Kendelse af 07-07-2020 - indlagt i TaxCons database den 03-10-2020

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter selskabet) med CVR-nr. [...1] blev startet den 6. april 2004. Selskabet er registreret med branchekode 620900 "Anden it-servicevirksomhed". Selskabets direktion består af [person1] og [person2], og de reelle ejere er [person1] (ejerandel 40 %), [person2] (ejerandel 40 %) og [person3] (ejerandel 20 %).

Det fremgår af klagen, at selskabet betjener over 500 erhvervskunder samt et tilsvarende antal via søsterselskabet [virksomhed2] ApS. Selskabets målgruppe er mindre og mellemstore virksomheder, som ønsker support til drift af IT og økonomisystemer.

De tre ejere er alle ansat og yder ifølge klagen en ikke ubetydelig arbejdsindsats i selskabet, der derudover har fire ansatte. De to hovedanpartshavere modtager en markedskonform løn. Alle ansatte i selskabet er certificerede på højt niveau, og teknikerne kan servicere alle områder ved drift af IT-systemer. [virksomhed3] er tillige uddannet som programmører. [person1]s funktionen i selskabet er udover daglig ledelse også konkret arbejde foran computeren. Selskabet har anslået, at han bruger 70 % af arbejdstiden på programmering.

I 2012 blev [person1] henvist til udredning på [virksomhed4]. Af journalen forud for henvisningen fremgår bl.a., at han tidligere havde været ryg-rask, og at han den 15. juli 2011 i forbindelse med, at han rejste sig op, pludseligt havde fået symptomer i form af utilpashed med bl.a. kvalme, influenzasymptomer, diarre og træthed. På en efterfølgende ferie var der tilkommet lette lændesmerter. Tilstanden havde siden været meget vekslende med klager over utilpashed, kvalme og opkast. Objektivt var der fundet muskelspændinger i lænden. Massage hos en fysioterapeut havde været med god effekt. Efterfølgende havde han oplevet, at rygsmerterne var fremherskende.

Den objektive undersøgelse på [virksomhed4] viste intet unormalt. En MR-skanning af bl.a. lænderygsøjlen viste væsentligst normale forhold. Der blev konkluderet, at der ikke var tegn på radikulo- eller medullopati og heller ingen tegn på autoinflammatorisk rygsygdom. [person1] blev herefter afsluttet med henvisning til fysioterapi med henblik på instruktion i generel rygtræning. Af henvisningen fremgår diagnosen dolores dorsi, som er rygsmerter uden specifikation.

Den 26. november 2013 aflagde SKAT besøg hos selskabet med henblik på gennemsyn af selskabets skat og moms i perioden fra den 1. januar til den 30. juni 2013. Af rapporten fra besøget fremgår det, at selskabet havde afholdt omkostninger til massage og fysioterapi for [person1] og [person2]. [person1] oplyste hertil, at der var tale om en lægefagligt begrundet behandling for hans vedkommende, men ikke for [person2]. Det blev aftalt, at omkostninger til massage mm. for [person2] blev tilbageført vedrørende 2013 og ikke fratrukket fremover.

Af rapporten fra besøget den 26. november 2013 fremgår det endvidere, at der fra og med indkomståret 2012 alene er skattefrihed/fradragsret for visse sundhedsbehandlinger m.v. betalt af arbejdsgiveren (behandlinger vedrørende misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler eller til rygeafvænning), samt at besøget ikke udelukkede, at selskabet senere kunne blive taget ud til kontrol for samme.

Selskabet har i regnskabet for indkomstårene 2016 og 2017 fratrukket udgifter til sundhedsydelser (massage, fysioterapi og akupunktur m.v.) vedrørende [person1] på henholdsvis 29.672 kr. og 25.243 kr. De pågældende ydelser er fordelt på leverandører/ydelser sammensat som følger:

Det fremgår af klagen, at massagen udføres på [virksomhed10], at fysioterapien udføres ved [virksomhed6], hvor de belastede områder masseres med håndkraft og påsætning af sugekopper, og at akupunktur m.v. udføres af [virksomhed5].

Videre fremgår det af klagen, at [person1] som følge af arbejdet foran en computer har fået problemer med at fokusere med venstre øje. Problemerne med det venstre øje kombineret med arbejdet foran computeren udløser spændinger i nakke- og rygmuskulatur samt holdningsforstyrrelser og låsninger i bækkenet. Uden den rette behandling bliver [person1] uarbejdsdygtig.

Endvidere fremgår det af klagen, at der er tale om en "lægefagligt begrundet arbejdsrelateret skade", og at det derfor har været nødvendigt at afholde udgifter til forebyggelse af [person1]s arbejdsskade samt til forebyggelse af en forværring deraf, da det vil have stor betydning for selskabets drift, såfremt [person1] ikke kan udføre sin arbejdsfunktion til fulde.

Ved besøg i selskabet har Skattestyrelsen af [person1] fået oplyst, at hvis han ikke får de omhandlede behandlinger, ville han ikke kunne passe sit nuværende arbejde, men han kunne godt udføre en anden funktion i selskabet.

Det fremgår af klagen, at selskabet har flere ansatte, som har adgang til samme arbejdsgiverbetalte behandlinger, såfremt dette måtte være nødvendigt i tilfælde af arbejdsrelaterede skader. Efterfølgende har repræsentanten i forbindelse med klagesagsbehandlingen oplyst, at betaling af sundhedsudgifter for medarbejderne ikke er noget, der generelt udbydes i selskabet.

Skattestyrelsen har ikke anset udgifterne til sundhedsydelser for driftsomkostninger, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst, og har i stedet vurderet, at der er tale om maskeret udbytte.

Selskabet har udover ovennævnte ydelser i regnskabet for indkomstårene 2016 og 2017 fratrukket yderligere udgifter til [virksomhed9] vedrørende [person1]. Skattestyrelsen har heller ikke anset disse udgifter for fradragsberettigede driftsomkostninger. Dette forhold er ikke påklaget.

Sammen med klagen er fremlagt udtalelse af 11. marts 2019 fra [person1]s praktiserende læge. Af udtalelsen fremgår, at [person1] i en årrække har haft skrivebordsarbejde med deraf følgende problemer lokaliseret til nakke/skulderåg samt lavt i lænderyg. Videre fremgår det, at det gennem fysioterapi er lykkedes at holde [person1] arbejdsfør, men det det fortsat vil være nødvendigt med fysioterapeutisk vejledning/behandling på grund af det fortsatte skrivebordsarbejde.

Sammen med selskabets bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse er fremlagt udtalelse af 28. juni 2019 fra akupunktør [person4], [virksomhed5]. Af udtalelsen fremgår, at [person1] har fået behandling af venstre øjes muskler, som udmønter sig i en samsynsproblematik, der neurologisk er kædet til symptomer, som er alment kendt: Træthed, koncentrationsbesvær, svimmelhed, nakke- og rygsmerter samt hovedpine.

Repræsentanten har i forbindelse med klagesagsbehandlingen oplyst, at [person1] har været henvist til fysioterapeut fra 2012 til 2019. Der er fremlagt kopi af egen læges henvisninger til fysioterapeut fra den 9. februar 2012 til den 13. april 2015. Herefter er henvisninger sendt elektronisk og har ikke kunnet udskrives. Af de fremlagte henvisninger fremgår, at der er tale om en tilbagevendende rygproblematik, og at der ønskes øvelsesinstruktion/behandling.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for udgifter til sundhedsydelser (massage, fysioterapi og akupunktur m.v.) og [virksomhed9] på henholdsvis 30.260 kr. og 27.179 kr. i indkomstårene 2016 og 2017. Heraf er påklaget henholdsvis 29.672 kr. og 25.243 kr. vedrørende sundhedsydelserne.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"(...)

2.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit C.A.5.15, at arbejdsgiverbetalte sundhedsydelser som hovedregel er skattepligtige for modtageren jf. statsskattelovens § 4. Selv om den ansattes helbred og sundhed utvivlsomt er relevant for hans eller hendes arbejdsevne, er den ansattes generelle sundhedstilstand skatteretligt set et privat anliggende.

Det er en betingelse for en eventuel skattefrihed, at der er en konkret arbejdsmæssig begrundelse for, at arbejdsgiveren betaler sundhedsudgiften for den ansatte. Det er fordi, det kun er arbejdsrelaterede sundhedsudgifter, der er omfattet af undtagelsen. For at der er en konkret arbejdsmæssig begrundelse, skal der være en årsagssammenhæng mellem arbejdet og den skade den ansatte får behandling for. Der henvises til Den juridiske vejledning afsnit C.A.5.15.2.

I har for 2016 og 2017 betalt udgifter til sundhedsydelser og fitness for hovedanpartshaver [person1] på henholdsvis 30.260 kr. og 27.179 kr.

Vi kan på baggrund af de modtagne oplysninger ikke godkende fradrag for udgifter til sundhedsydelser og [virksomhed9], da vi anser udgiften for at vedrøre hans generelle sundhedstilstand.

Vi har i vores vurdering lagt vægt på, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at der er tale om en lægefaglig begrundet behandling, og vi finder det derfor ikke påvist, at der er en direkte sammen hæng mellem hovedanpartshaver [person1]s arbejde i selskabet og de foretagne sundhedsydelser og fitness.

Vi finder desuden, at sundhedsudgifterne udelukkende er afholdt af selskabet i kraft af [person1]s indflydelse som hovedanpartshaver.

På baggrund af ovenstående anser vi derfor hovedanpartshaver [person1] for at være skattepligtig af udgiften på 30.260 kr. for 2016 og 27.179 kr. for 2017 som maskeret udlodning jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

Udgiften til sundhedsydelser og fitness skal desuden medregnes ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e.

(...)

2.5 Skattestyrelsens yderligere bemærkninger og begrundelse

Vi fastholder vores vurdering af, at udgiften til sundhedsydelser og fitness skal medregnes ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e.

Vi begrunder vores vurdering med, at der ikke er modtaget dokumentation på, at der er tale om en arbejdsskade med en lægefagligt begrundet behandling.

I SKM2001.66 ØLR, SKM2008.662.SR og SKM2014.2.SR bekræftes det, at en virksomhed kan foretage fradrag for dækning af en enkelt medarbejders udgifter til hjerteoperation, bortoperation af overskydende hud og øjenoperation. Der lægges i de to bindende svar og ene afgørelse vægt på, at udgifterne til operationerne har tilknytning til virksomhedernes drift.

Vi har ved vores besøg fået oplyst af [person1], at hvis han ikke får de omhandlede behandlinger, kunne han ikke passe sit nuværende arbejde, men kunne godt udføre en anden funktion i selskabet. Vi anser således ikke [person1]’s behandlinger være afgørende for virksomhedens indkomsterhvervelse.

Udgiftsafholdelsen i selskabet anses for begrundet i [person1]s’s bestemmende indflydelse i selskabet og anses for at være en udgift af privat karakter, som er selskabets indkomsterhvervelse uvedkommende.

Vi henviser til SKM2007.46.ØLR, hvor sundhedsudgifter efter deres art, som udgangspunkt var af privat karakter og ikke kunne betragtes som fradragsberettigede driftsomkostninger.

Vi anser således ikke udgifterne til sundhedsydelser og fitness for en driftsomkostninger, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Da vi ikke godkender udgiften som en driftsomkostning og fordi udgiften anses for afholdt i hovedaktionær [person1]’s interesse, fastholder vi, at der er tale om maskeret udbytte jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

(...)"

Skattestyrelsen har i sit høringssvar anført følgende:

"(...)

Vi gør opmærksom på, at vi i forbindelse med vores sagsbehandling ikke har modtaget dokumentation i form af en lægefaglig begrundelse fra selskabet.

I klagen til Skatteankestyrelsen er der indsendt en diagnose med dato den 20. august 2012.

Diagnose: [...].

Plan: henv. Til fysioterapi mhp instruktion i generel rygtræning.

Det fremgår af journalen af 17.05.2012, at [person1] den 18. april 2012 besøger sin egen læge med mange forskellige symptomer. Bliver anvist [virksomhed7] til behandling 1-2 gange ugentlig og massage 2 - 3 gange + smertestillende medicin.

Indkaldes til røntgenundersøgelse den 15.06.2012, hvor følgende er noteret:

"45 årig mand, kendt med psoriasis, i øvrigt tidl. rask og ubegrænset i fysisk formåen og uden ryg­ anamnese indtil den 15. juli 2011, hvor han rejser sig op og i den forbindelse oplevede utilpashed med kvalme og influenza-symptomer samt diarre, som svandt i løbet af 10 min, hvorefter meget træt og sov i et døgn. Drog på ferien dagen efter træt og uoplagt og ægtefælle måtte køre bilen.".

[person1] gennemgår flere undersøgelser hen over sommeren 2012 og den 20 august 2012 er konklusionen:

"MR-scanning er væsentligt normal, idet de beskrevne forandringer L5/S1 med bredbaset discusprotrusion er uden nerverodspåvirkning, og således uden klinisk relevans. Således ingen tegn til radikulo- eller medullopathi og ingen tegn til autoinflammatorisk rygsygdom."

Pt oplever, at hans rygsmerter bedres ved fysisk aktivitet.

Der fremgår af lægeudtalelsen fra Læge [person5] den 11. marts 2019, at [person1] igennem en årrække har haft skrivebordsarbejde med deraf følgende problemer lokaliseret til nakke/skulderyg samt lavt i lænderyg. Det er ved fysioterapeutisk behandling lykkes at holde [person1] arbejdsfør og vejledning/behandling vil fortsat være nødvendig på grund af skrivebordsarbejde.

Skattestyrelsens bemærkninger

Skattestyrelsen har bemærkninger til, at der nedlægges påstand om, at nedsætte selskabets skattepligtige indkomst for 2016 og 2017 med henholdsvis 29.672 kr. og 25.243 kr. vedrørende afholdelse af sundhedsydelser, herunder udgifter til lægefagligt begrundet behandling og forebyggelse af arbejdsrelaterede skader.

Ved besøg i virksomheden oplyste [person1], at som følge af arbejde foran en computer, har han fået problemer med af fokusere med venstre øje. Problemet med det venstre øje kombineret med arbejde foran computeren udløser spændinger i nakke og rygmuskulatur, samt låsninger i bækkenet.

Ud frajournalen af 20. august 2012 er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er tale om en arbejdsskade, da problemer med ryggen, kan være en pludselig opstået hændelse. Ligeledes fremgår der ikke af journalen den 20. august 2012 eller lægeudtalelse fra egen læge den 11. marts 2019, at [person1] har problemer med venstre øje.

Det fremgår af journalen fra [virksomhed4], at [person1] henvises til fysioterapi mhp instruktion i generel rygtræning.

Vi har ikke modtaget udredning fra [by1] smerteklinik eller [virksomhed5], og kan derfor ikke kommentere på behandlingen.

Tidligere gennemgang - j. nr. [...1] - Kvittering for SKATs besøg af 26. november 2013.

Der ses ikke i 2013 at være modtaget dokumentation på en lægefagligt behandling, men i kvitteringsskrivelse fra Skat er det oplyst, at dette har [person1] oplyst.

Det fremgår af samme kvittering, at reglerne for sundhedsudgifter i 2012 blive ændret, således at der alene kan ske skatteefrie behandlinger til misbrug af medicin, alkohol, andre rusmidler eller til rygeafvænning.

Der fremgår ligeledes, at en lønmodtagere ikke skal betale skat af udgifterne til sundhedsbehandling, som afholdes af arbejdsgiveren til lægefagligt begrundet behandling af medarbejder ved syg­ dom eller ulykke, herunder behandling af psykiske lidelser hos psykolog eller psykiater m.m.

Skattestyrelsen har ved kontrolbesøg i virksomheden den 24. august 2018 ønsket dokumentation på den lægefaglige begrundet behandling til [person1], da der bruges forskellige aktører fra [virksomhed5], [virksomhed7], [virksomhed6], [virksomhed8] massage, [virksomhed10] (antages at være sportsklinik, da der på kontospecifikation kun står sp).

Der er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at udgifterne til behandling for [person1] alene er sket på grundlag af [person1]'s bestemmende indflydelse i selskabet, og vi fastholder derfor, at der er tale om maskeret udlodning jf. ligningslovens§ 16 A, stk. 2 nr. 1.

Ud fra de modtagne lægelige vurderinger finder Skattestyrelsen det fortsat ikke bevist, at der er en direkte årsagssammenhæng mellem arbejdet og de behandlinger, som [person1] modtager.

Vi fastholder derfor, at selskabets udgifter til sundhedsydelser til [person1] skal medregnes i selskabets skattepligtige indkomst jf. statsskatteloven § 4, stk. 1, litra c.

(...)"

Skattestyrelsen har i sin supplerende udtalelse til sagen anført følgende:

(...)

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen mener efter fornyet behandling af sagen at sundhedsudgifterne, skal betragtes som en yderligere lønudgift til modtager. Således anerkedes der fradrag for yderligere lønudgift jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der er tale om sammenholdte sager vedr. Klager og modtageren af sundhedsydelserne. (Sag nr. [...])

Formelt

Skattestyrelsen har foretaget en arbejdsgiverkontrol hos Klager den 24. august 2018, Skattestyrelsen har tidligere foretaget arbejdsgiverkontrol i selskabet den 26. november 2013.

Det er ikke Skattestyrelsens opfattelse, at der kan støttes ret på at den afsluttende rapport for kontrollen i 2013, er udtryk for en forhåndstilkendegivelse fra Skattestyrelsen.

Der er derfor ikke tale om en berettiget forventning om, at den skattemæssige behandling af de afholdte sundhedsudgifter, kan fradrages som almindelige driftsudgifter jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Skattestyrelsens rapport efter virksomhedsbesøget i 2013, indeholder ikke en klar tilkendegivelse af, at de afholdte sundhedsudgifter er fradragsberettigede eller at der ikke stastueres skattepligt for modtageren.

Der henvises til Juridisk vejledning 2016 og 2017 afsnit A.A.4 og til Folketingets Ombudsmands udtalelse 1993, nr. 212.

Materielt

Skattestyrelsen anser ikke de afholdte sundhedsudgifter kan fradrages som almindelige driftsudgifter men at være maskeret udbytte til en af selskabets direktører. Det bemærkes, at direktørens sag er påklaget og behandles sammenholdt med denne sag.

I direktørens sag anses de afholdte sundhedsudgifter skattemæssigt at udgøre maskeret udbytte. Et udbytte der skal betragtes som yderligere løn og personlig indkomst. I praksis kan øvrige ydelser til den ansatte aktionær blive anset for yderligere løn i stedet for maskeret udbytte, hvis

Det bemærkes, at denne betragtning ikke medfører ændring af Klagers aflønning ikke betragteligt. Der vil derfor ikke være tale urimelig høj aflønning for Klagers arbejdsindsats, heller ikke set i forhold til den aflønning en uafhængig part ville kunne opnå for samme arbejdsindsats. Se f.eks. SKM2003.53.VLR og TfS 1998, 484 HRD.

Skattestyrelsen mener, at der skal godkendes et tilsvarende fradrag for yderligere løn hos Klager for indkomstårene 2016 og 2017. Derved opfyldes driftsomkostningsbegrebet i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvor der er sammenhæng mellem indtægter og de afholdte udgifter.

(...)”

Klagerens opfattelse

Selskabet har fremsat påstand om, at der godkendes fradrag for udgifter til sundhedsydelser (massage, fysioterapi og akupunktur m.v.) på henholdsvis 29.672 kr. og 25.243 kr. i indkomstårene 2016 og 2017.

Selskabet har som begrundelse for påstanden anført følgende:

"(...)

Selskabet samt den øvrige ejerkreds har i indkomstårene 2016 og 2017 vurderet, at det var nødvendigt at afholde udgifter til forebyggelse af [person1]s lægefagligt begrundede arbejdsrelaterede skade, samt til forebyggelse af en forværring af den arbejdsrelaterede skade.

I det det vil have stor betydning for virksomhedens drift, såfremt [person1] ikke kan udføre sin arbejdsfunktion til fulde pga. arbejdsrelaterede skader, har Selskabet vurderet, at udgiften har en direkte sammenhæng med virksomhedens indtægtserhvervelse.

(...)

Påstand

Vi er ikke enige i Skattestyrelsens afgørelse og skal nedlægge påstand om en nedsættelse af Selskabets skattepligtige indkomst for 2016 med 29.672 kr. og for 2017 med 25.243 vedrørende afholdelse af sundhedsydelser, herunder udgifter til lægefagligt begrundet behandling og forebyggelse af en arbejdsrelateret skade.

Udgifterne er afholdt til følgende sundhedsydelser;

Til støtte herfor skal vi gøre gældende, at de afholdte udgifter til sundhedsydelserne, herunder udgifter til massage, fysioterapi, akupunktur m.v., primært er sket i [virksomhed1] ApS’ erhvervsmæssige interesse, hvorfor udgiften må kvalificeres som en driftsomkostning for Selskabet samt for [person1] kvalificeres som en skattefri behandling og forebyggelse af en arbejdsrelateret skade.

Som følge heraf skal udgifterne til sundhedsydelserne anerkendes som fradragsberettigede driftsomkostninger, jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a og ikke anses for maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

(...)

Selskabets ansatte er specialister på følgende områder;

Alle ansatte i selskabet er certificerede på højt niveau og teknikerne kan servicere alle områder ved drift af IT-systemer. [virksomhed3] er tillige uddannet som programmører.

[person1]s funktion i selskabet er udover den daglige ledelse også en del konkret arbejde foran computeren.

[person1]s funktion i selskabet kan opdeles i følgende opgaver;

Samtlige af ovenstående opgaver udføres ved brug af en computer.

Beskrivelse af sundhedsydelserne

Selskabet samt den øvrige ejerkreds, har på baggrund af en vurdering af nødvendigheden af [person1]s aktive deltagelse i arbejdet i virksomheden, afholdt udgifter til behandling samt forebyggelse af [person1]s lægefagligt begrundede arbejdsrelaterede skade.

Som følge af arbejdet foran en computer, har [person1] fået problemer med at fokusere med venstre øje. Problemerne med det venstre øje kombineret med arbejdet foran computeren udløser spændinger i nakke og rygmuskulatur, samt holdningsforstyrrelser og låsninger i bækkenet.

Uden den rette behandling bliver [person1] uarbejdsdygtig, dvs. sengeliggende og med stærke medicinkrævende smerter.

[person1] har været igennem en længere udredning, udført af Reumatologisk Speciallæge Reumatologisk Speciallæge [person6], [virksomhed4], [adresse1], [by1] (nu afdød), fysioterapeut [person7] fra [virksomhed10] og [person4] fra [virksomhed5] og posturologi.

Herefter er den konkrete behandling samt den forebyggende behandling blevet fastlagt til følgende;

Massage

Massagen udføres på [virksomhed10] og foregår ved et hårdt tryk på de belastede muskler. Samtidig opvarmes musklerne med laser og masseres løs indtil de ”slipper”.

Fysioterapi

Fysioterapien udføres ved [virksomhed6], hvor de belastede områder masseres med håndkraft og påsætning af sugekopper.

Akupunktur og posturologi

Akupunktur m.v. udføres ved [virksomhed5] og posturologi og består af massage med påsætning af sugekopper for halvdelen af behandlingen. Den øvrige del af behandlingen består af akupunktur med nåle i ørepunkter samt i rygmuskler.

Disse arbejdsrelaterede skader, har stor indvirkning på [person1]s mulighed for at udføre sin daglige jobfunktion i virksomheden. Til forebyggelse heraf, samt afhjælpning ved konkrete symptomer, afholder Selskabet således udgifter til massage, fysioterapi samt akupunktur.

Såfremt [person1] ikke kan udføre sin arbejdsfunktion til fulde pga. disse arbejdsrelaterede skader, vil det have stor betydning for virksomhedens drift og indtjening. Selskabet, herunder den øvrige ejerkreds, har derfor vurderet, at udgiften har en direkte sammenhæng med virksomhedens indtægtserhvervelse, hvorfor det er nødvendigt at afholde omkostningerne til de pågældende sundhedsydelser.

(...)

Sagens juridiske forhold

Som hovedregel er arbejdsgiverbetalte sundhedsydelser skattepligtige for modtageren, jf. statsskatteloven § 4. Selvom den ansattes helbred og sundhed utvivlsomt er relevant for hans eller hendes arbejdsevne, er den ansattes generelle sundhedstilstand skatteretligt set et privat anlæggende.

Der findes dog fem undtagelser til hovedreglen om skattepligt, hvoraf den ene undtagelse omfatter arbejdsgivers behandling og forebyggelse af arbejdsskader.

I den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.A.5.15.2, der beskriver reglerne om undtagelsen for arbejdsskader og forebyggelse af arbejdsskader, er det præciseret at det er en betingelse for skattefriheden, at der er en konkret arbejdsmæssig begrundelse for at arbejdsgiveren betaler sundhedsudgiften i forbindelse med forebyggelse eller behandling af skaden.

Et eksempel herpå kan være en lægebehandling, i det tilfælde hvor medarbejderen har fået en skade under udførelsen af arbejdet, eller der kan være tale om forebyggelse for så vidt muligt at undgå skader, eksempelvis rettet mod bevægeapparatet.

Det har i den forbindelse ingen betydning hvorledes arbejdsgiveren afholder udgiften hertil, så længe der foreligger en klar entydig aftale om, at arbejdsgiveren afholder de pågældende udgifter for medarbejderen.

Behandling af arbejdsskader

I den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.A.5.15.2, er det præciseret, at for at der kan være tale om en konkret arbejdsmæssig begrundelse, skal der være en årsagssammenhæng mellem arbejdet og den skade, medarbejderen får behandlet.

I afsnittet nævnes følgende;

”Hvis skaden er en anerkendt arbejdsskade, er den arbejdsgiverbetalte behandling af skaden altid skattefri for medarbejderen. Skattemæssigt er det dog ikke et krav, at skaden er en anerkendt arbejdsskade. F.eks. kan en arbejdsgiverbetalt behandling af en museskade være skattefri, selv om museskader ikke er anerkendt som en arbejdsskade. Det kræver dog, at behandlingen efter en konkret vurdering er arbejdsmæssig begrundet.”

Forebyggelse af arbejdsskader

Ifølge den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.A.5.15.2, skal der også ved forebyggelse af arbejdsskader være en konkret arbejdsmæssig begrundelse.

Om end det er sværere at afgrænse, hvornår der er tale om forebyggelse for at undgå konkrete arbejdsskader, stilles der dog efter praksis ikke krav om en bestemt sandsynlighed for skadens opståen;

”Eksempelvis kan en ansat, der har kontorarbejde og bruger en stor del af arbejdsdagen foren en computer, skattefrit få massage for at modvirke deraf følgende muskel- og ledskader. Det er ikke et krav for skattefriheden, at medarbejderen tilhører en bestemt risikogruppe og dermed er særligt disponeret for muskel og ledskader.”

Det fremgår desuden af afsnit C.A.5.15.2, at generelt sundhedsfremmende foranstaltninger, som eksempelvis løbe- eller styrketræning, ikke anses for at være forebyggelse af arbejdsskader.

Af bemærkningerne til lovforslag (L 149) om alkoholafvænning fremsat den 17/12 1998, fremgår derudover følgende vedrørende arbejdsrelaterede skader;

”Arbejdsrelaterede skader m.v.

Udgifter, der afholdes af arbejdsgiveren til forebyggelse eller behandling af arbejdsrelaterede skader eller sygdomme, er ikke skattepligtige for den ansatte. Det drejer sig bl.a. om de sundhedsudgifter, der relaterer sig til den lovpligtige arbejdsskadeforsikring og til bedriftssundhedstjeneste. Men også f.eks. udgift til en fysioterapeuts instruktion af den ansatte i korrekt arbejdsstilling må anses for udgift til forebyggelse af arbejdsrelaterede skader og sygdomme...” (vores fremhævelse)

Praksis vedrørende forebyggelse og behandling af arbejdsrelaterede skader

Efter statsskattelovens mangeårige praksis, er arbejdsgiver betalt forebyggelse og behandling af arbejdsrelaterede skader og sygdomme ikke skattepligtig indkomst for medarbejdere.

I Ligningsrådets afgørelse af 19. juni 2001, SKM2001.252.LR , kom Ligningsrådet frem til, at arbejdsgiverbetalt akupunktur vil være skattefri for de ansatte, under forudsætning af, at der er tale om forebyggelse eller behandling af arbejdsrelaterede skader.

Styrelsen begrunder deres indstilling med følgende;

”Udgifter til behandlinger, hvad enten det f.eks. er en hofteoperation, en tandlægebehandling en zoneterapibehandling eller en akupunkturbehandling er som udgangspunkt private udgifter. Hvis disse udgifter bliver betalt af arbejdsgiveren, er den ansatte skattepligtig af værdien, jf. SL § 4, jf. LL § 16. Det er kun i de tilfælde hvor der er skabt særskilt lovhjemmel som f.eks. om arbejdsgiverbetalt alkoholafvænning, jf. ligningslovens § 30, at den ansatte ikke skal beskattes.

Desuden vil arbejdsgiver betalte udgifter til forebyggelse eller behandling af arbejdsrelaterede skader – under forudsætning af, at der er tale om enten forebyggelse af arbejdsrelaterede skader eller behandling af konkrete skader, der uomtvisteligt er forårsager af arbejdet – være skattefri.”

Konkret vedrørende massage m.v., kan henvises til Skatterådets bindende svar af 22. marts 2011, SKM2011.194.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at en kommunes medarbejdere over 55 år skattefrit kunne deltage i en ordning der gav mulighed for gratis fysioterapi, zoneterapi, massage, kiropraktik samt akupunktur, såfremt der var tale om behandling eller forebyggelse af arbejdsrelaterede skader.

Idet Skatterådet vurderede, at der var tale om udgifter til forebyggelse eller behandling af arbejdsrelaterede skader, var ordningen skattefri for de pågældende medarbejdere.

Maskeret udbytte

Jf. den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.B.3.5.2.2, må et vederlag der er aftalt mellem et selskab og dets direktør, der samtidig er hovedanpartshaver i selskabet, accepteres.

Ved vurderingen af, om der er tale om vederlag eller maskeret udbytte, skal der indgå oplysninger om hovedanpartshaverens arbejdsindsats og samlede vederlag samt hvorvidt udgiften kan anses for en driftsomkostning jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og ikke en udgift afholdt i hovedanpartshaverens private interesse.

Fradragsretten jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, afhænger af om ydelsen fra arbejdsgiverens side væsentligst er motiveret i ansættelsesforholdet, eller om ydelsen derimod er begrundet i de personlige relationer mellem giver (Selskabet) og modtager (Hovedanpartshaveren) og dermed har karakter af maskeret udbytte jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

Vi henviser i den forbindelse til Landsrettens afgørelse SKM2001.66.ØLR, hvor en operations- udgift til en interessents operation af Landsretten blev anset for at være en fradragsberettiget driftsomkostning for medinteressenterne, idet Landsretten udtalte følgende;

”Selvom udgiften efter sin art ikke ligger inden for de naturlige rammer for en revisionsvirksomhed, findes den efter det anførte at have en klar og direkte sammenhæng med virksomhedens indtægtserhvervelse.

Herefter findes det forhold, at udgiften er afholdt til fordel for den ene af de 6 interessenter i revisionsfirmaet, og at den efter sin art som udgangspunkt er af privat karakter, ikke at være til hinder for, at den anerkendes som en sagligt begrundet driftsomkostning, der er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.”

Der kan desuden henvises til SKM2008.662.SRsamt SKM2014.2.SR, hvor Skatterådet bekræfter, at en virksomhed kan foretage fradrag for dækning af en enkelt medarbejders udgifter til operation, da udgiften anses for at være en fradragsberettiget driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Sundhedsudgifterne vedrørende massage samt akupunktur som er afholdt af Selskabet, ses således at være så tilstrækkeligt knyttet til virksomhedens drift, at disse skal anerkendes som fradragsberettigede driftsomkostninger, jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a og ikke anses som maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

Tidligere gennemgang – j.nr. [...1]

Skatteforvaltningen aflagde d. 26. november 2013 besøg i virksomheden for en gennemgang af Selskabets skat og moms.

I forbindelse med denne gennemgang for hvilken kvitteringen er vedlagt som bilag 1, blev fradraget fra Selskabets afholdelse af tilsvarende sundhedsydelser for [person1] godkendt.

Spørgsmålet omkring selskabets afholdelse af sundhedsydelser gav på daværende tidspunkt anledning til yderligere drøftelse og blev således uddybende gennemgået af Skatteforvaltningens medarbejder [AA].

Skatteforvaltningens medarbejder vurderede, at der for [person1]s vedkommende var tale om lægefagligt begrundede behandlinger og dermed ikke skattepligt.

Herunder blev det dog samtidig vurderet, at der ikke var tale om lægefagligt begrundede behandlinger for selskabets anden hovedanpartshaver [person2], hvorved Selskabet blev pålagt at tilbageføre dennes konkrete udgifter til massage m.m. og ikke fratrække disse fremover.

Selskabet blev oplyst om følgende;

”Sundhedsudgifter:

Det fremgår af konto 1923 at selskabet har afholdt omkostninger til massage og fysioterapi behandlinger for [person1] og [person2].

[person1] oplyste, at der var tale om en lægefagligt begrundet behandling for hans vedkommende, men ikke for [person2].

Det blev aftalt at omkostninger til massage m.m. vedrørende [person2] tilbageføres vedr. 2013 og ikke fratrækkes fremover.”

Skatteforvaltningen har således taget aktivt stilling til nøjagtig det samme spørgsmål omhandlende de samme konkrete udgifter. Der foreligger derfor en klar positiv tilkendegivelse fra Skattemyndighederne om, at Selskabet netop for [person1]s vedkommende kan foretage fradrag for de pågældende sundhedsudgifter.

Vores opfattelse

Vi er grundlæggende helt uenigei Skattestyrelsens vurdering af de arbejdsgiverbetalte sundhedsydelser, konkret vedrørende udgifter til;

Tidligere gennemgang – j.nr. [...1]

Særligt finder vi det ærgerligt, at Skattestyrelsen i sin begrundelse undlader at omtale, at de konkrete udgifter tidligere har været gennemgået af skatteforvaltningens medarbejder [AA], hvorved det blev vurderet, at udgifterne utvivlsomt var afholdt i Selskabet økonomiske og erhvervsmæssige interesse og at der for Selskabets vedkommende var tale om fradragsberettigede udgifter.

I nærværende sag, er der således tidligere givet meddelelse om præcis det samme spørgsmål, dvs. Selskabets mulighed for fradrag for lægefagligt begrundede sundhedsydelser til hovedanpartshaver [person1].

I SKM2013.141.HR , slog Højesteret bl.a. fast, at hverken forvaltningsretlige lighedsgrundsætningen eller et forvaltningsretligt forventningsprincip kunne føre til, at Skatteministeriet var afskåret fra at gøre et krav om efterbetaling gældende til kompensation for tilbagebetalingskravet.

I afgørelsen lagde Højesteret netop vægt på, at myndighederne på intet tidspunkt havde givet skatteyderen nogen meddelelse, der kunne understøtte en forventning om, at den pågældende fremgangsmåde ville blive accepteret.

”Myndighederne har på intet tidspunkt truffet afgørelse eller givet værket nogen meddelelse, som kunne understøtte en forventning om, at fremgangsmåde ville blive accepteret.” (vores fremhævelse)

Kontrolbesøget samt skatteforvaltningens vejledning omkring behandlingen af sundhedsydelserne, udløste således en berettiget forventning for [person1] og Selskabet om, at skatte- forvaltningen var enig i, at der for [person1]s vedkommende var tale om lægefagligt begrundede behandlinger og forebyggelse, og at udgifterne af denne grund kunne fradrages i Selskabets skattepligtige indkomst samt afholdes af Selskabet, uden at dette udløste skattepligt for [person1].

Skattestyrelsen bemærker følgende;

”Vi kan på baggrund af de modtagne oplysninger ikke godkende fradrag for udgifter til sundhedsydelser og [virksomhed9], da vi anser udgiften for at vedrøre hans generelle sundhedstilstand.”

[person1]s smerter er opstået som følge af arbejdet foran en computer, hvilken er en nødvendig del af hans arbejdsfunktion.

På grund af sine arbejdsrelaterede smerter, har [person1] været igennem en længere udredning, udført af Reumatologisk Speciallæge [person6], [virksomhed4], [adresse1], [by1] (nu afdød), fysioterapeut [person7] fra [virksomhed10] og [person4] fra [virksomhed5] og posturologi.

Den konkrete behandling af ovenstående blev således efterfølgende fastlagt til, massage, fysioterapi samt akupunktur m.v.

Der er derfor ikke tale om generelle sundhedsfremmende foranstaltninger, herunder løbe- eller styrketræning, som nævnt i den juridiske vejledning, afsnit C.A.5.15.2., men tale om konkret behandling og forebyggelse af en arbejdsrelateret skade.

Vi er derfor ikke enige i, at disse konkrete sundhedsudgifter vedrører [person1]s generelle sundhedstilstand, men vedrører behandling og forebyggelse af en helt konkret arbejdsskade.

Skattestyrelsen bemærker følgende;

”Vi har i vores vurdering lagt vægt på, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at der er tale om en lægefaglig begrundet behandling, og vi finder det derfor ikke påvist, at der er en direkte sammenhæng mellem hovedanpartshaver [person1]s arbejde i selskabet og de foretagne sundhedsydelser og fitness.”

og

”Vi begrunder vores vurdering med, at der ikke er modtaget dokumentation på, at der er tale om en arbejdsskade med en lægefagligt begrundet behandling.”

Skattestyrelsen finder ikke, at der er fremlagt dokumentation for, at der er tale om en lægefaglig begrundet behandling og at det derfor ikke er påvist, at der er en direkte sammenhæng mellem hovedanpartshaver [person1]s arbejde i Selskabet og de foretagne sundhedsydelser.

På grund af sine arbejdsrelaterede smerter, har [person1] været igennem en længere ud- redning, udført af Reumatologisk Speciallæge [person6], [virksomhed4], [adresse1] 16, [by1] (nu afdød nu afdød, fysioterapeut [person7] fra [virksomhed10] og [person4] fra [virksomhed5] og posturologi.

Vi er derfor af den opfattelse, at der er dokumentation for, at der er tale om lægefagligt begrundet behandling og at det derfor er påvist, at der er en direkte sammenhæng mellem hovedanpartshaver [person1]s arbejde i Selskabet og de foretagne sundhedsydelser.

Der fremlægges lægehenvisning af 20. august 2012 fra Speciallæge [person6], se bilag 2 samt udtalelse fra egen læge af 11. marts 2019, praktiserende læge [person5], se bilag 3.

Skattestyrelsen bemærker følgende;

”Vi har ved vores besøg fået oplyst af [person1], at hvis han ikke får de omhandlede behandlinger, kunne han ikke passe sit nuværende arbejde, men kunne godt udføre en anden funktion i selskabet. Vi anser således ikke [person1]’s behandlinger være afgørende for virksomhedens indkomsterhvervelse.”

Skattestyrelsen anser ikke behandlingerne for at være afgørende for virksomhedens indkomsterhvervelse, idet Skattestyrelsen mener at have fået oplyst af [person1], at denne kunne udføre en anden funktion i selskabet, der ikke ville kræve de omhandlende behandlinger.

Vi er ikke enige i det ovenfor anførte idet vi ikke finder det relevant at diskutere, hvorvidt [person1] kan bestride en anden stilling i Selskabet. Spørgsmålet i sagen er, hvorvidt [person1] kan bestride sin nuværende funktion i selskabet uden den pågældende behandling og forebyggelse og det må derfor være denne funktion der skal vurderes i sagen.

I øvrigt har [person1] på mødet den 24. august 2018 kun oplyst, at det vil være muligt for ham at udføre salgsarbejde i Selskabet, som sandsynligvis ikke vil udløse samme behandlingskrævende symptomer.

Det blev dog samtidig oplyst, at dette salgsarbejde kun vil udgøre en meget beskeden del af det arbejde, som er en nødvendig del af virksomhedens indtjening.

Det er derfor ikke korrekt, at [person1] kan udføre en anden funktion i Selskabet, der har den samme økonomiske værdi, som den funktion han har på nuværende tidspunkt, da netop [person1]s primære funktion består i direkte fakturerbart arbejde af helt afgørende betydning for virksomhedens indtjening.

Skattestyrelsen bemærker følgende;

”Udgiftsafholdelsen i selskabet anses for begrundet i [person1]s’s bestemmende indflydelse i selskabet og anses for at være en udgift af privat karakter, som er selskabets indkomsterhvervelse uvedkommende.”

Skattestyrelsen anser udgifterne for afholdt på grund af [person1]s indflydelse som hovedanpartshaver samt anses udgifterne for at være selskabets indkomsterhvervelse uvedkommende.

Ved vurderingen af, om der er tale om vederlag eller maskeret udbytte, skal der indgå oplysninger om hovedanpartshaverens arbejdsindsats og samlede vederlag samt hvorvidt udgiften kan anses for en driftsomkostning jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og ikke en udgift afholdt i hovedanpartshaverens private interesse.

Der er i nærværende tilfælde tale om en ansat hovedanpartshaver, der modtager en markedskonform løn, som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde. [person1] yder en betydelig arbejdsindsats i Selskabet, som en nødvendig del af virksomhedens drift og indtjening.

[person1]s funktion i Selskabet, samt dennes kompetencer og erfaring, kan ikke erstattes uden at dette vil have en betydelig indvirkning på Selskabets indtjening.

Uden den rette behandling og forebyggelse af sine arbejdsrelaterede skader, bliver [person1] uarbejdsdygtig, dvs. sengeliggende og med stærke medicinkrævende smerter.

I det det vil have stor betydning for virksomhedens drift, såfremt [person1] ikke kan udføre sin arbejdsfunktion til fulde pga. arbejdsrelaterede skader, har Selskabet samt den øvrige ejerkreds vurderet, at de ønsker at afholde de pågældende sundhedsudgifter til behandling og forebyggelse af [person1]s arbejdsrelaterede skader.

Da der er tale om behandling samt forebyggelse af arbejdsrelaterede skader, ses udgifterne ikke at være afholdt for at tilgodese [person1]s private interesser og generelle almene sundhedstilstand.

Da [person1] uden denne konkrete behandling vil udarbejdsdygtig, hvilket vil have en stor betydning for virksomhedens indtægtserhvervelse, svarer udgifterne ikke til en vedligeholdelse af [person1]s generelle sundhedstilstand, men ses derimod at have en klar og direkte sammenhæng med virksomhedens indtægtserhvervelse.

Udgifterne findes derfor ikke at være afholdt for at tilgodese [person1]s private interesser og generelle almene sundhedstilstand, men for at opretholde Selskabets indtjening.

Vi henviser i den forbindelse til Landsrettens afgørelse SKM2001.66.ØLR, hvor en operationsudgift til en interessents operation af Landsretten blev anset for at være en fradragsberettiget driftsomkostning for medinteressenterne, idet Landsretten udtalte følgende;

”Selvom udgiften efter sin art ikke ligger inden for de naturlige rammer for en revisionsvirksomhed, findes den efter det anførte at have en klar og direkte sammenhæng med virksomhedens indtægtserhvervelse.

Herefter findes det forhold, at udgiften er afholdt til fordel for den ene af de 6 interessenter i revisionsfirmaet, og at den efter sin art som udgangspunkt er af privat karakter, ikke at være til hinder for, at den anerkendes som en sagligt begrundet driftsomkostning, der er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.”

Der kan desuden henvises til SKM2008.662.SRsamt SKM2014.2.SR, hvor Skatterådet bekræfter, at en virksomhed kan foretage fradrag for dækning af en enkelt medarbejders udgifter til operation, da udgiften anses for at være en fradragsberettiget driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Skattestyrelsen henviser til SKM2007.46.ØLR, hvor sundhedsudgifter efter deres art som udgangspunkt blev anset at være af privat karakter. I denne sag blev der desuden fremlagt lægehenvisninger på fysioterapeutisk behandling på grund af smerter i nakke og skuldre, på grund af meget arbejde foran computer.

Vi mener ikke at denne sag kan sammenlignes med nærværende situation, da der i [person1]s tilfælde er tale om en konkret behandlingskrævende skade, hvilken er strengt nødvendig for at [person1] kan udføre sin daglige funktion i selskabet.

Derudover er der i nærværende tilfælde tale om øvrige medejere, [person2] og [person3], hvilke begge har accepteret at Selskabet afholder sundhedsudgifterne for [person1], da [person1]s funktion i Selskabet har stor betydning for Selskabets drift og indtjening.

Ydermere har Selskabet i nærværende situation flere ansatte, som har adgang til samme arbejdsgiverbetalte behandlinger, såfremt dette måtte være nødvendigt i tilfælde af arbejdsrelaterede skader.

Udgiften er således ikke begrundet i [person1]s bestemmende indflydelse i selskabet, men er begrundet i Selskabets ønske om at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Sundhedsudgifterne vedrørende massage, fysioterapi samt akupunktur m.v. som er afholdt af Selskabet, ses således at være så tilstrækkeligt knyttet til virksomhedens drift, at disse skal anerkendes som fradragsberettigede driftsomkostninger, jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a og ikke anses som maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

Vi skal med henvisning til redegørelsen ovenfor gøre gældende, at der ikke er grundlag for den af Skattestyrelsen ved afgørelse af 31. januar 2019 gennemførte forhøjelse af selskabets indkomst på 29.672 kr. i 2016 og 25.243 kr. i 2017.

(...)"

Selskabet har i sine bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse anført følgende:

"(...)

Vores bemærkninger

Vi er ikke enige i Skattestyrelsens bemærkninger og opfattelse om, at udgifterne til behandling for [person1] alene er sket på grundlag af [person1]’s bestemmende indflydelse i selskabet.

Vi fastholder derfor vores påstand om en nedsættelse af Selskabets skattepligtige indkomst for 2016 med 29.672 kr. og for 2017 med 25.243 vedrørende afholdelse af sundhedsydelser, herunder udgifter til lægefagligt begrundet behandling og forebyggelse af en arbejdsrelateret skade.

Til støtte herfor skal vi gøre gældende, at den afholdte udgift til sundhedsydelserne, herunder udgifter til massage, fysioterapi, akupunktur m.v., primært er sket i [virksomhed1] ApS’ erhvervsmæssige interesse, hvorfor udgiften må kvalificeres som en driftsomkostning for Selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, samt for [person1] kvalificeres som en skattefri behandling og forebyggelse af en arbejdsrelateret skade.

[person4] udtaler følgende, som vedlagt i Bilag 1;

”Det kan hermed bekræftes at min patient [person1] har fået behandling af venstre øje muskler som udmønter sig i samsyns problematik der neurologisk er kædet til symptomer som er alment kendt: træthed, koncentrations besvær, svimmelhed, nakke- og rygsmerter samt hovedpine.

Pt. [person1] har i kraft af sit arbejde som selvstændig, haft ekstraordinært mange timers skærmarbejde, som direkte har overbelastet øje muskulaturen og dermed samsynet.

Dvs at denne årsagsbehandling skal finde sin rod i det øje muskulære (proprioceptive sans) som det vigtigste. Vedligeholdelse og gentagelse af behandling er nødvendig i flere år.

Behandling er, ud over alm akupunktur, -Posturologi, som er en videnskabeligt dokumenteret og bredt anerkendt behandling af ovenstående problemstilling og diagnose, samtafspænding i form af massage, fysiologiske øvelser og motion.”

Som beskrevet i [person4]’s udtalelse ovenfor, har de ekstraordinære mange timers skærmarbejde direkte overbelastet [person1]’s øjenmuskulatur og dermed samsyn.

[person1]’s skader er derfor arbejdsrelaterede og har stor indvirkning på [person1]s mulighed for at udføre sin daglige jobfunktion i virksomheden.

Det vil desuden have stor betydning for virksomhedens drift og indtjening, såfremt [person1] ikke kan udføre sin arbejdsfunktion til fulde pga. disse arbejdsrelaterede skader, hvorfor udgiften har en direkte sammenhæng med virksomhedens indtægtserhvervelse.

Ud fra det tidligere i sagen fremsendte materiale samt ovenstående findes det bevist, at der er en direkte årsagssammenhæng mellem arbejdet og de behandlinger, som [person1] modtager.

Som følge heraf skal udgifterne til sundhedsydelserne anerkendes som fradragsberettigede driftsomkostninger, jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a og ikke anses for maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

(...)"

Selskabet har i sine bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse til sagen anført følgende:

”(...)

Vores bemærkninger

Vi er ikke enige i Skattestyrelsens bemærkninger og opfattelse om, at sundhedsudgifterne skal betragtes som en yderligere lønudgift til modtager, herunder at udgifterne til behandling for [person1] alene er sket på grundlag af [person1]’s bestemmende indflydelse i selskabet.

Vi er dog enige i, at der skal anerkendes fradrag for udgifterne, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, dog som yderligere personaleomkostninger.

Vi fastholder derfor vores påstand om en nedsættelse af Selskabets skattepligtige indkomst for 2016 med 29.672 kr. og for 2017 med 25.243 vedrørende afholdelse af sundhedsydelser, herunder udgifter til lægefagligt begrundet behandling og forebyggelse af en arbejdsrelateret skade.

Til støtte herfor skal vi gøre gældende, at den afholdte udgift til sundhedsydelserne, herunder udgifter til massage, fysioterapi, akupunktur m.v., primært er sket i [virksomhed1] ApS’ erhvervsmæssige interesse, hvorfor udgiften må kvalificeres som en driftsomkostning for Selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, samt for [person1] kvalificeres som en skattefri behandling og forebyggelse af en arbejdsrelateret skade.

I forbindelse med vurderingen af hvorvidt [person1]s helbredsmæssige tilstand er arbejdsrelateret, har [person1] bedt om en udtalelse fra Aut. Fys. [person7], specialist i muskuloskelletal og idrætsfysioterapi, hvor [person1] modtager behandling.

[person7] er blevet bedt om en kort faglig vurdering af årsags- og vedligeholdende faktorer for den problematik som [person1] modtager behandling for.

[person7] udtaler således følgende, som vedlagt i Bilag 1;

Erklæring ved. Fysioterapeutisk assistance

[person1] – Cpr: [xxxxxx.xxxx] – har bedt mig om en kort faglig vurdering af årsags og vedligeholdende faktorer for den problematik han modtager behandling for.

Pt arbejde består primært af programmering og professionel kommunikation med kunder via pc, herunder administration af virksomhedens drift.

Jeg har tidligere været tilknyttet virksomheden som konsulent mhp. optimering af ergonomiske forhold og har gennem mere end 10 år fungere som konsulent for flere andre virksomheder indenfor kontor og administrationssektoren og har derfor en godt indblik i denne arbejdssektor.

Der er solid dokumentation for forekomsten af muskelskelet besvær indenfor kontor- og administrationssektoren og særligt for it- og programmører.

Læs her for info:

- http://[...dk]

- https://[...dk]

- https://[...dk]en/persons/102245/publications/

- Længerevarende stillesiddende arbejde: En risikofaktor for nakke- skulder- og lænderygbesvær?

- Et overblik over sammenhænge mellem siddetid og nakke-skulder- og lænderygbesvær.

- Musklernes aktivitetsmønster ved ensidigt gentaget arbejde.

- Redegørelse om risikofaktorer ved skærmarbejde, herunder arbejde med EDB-mus

På baggrund af min viden omkring pt´s arbejdsindhold og -dosis er det min klare opfattelse en betydende del af oplevede muskelskelet besvær er relateret til arbejdsmæssige forhold.

Dette sammenhæng understøttes af fravær af symptomer i perioder med ferie eller anden fravær fra arbejdet.

Jeg vil derfor ud fra en sundhedsfaglig vurdering bekræfte af en betydende del af pt´s arbejde er forbundet med forhold relateret til arbejdets udførelse.

MVH

[person7], B.Pt, Msc.Med.Pain Mgt.

Godkendt specialist i muskuloskeletal fysioterapi.

---

[person7] har desuden den 3. marts 2019 skrevet til [person1]s egen læge, vedlagt som Bilag, hvoraf følgende uddrag fremgår:

”Ved test af occolo-motoriske system findes tendes til saccader på venstre øje, men ikke konsekvent tegn, hvilket gør at der konkluderes "dovent øje".

Der er ingen tegn på discus prolaps v. negativ quadrant test og ia. NU. Sx i armene er associeret med triggerpunkter i infraspinatus.

Pt beskriver samtidig lænderygsmerter der trækker ned i begge balder og ydersiden af lår til knæniveau. Symptomerne har ikke været under knæniveau.

Der har ikke været nedsat kraft eller sensorik i perioden, men konstante smerter i beskrevne område, hvor proximale sx er værst. Sm forværres ved lang tid sidde eller arbejde i flexion. Der er normal NU og NDU ved test. Der er positiv bevægetest for pelvis på højre side og kompensatorisk muskelspændingsmønster. Der er palpationsømhed ved L5 på højre og TLO Ve.

Konkl.

Cervicogen hovedpine vedligeholdt af scapula dyskinesis med insuff scapula suspension og EGA ved programmering.

Lændesmerter forsaget af bevægerestrktion pelvis og vedligeholdt af lang tid sidde.

Begge tilstande forbundet med erhvervet, hvilket er en velkendt faktor ift. brancheorganisationen.

Pt oplever periodevis stress/travlhed, hvilket forværrer både lænd og nakke problemerne.”

Behandling/antal konsultationer: Pt har initialt modtaget behandling med frekvens på 1x hver 14 dag, men modtager nu kun behandling efter behov, hvilket vil sige hver 6-12 uge.

Pt modtager en kombination af manipulation, mobilisering, akupunktur og bløddelsbehandling afhængig af situationen og profitter fint af dette.

Dertil har jeg været ude på arbejdspladsen ([virksomhed1]) for at indrette kontorlandskabet mht. borde, stole og belysning. Dertil er der instrueret og implementerer nye rutiner med "motion på kontoret".

Pt udviser høj compliance for budskaber og motionerer flittig i fritiden og forsøger at undgå

"spidsbelatninger" på job med lange programmeringsdage.”

---

Jf. ovenstående udtalelser fra [person7], er der ingen tvivl om, at [person1] på baggrund af det arbejde vedkommende udfører til daglig, får symptomer der viser sig i forskelligt omfang.

[person1]’s smerter og øvrige symptomer er derfor arbejdsrelaterede og har stor indvirkning på [person1]s mulighed for at udføre sin daglige jobfunktion i virksomheden.

Det vil således have stor betydning for virksomhedens drift og indtjening, såfremt [person1] ikke kan udføre sin arbejdsfunktion til fulde pga. disse arbejdsrelaterede skader, hvorfor udgiften har en direkte sammenhæng med virksomhedens indtægtserhvervelse.

Som følge heraf skal udgifterne til sundhedsydelserne anerkendes som fradragsberettigede driftsomkostninger, jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a og ikke anses for maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

(...)”

Retsmøde

Repræsentanten har gentaget sine anbringender, idet hun har anført, at der er årsagssammenhæng mellem [person1]s arbejdsskade og de behandlinger, som han har fået for sin ryglidelse. Sundhedsudgifterne er derfor skattefri for [person1] og fradragsberettigede driftsomkostninger for selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Subsidiært skal sundhedsudgifterne anses for yderligere løn til [person1] og fradragsberettigede driftsomkostninger for selskabet.

Skattestyrelsen har anført, at udgifterne til sundhedsbehandlinger skal anses for yderligere løn til [person1] samt driftsudgifter for selskabet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatterettens afgørelse

Sundhedsudgifter

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Hvis en udgift har privat karakter, eller hvis der foreligger et interessesammenfald mellem parterne, skærpes bevisbyrden.

Sundhedsudgifter er som udgangspunkt private udgifter. Der henvises til Østre Landsrets dom af 11. december 2006, offentliggjort i SKM2007.46.ØLR. Der henvises endvidere til SKATs Den juridiske vejledning 2016-2 og 2017-2, afsnit C.A.5.15.1.

Generelle sundhedsordninger for lønmodtagere og ansatte hovedaktionærer kan dog være skattefri for modtageren, såfremt ydelserne er uden væsentlig værdi og kun til rådighed på arbejdspladsen - som led i almindelig personalepleje. Der henvises til pkt. 12.4.2 i cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven samt SKATs Den juridiske vejledning 2016-2 og 2017-2, afsnit C.A.5.15.5.

Almindelig personalepleje forudsætter, at det omhandlede gode tilbydes samtlige ansatte. Såfremt f.eks. en massageordning kun anses for at omfatte en hovedanpartshaver og dennes ægtefælle og ikke samtlige ansatte, er udgifterne til ordningen ikke fradragsberettigede. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 12. august 2009, offentliggjort i LSR2009.09.01002.

Efter statsskattelovens principper er arbejdsgiverbetalt behandling eller forebyggelse af arbejdsbetingede skader og sygdomme endvidere skattefri for modtageren. En betingelse for skattefriheden er en konkret arbejdsmæssig begrundelse for de arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter, hvilket forudsætter, at der er årsagssammenhæng mellem arbejdet og den skade, den ansatte får behandlet. Der henvises til SKATs Den juridiske vejledning 2016-2 og 2017-2, afsnit C.A.5.15.2.

Hvis en massageordning har til formål at forebygge arbejdsrelateret skade/sygdom for derigennem sikre og vedligeholde indkomsten, kan udgifterne fradrages i det omfang, udgifterne anses for arbejdsmæssigt begrundet. I en konkret sag var en tidligere massageordning for samtlige ansatte blevet videreført i et år, hvor selskabets eneste ansatte var hovedanpartshaveren og dennes ægtefælle. Efter en konkret vurdering blev ordningen anset for at omfatte samtlige medarbejdere samt have til formål at forebygge arbejdsrelateret skade/sygdom. Den erhvervsmæssige andel af udgifterne blev skønsmæssigt ansat. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 4. juni 2009, offentliggjort i LSR2009.08.02727.

En revisionsvirksomheds sundhedsudgifter afholdt i forbindelse med, at en af selskabets to hovedanpartshavere havde dårlig ryg, kunne ikke anses for at have sammenhæng med selskabets indkomsterhvervelse, og der var derfor ikke fradrag for sundhedsudgifterne. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 10. august 2018, journalnr. 16-0707918.

Selskabet har i indkomstårene 2016 og 2017 fratrukket udgifter på henholdsvis 29.672 kr. og 25.243 kr. til massage, fysioterapi og akupunktur m.v. vedrørende hovedanpartshaver [person1].

De omtvistede udgifter er således som udgangspunkt af privat karakter. Dertil kommer, at [person1] er hovedanpartshaver og direktør i selskabet. Bevisbyrden er som følge heraf skærpet.

Landsskatteretten finder, at selskabets betaling af sundhedsudgifter i form af massage, fysioterapi og akupuktur m.v. ikke kan anses for en generel ordning, der tilbydes samtlige ansatte. Der er deuden henset til, at der er afholdt udgifter til sundhedsydelser af en ikke uvæsentlig værdi, ligesom ydelserne ikke er stillet til rådighed på arbejdspladsen. Sundhedsudgifterne er således ikke afholdt som led i almindelig personalepleje.

Videre finder retten, at sundhedsudgifterne ikke kan anses for afholdt med henblik på forebyggelse eller behandling af en arbejdsrelateret skade. Der er lagt vægt på, at hovedanpartshaver [person1]s generelle symptomer ifølge journalen opstod pludseligt på en bestemt dag i 2011 i forbindelse med, at han rejste sig op, og at hans rygsymptomer opstod under en efterfølgende ferie, hvilket efter rettens opfattelse peger i retning af, at der ikke er tale en arbejdsrelateret skade. Der er videre lagt vægt på, at han i 2012 efter undersøgelse hos en speciallæge og MR-skanning blev henvist til generel rygtræning hos fysioterapeut og således ikke til behandling af en skade. Den omstændighed, at han også efterfølgende regelmæssigt har fået en ny henvisning til fysioterapi, kan ikke føre til en anden vurdering, da såvel fysioterapien som den øvrige behandling, han har modtaget, kontinuerligt må anses for at være rettet mod dels de symptomer, der opstod i 2011 samt evt. efterfølgende komplikationer dertil, og dels mod hans generelle helbredsmæssige tilstand.

Landsskatteretten har i afgørelse af samme dato vedrørende [person1] fundet, at sundhedsudgifterne efter en samlet vurdering skal anses og beskattes som yderligere løn.

I overensstemmelse hermed godkendes sundhedsudgifterne fratrukket som lønudgifter for selskabet.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse således, at der for indkomstårene 2016 og 2017 godkendes fradrag for lønudgifter på henholdsvis 29.672 kr. og 25.243 kr., jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Berettigede forventninger

Selskabet har gjort gældende, at selskabet på baggrund af SKATs besøg i selskabet i 2013 har en berettiget forventning om, at skatteforvaltningen var enig i, at der for [person1]s vedkommende var tale om lægefagligt begrundede behandlinger og forebyggelse, og at udgifterne af denne grund kunne fradrages i selskabets skattepligtige indkomst samt afholdes af selskabet, uden at dette udløste skattepligt for [person1].

Forventningsprincippet indebærer, at en borger under visse betingelser kan støtte ret på en forhåndstilkendegivelse fra en myndighed, selvom dette vil indebære, at borgeren får en retsstilling, der ikke er i overensstemmelse med skattereglerne. Borgeren har i så fald en retsbeskyttet forventning.

En forhåndstilkendegivelse er som altovervejende hovedregel ikke bindende for myndigheden. Det fremgår af Folketingets Ombudsmands udtalelse i FOU år 1993, nr. 212. Undtagelsen herfra er en formel forhåndstilkendegivelse i form af et bindende svar. Selskabet har ikke bedt om og fået et sådant bindende svar.

En uformel forhåndstilkendegivelse kan helt undtagelsesvis blive bindende for myndigheden, hvis en række betingelser er opfyldt. Ifølge retspraksis skal følgende betingelser alle være opfyldt, hvis en borger skal kunne støtte ret på en forhåndstilkendegivelse:

Det fremgår af retspraksis, at skattemyndighedens kontrol hos virksomheden eller møde med den ikke er en aktiv stillingtagen, selvom myndigheden f.eks. har foretaget en gennemgang af regnskabsmaterialet ved mødet. Indkaldelse og gennemgang af bogføringsmateriale er heller ikke en positiv accept, der binder myndigheden.

Der henvises til SKATs Den juridiske vejledning 2016-2 og 2017-2, afsnit A.A.4, samt til Folketingets Ombudsmands udtalelse i FOU år 1993, nr. 212.

En myndigheds undladelse af at underkende fradrag for sundhedsudgifter i tidligere indkomstår og en myndigheds godkendelse af en sådant fradrag for et givent år medfører ikke, at myndigheden er bundet ved passivitet for fremtidige år. Hverken undladelse af at underkende eller godkendelse af et fradrag er således en positiv tilkendegivelse for fremtiden. Det henvises til Østre Landsrets dom af 11. december 2006, offentliggjort i SKM2007.46.ØLR.

Landsskatteretten har lagt vægt på, at det af rapporten fra SKATs kontrolbesøg i selskabet den 26. november 2013 fremgår, at der fra og med indkomståret 2012 alene er skattefrihed for visse sundhedsbehandlinger m.v. betalt af arbejdsgiveren. Desuden fremgår det, at besøget ikke udelukkede, at selskabet på et senere tidspunkt kunne blive udtaget til kontrol for samme periode. Rapporten kan således ikke tages som udtryk for, at SKAT har givet en klar, positiv, entydig og uforbeholden tilkendegivelse om fradrag for sundhedsudgifter vedrørende [person1] for så vidt angår indkomståret 2013, og derfor heller ikke for efterfølgende år.

Samlet finder retten, at selskabet ikke har godtgjort at have fået hverken en formel eller uformel forhåndstilkendegivelse om, at arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter vedrørende [person1] ville blive anset som fradragsberettigede driftsudgifter i 2013 og derfor heller ikke i de efterfølgende indkomstår.

Allerede derfor er selskabet således ikke ud fra et forventningsprincip beskyttet mod de af Skattestyrelsen foretagne indkomstændringer for 2016 og 2017 vedrørende sundhedsudgifter.