Kendelse af 18-12-2020 - indlagt i TaxCons database den 30-01-2021

Faktiske oplysninger

[person1] (klagerens far) ejer 100 % af [virksomhed1] ApS, CVR-nummer [...1] (herefter selskabet).

Selskabet var indtil den 8. maj 2018 ejet af [person2].

Ifølge det oplyste er klageren søn af [person2]. Klageren indtrådte i selskabets bestyrelse den 25. november 2009 og fratrådte den 25. marts 2019. Selskabets revisor har desuden oplyst, at klageren var ansat i selskabet i perioden 2014-2017.

Det fremgår af årsrapporten for indkomståret 2014/2015, at selskabet havde et tilgodehavende hos virksomhedsdeltagere og ledelse på 594.743 kr.

Det fremgår af årsrapporten for indkomståret 2015/2016, at selskabet havde et tilgodehavende hos to selskabsdeltagere over mellemregningskontoen på henholdsvis 695.256 kr. og 323.901 kr.

Klageren har underskrevet årsrapporterne som bestyrelsesmedlem i selskabet.

Der fremgår følgende posteringer af mellemregningskonto 6675, ”tilgodehav. hos virksomheddelt.”:

Der fremgår følgende posteringer af mellemregningskonto 6677, ”M/R [person3]”:

Af klagerens R75 for indkomståret 2014 fremgår, at klageren ejede en fast ejendom til en værdi af 820.000 kr. Klageren havde desuden et indestående i bl.a. pengeinstitut på 3.423 kr. Klagerens gæld til realkreditinstitut, pengeinstitut m.v. udgjorde 1.400.852 kr.

Af klagerens R75 for indkomståret 2015 fremgår, at klageren ejede en fast ejendom til en værdi af 810.000 kr. Klageren havde endvidere indestående i bl.a. pengeinstitut på 3.423 kr. Klagerens gæld til realkreditinstitut, pengeinstitut m.v. udgjorde 1.320.584 kr.

Af klagerens R75 for indkomståret 2016 fremgår, at klageren ejede en fast ejendom til en værdi af 810.000 kr. Klageren havde endvidere indestående i bl.a. pengeinstitut på 5.934 kr. Klagerens gæld til realkreditinstitut, pengeinstitut m.v. udgjorde 1.400.852 kr.

Af klagerens R75 for indkomståret 2017 fremgår, at klageren ejede en fast ejendom til en værdi af 810.000 kr. Klageren havde endvidere indestående i bl.a. pengeinstitut på 22.004 kr. Klagerens gæld til realkreditinstitut, pengeinstitut m.v. udgjorde 1.337.833 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har anset klageren for skattepligtig af lån som yderligere løn.

Skattestyrelsen har bl.a. anført følgende:

”Folketinget har ved lov nr. 926 af 18. september 2012 vedtaget, at lån, som et selskab yder til personer med bestemmende indflydelse, fra og med 14. august 2012 behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Bestemmelsen fremgår af LL § 16 E.

Definition af bestemmende indflydelse følger af LL § 2. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettighederne, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 % af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 % af stemmerne. Der medregnes aktier og stemmerettigheder, som indehaves af personlige aktionærer og deres nærtstående. Som nærtstående anses bl.a. den skattepligtiges ægtefælle, forældre samt børn.

Da du er søn af selskabets eneanpartshaver foreligger der indirekte bestemmende indflydelse i [virksomhed1].

Som følge af den bestemmende indflydelse, jf. LL § 2, følger det af LL § 16 E, stk. 1, at selskabets udlån til dig, skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. Det betyder, at i skattemæssig henseende er der ikke tale om et lån. Hævningerne skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til dig, som beskattes enten som udbytte efter LL § 16 A eller som løn efter SL § 4, stk. 1, litra c. Der gælder ingen bagatelgrænse ved beskatningen.

Ved opgørelse af de skattepligtige hævninger på mellemregningen er det vores opfattelse, at udgangspunktet for beskatning i medfør af LL § 16 E, er bruttohævninger. Dette gælder, uanset om der er foretaget tilbagebetalinger i løbet af året, således at nettobeløb et sammenlagt for året er en indbetaling.

De indbetalinger der er foretaget på mellemregningskontoen anses for afdrag på gælden til selskabet, jf. SKM2017.570.LSR, SKM2018.10.LSR samt SKM2018.86.LSR (bruttoprincippet). Det er ikke muligt at undgå beskatning af hævningerne ved tilbagebetaling af det selskabsretlige lån jf.

SKM2014.709.SR. "Skatterådet kunne ikke bekræfte, at det er muligt at undgå dobbeltbeskatning af et aktionær lån ved at udlodde et beløb, hvorefter nettoprovenuet benyttes til at betale lånet tilbage."

Ud fra de principper har vi opgjort de skattepligtige hævninger i perioden 2014 til 2017.

I forhold til beskatningen af konto 6675 tilgodehavende hos virksomhedsdelt, i perioden 1.juli 2014 til 30. juni 2015 har vi opdelt kontoen i to. Det betyder, at du bliver beskattet af de hævninger du har foretaget i perioden.

Det har været muligt at opdele kontoen i to, da alle hævninger vedrørende dig, i posteringsteksten er angivet med "[person3]" samt renteberegningen er opgjort på månedsbasis, således beløbene kan afstemmes hertil, samt afstemmes til saldoen ultimo året jf. regnskabet.

De efterfølgende regnskabsår er hævningerne fordelt på 2 konti.

Af fremsendte kontospecifikationer fremgår det, at frem til den 2. oktober 2014, er det dig og din moder der har et tilgodehavende hos selskabet. Fra den 2. oktober 2014 er der ikke længere et tilgodehavende. Da du og din mor i perioden 2. oktober 2014 til 30. juni 2017, ikke længere har et tilgodehavende, opstår der ved hver hævning yderligere gæld som bliver skattepligtig efter LL § 16 E.

Som følge af opsplitning af mellemregningen opstår der for dit vedkommende et lån ved den første hævning, da du ikke tidligere har haft en mellemregning med selskabet. Det vil således sige at der opstår et lån den 10. juni 2017. Alle efterfølgende hævninger er skattepligtige, da der ikke er et tilgodehavende der kan hæves.

Ved at bogfører på en mellemregningskonto har selskabet tilkendegivet, at der er tale om private udgift, og vi mener derfor ikke der kan være tale om leje.

Da du har fået løn i 2014, og det er oplyst, at du er ansat i perioden 2014 til 2017, anser vi hævningerne på mellemregningen som yderligere løn.

Yderligere løn er opgjort til:

Indkomståret 201495.722 kr.

Indkomståret 2015228.912 kr.

Indkomståret 20165.208 kr.

Indkomståret 201734.627 kr.

(...)

Hævningerne på henholdsvis 95.722 kr. i 2014, 228.912 kr. i 2015, 5.208 kr. i 2016 og 35.627 kr. i første halvår 2017 beskattes som løn og er AM-bidragspligtig personlig indkomst hos dig, jf. SL §

4c, PSL § 3, stk. 1, og AMB § 2, stk. 1, nr. 1.

Selskabsretligt er der fortsat tale om et lån, der skal betales tilbage til selskabet. Den selskabsretlige tilbagebetaling af aktionærlånet ophæver ikke beskatningen af dig. Dette fremgår af bemærkningerne til LL § 16 E, hvor følgende er oplyst: "Selv om der civilretligt fortsat kan være tale om etulovligt aktionærlån, der skal tilbagebetales, vil en tilbagebetaling af det ulovlige lån ikke føre tilen genoptagelse af beskatningen af lånet hos aktionæren. Dette svarer til, at det ikke er muligt atophæve beskatningen ved tilbagebetaling af løn eller udbytte."

(...)

Skattestyrelsen fastholder sit forslag af 29. november 2018.

Det er vores vurdering at du ikke har været uvidende om mellemregningskontoen i selskabet. Det begrunder vi med, at du har været medlem af selskabets bestyrelse og du har underskrevet årsrapporterne for 2014/2015 og 2015/2016 hvor mellemregninger fremgår, både i balancen med tilhørende note, samt i revisors påtegning.

Renter tilskrevet mellemregningskontoen

Det er en forudsætning for at få fradrag for renteudgifter, at der dels er tale om reelle renteudgifter, og at der er tale om et retligt forpligtende gældsforhold.

Da der er tale om renteudgifter tilskrevet et lån omfattet af ligningslovens § 16 E, vil det i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der hverken hos långiver eller låntager er tale om lån. Dette betyder, at du ikke kan fratrække de tilskrevne renter på din årsopgørelse.”

Skattestyrelsen har opgjort klagerens lån således:

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke er skattepligtig af lån. Klagerens repræsentant har subsidiært nedlagt påstand om, at klagerens personlige indkomst for 2014 og 2015 nedsættes med henholdsvis 5.080 kr. (95.722 kr. – 90.642 kr.) og 80.104 kr.^,

Klagerens repræsentant har bl.a. anført følgende:

Ӂr2014

Postering af mellemregninger som kan accepteres ... Kr. 62.331,71

Opgørelse ifølge det af Skattestyrelsen fremsendte ... Kr. - 95.722,-

Regulering af lønoplysninger (bør ændres) Kr. -195.545,-

Posteringer som skal beskattes jævnfør ovenfor Kr. 62.331,71

Plus løn som udbetalt aconto Kr. 28.311,-

I alt skattepligtig indkomst i 2014 Kr. 90.642,-

Hvis lønnen ikke rettes, må der således være et tilgodehavende på 195.545,- minus acontoløn på

28.311,-, hvilket svar til kr. 167.234,- som kan modregnes i 2015.

År2015

Posteringer af mellemregninger som kan accepteres (Se bilag) Kr. 148.808,01

Opgørelse ifølge det af Skattestyrelsens fremsendte bilag Kr. - 228.912,-

Nedsættelse ifølge [person3]s opfattelse udgørKr. 80.104,-

Hvis modregningen i 2014 accepteres, bevirker det yderligere nedsættelse for 2015.

Det er korrekt at ovennævnte [person3] har været ansat i firmaet og han er søn af ejeren, som er hans moder. Det er min opfattelse at [person3] ikke har haft nogen som helst indflydelse på de dispositioner der er foretaget samt ikke har haft kendskab til hvorledes bogføringen i firmaet er foretaget, idet han naturligvis har haft tillid til sin moder. Det skal endvidere oplyses, at han ikke på nogen måde har haft adgang til administrationen af bogføringen og regnskabet. Det er korrekt at han har underskrevet som bestyrelsesmedlem og ikke som ejer.

Skatteankestyrelses skriver i sin redegørelse, at selskabet har betalt udgifter til realkreditlån og forsikring på ejendommen [adresse1], som selskabet lejer. Det er ikke korrekt at selskabet lejer denne ejendom. [person3] ejer ejendommen og der er betalt terminsydelser som "acontoløn" ifølge vedlagte posteringsoversigt.

Der er tilsyneladende i 2014 udarbejdet lønsedler på kr. 195.545,- i selskabet til [person3], men der er ikke udbetalt løn der svarer til lønsedlerne. Der er heller ingen kontonummer på lønsedlerne og der fremgår heller beløb der svarer til lønsedlerne af [person3]s konto i [finans7]. Der er udbetalt acontoløn ifølge vedlagte posteringsoversigt og kontoudtog fra [finans7]. Derfor bør lønnen reguleres eller i modsat fald betragtes som tilgodehavende, og kan modregnes i år 2015.

Det skal erkendes, at der måske ikke har været den nødvendige indsigt fra [person3]s side, men han har haft stor tillid til sin moder samt at der har været et statsautoriseret revisionsfirma indover regnskabet og lønsedler, og derved har haft tillid til at det var ok, og derved ikke været agtpågivende nok. Det kan derfor ikke accepteres, at han skal straffes for dette. Det kan yderligere tilføjes, at efter de informationer jeg har, har han heller ikke fået den rigtige løn udbetalt i 2011 og 2012 i forhold til de lønsedler der er indberettet.

Samtidig hermed kan det oplyses, at han er udtrådt af bestyrelsen i selskabet og har anmodet [...] om at fratræde som transportleder. Endvidere er han ikke ansat i firmaet længere, idet han fratrådte 31. december 2018.

Under henvisning til det ovenfor anførte forløb, og med den usikkerhed der tilsyneladende har været i administrationen af selskabets lønomkostninger, anmodes derfor om, at den af Skattestyrelsens forhøjelse af indkomsten på kr. 364.469,- frafaldes fuldt ud.”

Klagerens repræsentant har desuden anført følgende:

”Under henvisning til tidligere fremsendte materiale i ovennævnte sag, fremsendes hermed Yderligere dokumentation til brug fro behandling af sagen.

Som det fremgår af vedlagte kontoudskrifter fra [finans7] er der, som tidligere påpeget, ingen lønoverførsler i 2014 og 2015, udover de kr. 28.311,- der er medtaget.

Der er endvidere vedlagte kopi af 2 lønsedler, hvor der ikke bliver udbetalt, men der står udbetalt aconto.

(...)”

Klagerens repræsentant har bl.a. anført følgende i forbindelse med udsendelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling.

”Under henvisning til den fremsendte sagsfremstilling, undre jeg mig fortsat over, at der ikke er taget hensyn eller på nogen måde kommenteret på vores påpegning af de uoverensstemmelser, der er i den bogføring der er foretaget i selskabet og de faktiske registrerede beløb på [person3]s konti.

Kommentaren om at [person3] har flere konti, er irrelevant, idet det dels er lån og en tidligere børneopsparing, alle indbetalinger fra Selskabet er forgået over hans Nemkonto.

Der mangler også dokumentation på hvorledes lønnen i 2014 på kr. 195.545,- er beregnet og udbetalt, idet der kun foreligger lønsedler for januar og februar måned, og som er udbetalt aconto, men der er ingen forklaring eller registreringer på de udbetalte acontobeløb. Der mangler således også forklaring på differencen mellem de to lønsedler på tilsammen kr. 40.000,- og op til kr. 195.545 som er angivet af selskabet. (Kopi af de to lønsedler er vedlagt)

Da [person3] ikke på nogen måder har haft adgang til bogføringen eller diverse kontoudtog i selskabet har det således ikke været muligt at kontrollere om der er rent faktisk er overensstemmelse. Da [person3] ikke har adgang til bogføringen, bedes dette venligst forklares eller dokumenteres i form af sammenholdte udbetalinger fra selskabets konto og over til [person3]s konti, idet det er [person3] og hans ægtefælles opfattelse at bogføringen i selskabet ikke er korrekt og måske også mangelfuld.

(...)”

Klagerens repræsentant har efterfølgende bl.a. anført følgende:

”Under henvisning til tidligere fremsendte matereiale i forbindelse med ovennævnte sag, fremsendes hermed yderligere kopi af alle øvrige konti tilhørende [person3]. Som tydeligt bevis på, at der aldrig er blevet udbetalt løn til ham.

(...)”

Skattestyrelsens efterfølgende udtalelse til Skatteankestyrelsen

Skattestyrelsen har anført følgende:

”(...)

Det fremgår af skatteoplysningerne vedrørende [person3], at den angivne løn fra [virksomhed1] ApS på 195.545 kr. er tilgået ham i perioden 1. januar 2014 til 30. juni

2014. Første skattepligtige hævning på mellemregningen i selskabet opstår den 10. juli 2014, hvilket er efter lønudbetalingerne, de anses derfor ikke relevante for beskatning af hævninger på mellemregningen med selskabet.

Derudover kan det lægges til grund, at det er bogføringen der danner grundlaget for opgørelsen af aktionærlån efter LL § 16 E. Hvis der ikke skal ske beskatninger af hævningerne på mellemregningskontoen, skal der være et tilgodehavende i selskabet der kan hæves. Et sådant tilgodehavende kan opstå ved indbetalinger til selskabet, eks. ved bogføring af nettolønnen på mellemregningskontoen (beskattede midler). Her ses der ikke at være tilgået midler til selskabet.

Af fremsendte opgørelse fra rådgiver over skattepligtige posteringer i 2014 og 2015, ses der ikke at være sammenhæng mellem angivne acontolønninger og hævninger på mellemregningen.

Fremsendte lønseddel dækker periode januar til marts 2011, og anses derfor ikke relevante for denne afgørelse.

Vi henleder opmærksomheden på at [person3], er ejer af flere bank konti.”

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler som hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt. finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012 og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.

Klageren er ikke omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16 E, da klageren ikke selv ejede anparter i selskabet i de påklagede indkomstår, jf. Landsskatterettens afgørelse af 28. februar 2020, offentliggjort som SKM2020.386.LSR.

Klagerens hævninger på mellemregningskontoen er udtryk for, at klageren har modtaget midler fra selskabet.

Landsskatteretten finder, at hævningerne må anses for yderligere løn til klageren. Retten har herved henset til, at klageren var ansat i selskabet i de omhandlede indkomstår, at der henset til det oplyste om klagerens arbejdsindsats og den indberettede løn herfor er grundlag for at anse hævningerne for yderligere løn, og at klageren ikke har dokumenteret, at hævningerne på mellemregningskontoen reelt var selskabets udbetaling af den løn til klageren, som selskabet allerede havde indberettet.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.