Kendelse af 24-01-2020 - indlagt i TaxCons database den 06-03-2020

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktiviteter

Virksomheden blev indregistreret som enkeltmandsvirksomhed den 1. juli 1984, med branchekode 011110 Kornavl, og har siden skiftet branchekode til 011100 Dyrkning af korn (undtagen ris), bælgfrugter og olieholdige frø.

Virksomheden drives fra ejendommen beliggende [adresse1], [by1], og har et jordtilliggende på 22,2105 hektar.

Ifølge klageren bliver landbrugsvirksomheden drevet som en kombination mellem planteavl og dyrehold. Der anvendes maskinstation til større opgaver, såsom høst af korn, presning af større baller og wrapning, samt udkørsel og spredning af staldgødning. Frem til finanskrisen havde klageren en større avl af islandske heste, hvorefter driften blev omlagt til primært at fokusere på opstaldning af heste. De tilbageværende avlsheste på ejendommen blev ifølge klageren anvendt til afgræsning og naturpleje af følsomme naturområder i nærheden af landbrugsejendommen. Der sælges hestefoder, hø og wrap til andre hesteejere. Flere af ejendommens arealer er ifølge klageren blevet omlagt fra korn til græs med produktion af græsfoder.

Klageren har oplyst, at en gammel svinestald og en løsdriftsstald nedbrændte i sommeren 2018, ligesom der kom brandskade på foderrum og værksted. Løsdriftsstalden blev anvendt til klagerens egne heste, men ingen kom skade ved branden, da hestene var på græs. Klageren modtog ca. 275.000 kr. fra forsikringsselskabet til genopstaldning af hestene eller sanering af besætningen. Klageren valgte at sælge de resterende 13 heste til en reduceret pris på 89.000 kr. og anvendte erstatningssummen til at dække tabet i forbindelse med salget.

Det fremgår af regnskaberne for de påklagede år, at der har været indtægter fra udlejning af bolig i årene 2015-2017, ligesom der i 2017 har været indtægter fra udlejning af parcelhus. Der er endvidere bogført resultat af solcelleanlæg i 2015-2017 samt indtægter fra salg af flis i 2017. Repræsentanten har oplyst, at salg af flis stammer fra vedligeholdelse af levende hegn på ejendommen, hvorfra der også vil komme indtægter i fremtiden. Der plantes ifølge repræsentanten ikke nye træer på ejendommen. Ifølge repræsentanten har klageren opsagt en forpagtningsaftale, og han bortforpagter fremover 5 hektar jord fra 2019 til 24.500 kr. om året.

Klageren har drevet landbrug siden 1984, ligesom klageren ifølge repræsentanten har mange års erfaring med pasning af heste.

Resultater

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har klageren selvangivet følgende resultater af virksomheden i perioden 1992-2017:

Der har således været underskud i 24 ud af 26 år med et samlet selvangivet underskud af virksomhed på 2.077.709 kr. i perioden 1992-2017.

Følgende resultater fremgår af klagerens skatteregnskaber for 2011-2018:

Den samlede anskaffelsessum vedrørende driftsbygninger udgjorde følgende i de påklagede år:

Der afskrives skattemæssigt efter den lineære metode. Der afskrives ikke på fuldt ud skattemæssigt afskrevne bygninger, hvorfor der kun afskrives på henholdsvis 509.311 kr. i 2015 og på 444.017 kr. i 2016 og 2017.

Der afskrives skattemæssigt med henholdsvis 20 % og 25 % på driftsmidler efter saldometoden.

Virksomhedens til- og afgang i driftsmidler udgjorde i perioden 2012-2018 følgende:

Det bemærkes, at inventarsaldoen primo 2012 er lavere end den reelle, da den indeholder tidligere års skattemæssige afskrivninger.

Skattestyrelsen er uenig i klagerens opgørelse af de skattemæssige resultater. Skattestyrelsen har anført, at der er tale om tre særskilte driftsgrene i virksomheden, der skal bedømmes hver for sig. Driftsgrenene udgør henholdsvis udlejningsvirksomhed, solcellevirksomhed samt landbrug inkl. stutteri/ opstaldning.

Skattestyrelsen har opgjort resultaterne af landbruget inkl. stutteri og opstaldning til følgende:

Skattestyrelsen har opgjort resultaterne af udlejningsvirksomheden til følgende:

Skattestyrelsen har opgjort resultaterne af solcellevirksomheden til følgende:

Budgetter

Klagerens repræsentant har efterfølgende udarbejdet en resultatopgørelse for landbrugsdelen for 2017-2018 samt udarbejdet budgetter for 2019-2020, der viser følgende resultater:

Repræsentanten har oplyst, at EU-tilskud på 25.980 kr. er flyttet fra 2018 til 2017, da det vedrører 2017. Repræsentanten har endvidere forklaret, at klageren har opsagt forpagtningsaftalen og indgået en ny aftale om bortforpagtning af 5 hektar jord fra 2019. Ifølge repræsentanten kommer dette yderligere til udtryk i budgettet ved faldende indtægter på korn, da et mindre areal herefter dyrkes af klageren selv. Dertil kommer færre udgifter til høstarbejde og til dieselolie anvendt i maskinerne på marken. Repræsentanten har endvidere oplyst, at branden i 2018 og det efterfølgende salg af heste påvirker budgettet i 2019 og 2020. Der er ikke længere indtægter og udgifter vedrørende egne heste. Derudover er udgifterne til vedligeholdelse reduceret som følge af, at to bygninger er nedbrændte, ligesom udgifter til forsikring er reduceret pga. færre bygninger og ingen heste. Da hestene er afviklet, vil der ifølge repræsentanten også være færre omkostninger til regnskabet, da der ikke længere skal foretages en besætningsopgørelse. Afskrivningerne på driftsmidler er ifølge repræsentanten nedjusteret i 2017-2020 til 15 %, som følge af Skattestyrelsens anvisninger.

Syn og skøn

Klagerens repræsentant har bedt om fuld omkostningsgodtgørelse til afholdelse af syn og skøn. Skatteankestyrelsen har den 25. juni 2019 givet afslag med følgende begrundelse:

”[...]

Vi har lagt vægt på, at der er sket en ændring i virksomhedens aktiviteter i 2018, hvor en del af ejendommen er nedbrændt, ligesom der ikke længere er eget hestehold, og at en del af jorden nu bortforpagtes. Et syn og skøn ville således blive foretaget på baggrund af den nye driftsform og ikke driftsformen i de påklagede år.

Der er endvidere henset til, at der foreligger regnskabstal for årene 2011-2018. Oplysninger om driftsbygningernes anskaffelsessum og til- og afgang i driftsmidlerne fremgår af regnskaberne. Der foreligger endvidere en beskrivelse af virksomhedens aktiviteter, ligesom der ikke er stillet spørgsmålstegn ved klagerens teknisk-landbrugsfaglige kvalifikationer.

Da virksomheden i perioden 2012-2017 har underskud i 4 ud af 6 år allerede før afskrivninger, vil en ændring af afskrivningerne endvidere ikke kunne ændre på resultatet. Det skal hertil bemærkes, at overskuddet før afskrivninger i 2013 er af så begrænset omfang, at det ikke kan dække afskrivninger.

[...]”

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 132.751 kr. for indkomståret 2015 og på 79.229 kr. for indkomståret 2016, og på 30.788 kr. for indkomståret 2017, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. Skattestyrelsen har godkendt fradrag for erhvervsmæssig andel af ejendomsskatter på 8.534 kr. for indkomståret 2015 og på 8.476 kr. for indkomståret 2016 samt på 30.788 kr. for indkomståret 2017, idet klageren ikke anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”[...]

Din virksomhed skal opdeles i flere virksomheder

Den ikke erhvervsmæssige virksomhed vedr. landbrug kan ikke være i virksomhedsordningen for de behandlede år 2015, 2016 og 2017, da reglerne i virksomhedsordningen med hensyn til en skarp opdeling af virksomhedens økonomi og den private økonomi ikke ses opfyldt. Hvis udlejningsvirksomheden og solcellevirksomheden fortsat skal være i virksomhedsordningen, skal der udarbejdes nye regnskaber og opgørelser, der overholder reglerne i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 2.

[...]

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af regnskaberne 2012-2017, at der på ejendommen foregår udlejningsaktivitet, idet der alle årene er registreret lejeindtægter ved udlejning af beboelse og fra 2017 er desuden registreret overskud ved udlejningshus købt pr. 01.04.2017. For årene 2013-2017 er der registreret resultat af solcelleaktivitet.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at der er tale om 3 virksomheder, henholdsvis landbrugsvirksomhed, udlejningsvirksomhed og solcellevirksomhed. Der kan henvises til Juridisk vejledning afsnit C.C.6.3, hvoraf fremgår, at spørgsmål om en eller flere virksomheder skal afgøres ud fra en konkret vurdering. Der henvises desuden til det anførte om flere driftsgrene/virksomheder i pkt. 2.3. Skattestyrelsen har derfor foretaget en opsplitning af selvangivne virksomhedsresultater på de 3 virksomheder, idet der henvises til punkt 1.1.

Vedr. landbrugsvirksomheden

Kendetegnende for selvstændig erhvervsvirksomhed er, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

Hvorvidt der i skattemæssig henseende er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, beror på en konkret vurdering, hvori bl.a. indgår, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift (rentabilitetskravet) og omsætningens størrelse (intensitetskravet).

Det accepteres, at en virksomhed i en opstartsfase har underskud, men normalt vil man lukke virksomheden inden for en kort årrække, hvis det konstateres, at den ikke er rentabel.

Virksomheden/ejendommen er drevet siden 1992 og er derfor ikke i en etableringsfase.

Som udgangspunkt vil det ikke være muligt at opretholde en tabsgivende virksomhed med mindre der er andre indtægter, som giver indehaveren en økonomisk mulighed for at videreføre virksomheden. Der er konkret i sagen erhvervet lønindkomster og pensionsudbetalinger sideløbende med driften af landbrugsejendommen, som har medvirket til finansiering af underskuddene.

Inden for landbrugsvirksomhed/deltidslandbrug er ligningspraksis, at en egentlig landbrugsejendom normalt må anses for at være drevet erhvervsmæssigt, såfremt ejendommens drift kan anses at være teknisk-landbrugsfagligt sædvanlig og forsvarlig. Det vil efter praksis sige, om landbruget efter sin art, beliggenhed og størrelse drives forsvarligt.

Herudover skal det tilsigtes at opnå et rimeligt driftsresultat. Her gælder dog, at såfremt driften, selv efter en længere årrække, ikke vil kunne blive overskudsgivende, så kan landbruget ikke anses for at være erhvervsmæssigt drevet. Et rimeligt driftsresultat vil efter praksis kræve, at ejendommen efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter, har udsigt til på længere sigt at give et resultat omkring 0 eller at blive overskudsgivende.

Der har i årene 1992-2017 (26 år) været selvangivet fradrag for underskud af virksomhed (samlet) med 2.077.709 kr.(netto).

Kravet om, at landbrugsdriften skal kunne bedømmes som sædvanlig og forsvarlig ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok, finder Skattestyrelsen ikke grundlag for at anfægte.

Men Skattestyrelsen må konstatere vedrørende landbrugsvirksomheden, at der har været underskud ifølge regnskaberne i årene 2011, 2012, 2014, 2015 og 2016 før afskrivninger på samlet 390.626 kr., mens der har været mindre overskud før afskrivninger i 2013 og 2017 på samlet 27.313 kr.

Det er resultaterne efter driftsmæssige afskrivninger, der skal indgå ved bedømmelsen af landbrugsvirksomhedens rentabilitet. Ved fastsættelse af driftsmæssige afskrivninger anvendes satserne i Højesterets dom SKM2007.59HR – det vil sige 4 % for bygninger og 15 % på driftsmateriel.

Det er Skattestyrelsens vurdering på grundlag af de foreliggende resultater før afskrivninger og investeringer i bygninger og driftsmateriel, at resultaterne i alle årene 2011-2017 udviser væsentlige underskud efter driftsmæssige afskrivninger, ligesom det også er Skattestyrelsens vurdering på grundlag af de selvangivne resultater og investeringer, at landbrugsvirksomheden også årene forud - dvs. 1992-2010 har udvist underskud efter driftsmæssige afskrivninger.

Der er fra ejers side redegjort omkring igangværende driftsomlægning fra egen hesteavl til opstaldning af heste og produktion af hestefoder til salg til andre hesteejere. Denne driftsomlægning er igangsat efter finanskrisen tilbage i 2008 og afspejler sig i omsætningen i alle regnskaberne 2011- 2017. Der er ikke fremlagt budgetter til den fremtidige forventning til indtjeningen.

Skattestyrelsen anser ikke, at de oplyste driftsmæssige tiltag hen over årene siden finanskrisen, har kunnet bidrage til positive resultater eller resultater på omkring 0 efter indregning af driftsmæssige afskrivninger på bygninger og driftsmateriel.

Kommentarer til fremsendte budgetter for 2018-2020

Det fremsendte budget for årene 2018-20 dækker over alle 3 virksomheder (solcelleanlæg, udlejningsvirksomhed og landbrugsvirksomheden).

Budgettet for landbrugsvirksomheden for 2018-2020 matcher ikke de skattemæssige resultater for årene 2015-2017, hvorfor Skattestyrelsen ikke finder, at de som sådan kan medtages i bedømmelsen af om landbrugsvirksomheden på sigt kan blive rentabel.

Det skal dog bemærkes, at kapacitetsomkostningerne er faldet med ca. 100 tkr.

Det er Skattestyrelsens opfattelse:

Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at ejendommen ikke har været erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende for indkomstårene 2015, 2016 og 2017, og underskud af landbrugsvirksomheden kan derfor ikke fratrækkes ved indkomstopgørelsen i medfør af statsskattelovens § 6, litra a. Med de samme forudsætninger kan underskud heller ikke fremover forventes godkendt som fradrag ved indkomstopgørelsen.

Såfremt landbrugsvirksomheden i enkelte år giver overskud fremadrettet, skal der dog ske beskatning heraf jf. statsskattelovens § 4.

Vedr. udlejningsvirksomheden

Resultat af udlejning af jord er en særskilt selvstændig erhvervsvirksomhed, som er skattepligtig efter statsskattelelovens bestemmelser, henholdsvis § 4 og § 6 litra a.

Vedr. solcellevirksomheden

Resultat af solcelleanlæg er en særskilt selvstændig erhvervsvirksomhed, som er skattepligtig efter statsskattelovens bestemmelser, henholdsvis § 4 og § 6 litra a.

Der foretages følgende ændringer for årene 2015 – 2017:

Indkomståret 2015

Ikke godkendt fradrag for underskud af landbrugsvirksomheden jf.

statsskattelovens § 6, litra a 132.751 kr.

Indkomståret 2016

Ikke godkendt fradrag for underskud af landbrugsvirksomheden jf.

statsskattelovens § 6, litra a 79.229 kr.

Indkomståret 2017

Ikke godkendt fradrag for underskud af landbrugsvirksomheden jf.

statsskattelovens § 6, litra a 30.788 kr.

[...]

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Der godkendes fradrag for ejendomsskatter med følgende:

Indkomståret 2015: Godkendt fradrag 8.534 kr.

Indkomståret 2016: Godkendt fradrag 8.476 kr.

Indkomståret 2017: Godkendt fradrag 8.435 kr.

Fradragene henføres til fradrag i kapitalindkomsten jf. personskattelovens § 4, stk. 1 og stk. 2.

[...]”

Skattestyrelsen er fremkommet med følgende bemærkninger i høringssvaret:

”[...]

I klagen fra seniorøkonomikonsulent, cand.agro [person1], [virksomhed1], anføres følgende:

Vi finder det ikke fair at skelne hestehold herunder afvikling af eget hesteavl fra opstaldning af heste. Dette al den stund at det er den selvsamme produktionsenhed, hestestalden, vi taler om og landmandens pasning af heste fortsat sker også ved udlejning af bokse dvs, uanset hvis heste, der er tale om.

At omkostningerne falder væsentligt ved overgang til pasning og udleje hænger sammen med at hestene ikke længere ejes af landmanden, hvorved direkte regninger til foder og ma­ skinstations oparbejdning af strøelse og foder fra 2018 ligger hos lejerne. At lejerne må tåle dette forringede afregningsforhold dvs, forbedring i landmandens regnskab hænger sammen med mange års tilfredshed med landmandens store erhvervserfaring og kvalitet i udført pasningsarbejde.

At budgettet ikke helt "matcher" skatteregnskabet, beror på at driftsbudgetter hos en landboforening tager udgangspunkt i årsregnskabsloven, hvilket vi dog er opmærksomme på. Overskud fra husdyr afspejler opnået merværdi på heste i forhold til statusværdier (13 heste å kr. 16.000 primo 2018). Ved salg i 2016-17 er gennemsnitlige salgspriser således 33.000 kr/hest.

Det årlige MVJ tilskud 26.000 kr. "mangler" i regnskabet på arealet afgræsset af hestehol­ det, idet beløbet for 2017 har været tilgode ultimo (beskattes endeligt ved modtagelse i 2018).

Skattestyrelsens bemærkninger:

Vedrørende punkt 6:

Ifølge de foreliggende kontroloplysninger har Landbrugsstyrelsen for 2016, 2017 og 2018 udbetalt henholdsvis 112.917 kr., 76.276 kr. og 59.754 kr. til cvr. [...1] i offentlig tilskud, der er skattepligtig. Dette er også i overensstemmelse med de indsendte skatteregnskaber udarbejdet af [virksomhed1] for indkomstårene 2016 og 2017.

Hvis Landbrugsstyrelsen indberettet oplysninger til Skattestyrelsen på udbetalingstidspunktet, således at et tilgodehavende ultimo 2017 på 26.000 kr., der først udbetales i 2018, oplyses for 2018 og beskattes i 2018, må det være nærliggende at tro, at tilsvarende forhold også var gældende for 2015 og 2016, hvorfor der også bør korriges herfor ultimo/primo vedrørende indkomstårene 2015-2017.

Da der ikke er fremlagt nærmere dokumentation herfor, kan indsigelsen vedr. dette punkt ikke tillægges betydning.

Vedrørende punkt 3

Da den subsidiære påstand om, at året 2017 bør betragtes som erhvervsmæssigt ikke er nærmere begrundet og da de specificerede resultater ikke giver anledning til vurdering af ny aktivitet i 2017, kan denne påstand ikke tillægges betydning ved bedømmelsen af, om landbrugsvirksomheden kan anses for en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

Vedrørende punkt 5

For så vidt angår budgetter, hvor det fremføres at driftsbudgetter hos en landboforening tager udgangspunkt i årsregnskabsloven, hvilket de dog er opmærksomme på, kan Skattestyrelsen oplyse følgende momstal for perioden 2011 - 2018:

Det betydelige negative tilsvar for 2018 synes ikke at matche det budgetterede resultat/overskud på (2 + 4 +71 - 24) = 53 tkr., jf. afgørelsens sagsfremstilling punkt. 1.2 side 10-11.

Alene på grundlag af momstallene for 2018 vil landbrugsvirksomheden udvise et ikke ubetydeligt underskud.

Endvidere skal der henvises til de usikkerhedsmomenter, der er nævnt i afgørelsens sagsfremstilling punkt 1.4 side 16.

Vedrørende punkt 1, 2, 4, og 7.

Ved vurderingen af, om landbrugsvirksomheden kan anses som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, har Skattestyrelsen lagt følgende til grund:

Det er Skattestyrelsens vurdering på grundlag af de foreliggende resultater før afskrivninger og investeringer i bygninger og driftsmateriel, at resultaterne i alle årene 2011-2017 udviser væsentlige underskud efter driftsmæssige afskrivninger, ligesom det også er Skattestyrelsens vurdering på grundlag af de selvangivne resultater og investeringer, at landbrugsvirksomheden også årene forud- dvs. 1992-2010 har udvist underskud efter driftsmæssige afskrivninger.

For så vidt angår bemærkningen i punkt 4 om at skelne, skal det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke foretager denne vurdering, idet man netop anser landbrugsvirksomheden inklusiv afvikling af eget hesteavl og opstaldning af heste som en virksomhed, jf. de opgjorte resultater vist under punkt 1.1 side 6-8 i afgørelsens sagsfremstilling.

Skattestyrelsen finder i øvrigt ikke der er fremkommet nye oplysninger til disse punkter.

[...]”

Skattestyrelsen er fremkommet med følgende bemærkninger i en supplerende udtalelse:

”[...]

Skattestyrelsen har følgende kommentarer til [person1]s bemærkninger til vores tidligere udtalelse af 20. marts 2019

Punkt 6:

Den fremsendte dokumentation viser, at MVJ tilskud på kr. 25.980 vedrører 2017, selvom det først er udbetalt ultimo januar 2018. Landbrugsstyrelsen har for 2018 indberettet kr. 59.754 svarende til tilskuddene for 2017 og 2018 (25.980 + 33.774) og anvender tilsyneladende udbetalingstidspunktet, som grundlag for indberetning til Skattestyrelsen. Se endvidere vedlagte bilag 1.

Punkt 3:

Som det fremgår af afgørelsens punkt 1.1 side 8 og bilag 1 udgør resultatet før afskrivninger for 2017 kr. 20.531. Når der tillægges MVJ tilskuddet for 2017 på kr. 25.980 udgør resultatet før afskrivninger kr. 46.511. Der synes derfor af være plads til driftsmæssige afskrivninger på henholdsvis 4 % på bygninger kr. 8.167 og 15 % på driftsmidler kr. 31.922, således at resultat efter de driftsmæssige afskrivninger er positiv med kr. 6.422.

Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at 2017 er påvirket af en engangsindtægt på 64.965 - 8.745 eller i alt kr. 56.220 ved salg af flis.

Punkt 5:

For så vidt angår momsoplysningerne for 2018 finder Skattestyrelsen, at de nye oplysninger om, at købsmomsen er påvirket af brandskaden, herunder de udgifter, der er forbundet med oprydningen, udgør kr. 91.318.

Skattestyrelsen finder derfor, at det fremsendte regnskab for 2018 kan lægges grund for bedømmelsen af, om landbrugsvirksomheden er drevet erhvervsmæssigt i indkomstårene 2015- 2017.

Det regnskabsmæssige resultat for 2018 fremgår af bilag bilag 1.

Øvrige bemærkninger:

Som nævnt under punkt 3 er 2017 resultatet påvirket af en engangsindtægt på 64.965 - 8.745 eller i alt kr. 56.220 ved salg af flis.

Det er endvidere Skattestyrelsens opfattelse, at resultatet for 2018 er påvirket af afvikling af eget hestehold med salg af heste på kr. 89.000, forsikring heste ifm. brand kr. 275.409 reduceret med værdi af heste primo på kr. 208.000 eller i alt kr. 156.409.

Endvidere skal der fortsat henvises til de usikkerhedsmomenter, der er nævnt i afgørelsens sagsfremstilling punkt 1.4 side 16.

Når der bortses fra engangsindtægteme i 2017 på kr. 56.220 og afviklingen af eget hestehold på kr. 156.409 i 2018 finder Skattestyrelsen ikke, at de øvrige indtægter inkl. opstaldning af heste i 2017 og 2018 kan dække de resterende udgifter i landbrugsvirksomheden.

Såfremt landbrugsvirksomheden i enkelte år giver overskud fremadrettet, skal der dog ske beskatning heraf jf. statsskattelovens § 4.

Skattestyrelsen endelige konklusion

Samlet set er det derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at landbrugsvirksomheden ikke har været erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende for indkomstårene 2015, 2016 og 2017, og underskuddet heraf kan derfor ikke fratrækkes ved indkomstopgørelsen i medfør af statsskattelovens § 6, litra a.

[...]

[Resumé af bilag 1 forefindes under afsnittet vedrørende faktiske oplysninger.]

Skattestyrelsen er fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

”[...]

Skatteankestyrelsen har indstillet, at Skattestyrelsens afgørelse stadfæstes. Skatte styrelsen kan tiltræde indstillingen med nedenstående bemærkninger.

Skattestyrelsen fastholder, at klagers virksomhed skal udskilles i hhv. udlejnings- virksomhed, solcellevirksomhed og landbrugsdrift inkl. stutteri/opstaldning.

Det er en betingelse for at kunne fradrage underskud af virksomhed, at denne kan anses for erhvervsmæssig. For landbrug gælder en særlig praksis, hvorefter virksomheden anses for erhvervsmæssig, såfremt driften kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig, og at virksomheden efter driftsmæssige afskrivninger giver, eller har udsigt til at give, et resultat omkring 0 eller til at blive overskudsgivende. Vurderingen foretages efter driftsformen i de påklagede indkomstår, jf. SKM2009.747.BR.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling henset til, at virksomheden ikke kan anses for at være i en indkøringsfase, at der ikke afskrives på alle bygninger, hvilket er et krav efter SKM2004.432.VLR, og at overskuddet i 2018 skyldes en ekstraordinær indtægt, der efter SKM2005.519.LSR ikke kan lægges vægt.

I virksomhedens regnskaber er ejendomsskatten opgjort til hhv. 8.534 kr. i indkomståret 2015, 8.476 kr. i indkomståret 2016 og 8.435 kr. i indkomståret 2017.

Det følger bl.a. af praksis i SKM2016.460.LSR, at der er fradragsret for ejendoms- skatter vedrørende den del af landbrugsejendommen, der ikke vedrører stuehus ved tilhørende grund og have, når virksomheden ikke anses for erhvervsmæssig. På denne baggrund er det Skattestyrelsens opfattelse, at der kan indrømmes fradrag for ejendomsskatten i kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 2.

[...]”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 132.751 kr. for indkomståret 2015, på 79.229 kr. for indkomståret 2016 og på 30.788 kr. for indkomståret 2017.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”[...]

Vi er fortsat ikke enige i, at ejendommen herunder hesteholdet ikke på sigt har udsigt til at give et overskud og derfor bør betragtes som erhvervsmæssigt.

Vor påstand er således at vor kunde uændret bør betragtes som erhvervsmæssig.

Subsidiært er det vor påstand, at året 2017 bør betragtes som erhvervsmæssigt.

Angående sagsfremstilling:

Vi finder det ikke fair at skelne hestehold herunder afvikling af eget hesteavl fra opstaldning af heste. Dette al den stund at det er den selvsamme produktionsenhed, hestestalden, vi taler om og landmandens pasning af heste fortsat sker også ved udlejning af bokse dvs. uanset hvis heste, der er tale om.

Angående budget:

At omkostningerne falder væsentligt ved overgang til pasning og udleje hænger sammen med at hestene ikke længere ejes af landmanden, hvorved direkte regninger til foder og maskinstations oparbejdning af strøelse og foder fra 2018 ligger hos lejerne. At lejerne må tåle dette forringede afregningsforhold dvs. forbedring i landmandens regnskab hænger sammen med mange års tilfredshed med landmandens store erhvervserfaring og kvalitet i udført pasningsarbejde.

At budgettet ikke helt "matcher'' skatteregnskabet, beror på at driftsbudgetter hos en landboforening tager udgangspunkt i årsregnskabsloven, hvilket vi dog er opmærksomme på.

Overskud fra husdyr afspejler opnået merværdi på heste i forhold til statusværdier (13 heste a kr. 16.000 primo 2018). Ved salg i 2016-17 er gennemsnitlige salgspriser således 33.000 kr/hest.

Særligt angående 2017

Det årlige MVJ tilskud 26.000 kr. "mangler'' i regnskabet på arealet afgræsset af hesteholdet, idet beløbet for 2017 har været tilgode ultimo (beskattes endeligt ved modtagelse i 2018).

Det er således fortsat vor holdning at landmanden er på ret kurs mod overskud, også fra heste­ hold/pasning, trods tidligere udfordringer, og at de kommende regnskaber vil afspejle dette.

[...]”

Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger til høringssvaret:

”[...]

Vedrørende punkt 6:

Bilag på MVJ tilskud 2017, modtaget januar 2018, vedlagt som dokumentation.

Vedrørende punkt 3:

Ovennævnte MVJ tilskud 2017 bør medtages ved vurdering, idet bilag herpå vedlægges.

Vi er enige i at resultat før afskrivninger bør være positivt og dække driftsmæssige afskrivninger, efter praksis 4 % af driftsbygbninger og 15 % af driftsmidler (SKM2007.59HR).

Vi skal gøre opmærksomme på, at Skattestyrelsen for så vidt angår driftsmidler i 2017 har fraveget dette princip (Skattestyrelsens afgørelse 11. december 2018 angiver benyttede 20 % henholdsvis 25 % inventarafskrivning i 2017).

Således udviser 2017 reelt et overskud på kr. 6.423 jf. vedlagte oversigt Landbrug 2017-2018

Vedrørende punkt 5:

Købsmoms for 2018 er påvirkede af brandskade, hvor udgifter til oprydning efter brændt hestestald indeholder momsfradrag på kr. 91.318, mens forsikringserstatning er uden moms. Som dokumentation vedlagt uddrag [virksomhed1] 090 revisionsliste 2018 side 22:

Konto [...01] Brandskade driftsbygning (Mo momskode 2 beregner moms), mens kt. 4602 00 Erstatning driftsbygninger (Mo momskode 9 ikke beregner moms).

At 2018 udviser et betydeligt overskud på kr. 89.362 fremgår af vedlagte oversigt Landbrug 2017 og 2018. Det bemærkes, at regnskabet 2018 nu er selvangivet (vedlagt).

Bemærkninger:

Vi er ikke enige i, at landbruget ikke på sigt har udsigt til at give overskud efter omlægning til udlejning til heste og salg grovfoder, og derfor bør betragtes som erhvervsmæssigt.

Vor påstand er således, at landbruget bør betragtes som erhvervsmæssigt.

Subsidiært er det vor påstand, at landbruget 2017 bør betragtes som erhvervsmæssigt.

[...]”

Klagerens repræsentant har forud for kontormødet med Skatteankestyrelsen fremsendt en ny resultatopgørelse for landbrugsdelen for 2017-2018 samt budgetter for 2019-2020. Resumé heraf forefindes under faktiske oplysninger.

Klageren og klagerens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger på kontormøde afholdt den 24. april 2019:

På mødet gennemgik klagerens repræsentant budgetterne for 2019 og 2020. De væsentligste ændringer i driftsformen skyldes, at klageren har opsagt en forpagtningsaftale, samtidig med at der er indgået en bortforpagtningsaftale om 5 hektar jord, der udlejes for 24.500. Dertil kommer, at der har været brand på ejendommen i sommeren 2018, der medførte, at en svinestald og en løsdriftsstald nedbrændte, mens et foderrum og et værksted blev brandskadet.

Klageren oplyste at der ikke skete skade på hestene, men at han valgte at sælge hestene og bruge forsikringssummen til at dække tabet i forbindelse med salget heraf. Forsikringsselskabet havde udbetalt pengene med henblik på genhusning af hestene eller aflivning heraf. Erstatningssagen vedrørende staldbygningen er endnu ikke afsluttet, og det er ikke besluttet om virksomheden vil genopføre en ny stald. Yderligere udbetaling af forsikringssum blev udbetalt til dækning af omkostninger i forbindelse med asbestsanering af ejendommen, der foregik over to måneder.

Klageren oplyste, at der pt. er 10 faste opstaldede heste på ejendommen samt lidt flere på græs om sommeren. Klageren vurderede at ejendommens maks. kapacitet ville ligge på omkring 15 opstaldede heste samt lidt flere på græs. I de påklagede år var der lidt færre opstaldede heste end pt.

Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”[...]

Det er vores opfattelse, at ejendommen må anses som erhvervsmæssigt drevet, da ejendommen er faglig forsvarligt drevet og at der er udsigt til overskud på sigt efter driftsmæssige afskrivninger.
[...]
I sagsfremstillingen er angivet faktiske oplysninger om ejendommens resultater, herunder driftsmæssige afskrivninger, ligesom Skattestyrelsens afgørelse og vores klager er gengivet.
I forhold til de faktiske oplysninger om driften, herunder de angivne resultater skal vi navnlig bemærke følgende:

-Først og fremmest er der tale om det skattemæssige resultat af driften, og ikke det driftsøkonomiske resultat, hvilket især har betydning i forhold til afskrivninger.

-For det andet er det uden betydning for sagen, hvad det samlede skattemæssigt resultat har været over en periode på 26 år, da det som skal vurderes er, om der i de omhandlende år var udsigt til, at driften fremadrettet kan balancere eller give overskud.

+ Årets køb

- Årets salg

Saldo ultimo før afskrivning

- Årets afskrivning

Saldo Ultimo

Bemærkninger til forslaget til afgørelse

Skatteankestyrelsen indstiller, at der sker driftsgrensopdeling, og finder at driften af landbruget med stutteri og opstaldning af heste ikke er erhvervsmæssig drevet. Begrundelsen herfor er, at de driftsmæssige afskrivninger ikke er korrekt opgjort. Hvorefter Skattestyrelsen selv opgøre de driftsmæssige afskrivninger.

Selvom vi er enige i, at driften opdeles, således at landbruget med stutteri og opstaldning af heste skal vurderes som en selvstændig driftsgren, er begrundelsen primært båret af en opgørelse af driftsmæssige afskrivninger, som – jævnfør den ovenfor anførte – er forkert, allerede fordi afskrivningerne opgøres på en saldo uden at der netop er taget hensyn til afskrivningen.

Sagen er speciel ved, at hestestalden brænder i 2018, hvilket få betydning for den fortsatte drift. Året 2018 er derfor præget af særlige forhold. Der er dog tale om en delvis fortsættelse af driften med opstaldning af heste. Der foreligger således omlægning af driften ikke fuldstændig ophør, hvorfor den fortsatte drift stadig må indgå i vurderingen af, om driften er erhvervsmæssig i de omhandlende år. Der kan ikke blot ses bort herfra.

[...]”.

Klagerens repræsentant har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens afslag på tilsagn om fuld omkostningsgodtgørelse:

”[...]

Det er vores opfattelse at afgørelsen om omkostningsdækning er truffet på et forkert grundlag. Det er ikke korrekt for det første, at et syn og skøn vil være på baggrund af driftsformen i dag og ikke i de konkrete år, for det andet at sagen er oplyst med de relevante regnskabsoplysninger.

Syn og skøn kan gennemføres vedrørende driften i 2015-2017

Det er fuldstændig uproblematisk at afvikle et syn og skøn på grundlag af driften i de omhandlende år 2015-2017, selvom en del af bygningerne er nedbrændt i 2018 og driften derfor omlagt.

Hvad temaet for syn og skønnet er, afgøres af de spørgsmål som stilles skønsmanden og som han besvarer. Bedes han om at besvare spørgsmål om driften i 2015-2017 vil det være det, som han udtaler sig om. Skønsmanden vil på en besigtigelse af ejendommen få oplyst, hvordan forholdene var i de pågældende år, ligesom skønsmanden vil få forelagt oplysninger om driften i de pågældende år. Dette adskiller sig ikke fra syn og skøn i andre tilsvarende sager. Det eneste som ikke er, som det plejer, er, at syns- og skønsmanden ikke vil kunne besigtige den nedbrændte bygning.

Det er således ikke korrekt, at syn og skøn ”vil blive foretaget på baggrund af den nye driftsform”. Syn og skøn vil være om driften i de omhandlende år 2015-2017 og vil ske på baggrund af de oplysninger som foreligger om driften i de omhandlende år, og alene med den begrænsning, der ligger i at stalden er brændt.

Det regnskabsmæssige grundlag for at træffe afgørelse i skattesagen

Begrundelsen om at der foreligger tilstrækkelige regnskabsmæssige oplysninger i sagen – herunder bemærkninger om, at der i perioden 2012-2017 har være underskud i 4 ud af 6, før afskrivninger, og at overskuddet i 2013 ikke er tilstrækkeligt til at dække afskrivninger – giver efter vores opfattelse ikke et tilstrækkeligt grundlag for at træffe en afgørelse i sagen.

Således er det relevante spørgsmål, om der i 2015-2017 var udsigt til at driften på sigt kunne give et driftsøkonomisk resultat efter driftsmæssige afskrivninger.

Det er derfor væsentlig for sagens afgørelse at kende det driftsøkonomiske resultat i de pågældende år. I den forbindelse er det væsentlig at kende

Endelig er det af betydning at få en skønsmands vurdering af, om den drift som var i 2015- 2017 på sigt kunne balancere eller give et overskud efter driftsmæssige afskrivninger. Som følge af branden, vil de faktiske resultater fremad ikke fuldt ud afspejle en fortsættelse af driften i de pågældende år. En skønsmand vil kunne komme med sin uvildige vurdering af om driften, som den var tilrettelagt i 2015-2017, på sigt ville kunne blive overskudsgivende. Et svar som kan givet uanset at stalden er brændt, og som netop derfor er væsentligt at få klarlagt, så der kan træffes afgørelse i sagen op et fuldstændigt og oplyst grundlag.

[...]”

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse vedrørende Skatteankestyrelsens indstilling:

”[...]

Af høringsbrevet fremgår, at der er lavet ændringer i Skatteankestyrelsens indstilling inden denne er sendt i høring hos Skattestyrelsen. Vi har følgende bemærkninger til det fremsendte:

Ændringer i Skatteankestyrelsens indstilling:

Besætningsværdien i 2013

En ændring i indstillingen er, at Skatteankestyrelsen som noget nyt bemærker, at

"Styrelsen finder, at opskrivningen af besætningens værdi i 2013 med 85.000 kr., ikke er realistisk, da de sidste heste sælges i 2018 til en værdi af 89.000 kr., men besætningen var værdiansat til 208.000 kr."

Det er ikke korrekt, at besætningen er opskrevet i 2013.

Som det fremgår af vedlagte note 420 fra skatteregnskabet 2013, er værdien af besætningen ændret fra 570.000 kr. primo til 540.000 kr. ultimo. Besætningens værdi er således i 2013 faldet med 30.000 kr. Der er således ikke en opskrivning af besætningen i 2013.

Tvært om er værdien pr. hest over 2 år gennemsnitligt reduceret fra 27.000 kr. stk. i 2012 til 20.000 kr. stk. i 2013.

Indtægten på 85.000 kr. i 2013 kommer som følge af, at der i 2012 er der foretaget en besætningsnedskrivning på 15 % efter husdyrbesætningsloven § 2. En sådan nedskrivning skal indtægtsføres i det efterfølgende år, altså i 2013. I 2013 er der ikke foretaget en nedskrivning på besætningen, og hele beløbet på 85.000 kr. indtægtsføres som ændring af besætningsnedskrivningen. De 85.000 kr. giver således en indtægt i 2013 som modsvar til at beløbet er fradraget i 2012. Der er således alene tale om en skattemæssig udjævning af indkomsten mellem de 2 år.

Der er dermed intet grundlag for den pågældende bemærkning.

[person2] bemærker i øvrigt, at der efter en samlet aftale med forsikringsselskabet blev udbetalt i alt 290.500 kr. til endelig erstatning for hestene til enten videre opstaldning eller sanering. 11 heste blev herefter solgt til 65.000 kr. + moms. Prisen for hestene er påvirket af tidspunktet for salget, idet salget sker kort efter afslutning af græsningssæsonen, samt at hestene pga. omstændighederne ved salget er solgt uden ansvar som beset. Mail fra forsikring og faktura på salget af hestene er vedlagt. Samlet i 2018 er der solgt 13 heste for 89.000 kr. samt modtaget erstatning 275.49 kr. efter fradrag af selvrisiko således, at besætningen er afhændet for i alt 364.409 kr. i 2018. Også på dette punkt er ovennævnte bemærkning forkert.

Driftsmæssige afskrivninger:

Der er desuden en række ændringer i indstillingen vedrørende de driftsmæssige afskrivninger, hvor afsnittet om afskrivninger på driftsmidler er udgået, mens det fastholdes at der ikke er plads til driftsmæssige afskrivninger uanset afskrivningsmetode. Dette er vi ikke enige i, da vi langt fra er enige i de afskrivninger som skatteankestyrelsen har opgjort.

Vi kan tilslutte os, at grundlaget for opgørelse af de driftsmæssige afskrivninger på bygninger er den omtalte dom, SKM.2004.432VLR, der angiver at afskrivninger ikke kan sættes til 0 kr., men at der skal afsættes til beskedne afskrivninger.

Det er vores opfattelse at dommen anerkender, at det som skal opgøres er de driftsmæssige afskrivninger, og at disse må sættes til et beskedent beløb, hvor der er tale om en ældre bygningsmasse, men som sagt at disse ikke kan være 0 kr.

De afskrivninger som er opgjort af Skatteankestyrelsen tager et helt andet udgangspunkt, idet der foruden de skattemæssige afskrivninger på en del af den skattemæssig opgjorte anskaffelsessum beregnes 2 % afskrivninger på resten af det skattemæssigt opgjorte grundlag.

Som det fremgår af vedlagte afskrivninger på driftsbygninger i 2014 er bygningsinvesteringerne skattemæssigt stort set afskrevet ultimo 2014. Når man skal opgøre de driftsmæssige afskrivninger, må der tages udgangspunkt i den værdi, som bygningsmassen har ultimo 2014. Den årlige driftsmæssige afskrivning opgøres ud fra denne værdi i forhold til den forventede levetid på det pågældende tidspunkt. Det er [person2]s bedste skøn, at værdien af bygningerne ultimo 2014 kan sættes til maksimalt 350.000 kr. i handelsværdi. Levetiden må være mindst 33 år, hvorved den driftsøkonomiske afskrivningsprocent er 3 %. De driftsmæssige afskrivninger på driftsbygninger kan dermed årligt opgøres til maksimalt 10.500 kr.

I forhold til driftsmidlerne fastholder vi, at den korrekte driftsmæssige opgørelse af afskrivningerne er lineære afskrivninger under hensyn til skrapværdi og levetid for de enkelte driftsmidler. Der skal i den forbindelse tages hensyn til, at større maskiner som traktor har en anvendelse som medfører en høj levealder, og skrapværdi. Afskrivninger på 50-60 tkr. pr. år er helt urealistiske på en drift som den pågældende.

Driftsmæssigt anbefales en lineær afskrivning. Maskinsaldoen primo 2015 udgør 364.331 kr. Det er vores opfattelse at ved en lineær afskrivning må afskrivningsprocenten være maksimalt 1O % under hensyn slid på materialet. Den lineære driftsmæssige afskrivning kan da opgøres til 36.433 kr. årligt.

Tages udgangspunkt i en saldoafskrivning er den driftsmæssige afskrivnings procent maksimalt 15 %. Tages udgangspunkt i den nedskrevne værdi primo 2013 kan de driftsøkonomiske afskrivninger ud fra saldometoden opgøres således:

De driftsmæssige afskrivninger udgør således samlet 43.946 kr. i 2015, 38.929 kr. i 2016 og 42.915 kr. i 2017, når driftsmidler afskrives efter saldometoden.

Driften har således givet et mindre overskud efter driftsmæssige afskrivninger i 2017, hvor det driftsmæssige resultat for 2017 (med periodisering af tilskud) udgør 46.512 kr.

Skattestyrelsens udtalelse

Vi kan tiltræde, at der kan ske opdeling af virksomhed i driftsgrene. Men vi ikke enig i fordeling af udgifterne og dermed resultat i de enkelte år. Således har er der ikke henført udgifter ud over vedligehold i 2012 til udlejningen af lejeboligen. Dette kan ikke være korrekt. Der er et vist kontorhold, ligesom der også er en del af udgifterne til regnskab som skal fradrages i denne indtægt. Der bør desuden gives fradrag for bygningsvedligeholdelse, bygningsforsikring og ejendomsskat som vedrører lejeboligen. Disse beløb vil skulle opgøres skønsmæssigt, da regnskabet ikke har haft denne opdeling i grene. Vedligeholdelse bør sættes til 2.000 kr., forsikringer til 2.500 kr. og ejendomsskatten til 1.000 kr.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by2] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Landsskatteretten bemærker, at det efter praksis kan godkendes at opdele landbrugsdriften i flere driftsgrene. Der henvises til Vestre Landsretsdom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet 1983, side 280. Denne afgørelse er fortsat udtryk for gældende praksis, der henvises for eksempel til Landsskatterettens kendelse offentliggjort i TfS 1997.789.

Landsskatteretten finder, at klagerens virksomhed skal udskilles i henholdsvis udlejningsvirksomhed, solcellevirksomhed og landbrugsdrift inkl. stutteri/opstaldning. Landsskatteretten finder ikke, at disse driftsgrene har en sådan indbyrdes sammenhæng, at virksomheden med hensyn til erhvervsmæssig drift kan betragtes som en helhed.

Landsskatteretten finder i overensstemmelse med Skattestyrelsen dermed ikke, at resultatet af udlejningsvirksomheden og solcellevirksomheden kan indregnes i opgørelsen af landbrugets resultat.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klagerens landbrugsvirksomhed inkl. stutteri/ opstaldning ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2015-2017.

Efter det oplyste finder Landsskatteretten, at det må lægges til grund, at klageren har haft de nødvendige faglige forudsætninger for at drive virksomheden landbrugsfagligt forsvarligt. Der er herved henset til, at klageren har drevet landbrugsvirksomhed i en lang årrække siden 1984, ligesom klageren har mange års erfaring med pasning af heste.

Landsskatteretten lægger endvidere til grund, at den i sagen omhandlede virksomhed ikke var i en indkøringsfase i de påklagede indkomstår 2015-2017, eftersom den pågældende virksomhed er drevet fra adressen siden 1984. Omlægningen fra avl af heste til opstaldning af tredjemands heste i forbindelse med finanskrisen ligger ligeledes flere år tilbage og anses ikke for at have haft indvirkning på resultaterne i de påklagede år.

Landbrugsvirksomheden inkl. stutteri/ opstaldning gav i perioden 2011-2018 med den nye fordeling mellem virksomhedsgrenene underskud før afskrivninger i årene 2011-2012 og 2014-2016. Klageren har selvangivet underskud af virksomhed i 24 ud af 26 indkomstår i perioden 1992-2017, hvor det samlede selvangivne underskud udgør 2.077.709 kr.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at det positive resultat før afskrivninger i 2013 på 6.782 kr. og i 2017 på 46.512 kr. ikke kan rumme de driftsmæssige afskrivninger på bygninger og driftsmidler, uanset opgørelsesmetoden.

Det skal hertil bemærkes, at der ikke afskrives på alle bygninger. Den samlede anskaffelsessum er opgjort til 966.363 kr., men der afskrives kun på henholdsvis 509.311 kr. i 2015 og på 444.017 kr. i 2016 og 2017, svarende til de bygninger der endnu ikke er afskrevet fuldt ud skattemæssigt.

Landsretten har udtalt, at afskrivninger ikke kan sættes til 0 kr., men at oplysninger om driftsbygningernes og maskinernes alder og stand kan medføre, at afskrivningerne sættes til meget beskedne beløb. Det fremgår af Vestre Landsrets dom af 5. oktober 2004, offentliggjort i SKM2004.432.VLR.

Der bør derfor afskrives på den resterende anskaffelsessum. Landsskatteretten finder, at ved anvendelsen af 2 % vil afskrivningerne på driftsbygningerne udgøre yderligere 9-10.000 kr. i hvert af de påklagede år. Resultatet af landbrugsvirksomheden vil derfor også være negativt i 2013 og 2017, når der tages hensyn til afskrivninger på driftsbygninger og driftsmidler.

Det er endvidere Landsskatterettens opfattelse, at der ikke kan lægges vægt på det positive resultat i 2018, der fremkommer på baggrund af den modtagne forsikringssum. Dette begrundes med, at den omstændighed, at en del af ejendommen nedbrændte i 2018, og at klageren som følge heraf valgte at sælge de resterende 13 heste, må anses for at være en ekstraordinær omstændighed. Den fortjeneste, som klageren opnåede ved at bruge forsikringssummen til at dække tabet ved salget af hestene, er således en ekstraordinær indtægt, der ikke kan lægges vægt på. Resultatet i 2018 vil således være negativt.

Budgetterne for 2019 og 2020 viser et overskud før renter på henholdsvis 60.940 kr. og 69.595 kr.

Ud fra klagerens egen forklaring og oplysningerne i øvrigt må virksomheden anses for at have ændret karakter i 2019, hvor klageren er ophørt med have eget hestehold og har omlagt en del af driften til bortforpagtning af jord. Klageren har således afviklet hesteholdet og derfor ikke medtaget udgifter eller driftsøkonomiske afskrivninger for så vidt angår driften heraf i budgetterne. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår, og da budgetterne er lagt på baggrund af den nye driftsform, kan der ikke lægges vægt herpå.

På det foreliggende grundlag var der i de påklagede indkomstår derfor ikke udsigt til, at virksomheden ville kunne give et resultat på 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække. Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år 2015-2017, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Fradrag ejendomsskatter
Udgifter til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1. Det fremgår af ligningslovens § 14, stk. 2, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, ikke kan fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren.

Fradragsret for ejendomsskatter vedrørende den del af landbrugsejendommen, der ikke vedrører stuehus med tilhørende grund og have, er ikke afskåret efter lovens § 14, stk. 2. Der indrømmes fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 2, idet driften af landbrugsejendommen ikke anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Det følger af Landsskatterettens kendelse af 6. september 2016, offentliggjort i SKM2016.460.LSR.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.