne konkurrere som selvstændigt erhvervsdrivende efter at have opsagt sin stilling. Han måtte imidlertid ikke ”stjæle” kunder fra [finans6].
[person1] påbegyndte herefter sin virksomhed [virksomhed1], hvor han kunne tilbyde kunder konsulentbistand. [person1] kunne som konsulent stille sin meget store erfaring med valutahandel og onlinehandel til rådighed, ligesom [person1] kunne åbne sit efterhånden massive globale netværk for sine kundevirksomheder.
Derudover bestod [person1]s forretning af at matche småbrokere med storbrokere og derved modtage en form for henvisningsprovision herfor, målt på volumen af efterfølgende omsætning med den pågældende småbroker. Det var stedse vigtigt for [person1] at være selvstændig og således fri af eventuelle forpligtelser til at sælge en kundes produkter frem for andre kunders. Kun ved at være selvstændig og uafhængig kunne [person1] opretholde sit navn og netværk i branchen ved altid at matche småbrokere til de storbrokere, der reelt havde det bedste produkt til at dække det konkrete behov.
I dag er [person1] lønmodtager ved siden af sin selvstændige erhvervsvirksomhed. Erhvervsvirksomheden er i dag begrænset til arbejdet med at matche småbrokere med storbrokere, og indtægten består således udelukkende af henvisningsprovisioner.
I den i sagen omhandlede periode havde [person1] to kunder i [virksomhed1]: [virksomhed6] Ltd. og [virksomhed3] Inc.. Virksomheden fik nye hvervgivere ved hjælp af [person1]s omfattende erhvervsmæssige netværk, herunder ved kontakt på relevante konferencer inden for branchen.
Skattestyrelsen har i afgørelsen af 19. marts 2019, jf. bilag 1, anerkendt, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i kontraktforholdet med [virksomhed6].
Nærværende sag drejer sig således alene om, hvorvidt [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i kontraktforholdet med [virksomhed3] Inc.
[virksomhed3] Inc. ønskede at etablere sig som ny børsmægler i England. Til formålet blev datterselskabet [virksomhed2] Ltd. oprettet i England. Det var datterselskabet, der skulle opnå børsmæglerlicens.
[virksomhed3] Inc. ønskede [person1]s konsulentbistand til opgaven og indgik således konsulentaftalen, der er fremlagt som bilag 2.
Der har aldrig været et kontraktforhold mellem [virksomhed2] Ltd. og [person1].
Af kontrakten mellem [virksomhed3] Inc. og [person1] fremgår blandt andet følgende:
”This Consulting Agreement ("Agreement") is made and entered into as of the 1st day of June, 2015 by and between [virksomhed3] Inc., a [...] corporation (the "Company"), and [person1], an individual residing at [adresse1][by1] Denmark ("Consultant, or "you"). The Company desires to retain Consultant as an independent contractor to perform certain consulting services for the Company (the "Services") and Consultant is willing to perform such Services, on terms set forth more fully below.”
Det er således allerede i aftalens præambel eksplicit betonet, at [virksomhed3] Inc. ønsker at købe en afgrænset service fra [person1], og at dette skal ske med [person1] som selvstændigt erhvervsdrivende (”independent contractor”).
Videre i konsulentaftalen anføres følgende:
”b. Time and Manner of Performance . Consultant agrees to devote such time to his/her performance of the Services as the Company and Consultant reasonably agree. The Company shall not dictate Consultant's work hours . Consultant shall perform the Services on a non-eksklusive basis, and shall be free to accept other engagements during the term of this Agreement . Consultant shall provide the Services in a location, and using such resources, as mutually agreed by Consultant and the Company.
[...]
ii. Notwithstanding anything to the contrary herein, the parties acknowledge and agree that the Company shall have no right to control the specific manner, means, or method by which Consultant performs the Services . The Company shall, however, be entitled to direct Consultant with respect to the elements of the Services to be performed by Consultant and to review and assess the performance of such Services for the limited purposes of assuring that such Services have been performed and confirming that any results were satisfactory.”
Det er således aftalt mellem parterne, at [virksomhed3] Inc.s instruktions- beføjelse er meget begrænset, og at [person1] selv tilrettelægger, hvornår han arbejder, hvordan han løser opgaven, og hvilke metoder han tager i brug. Det er endvidere eksplicit reguleret, at der er tale om en ikke-eksklusiv (”non-eksklusive”) aftale, der således ikke på nogen måde begrænser [person1] i at påtage sig andre opgaver fra andre hvervgivere i samme periode.
Videre i konsulentaftalen anføres følgende:
”d. Taxes. Consultant acknowledges and agrees that it is Consultant's responsibility to pay all income taxes, national insurance contribution, and any other taxes applicable to Consultant in connection with the Services or with any payments made or compensation provided by Company to Consultant under this Agreement, including those taxes or contributions which may arise in connection with the grant, exercise or sale of any stock option shares that may be awarded to Consultant in consideration of the Services. Consultant shall be fully responsible for and will indemnify the Company against any liability, assessment or claim made by any competent authority against the Company in respect of any income tax, national insurance, social security or similar contributions or any other taxation whatsoever, in each case relating to the provision of the Services and any compensation provided hereunder (where such recovery is not prohibited by law). The Consultant will also indemnify the Company against all reasonable costs and expenses and any penalty, fine or interest accrued or payable by it in connection with or in consequence of any such liability, assessment or claim. ”
Det er således aftalt, at [person1] har det fulde ansvar for beskatningen, og at der ikke kan rettes krav om sygesikring m.v. Det er ligefrem aftalt, at [person1] er ansvarlig for bøder og sagsomkostninger, såfremt en myndighed måtte rejse sag herom.
Videre i konsulentaftalen anføres følgende:
”2. Relationship Between the Parties.
| a) | Independent Contractor . The parties intend to establish an independent contractor relationship. Nothing in this Agreement shall be deemed to create an employer-employee , agency, joint venture, partnership or franchise relationship between the parties hereto. Consultant acknowledges and agrees that he/she is an independent contractor, and not an agent or employee of the Company, and that he/she is not authorized to act or make any representations on behalf of the Company, incur any liability on behalf of the Company or legally bind the Company in any manner. |
| b) | No Employment Rights . Consultant agrees that he/she is not entitled to any employment rights or benefits, and disclaims any intention or right to participate in the Company's employee benefit plans or perquisites (including without limitation any retirement, profit sharing or insurance benefits) even if Consultant's status with the Company is determined by a third party tribunal to be that of an employee . |
| c) | No Future Relationship . Nothing herein constitutes or is intended to imply an offer or guarantee of future employment or compensation [...]” |
I forlængelse af præamblen er det således i et særskilt afsnit i konsulentaftalen eksplicit anført, at [person1], i forholdet mellem parterne, er at anse som selvstændigt erhvervsdrivende og ikke lønmodtager. Det er ligefrem aftalt, at [person1] skal afstå fra at påberåbe sig lønmodtagerrettigheder, selv såfremt en anden myndighed skulle komme frem til, at han er lønmodtager.
Videre i konsulentaftalen anføres følgende:
”6. Term and Termination.
| a) | Term. This Agreement will commence on the date first writ- ten above, and will continue in full force and effect until the earlier to occur of: (i) December 31, 2015 or (ii) termination by Consultant or the Company as provided below in this Section 6 (the "Term"). The Company and Consultant may extend the Term upon mutual written agreement. |
| b) | Termination. Either Consultant or the Company may terminate this Agreement at any time and for any reason, with or without cause, upon giving thirty (30) days' advance written no- tice to the other party. Either party may terminate this Agreement immediately in the event that the other party materially breaches a term of this Agreement and fails to cure such breach within five (5) days after receiving written notice of such breach from the nonbreaching party. Additionally, the Company may terminate this Agreement immediately without further compensation to Consultant if the Company, exercising its reasonable judgment, makes a determination that () performance of the Services causes either party to be in material violation of any applicable laws or regulations; or (ii) Consultant engaged in, attempted to engage in, or is attempting to engage in, or conspires to commit or facilitate any act involving misappropriation of Company funds or property, fraud, material misrepresentation or gross misconduct in the course of Consultant's performance of the Services, or otherwise to the material detriment of the Company.” |
Det ses således, at konsulentaftalen var tidsbegrænset til den 31. december 2015, men med mulighed for opsigelse i den tidsbegrænsede periode. Efter den 31. december 2015 blev parterne enige om, at konsulentforholdet kunne fortsætte på de hidtidige vilkår.
Aftalen om honorering fremgår af ”Schedule A” til den fremlagte kontrakt, hvor det er forudsat, at [person1] fakturerer [virksomhed3] Inc. for sin tidsanvendelse. Som tidligere oplyst var det faste faktureringsbeløb for perioden fra juli 2015 beregnet med afsæt i [person1]s forventning om tidsforbrug på opgaven ganget med [virksomhed1]s timetakst for [person1]s tid, det vil sige $ 115 pr. time. Selvom [person1] endte med at bruge mere tid på opgaven, gav dette ikke mulighed for yderligere fakturering i henhold til den indgåede aftale.
Til kontrakten var også en ”Shedule B”, der omtaler vilkårene for netop det tilfælde, at [virksomhed3] Inc.senere skulle vælge at tilbyde [person1] en ansættelse. Som det ses af Shedule B, ville dette medføre aktieaflønning og betragteligt længere gensidigt opsigelsesvarsel end den indgåede konsulentaftale. Afslutningsvis i Shedule B anføres for god ordens skyld følgende:
” For the avoidance of doubt, nothing in this Schedule B constitutes or is intended to imply any obligation or guarantee on the part of the Company to offer Consultant future employment .”
... ...
Da [virksomhed2] Ltd. modtog børsmæglerlicens i november 2016 fortsatte [person1] som konsulent for [virksomhed3] Inc. med henblik på at bistå med forretningsudvikling og med at opbygge handelsplatformen for [virksomhed2] Ltd. Der var fortsat ingen kontrakt med [virksomhed2] Ltd., idet [person1] alene var tilknyttet [virksomhed3] Inc. som ekstern konsulent.
[person1] opsagde kontrakten med fem dages varsel den 25. september 2017 grundet [virksomhed3] Inc.s misligholdelse, idet selskabet gentagne gange ikke havde betalt [person1]s fakturaer.
ANBRINGENDER
Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i skattemæssig henseende i relation til sin kontrakt med [virksomhed3] Inc.
Hverken PSL § 3, stk. 2, nr. 1, VSL § 1, stk. 1, KSL § 25 A, Etablerings- og iværksætterkontoloven eller Arbejdsmarkedsbidragsloven indeholder en afgrænsning af selvstændig erhvervsvirksomhed over for lønindkomst.
Afgørelsen af, hvorvidt en konkret person udøver virksomhed som lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, træffes i henhold til praksis på baggrund af en helt konkret vurdering af forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver, jf. f.eks. UfR 2004.362 HRD.
I henhold til praksis anses en person som lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.
På baggrund af en righoldig praksis har man i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven opstillet en række kriterier, som kan indgå i den konkrete vurdering af, om der er tale om en selvstændigt erhvervsdrivende eller en lønmodtager.
I cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven angives nærmere under afsnit B.3.1.1.1. en række kriterier, der kan lægges vægt på i forbindelse med vurderingen af, hvorvidt der er tale om et tjenesteforhold. I afsnit B.3.1.1.2. omtales en række kriterier, der kan lægges vægt på i forbindelse med vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed.
Af det nævnte cirkulære fremgår det videre eksplicit i afsnit B.3.1.1.3, at ingen af de i punkt 3.1.1.1. og 3.1.1.2. nævnte kriterier, der taler henholdsvis for tjenesteforhold og selvstændig erhvervsvirksomhed, i sig selv er afgørende, ligesom de anførte momenter endvidere ikke har lige stor betydning i alle situationer. Det fremgår også, at det i praksis kan være således, at visse sider af forholdet mellem hvervgiver og indkomstmodtager taler for at statuere tjenesteforhold, mens andre sider taler for, at der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed. I sådanne tilfælde må afgørelsen bero på en samlet vurdering.
Afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende inden for skattelovgivningens område må ske efter de kriterier, der er angivet i personskattecirkulæret, jf. UfR 1996.1027 HRD, hvor Højesteret udtalte, at kriterierne i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 ikke entydigt førte til at anse Tupperware-forhandlere for selvstændigt erhvervsdrivende. Desuagtet – i valget mellem at anse forhandlerne som lønmodtagere eller selvstændige erhvervsdrivende – fandt Højesteret efter en samlet vurdering, at det var mere nærliggende at anse forhandlerne for selvstændigt erhvervsdrivende end for lønmodtagere. Højesteret lagde herved blandt andet vægt på, at forhandlerne helt frit bestemte egen arbejdstid, at forhandlerne selv afholdt alle udgifter i forbindelse med udførelsen af arbejdet, at disse udgifter medførte en betydelig omkostningsprocent, at forhandlerne ikke blev anset som lønmodtagere ved praktiseringen af hverken ferieloven, arbejdsskadeforsikringsloven m.v., samt at forhandlerne således påtog sig en vis økonomisk risiko.
I Vestre Landsrets dom i SKM2004.304.VLR foretog landsretten ligeledes en samlet vurdering af forholdet mellem indkomstmodtageren og den for hvem, arbejdet blev udført. Landsretten nåede i den forbindelse frem til, at indkomstmodtageren måtte anses for selvstændigt erhvervsdrivende.
Denne sag handlede om en skatteyder, der havde indgået en agentaftale med et selskab om forhandling af trykfarver. Ifølge den indgåede aftale skulle skatteyderen ikke selv have lager af trykfarver, men al lagerfunktion og -ekspedition blev foretaget direkte af selskabet.
Ved agentaftalen havde skatteyderen forpligtet sig til at præstere en løbende arbejdsydelse, ligesom det af aftalen videre blandt andet fremgik, at skatteyderen havde pligt til at deltage i de messer og udstillinger, som arrangeredes af selskabet, eller hvor selskabet udstillede, og at skatteyderen hverken direkte eller indirekte måtte konkurrere med agenturgiveren eller bistå andre i en sådan konkurrence. Derudover fremgik det af aftalen, at skatteyderen var garanteret en mini- mumsprovision det første år på kr. 60.000 med tillæg af moms pr. måned, at skatteyderens opsigelsesvarsel var på 12 måneder, ligesom skatteyderen ifølge kontrakten var underlagt en vis instruktions-, kontrol- og tilsynsbeføjelse.
Landsretten fandt, at det efter en samlet vurdering var mest nærliggende at anse skatteyderen som selvstændigt erhvervsdrivende. Landsretten tillagde det i den forbindelse vægt, at skatteyderen siden indgåelsen af handelsagentaftalen selv havde tilrettelagt salgsarbejdet uden agenturgiverens indblanding, at skatteyderen efter udløbet af en overgangsperiode i det hele havde haft den økonomiske risiko og herunder, bortset fra udgifter til enkeltstående messer i udlandet, med en betydelig omkostningsprocent havde afholdt alle omkostninger i forbindelse med arbejdet. Landsretten tillagde det endelig betydning, at skatteyderen var frit stillet med hensyn til at antage medhjælp og forhandle produkter, der ikke konkurrerede med agenturgiverens produkter, samt at han var momsregistreret.
Der kan videre henvises til Landsskatterettens kendelse offentliggjort i SKM2004.286.LSR. Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt en række chauffører på cykeltaxier, der var ejet af et cykeltaxifirma, skulle anses for selvstændigt erhvervsdrivende eller lønmodtagere.
I den pågældende cykeltaxivirksomhed var konceptet, at selskabet lejede dets cykeltaxier ud til en række chauffører. Chaufførerne beholdt selv de beløb, som blev indkørt ved transporten, hvorfor cykeltaxifirmaets indtægter bestod af reklameindtægter og indtægter fra udlejning af cykeltaxierne til chaufførerne.
Ved en chaufførs leje af en cykeltaxi indgik chaufføren og cykeltaxifirmaet en kontrakt, hvorved chaufføren accepterede en række betingelser, som var fastsat af cykeltaxifirmaet. Ved kontrakten forpligtede chaufføren sig blandt andet til at køre cykeltaxien inden for et bestemt tidsrum, til at aflevere en ren straffeattest, til at bære ID-kort og til at gennemføre et kursus i cykeltaxi. Derudover skulle chaufførerne selv afholde udgifter til mobiltelefon.
Landsskatteretten fandt, at cykeltaxifirmaets chauffører var selvstændigt erhvervsdrivende og udtalte i den forbindelse:
”Kriterierne i pkt. 3.1.1 i cirkulære nr. 129 af 4/7 [1994] til personskatteloven fører ikke til noget entydigt resultat. Efter en samlet vurdering kan chaufførerne imidlertid ikke anses for lønmodtagere.
Det er herved særligt tillagt vægt, at selskabet ikke udbetaler vederlag til chaufførerne, der tværtimod skal betale for at leje cyklerne, og at chaufførerne ikke på grund af kontrakten eller i øvrigt er begrænset i deres adgang til samtidig at udføre arbejde for andre. Der er endvidere lagt vægt på, at chaufførerne påtager sig en vis selvstændig økonomisk risiko, og at chaufførernes vederlag i overvejende grad er nettoindkomst for chaufførerne, ligesom vederlaget ikke er periodisk eller beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold.
Det er således ikke tillagt afgørende vægt, at chaufførerne ikke afholder væsentlige omkostninger, der er atypiske for lønmodtagere, at selskabet har en vis adgang til at fastsætte instrukser for arbejdets udførelse, og at arbejdstiden til en vis grad er fastsat af selskabet.”
Endelig skal der henvises til Landsskatterettens kendelse offentliggjort i SKM2004.452.LSR, der vedrørte en skatteyder, der drev virksomhed som it- konsulent for en række forskellige virksomheder.
Skatteyderen havde speciale i systemudvikling inden for mainframeområdet og leverede it-ydelser i form af blandt andet rådgivning og programmering på højeste specialistniveau.
Skatteyderen havde gennem sin virksomhed blandt andet været engageret af en række større virksomheder som underleverandør til disses kunder i forbindelse med løsning af konkrete it-opgaver.
Skatteyderen havde ikke nogen ansatte og havde ikke afholdt udgifter til varekøb, materiel, reklame eller lignende, der er karakteristiske for selvstændigt erhvervsdrivende. Skatteyderen havde alene afholdt udgifter til blandt andet kørsel, revisor, telefon, faglitteratur, kursus, porto og it-tilbehør.
Landsskatteretten fandt efter en samlet vurdering af forholdet mellem skatteyderen og hvervgiverne, at skatteyderen var selvstændigt erhvervsdrivende. Landsskatteretten lagde herved vægt på, at skatteyderen selv bestemte sin arbejdstid, ikke var begrænset i adgangen til samtidig at udføre arbejde for andre hvervgivere, var momsregistreret, selv kunne ansætte medhjælp og måtte antages at have påtaget sig i hvert fald en vis økonomisk risiko, idet han blandt andet kunne ifalde erstatningsansvar.
Retsstillingen og sondringen mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende er ikke berørt af den senere vedtagne § 4 i ligningsloven, der gjorde op med en praksis, der efterhånden havde bredt sig, hvor deltagelse i et skattemæssigt transparent selskab i sig selv var nok til at blive anset som selvstændigt erhvervsdrivende. I bemærkningerne til Lovforslag nr. 194 af 26. april 2017 anførte Skatteministeren således blandt andet følgende:
”Forslaget har til formål at sikre, at indkomsten for en lønmodtager, der er ansat i et skattemæssigt transparent selskab, f.eks. et partner- eller kommanditselskab, og som erhverver en andel af selskabet, ikke alene som følge af selve erhvervelsen af ejerandelen anses for indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed og ikke lønindtægt. Hvis den pågældende ud fra de konkrete forhold i øvrigt må anses for at være lønmodtager, opnår lønmodtageren ikke qua ejerandelen adgang til at anvende de skattevilkår, der er beregnet til at gælde for erhvervsvirksomhed, som drives af selvstændigt erhvervsdrivende.
[...]
Hvorvidt en fysisk person skattemæssigt kan anses for selvstændigt erhvervsdrivende, beror på en vurdering af en række kriterier. Der er ikke i skattelovgivningen fastsat en definition af selvstændig erhvervsvirksomhed. De centrale, sædvanlige kriterier for skattemæssigt at kunne anses for selvstændigt erhvervsdrivende er, at man bærer den økonomiske risiko i forbindelse med arbejdets udførelse, og at man ikke er underlagt en arbejdsgivers instruktionsbeføjelse (det vil sige, at man ikke er i et tjenesteforhold).
Af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven, afsnit 3.1.1, fremgår det bl.a., at som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold. I de fleste tilfælde er det ikke vanskeligt at afgøre, om der foreligger et tjenesteforhold, fordi indkomstmodtageren udfører arbejdet efter arbejdsgiverens anvisninger og helt for dennes regning. Der kan dog i praksis være situationer, hvor det er vanskeligt at afgøre. I sådanne tvivlstilfælde må afgørelsen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af de konkrete omstændigheder, herunder forholdet mellem den, der udfører arbejdet, og den, for hvem det udføres.
Selvstændig erhvervsvirksomhed i skattemæssig forstand er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.
For en nærmere afgrænsning mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende henvises til cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven, afsnit 3.1.1, og Den juridiske vejledning, afsnit C.C.1.2, om selvstændigt erhvervsdrivende og afgrænsningen over for lønmodtagere”
Spørgsmålet om sondringen mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende er også behandlet i den skatteretlige litteratur. Der henvises til [person7] i TfS 2015, 661 og Jan Pedersen i Skatteretten 1, 8. udg., side 343ff.
... ...
Det gøres gældende, at [person1] i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc., ud fra de i personskattecirkulæret opregnede momenter, er at anse som selvstændigt erhvervsdrivende i skattemæssig henseende.
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.a, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol”.
Som det ses af kontraktens pkt. 1.b og 1.b.ii, jf. bilag 2, s. 1, har [virksomhed3] Inc. ingen indflydelse på [person1]s arbejdstider, ligesom virksomheden har ”no right to control the specifik manner, means, or method by which Consultant performs the Services”.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.a, om, at hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol, taler afgørende imod, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.b, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver”.
Som det ses af kontraktens pkt. 1.b, jf. Bilag 2, s. 1, udfører [person1] sin konsulentydelse ”on a non-eksklusive basis, and shall be free to accept other engagements during the term of this Agreement”.
Som forklaret var [person1] fri til at påtage sig andre opgaver, men på grund af arbejdets omfang ved [virksomhed2] Ltd. var dette ikke en mulighed.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.b, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, taler afgørende imod, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.c, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse”.
Som det fremgår af kontraktens pkt. 6.a, jf. bilag 2, side 6, var kontrakten i udgangspunktet tidsbegrænset. Det ses endvidere af kontrakten, at der er tale om køb af en konkret konsulentydelse – opnåelse af børsmæglerlicens i England – og ikke en løbende arbejdsydelse. Når resultatet var opnået, var konsulentydelsen således ophørt.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.c, om, at der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, taler imod, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.d, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren”.
Som det ses af kontraktens pkt. 1.b, jf. bilag 2, side 1, kan [virksomhed3] Inc.”not dictate Consultant’s work hours.”
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.d, om, at indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren, taler afgørende imod, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.e, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel”.
Som det ses af kontraktens pkt. 6a og 6b, jf. bilag 2, side 6, udløb kontrakten af sig selv den 31. december 2015 og kunne i mellemtiden opsiges af begge parter med 30 dages varsel.
Det gøres gældende, at [person1] i kontrakten ikke har et opsigelsesvarsel, som det er almindeligt kendt for lønmodtagere.
I henhold til funktionærlovens § 2, stk. 2, nr. 2, skal opsigelse fra arbejdsgiverens side ske med mindst tre måneders varsel til fratræden ved en måneds udgang efter seks måneders ansættelse. Varslet forlænges med en måned for hvert tredje ansættelsesår, dog højst til seks måneder, jf. stk. 3.
Der var endvidere en vid mulighed for, at [virksomhed3] Inc. kunne hæve kontrakten i visse konkrete situationer, jf. kontraktens pkt. 6b, jf. bilag 2, side 6f.
Endelig ses det af kontraktens ”Shedule B”, jf. bilag 2, s. 13, at opsigelsesvarslet ville være afgørende anderledes, såfremt [person1] senere ville blive tilbudt et ansættelsesforhold.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.e, om, at indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, ikke taler for, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.f, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.)”.
Som det fremgår af kontrakten og det forklarede, fakturerede [person1] et fast månedligt beløb, der fra juli 2015 var beregnet med afsæt i [person1]s forventning om tidsforbrug på opgaven ganget med [virksomhed1]s timetakst for [person1]s tid, det vil sige $ 115 pr. time. Selvom [person1] endte med at bruge mere tid på opgaven, gav dette ikke mulighed for yderligere fakturering i henhold til den indgåede aftale.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.f, om, at vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold, ikke taler for, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.g, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”vederlaget udbetales periodisk”.
Som det fremgår af kontrakten og det forklarede, udbetaltes vederlaget efter fakturering. Når dette typisk skete med ca. en måneds mellemrum, er det, som forklaret, udtryk for, at [person1] tidligere var lønmodtager, og hans privatøkonomiske likviditet således byggede på en månedlig indkomst (betaling af termin, forsikringer, abonnementer, kontingenter m.v.).
Det gøres således gældende, at personskattelovscirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.g, om, at vederlaget udbetales periodisk, ikke taler for, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattelovscirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.h, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet”.
Som det netop kan udledes af [virksomhed1]s regnskab, har der været afholdt adskillige omkostninger med henblik på at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten fra [virksomhed3] Inc. Kun en del af [person1]s udgifter blev konkret refunderet fra [virksomhed3] Inc., og disse refusioner er medregnet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.g, om, at hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, taler imod, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.i, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren”.
Der henvises til omtalen ovenfor vedrørende personskattelovscirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.h.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.i, om, at vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren, taler imod, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
.. ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.j, kan der ved vurderingen af, om der er tale om tjenesteforhold, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø”.
[person1] har ikke i henhold til anden dansk eller amerikansk lovgivning været betragtet som lønmodtager. Det har ligefrem været aftalt, jf. kontraktens pkt. 2.b, jf. bilag 2, side 2, at [person1] ingen lønmodtagerrettigheder havde, selv såfremt andet måtte blive fastslået efterfølgende af en ”third party tribunal”.
Det er endvidere aftalt, jf. kontraktens pkt. 1.d, jf. bilag 2, side 2, at [person1] er erstatningsansvarlig for ethvert krav om kildeskat, bøder, sagsomkostninger etc., der måtte blive pålagt [virksomhed3] Inc., f.eks. i tilfælde af, at myndighederne efterfølgende måtte anse [person1] som lønmodtager i skattemæssig henseende.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.j, om, at indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø, taler afgørende imod, at [person1] er lønmodtager i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.a, kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre”.
Der henvises til omtalen af personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.a, ovenfor.
Som det endvidere er forklaret, tilrettelagde og styrede [person1] arbejdet, han udførte for [virksomhed2] Ltd.[person1] var ikke underlagt nogen instruktionsbeføjelser, og [person1] havde tilsvarende ikke instruktionsbeføjelser i forhold til andre i [virksomhed3] Inc. og [virksomhed2] Ltd. Han indgik således slet ikke i [virksomhed2]-koncernens medarbejderstruktur, men fungerede netop som en selvstændig konsulent.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.a, om, at indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den af- givne ordre, taler afgørende for, at [person1] er selvstændigt erhvervsdrivende i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.b, kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold”.
Som det fremgår af sagen, er kontraktforholdet begrænset til den aftalte konsulentydelse. Kontrakten ophører automatisk, og der er flere steder i kontrakten eksplicit anført, at [virksomhed3] Inc.ikke ved kontraktindgåelsen på nogen måde har forpligtet sig til et yderligere samarbejde, jf. f.eks. kontraktens shedule B, jf. bilag 2, side 13.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.b, om, at hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkel- te ordreforhold, taler afgørende for, at [person1] er selvstændigt erhvervsdrivende i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.c og pkt. B.3.1.1.2.g, kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre” samt hvorvidt ”indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere”.
Som det ses af kontraktens pkt. 1.b, jf. bilag 2, side 1, udfører [person1] sin konsulentydelse ”on a non-eksklusive basis, and shall be free to accept other engagements during the term of this Agreement”.
Som forklaret var [person1] fri til at påtage sig andre opgaver, men på grund af arbejdets omfang ved [virksomhed2] Ltd., var dette ikke en mulighed.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.c og pkt. 3.1.1.2.g, om, at indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre, samt at indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, taler for, at [person1] er selvstændigt erhvervsdrivende i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.d og pkt. B.3.1.1.2.h kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko”, samt hvorvidt ”indkomsten afhænger af et eventuelt overskud”.
Det gøres gældende, at [person1] selv løber den fulde økonomiske risiko og har det fulde økonomiske ansvar i forbindelse med opfyldelse af sin kontraktlige forpligtelse over for [virksomhed3] Inc. Eksempelvis er det, ved [person1]s sygdom eller andet fravær, således fuldt ud [person1]s ansvar at finde – og afholde udgiften for – en løsning på den kontraktligt indgåede aftale.
Derudover er der omfattende klausuler i kontrakten, der regulerer [person1]s erstatningsansvar over for [virksomhed3] Inc., hvilket er uset i lønmodtagerforhold.
Idet virksomhedens overskud fuldt ud afhænger af omfanget af driftsomkostninger, som arbejdets udførelse har nødvendiggjort, gøres det videre gældende, at [person1] har påtaget sig en – i øvrigt betragtelig – selvstændig økonomisk risiko.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.d og pkt. B.3.1.1.2.h, om, at indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, samt om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud, taler afgørende for, at [person1] er selvstændigt erhvervsdrivende i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.e, kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp”.
[person1] var ikke blot frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp; men ligefrem forpligtet hertil i det omfang, det er nødvendigt for at udføre sine kontraktlige forpligtelser over for [virksomhed3] Inc.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.e, om, at indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp, taler for, at [person1] er selvstændigt erhvervsdrivende i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.f, kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”vederlaget erlægges efter regning, og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet”.
Der henvises til omtalen af personskattelovscirkulæret, pkt. B.3.1.1.1.g, ovenfor.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.f, om, at vederlaget erlægges efter regning, og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet, ikke taler imod, at [person1] er selvstændigt erhvervsdrivende i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.i, B.3.1.1.2.j og pkt. B.3.1.1.2.k, kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren ejer de anvendte redskaber, maskiner og værktøj eller lign.”, hvorvidt ”indkomstmodtageren helt eller delvis leverer de materialer, der medgår til arbejdets udførelse”, samt hvorvidt ”at indkomstmodtageren har etableret sig i egne lokaler og at arbejdet helt eller delvist udøves herfra”
Momenterne synes ikke anvendelige på det konkrete konsulentforhold. Det gøres således gældende, at personskattelovscirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.i, B.3.1.1.2.j og pkt. B.3.1.1.2.k, om, at indkomstmodtageren ejer de anvendte redskaber, maskiner og værktøj eller lign., at indkomstmodtageren helt eller delvis leverer de materialer, der medgår til arbejdets udførelse, samt at indkomstmodtageren har etableret sig i egne lokaler, og at arbejdet helt eller delvist udøves herfra, ikke taler imod, at [person1] er selvstændigt erhvervsdrivende i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.l, kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtagerens erhvervsudøvelse kræver særskilt autorisation, bevilling og lign. og indkomstmodtageren er i besiddelse af en sådan tilladelse”.
Momenterne synes ikke anvendelige på det konkrete konsulentforhold. Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.l, om, at indkomstmodtagerens erhvervsudøvelse kræver særskilt autorisation, bevilling og lign. og indkomstmodtageren er i besiddelse af en sådan tilladelse, ikke taler imod, at [person1] er selvstændigt erhvervsdrivende i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.m, kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”indkomstmodtageren ved annoncering, skiltning eller lignende tilkendegiver, at han/hun er fagkyndig og påtager sig at udføre arbejde af en nærmere bestemt art”.
Som forklaret var [virksomhed1]s virke, på projektbasis, at tilbyde uafhængig konsulentrådgivning til FinTech/finansielle virksomheder (Online Brokere, Børsmæglere, Money Managers osv.). Fokus er på global strategi og forretningsudvikling, finansiel teknologi (handelsplatforme, riskmanagement-systemer), finansielle produkter (FX, CFD, Aktier) samt AML/compliance. Derudover har [virksomhed1] været aktive i licensansøgninger til Online Brokere bl.a. [virksomhed2].
Virksomheden fik nye hvervgivere ved hjælp af [person1]s omfattende erhvervsmæssige netværk og involverede kontakt via telefon eller e-mail. Nye hvervgivere blev også fundet via konferencer inden for branchen.
Det giver ikke mening at reklamere eller annoncere efter kunder til virksomhedens ydelser, da virksomhedens ekspertise er meget nichepræget. Den bedste ”reklame”, som virksomheden således afholdt udgifter til, var [person1]s deltagelse i de relevante konferencer inden for branchen.
Det gøres således gældende, at personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.m, om at indkomstmodtageren ved annoncering, skiltning eller lignende tilkendegiver, at han/hun er fagkyndig og påtager sig at udføre arbejde af en nærmere bestemt art, ikke taler imod, at [person1] er selvstændigt erhvervsdrivende i relation til kontrakten med [virksomhed3] Inc.
... ...
I henhold til personskattecirkulæret, pkt. B.3.1.1.2.o, kan der ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, lægges vægt på, hvorvidt ”ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler indkomstmodtageren”.
[person1] var ved kontrakten ikke sundhedssikret, arbejdsskadesikret eller andet via [virksomhed2]-koncernen. Enhver forsikring m.v. var således [person1]s eget ansvar. Risikoen for ulykker var ikke betragtelig, men der er ingen tvivl om, at [virksomhed2] Inc. ikke var ansvarlige for eventuelle skader, som [person1] måtte påføre tredjemand, ligesom [person1], i henhold til kontrakten, omvendt var erstatningsansvarlig for tab, som hans konsulentydelser måtte påføre [virksomhed2]-koncernen.
... ...
Sammenfattende gøres det gældende at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i relation til sin kontrakt med [virksomhed3] Inc.
Kvalifikationen skal, som redegjort for ovenfor, ske på baggrund af en helt konkret vurdering af forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver, jf. f.eks. UfR 2004.362 HRD. Kvalifikationen skal endvidere ske efter de kriterier, der er angivet i personskattecirkulæret, jf. UfR 1996.1027 HRD.
Som det ses ovenfor, taler langt størstedelen af momenterne for, at [person1] anses som selvstændigt erhvervsdrivende, ligesom ingen af momenterne taler for, at [person1] må anses som lønmodtager.
Det gøres således gældende, at [person1], efter en samlet vurdering på baggrund af personskattecirkulærets momenter, var selvstændigt erhvervsdrivende i relation til sin kontrakt med [virksomhed3] Inc.
(...)”
Endvidere har klagerens repræsentant fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 5. oktober 2021.
”(...)
I relation til Skattestyrelsens undren over, at [person1]s kontrakt med [virksomhed3]s Inc først indsendes et år efter Skattestyrelsen har truffet afgørelse i sagen, kan det oplyses, at vi ved indgivelse af klagen fik at vide, at der ville være en meget lang sagsbehandlingstid. Det er vores erfaring, at klagen ligger relativt længe som ufordelt, før den tildeles en sagsbehandler.
Da sagen var tildelt sagsbehandler (...), blev der i september 2020 udmeldt en mødedato, hvor vi aftalte med (...), at kontrakten bare skulle fremsendes inden mødet, sådan at vi kunne drøfte den. Mødet blev endeligt fastsat til den 17. april 2020, hvorfor kontrakten blev fremsendt i god tid forinden, den 19. marts 2021.
På grund af Coronaepidemien blev mødet imidlertid først afholdt den 3. juni 2020.
At kontrakten ikke blev fremlagt for Skattestyrelsen er begrundet i, at [person1] først efter indsigelsesfristen for agterskrivelsen har fået adgang til sin kopi af den underskrevne kontrakt fra [virksomhed3] Inc.[person1]s kopi lå på en mailserver hos [virksomhed2], som han ikke længere havde adgang til, men i forbindelse med sagen fik tilsendt indholdet fra. Nogle gange tager ting tid, uden at der ligger en ond vilje bag, f.eks. som da Skattestyrelsen var 25 dage om at indrømme [person1] aktindsigt i sagens dokumenter, på trods af at fristen efter forvaltningsloven er syv hverdage.
For at mane Skattestyrelsens lidet skjulte påstand om, at kontrakten skulle være fabrikeret til sagen, til jorden, vedlægges den e-mail fra [virksomhed3]s Inc til [person1] af 10. juli 2015, hvor kontrakten fremsendes til underskrift.
... ...
Det er korrekt som anført af Skattestyrelsen, at parternes enighed om [person1]s karakter af selvstændig erhvervsdrivende ikke i sig selv kan føre til, at [person1] skattemæssigt anses som selvstændigt erhvervsdrivende. Man vil dog i praksis tillægge dette en relativt stor betydning, særligt når ingen andre momenter peger kraftigt i retning af, at der skulle være tale om et lønmodtagerforhold.
Det overrasker som sådan ikke, at Skattestyrelsen fastholder sin opfattelse. Det kan bare konstateres, at de elementer, som Skattestyrelsen lægger vægt på i sin vurdering, er kendetegnende for alle selvstændigt erhvervsdrivende konsulenter. F.eks. anfører Skattestyrelsen i udtalelsen, s. 2, at det faktum, at [person1] skal rapportere som dokumentation for sit arbejde, taler for at anse ham for lønmodtager. Det bemærkes heroverfor, at det er ganske sædvanligt, at erhvervsdrivende dokumenterer deres arbejde overfor hvervgiver. Det gælder i særdeleshed i konsulentbranchen, hvor produktet ikke er materielt, men det gælder i øvrigt også for f.eks. underleverandører i byggebranchen etc.
Ligesom erhvervsdrivende dokumenterer deres arbejde, er det også sædvanligt, at man undergives en eller anden form for overordnet instruktion, uden at selve arbejdets tilrettelæggelse dikteres af hvervgiver. I [person1]s tilfælde var de kontraktuelle instruktioner i øvrigt irrelevante, idet opnåelse af licens reelt var eneste prioritet. Efter licensen var opnået, gik [person1] i gang med at finde relevante kundeemner til [virksomhed2] Ltd.
Generelt bemærkes i øvrigt, at Skattestyrelsen synes at blande koncernselskaberne sammen. Det er forhåbentlig ubestridt, at det kontraktuelle hvervforhold er indgået mellem [person1] og [virksomhed3] Inc. Det er således forholdet til [virksomhed3] Inc., der ligger til bedømmelse, og ikke hvordan [person1] formelt har fremstået i forhold til [virksomhed2] Ltd., på reelt samme vilkår som det senere hvervforhold med Invast; et hvervforhold som Skattestyrelsen selv har kvalificeret som selvstændig erhvervsvirksomhed.
Skattestyrelsens agenda i udtalelsen er helt åbenlyst at punktere alle de momenter i personskattelovcirkulæret, der taler for selvstændig erhvervsvirksomhed i stedet for at foretage en afbalanceret samlet vurdering. Det ses således, at Skattestyrelsen i anvendelsen af cirkulæret f.eks. ikke mener, at [person1]s arbejdstider taler imod at anse ham som lønmodtager, fordi kriteriet åbenbart ikke er anvendeligt, når man formelt er indsat som direktør. I øvrigt bemærkes, at denne direktørtitel alene er en praktisk foranstaltning, og ikke fremgår af den indgåede kontrakt mellem [person1] og [virksomhed3] Inc.
Det ses endvidere, at Skattestyrelsen i udtalelsen, s. 2, lægger vægt på, at [person1] de facto kun har ydet sin konsulentbistand til én kunde i en periode på 22 måneder. Hertil bemærkes, at dette ikke ændrer på, at [person1] ikke var kontraktligt forhindret i at have andre kunder, hvilket han helt givet ville have været, hvis han var ansat som lønmodtager. Det bemærkes endvidere, at det faktum, at [person1] de facto kun har ydet sin konsulentbistand til én kunde i en periode på 22 måneder, alene er udslag af det faktum, at [person1] ikke havde flere timer i døgnet. Det er helt almindeligt, at konsulenter anvender deres fulde tid i perioder på et til fire år hos én kundevirksomhed. Det må antages, at Skattestyrelsen ikke havde haft samme holdning til kvalifikationen, såfremt [virksomhed3]s Inc havde valgt at indgå en tilsvarende konsulentkontrakt med [virksomhed20] eller [virksomhed21], selvom disse konsulenthuse i en tilsvarende situation ville have dedikeret en eller flere medarbejdere til kun at varetage [virksomhed3] Inc.s forretning i en periode.
Det bemærkes i forlængelse af ovenstående, at [person1] alene valgte at anvende sit eget navn i aftalen frem for sit firmanavn, fordi hans opgaver for kunder var baseret på hans navn og ry.
Det bemærkes endvidere, at det er helt sædvanligt, at der for medarbejdere udstationeret i kundevirksomheder, og for konsulenter, oprettes en e-mailadresse hos kundevirksomheden.
Det ses endvidere, at Skattestyrelsen lægger vægt på, at der skulle være tale om et fast konsulenthonorar, der afregnes periodisk. Hertil bemærkes, at det tydeligt ses af sagens materiale, at der ikke er sket fast månedlig honorering. Som det fremgår af kontrakten og det forklarede, udbetaltes vederlaget efter fakturering. Når dette typisk skete med ca. en måneds mellemrum, er det, som forklaret, udtryk for, at [person1] tidligere var lønmodtager, og hans privatøkonomiske likviditet således byggede på en månedlig indkomst (betaling af termin, forsikringer, abonnementer, kontingenter m.v.).
Skattestyrelsen ses endvidere ikke at have forstået begrebet ”art og omfang” i relation til det anførte i udtalelsen, s. 4, nederst og 5, øverst. De afviser således, at [person1]s relativt store rejseomkostninger kan tale for selvstændig erhvervsvirksomhed, idet udgifterne efter deres art ligger tæt op ad private udgifter. Man glemmer således fuldstændig, at udgifternes omfang klart overstiger, hvad der er almindeligt i lønmodtagerforhold. Således kunne Skattestyrelsens medarbejder spørge sig selv, om man i sit lønmodtagerforhold ville være parat til at afholde tusindvis af rejseomkostninger privat, fordi ens arbejde tilsagde det?
... ...
Det fastholdes således, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i relation til sin kontrakt med [virksomhed3] Inc.
Kvalifikationen skal ske på baggrund af en helt konkret vurdering af forholdet mel- lem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver, jf. f.eks. UfR 2004.362 HRD. Kvalifikationen skal endvidere ske efter de kriterier, der er angivet i personskattecirkulæret, jf. UfR 1996.1027 HRD.
Som det allerede er belyst, taler langt størstedelen af momenterne for, at [person1] anses som selvstændigt erhvervsdrivende, ligesom ingen af momenterne taler afgørende for, at [person1] må anses som lønmodtager.
Det gøres således gældende, at [person1], efter en samlet vurdering på baggrund af personskattecirkulærets momenter, var selvstændigt erhvervsdrivende i relation til sin kontrakt med [virksomhed3] Inc.
(...)”
Klagerens repræsentant har d. 30. juni 2022 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:
”(...)
Helt overordnet er vi uenige i konklusionen i forslaget.
Skatteankestyrelsen lægger i forslaget til grund, at [person1] reelt var CEO, og at man derfor ikke kan acceptere, at hvervforholdet skulle anses som selvstændig erhvervsvirksomhed, fordi det havde en varighed af 22 måneder.
Det bemærkes hertil, at [person1] alene blev tildelt den formelle CEO-titel, og at dette først skete i oktober 2016, idet den tidligere CEO, [person2], forlod [virksomhed2]. [person1] fik titlen, da der er krav om en kvalificeret direktør med den fornødne erfaring og de rette faglige kvalifikationer, på den omtalte licensansøgning.
[person1]s formelle CEO-titel strakte sig således kun over 11 måneder, og ikke de 22 måneder, som anført af Skatteankestyrelsen.
Til orientering vedlægges udskrift fra [person2]s LinkedIn-profil, hvoraf det ses, at han var CEO i [virksomhed2] frem til og med september 2016.
At [person1] ikke de facto var direktør, underbygges også af, at han kun tilbragte ca. 30 % af sin arbejdstid i [UK] og resten i Danmark, hvilket selvfølgelig ikke var muligt, såfremt man reelt var direktør i virksomheden.
... ...
Det fastholdes således, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i relation til sin kontrakt med [virksomhed3] Inc.
Kvalifikationen skal ske på baggrund af en helt konkret vurdering af forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver, jf. f.eks. UfR 2004.362 HRD. Kvalifikationen skal endvidere ske efter de kriterier, der er angivet i personskatte-cirkulæret, jf. UfR 1996.1027 HRD.
Som det allerede er belyst, taler langt størstedelen af momenterne for, at [person1] anses som selvstændigt erhvervsdrivende, ligesom ingen af momenterne taler afgørende for, at [person1] må anses som lønmodtager.
Det gøres således gældende, at [person1], efter en samlet vurdering på baggrund af personskattecirkulærets momenter, var selvstændigt erhvervsdrivende i relation til sin kontrakt med [virksomhed3] Inc.
(...)”
Retsmøde i Landsskatteretten
Repræsentanten fastholdt de tidligere fremsatte påstande og anbringender.
Klageren gennemgik på mødet sit ansættelsesforhold frem til 2015, hvor han forlod [finans6].
Han redegjorde herefter for sin konsulentkontrakt med det amerikanske selskab [virksomhed3] Inc. Endvidere redegjorde klageren for sit arbejde for datterselskabet [virksomhed2] Ltd., herunder reglerne for erhvervelse af en børsmæglerlicens.
Klagerens repræsentant anførte videre, at der formentlig ikke havde været problemer, hvis et større konsulentfirma havde stået for opgaven med indhentelse af børsmæglerlicensen, men at der i nærværende sag er tale om en lille virksomhed.
Skattestyrelsens repræsentant indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.
Landsskatterettens afgørelse
Retlig kvalificering
Lønindtægt er skattepligtig indkomst. Honorarindtægter er ligeledes skattepligtige efter den almindelige hovedregel i statsskattelovens § 4, litra a.
Kriterierne for afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende fremgår af pkt. 3.1.1 i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven og Den juridiske vejledning 2019-2, afsnit C.C.1.2.1 – C.C.1.2.3. Kriteriernes anvendelse er fastlagt ved Højesterets dom af 9. maj 1996, gengivet som UfR1996.1027H. (Loven og cirkulæret kan findes på www.retsinformation.dk)
Ved vurderingen af om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Der kan derudover lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.
Som udgangspunkt anses en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurderingen af om der er tale om et tjenesteforhold, kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, samt om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktiseringen af ferieloven, funktionærloven m.v.
I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiver og hvervtager.
Vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold skal beskattes som lønindkomst hos den person, som har udført arbejdet, jf. statsskattelovens § 4.
Ud fra det foreliggende oplysninger finder Landsskatteretten, at de omhandlede beløb må anses for erhvervet i et tjenesteforhold til [virksomhed2] Ltd. og skal beskattes som personlig indkomst.
Retten bemærker herved, at klageren har indgået en konsulentaftale med [virksomhed3] Inc. om arbejde for [virksomhed2] Ltd., og arbejdets art er defineret i Schedule A – Consultant Service Schedule, hvoraf det fremgår at klageren skal udvikle finansielle produkter, identificere, dyrke og finde kunder for de nævnte produkter og markedsføre produkter og service overfor kunder mm. Hovedkontrakten fremstår som en standardaftale med meget overordnede angivelser af arbejdets omfang mm.
Retten finder, at det ud fra det foreliggende må lægges til grund, at klageren har arbejdet som direktør og senere som CEO, hvilket han også har fremstået som både i forhold til omverdenen og internt i virksomheden. Det bemærkes herved tillige, at klageren har oplyst, at [virksomhed3] ønskede at etablere sig som ny børsmægler i England, at hans opgave først og fremmest var at erhverve en børsmæglerlicens i den sammenhæng og at reglerne vedrørende børsmæglerlicens i England krævede, at der blev knyttet en person og en virksomhed op på ansøgningen. Retten har lagt vægt på, at klagerens arbejde har strakt sig ud over den indgåede kontrakt, at klageren har fremstået som repræsentant for [virksomhed2] overfor omverdenen., og at klageren har fortsat sit arbejde for virksomheden i en længere periode efter opnåelse af børslicens. Endvidere har retten lagt vægt på at vederlaget har været fast på næsten samme beløb i hele perioden, og at klageren kun haft én hvervgiver i en periode på 22 måneder, hvor han ikke aktivt har arbejdet for at markedsføre sin virksomhed overfor andre potentielle kunder.
Klageren ses heller ikke at have haft udgifter og risiko, der overstiger hvad der er normalt i et ansættelsesforhold. Endelig har retten lagt vægt på, at [virksomhed1] først er stiftet d. 1. maj 2016.
Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse for så vidt angår den retlige kvalifikation, idet beløbene må anses for at være erhvervet i et tjenesteforhold til [virksomhed2] Ltd.
Opgørelse af indkomsten
Skattestyrelsen har opgørelse af klagerens indkomst taget udgangspunkt i indsætninger på klagerens konto. Denne afviger fra de udstedte fakturaer med samlet set 100.000 kr. over de to indkomstår.
Klageren har anført, at merbetalingen er refusion af udgifter, og har opgjort denne til ca. 200.000 kr.
Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, kan indkomsten forhøjes. Det følger af fast praksis, og kan udledes af Højesteretsdom af 7. marts 2011 offentliggjort i SKM2011.208.HR. Det påhviler i disse tilfælde efter omstændighederne skatteyderen at godtgøre, at indtægterne stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Dette kan udledes af Højesteretsdom af 10. oktober 2008 offentliggjort i SKM2008.905.HR. Der lægges i denne forbindelse vægt på, om klagerens forklaringer kan underbygges af objektive kendsgerninger. Dette kan udledes af Østre Landsrets dom af 29. april 2013 offentliggjort i SKM2013.389.ØLR og byrettens dom af 28. februar 2017 offentliggjort i SKM2017.233.BR.
Landsskatteretten finder det ikke godtgjort, at nogen del af de udbetalte beløb er refusion af udgifter. Sammenholdes fakturaer med de faktiske udbetalinger er der ikke et klart billede af, at der fast betales mere svarende til en refusion. Udbetalingerne er således både større og mindre end det fakturerede, og det er ikke muligt at foretage en afstemning heraf.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse for så vidt angår den talmæssige opgørelse.