Kendelse af 10-02-2021 - indlagt i TaxCons database den 31-07-2022

Journalnr. 19-0015429

Skattestyrelsen har ved skatteberegningen for indkomstårene 2016-2017 ikke anset klageren for berettiget til excemption lempelse efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore.

Skattestyrelsen har ikke anset klageren for berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33A i perioden 19. oktober 2016 til den 3. januar 2017.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse

Faktiske oplysninger

Klageren var i indkomstårene 2016 og 2017 bosiddende i Danmark. Han har siden 26. maj 2015 været ansat som kaptajn ved [virksomhed1] Ltd, som er hjemmehørende i Singapore. I indkomstårene 2016 og 2017 gjorde klageren tjeneste ombord på fire af rederiets ankerhåndteringsskibe.

Klageren er ved mail af den 4. september 2018 fremkommet med følgende beskrivelse af karakteren af sit arbejde til Skattestyrelsen:

”(...)Et ankerhaandterings fartoej som jeg er paa, er et skib specielt designet til at flytte boreplatforme. Dette vaerende Jack-Up', Semisub's, FPSO'er, boelge generatorer, Flydende vindmoeller eller andet materiel som paa den ene eller anden made kraever fastgoerelse til havbunden for ikke at drive vaek. Den skibstybe jeg hovedesalig har vaeret paa de sidste par aar, kan traekke med 238 tons, derfor er vi ofte ogsaa benyttet til at slaebe platform af den ene eller anden karakter, fra et sted til et andet. Nogle gange fra den ene ende af verden til den anden. Vi er ogsaa designet til at transportere mange former for last, I enten flydende, pulver, eller fast form. Af flydende kan naevnes Olie, Marine disel, ferskvand, kraftig saltvand's oploesninger eller bore mudder. Stoev; Barite eller cement. Og fast last I form af containere, boreroer, konstruktioner eller andet special udstyr som benyttes offshore.

Det fartoej jeg hovedesaglig har befundet mig paa, er ogsaa udstyret med en ROV (Undervands robot). Derfor har vi ofte klienter "passagere med. Der er hovedesalig med for at skulle udfoere en opgave, af den ene eller den anden karakter, der hvor vi sejler hen. Nu for nyligt havde vi 22 klienter med til udlaeggelse af den foerste flydende vindmoelle I nordsoen. Det er som led i opstart af en ny vindmoelle park, hvor der skal vaere adskillige flydende vindmoeller. Om det er den foerste eller ej, skal jeg naturligvis ikke blande mig i, men franskmaendende var lidt meget oppe at koere over det.

Vi har kabiner til at transportere passagere ogsaa. Det er enten folk som paa en eller anden maade skal deltage i det project, vi nu en gang er hyret til, eller ogsaa er det blot folk som skal til, eller fra en offshore installation. Jeg har i den naevnte periode, som dette drejer sig om bl.a transporteret passagere mellem Dubai og Qatar, eller f.eks fundamenter paa stoerrelse med runde taarn fra Indonesien til Australien.

Hvilket vil svare til at transportere same last fra [Danmark] til [USA]. Eller slaebt Boreplatforme i rundt Caribien., og Nord Soen for den sags skyld, og meget meget mere.(...)”

Repræsentanten har ved brev af den 3. oktober 2018 til Skattestyrelsen bl.a. oplyst følgende om de arbejdsopgaver skibene har udført mens klageren har været ombord:

”De opgaver, skibene har udført, er ankerhåndtering samt supply og transport af personer og gods. Det fremgår af beskrivelserne af skibene, at de har kapacitet til såvel dækslast som bulklast m.m.m.

Hovedopgaven er flytning af borerigge, ofte fra en verdensdel til en anden.

Boreriggene er 70-90 x 70-90 m. Når en rig skal flyttes, skal flyttes, frigøres ankrene fra riggen og lægges på dækket på det skib, [person1] sejler med. Der er mellem 8 og 12 ankre, som hver vejer mellem 12 og 25 t., som således tages op og transporteres til den nye destination. På den nye destination skal riggen igen forankres og ankrene skal lægges ca. 2 km ude. Skibet sejler derfor ind til riggen, fastgør et anker, sejler de 2 km ud, lægger ankeret, sejler igen ind til riggen og fastgør det næste anker, sejler ud med det osv. Indtil alle ankre er lagt og rigger er fastgjort til undergrunden.

Selve manøvren med optagning og nedlægning tager ca. to dage i hver ende. Det følger heraf, at den væsentligste tid foregår med at transportere ankrene og slæbe riggene.

(...)”

Skatteankestyrelsen har ved brev af den 7. januar 2021 anmodet repræsentanten om indsende følgende supplerende oplysninger:

”

•	En detaljeret beskrivelse af hvilke opgaver skibene konkret har udført samt i hvilke områder og afstande de pågældende opgaver er blevet udført imens, at [person1] har været ombord.
•	Evt. dokumentation som måtte foreligge for ovenstående f.eks. i form af logbog.”

Repræsentanten har i brev af 11. januar 2021 fremkommet med følgende uddybende beskrivelse af arbejdsopgaverne:

”Afstanden mellem arbejdsstederne er minimum 100 sømil og maksimum 240 sømil. Det tager 10 timer at sejle 100 sømil uden slæb og 3 - 5 dage med en rig på slæb

Der sejles aldrig frem og tilbage mellem samme rigge.

Det fremgår af søfartsbogen, at der påmønstres og afmønstres i forskellige havne f.eks. perioden 19/4 - 29/5 2016, påmønstres i Singapore og afmønstres i [by1] i Indonesien efter sejlads til Australien

Arbejdet i Trinidad bestod i servicering af platforme 300 sm ude (30 platforme) med 60 sømil mellem hver platform

Det er ikke muligt at skaffe logbøger for udenlandske skibe, når man ikke længere arbejder på disse.”

Af klagerens søfartsbog fremgår, at han i indkomstårene 2016-2017 har på- og afmønstret i følgende havne.

Skib	Påmønstret	Dato	Afmønstret	Dato
[skib1]	[by2] (Skotland)	04/12/2015	[by3] (Skotland)	07/01/2016
[skib1]	[by2] (Skotland)	10/02/2016	[by4] (Ghana)	13/06/2016
[skib2]	Singapore (Singapore)	12/04/2016	[by1] (Indonesien)	29/05/2016
[skib3]	[by5] (Qatar)	23/07/2016	[by6] (Qatar)	22/09/2016
[skib4]	[ø1] (Trinidad og Tobago)	13/11/2016	[ø1] (Trinidad og Tobago)	03/01/2017
[skib4]	[ø1] (Trinidad og Tobago)	06/03/2017	[...] (Trinidad og Tobago)	27/04/2017
[skib1]	[by7] (Danmark)	07/06/2017	[by2] (Skotland)	17/07/2017
[skib4]	[ø1] (Trinidad og Tobago)	21/08/2017	[ø1] (Trinidad og Tobago)	27/09/2017
[skib1]	[by2] (Skotland)	27/10/2017	[by3] (Skotland)	12/11/2017

Repræsentanten har til Skattestyrelsen udarbejdet en opgørelse over klagerens arbejde samt ophold i og uden for rigets grænser i indkomstårene 2016 og 2017. Af opgørelsen fremgår bl.a. følgende:

1/1 - 15/6 2016	Opereret fra	Arbejdet	Danmark

1/1 - 7/1	Skotland	Nordsøen
	do
8/1 - 10/2			34
10/2 - 26/2	Skotland	Nordsøen
27/2 - 15/3		Int. Farvand
16/3 - 18/4			34

33A i perioden 19/4 - 18/10
19/4 - 29/5	Singapore	internationalt
31/5 - 16/6			17
17/6 - 24/6				Polen
24/6 - 27/6			4
28/6 - 2/7				Tyskland
3/7 - 16/7			14
17/7 - 21/7				Tyskland
23/7 - 21/9	Dubai	ingen DBO
22/9 - 25/9			4
23/9 - 18/10	do			Spanien
19/10 25/10			7
26/10 - 3/11				Spanien
4/11 - 11/11			8
12/11 - 31/12	Brasilien	Trinidad
I alt			54

2017	Opereret fra	Arbejdet	Danmark

1/1 - 3/1	Brasilien	Trinidad
4/1 - 5/3, afspadsering	do		61

6/3 - 28/4	Brasilien	Trinidad
29/4 - 6/6, afspadsering	do		39

7/6 - 16/7	Skotland	Nordsøen
17/7 - 22/7, afspadsering	do		6
23/7 - 4/8				Portugal
5/8 - 19/8			15
20/8 - 27/9	Brasilien	Trinidad
28/9 - 27/10, afspadsering	do		30
28/10 - 12/11	Skotland	Nordsøen
			151

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ved skatteberegningen for indkomstårene 2016-2017 ikke anset klageren for berettiget til excemption lempelse efter artikel 15 stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore.

Skattestyrelsen har endvidere ikke anset klageren berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33A i perioden 19. oktober 2016 til den 3. januar 2017.

”Du har igennem din repræsentant anmodet om at få genoptaget skatteansættelserne for indkomstårene 2016-2017, da du mener at være berettiget til exemptionlemepelse for al indkomst i nævnte indkomstår.

Der anmodes ligeledes om sømandsfradrag.

Du er fuldt skattepligtig til Danmark jf. Kildeskattelovens § 1.1.1.

Du og din repræsentant fremfører følgende:

Du har udført arbejde for rederiet [virksomhed1] Ltd Det er dokumenteret at selskabet er hjemmehørende i Singapore og at de skibe som der udføres arbejde på, drives af et foretagende i Singapore. Det er ved hjælp af søfartsbøger dokumenteret, at arbejdet er udført om bord på skibe som er registreret og anses for hjemmehørende i Singapore. Der er tale om skibene [skib1], [skib2], [skib3] og [skib4]. Det er oplyst at du ikke har betalt skat i andre lande end Danmark.

Det fremføres at du arbejder i International trafik Jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten (DBO) mellem Singapore og Danmark Artikel 15 stk. 3. Jf. artikel 15 stk. 3 fremføres det at Singapore får retten til at beskatte og at Danmark skal lempe med exemption jf. artikel 23 stk. 1 litra c.

Det fremføres også at du opfylder betingelserne i ligningslovens § 33a i tidsrummet 19.04.16- 03.01.17.

Det er oplyst at ovenstående skibe udfører ankerhåndteringsarbejde. Der er tale om optagning af tunge ankre hvor f.eks. en rig slæbes mellem 2 borepladser.

Skibenes opgave:

Det er udpenslet at ankerhåndteringsarbejdet bliver udført på et specialskib, som er designet til at flytte f.eks. en vindmølle, en rig, specialskibe (FPSP), eller andre fartøjer eller materiel som hæver at det bliver frigjort fra eller fastgjort til havbunden. Det er meget forskelligt hvor langt der skal slæbes. Du har oplyst at det fartøj du primært har befundet dig på, er udstyret med en såkaldt ROV, som er en slags fjernstyret undervandsbåd. Det er oplyst at når ROVen anvendes, er det typisk til inspektion, hvor det kontrolleres om ledninger og rør ligger rigtigt på bunden, således også undgå at ødelægge noget i forbindelse med en opgave i nærheden. Den anvendes også til at se om ankrene ligger rigtigt, og om man har fået spændt dem rigtigt for inden operationen.

Når du i mails beskriver opgaven med ankerhåndtering, kalder du det for en operation. Du beskriver at inden afgang til en operation, lastes udstyret til denne operation, samt eventuel last til den pågældende rig. Du beskriver også at der sejles 1-3 dage med en fart på ca. 10 knob og at hver opgave kræver to til tre skibe. Du beskriver videre opgaven således:

”Så sejles ind til riggen for at hente en såkaldt chaser, som er en ring, der sidder fast på ankerwiren i en ca. 50 lang wire, og som er forudsætningen for at løfte ankeret op. Denne fastgøres til vores arbejdswire. Der ”Chases” så ud til ankeret, hvor ankeret arbejdes op af havbunden. Når ankret er fri af bunden, tages det op på dækket, hvor det frigøres det fra ankerkæden. Imens ankeret frigøres, hales skibet tilbage til riggen. Som oplyst, kan det dreje sig om mellem 2 og4 tusinde meter. Hvis det drejer sig om store afstande, er det normalt, at vi f.eks. laster 2 til 3 tusinde meter kæde, så riggen ikke skal tage for megen vægt om bord, samtidig med ankeret. Ankerne kan veje mellem 12 og 25 tons, og ankerkæderne mellem 3 og 8 tommer dvs. Mellem 30 til 120kg. Pr. led. Arbejdswire er 9,3 cm i diameter. Hvert skib kan tage to ankre, og de andre kan så deles om resten. Det skib, der kun har to ankre, kommer som regel også til at slæbe riggen. De to andre skibe vil så følge slæbet til den nye position, hvor riggen skal placeres. Det er normalt, at et slæb tager en til to uger. Men det er heller ikke usædvanligt at slæbet kan tage 5 til 6 uger, hvis der skal transporteres fra en verdensdel til en anden. På den nye position bliver alle ankre så igen sat tilbage på kæderne, og disse bliver løbet u til deres position, og sat på havbunden. Når riggen er tilfreds med det udførte sejles tilbage til en havn, og opgaven afsluttes med at losse. Skibet er herefter klar til næste opgave”.

Du oplyser videre at der af sikkerhedsmæssige årsager, også bruges meget tid i mødelokaler til forberedelse af den enkelte opgave. Der nævnes mellem 6 og 12 timer til møder. Der kigges f.eks. på søkort for at undersøge havbundens udseende. Der forberedes også på hvordan selve opgaven med store spil at løfte ankrene. På møderne drøftes også hvordan man sikre mod miljøkatastrofer.

Ikke transport af gods som hovedopgave

Af ovenstående udledes det at der ikke er tale om erhvervsmæssig transport af gods, og arbejdet bliver ikke kvalificeret som en del af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15 stk. 3 mellem Danmark og Singapore.

I SKM2018.60.HR tager Højesteret stilling til begrebet international trafik. Af dommen fremgår følgende:

Det fremgår af forarbejderne til lov nr. 190 af 12. marts 1997 , som gennemførte den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst i dansk ret, at overenskomsten baserer sig på OECD 's mode/dobbeltbeskatningsoverenskomst. Højesteret finder derfor, at begrebet "international trafik" må fortolkes i lyset af, hvad der forstås ved dette begreb i modeloverenskomsten.

"Det er på den anførte baggrund Højesterets opfattelse, at udtrykket "international trafik" i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 3, stk. 1, litra h, skalfortolkes således, at et skib er i international trafik, når dets hovedopgave efter en helhedsvurdering er at transportere personer eller gods for en andens regning mellem pladser. "

Ud fra Højesteretsdommen udledes det at der ud fra en helhedsvurdering skal være tale om transport af gods som hovedopgave. Der skal også være tale om gods som transporteres for en andens regning mellem pladser.

De skibe du har udført arbejde på, er specialfartøjer, som har til hovedopgave med stor sikkerhed at bjærge tons tunge ankre op på sit eget dæk, og sammen med 1-2 andre skibe f.eks. slæbe en rig eller en vindmølle et andet sted hen. Til formålet er en kraftig stålwire mellem specialskibet og f.eks. riggen. Det du i din redegørelse kalder for ”et slæb”. Skibet er udstyret med et eller flere spil, som gøre det muligt at løfte tunge ting op og ned på havbunden. Samtidig er skibet udstyret med et (DP) system, der gør skibet i stand til at holde en næsten eksakt position under udførelsen af opgaven.

Skibet laver således eb specialopgave på havet, hvor den har et særligt system, som gøre det muligt at udføre sin opgave, også i ringere vejr. Ved operationens start lastes, som nævnt, udstyr som anvendes til operationen på havet. Der er altså i dette tilfælde ikke tale om at transportere god for en andens regning mellem pladser. Der er tale om gods der skal anvendes til en operation på havet.

I hver operation er det specialskibets opgave at enten løsne eller fastgøre et element i havbunden (entreprisearbejde). Dette foregår med en ”chaser”, spil, kæmpe kæder, kran og evt. ROV. Dette anser Skattestyrelsens som skibets absolutte hovedopgave efter en helhedsvurdering.

Konklusion:

For at finde ud af hvilket land er har retten til at beskatte, skal det undersøges om de skib hvorpå du udfører dit arbejde, kan defineres at de sejler i International trafik. International trafik defineres efter Skattestyrelsens opfattelse i SKM, 2018.60HR, hvor der som hovedopgave skal sejles med gods mellem pladser for en anden regning.

Skattestyrelsen anser ikke hovedopgaven i sin helhed er at transportere gods for en andens regning mellem pladser på nævnte skibe, og Skattestyrelsen mener derfor ikke, at Singapore får retten til at beskatte din indkomst. Der er derimod tale om specialskibe der er bygget til at løse opgaver i forbindelse med olieudvinding fra havbunden jf. skm2018.60.HR. Når specialskibet ”slæber” f.eks. en rig, er der tale om en naturlig delopgave i forbindelse med olieudvinding fra havbunden. Ud fra dine oplysninger, er der også typisk 2-3 skibe i brug ved "slæbet'' mellem pladserne. Der ankommer ligeledes et "fremmed firma" om bord som bidrager til at løse opgaven når f.eks. ROVen skal i brug. Skattestyrelsen anser det ikke som en transportopgave hvor der erhvervsmæssigt transporteres gods, men for en "slæbe"/bugseringsopgave, hvor der er stor fokus på sikkerhed, da der typisk er tale om bugsering af tons tunge ankre og en rig eller jack-up på f.eks. 15.000 brt,

Det udledes derfor at det er irrelevant hvor lange afstande "slæbet" strækker sig over, da der ikke er tale om erhvervsmæssig transport af gods. Skattestyrelsen vurderer at det klart efter en helhedsvurdering, er skibets hovedopgave at enten løsne eller fastgøre elementer fra havbunden. Ved denne operation, anvendes skibets særlige egenskaber, udstyr og ROV, hvor der forud for operationen forberedes grundigt ved møder.

Uddrag fra skm2018.60.HR:

”Bourbon Oceanteam 101 er et offshore konstruktionsskib, som er bygget til bl.a. at løse opgaver i forbindelse med olieindvinding fra havbunden. Skibet er udstyret med en kran, der gør det muligt at løfte tunge ting ned på havbunden, samtidig med ctt skibet er i stand til at holde en næsten eksakt position under udførelsen af opgaven.”

I en ikke offentliggjort afgørelse fra Skatteankenævnet blev store specialskibe, som havde til opgave at opsætte vindmøller, ikke anset for at sejle i international trafik. Sejladsen med elementerne var en naturlig del af hovedopgaven, at opsætte vindmøller. I denne afgørelse, henviser Skatteankenævnet også til skm2018.60.HR

Ved international trafik anser Skattestyrelsen at der typisk er tale om 1 skib der læsses og losses i hver ende af opgaven, hvor det ikke er nødvendigt for skibet at have specialudstyr og specialmandskab om bord til at klare transportopgaven.

Det skal bemærkes, at dette heller ikke har været opfattelsen hos skattemyndighederne i Singapore. Der er i hvert fald ikke dokumenteret betalt skat fra Singapore. Det ville betyde at du ikke skulle betale skat i hverken Danmark eller Singapore, forudsat der var tale om exemptionlempelse.

Lempelsesmetode Singapore

Du og din repræsentant har gjort gældende, at der skal lempes med exemption i tilfælde hvor Singapore bliver tildelt retten til at beskatte igennem artikel 15 stk. 3 om International trafik i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore. Det er ligeledes gjort gældende at det sidste punktum i den nuværende artikel 15 stk. 3, skal udløse såkaldt globalindkomstbeskatning, og det nævnes at det betyder at indtægten kommer med i progressionsberegningen.

Selvom Skattestyrelsen er af den opfattelse at Singapore ikke får beskatningsretten igennem artikel 15 stk. 3 jf. overstående afsnit, vil Skattestyrelsen kommentere den lempelsesmetode som Danmark skulle anvende hvis Singapore fik beskatningsretten.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore ændres i L24 fremsat den 4. oktober 2000 af skatteministeren (Ole Stavad) og BKI nr. 1 af 05.01.2001. Der sker blandt andet følgende ændring:

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore i artikel 15 stk. 3 får følgende tekst tilføjet som et ekstra punktum, uden andet ændres i artiklen:

I tilfælde, hvor vederlaget oppebæres af en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kan det imidlertid også beskattes i denne anden stat.

I tilfælde hvor Singapore får retten til at beskatte i artikel 15 stk.3, er Skattestyrelsen af den opfattelse at Danmark som bopælsland skal lempe efter credit-metoden. Det begrundes i det følgende:

Bemærkninger til L24 af 04.10.00

I fremtiden skal Danmark som hovedregel anvende creditmetoden til at ophæve dobbeltbeskatning for personer og selskaber, som er hjemmehørende her i landet og som modtager indkomst fra Singapore, som Singapore har ret til at beskatte. Credit-metoden medfører, at Danmark også kan beskatte indkomsten fra Singapore, men den danske skat af indkomsten fra Singapore skal nedsættes med den skat, der er betalt i Singapore af indkomsten. I dag skal Danmark som hovedregel ophæve dobbeltbeskatning efter exemption-metoden, hvilket medfører, at Danmark skal undlade at beskatte personer og selskaber, hjemmehørende her i landet, af indkomst fra Singapore, hvis Singapore har ret til at beskatte indkomsten, uanset om Singapore faktisk beskatter indkomsten og i givet fald uanset størrelsen af skat i Singapore.

I de almindelige bemærkninger til L266 af 05.04.00 kan man læse at Danmark går efter at få ændret aftalen fra en exemptionaftale til en Credit aftale, hvilket lykkedes i overnævnte L224, hvorefter artikel 15 stk. 3 ændres som nævnt ovenfor.

Det sidste punktum i artikel 15 stk.3 betyder at artiklen går fra en KAN KUN til en KAN bestemmelse. Jf. artikel 23 om ophævelse af dobbeltbeskatning, skal bopælslandet lempe med credit jf. stk.1 (a).

Konklusion

Det kan herefter konkluderes at i de tilfælde hvor Singapore får beskatningsretten efter artikel 15 st. 3 om international trafik, skal Danmark lempe for betalt skat i Singapore efter credit-metoden jf. artikel 23 stk.1 (a).

Beskatning af indkomsten

Da skattestyrelsen har udledt at der jf. ovenstående, ikke er tale om begrebet international trafik for de 4 specialskibe du har udført arbejde om bord på, skal man i de enkelte arbejdslandes dobbeltbeskatningsoverenskomster for at afgøre, hvilket land der har retten til at beskatte din indkomst.

Periode vedrørende indkomstår 2016:

For perioden 01.01.2016-18.04.2016 er det oplyst at du har haft en indkomst på kr. 206.555, og at denne indkomst er optjent i skotsk farvand og internationalt farvand.

Skotland:

I forhold til arbejde udført i skotsk farvand, gælder at der sker beskatning efter artikel 28a om "virksomhed uden for kysten", i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien. Bestemmelsen anvendes i forbindelse med efterforskning eller udnyttelse af olie eller gas i havbund og undergrund. Indkomsten skal herefter beskattes efter DBOens artikel 28a stk. 5A, da der er tale om almindelig lønindkomst. Efter denne bestemmelse har Skotland retten til at beskatte indkomsten. Da der ikke er fremlagt et dokumentbevis fra de skotske skattemyndigheder, om betaling af skat af lønindkomsten, kan Danmark beskatte indkomsten jf. artikel 28a stk. 5c. Danmark bliver derfor tillagt retten til at beskatte indkomst optjent i skotsk farvand.

Det er oplyst at der er optjent kr. 112.326 i Skotland for 2016.

Din repræsentant har i denne forbindelse fremført at der er tale om en KAN KUN bestemmelse i artikel 28a stk. 5a, og at der når der ikke sker beskatning i Skotland kun skal ske progressionsbeskatning i Danmark. Det er derfor din repræsentants opfattelse, at der i dette tilfælde skal ske lempelse i Danmark med exemption.

Skattestyrelsen er ikke enig med din repræsentant. Statsskattelovens § 4 om globalindkomstprincip pet sørger for progressionsbeskatning, uanset hvad der fremgår i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne om beskatningsret. Artikel 28a, stk. 5 C anvendes når der ikke betales og der ikke er frem langt dokumentbevis for betalt skat i Skotland, hvorved Danmark får beskatningsretten. Litra 5 C kommer således kun i anvendelse når der ikke er betalt skat i Skotland, hvorefter Danmark er tillagt den udelukkende ret til at beskatte.

Internationalt farvand:

Det er fremført i materialet at der er optjent kr. 94.229 i internationalt farvand. Der findes således ingen dobbeltbeskatningsoverenskomst til at regulere retten til at beskatte. Du skal herefter beskattes fuldt ud i Danmark jf. statsskattelovens § 4.

Ligningslovens § 33a:

Skattestyrelsen har modtaget en opgørelse fra din repræsentant over ophold i udlandet i relation til ligningslovens § 33a. Skattestyrelsen er kommet frem til at mod fremsendt dokumentation, opfylder ligningslovens §33a stk, 1 i perioden 19.04.16-18.10.16. I dette tidsrum har du arbejdet i internationalt farvand og i Qatar. Det betyder at du kan få fuld lempelse efter stk. 1 i ligningslovens §33a.

Din repræsentant har fremført at du opfylder ligningslovens §33a i tidsrummet 19.04.16-03.01.17

Men i tidsrummet 19.10.16-24.10.16, hvor du er 7 dage i Danmark, overstiger du 42 dages reglen i enhver 6 måneders periode. Din 6 måneders dag er den 18.10.17, hvor du er i Spanien, og har her været i Danmark i 39 dage. Den 23. oktober er du mere end 42 dage i Danmark (det er dag nr.43) inden for de seneste 6 måneder. Du afbryder derfor dit ophold i udlandet den 19.10.17, hvor du kom til Danmark i det ophold.

Der lempes totalt for kr. 364.559 jf. ligningslovens §33a stk. 1 i perioden 19.04.16-18.10.16.

Der henvises afsnit C.F.4.2.2.3 i den juridiske vejledning skm2008.427.SR og skm2009.638.SKAT.

Trinidad

I perioden 12.11.16-31.12-16 har du udført arbejde i Trinidad.

Det er oplyst at du i ovenstående perioder har haft en indkomst på 63.303. Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Trinidad/Tobago.

Ved optælling af dage for arbejde udført i Trinidad, anses Danmark at få beskatningsretten til kr.

63.303 jf. artikel 14 stk. 2. Du har udført arbejde i Trinidad i under 183 dage i Trinidads skatteår. De andre betingelser for at Danmark har beskatningsretten anses ligeledes for opfyldt jf. artikel 14 stk. 2.

Til beskatning i indkomståret 2016:

•	Skotland: kr. 112.326 hvor Skotland har retten til at beskatte men Danmark får den udelukkende ret til at beskatte, da der ikke er truffet foranstaltninger til betaling af skat af din ind komst.
•	Internationalt farvand kr. 94.229 + ophold i Danmark 60.111 (okt) + 61.972 (nov) = 216.312 til fuld beskatning i Danmark.
•	Lempelse efter ligningslovens § 33a stk. 1: 29.801+65.296+59.169+70.432+8 l.863+57.998 = = kr. 364.559
•	Trinidad: kr. 63.303 til fuld beskatning i Danmark.

Total 2016:

Til beskatning i Danmark hvor Danmark har beskatningsretten: 391.941

Til beskatning hvor der lempes efter ligningslovens § 33a stk. 1: kr. 364.559.

Periode vedrørende indkomstår 2017:

Trinidad:

I perioden 01.01.17-28.04.17 og 20.08.17-27.09.17 har du udført arbejde i Trinidad.

Det er oplyst at du i ovenstående perioder har haft en indkomst på kr. 413.372. Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Trinidad/Tobago.

Ved optælling af dage for arbejde udført i Trinidad, anses Danmark at få beskatningsretten til kr. 413.372 jf. Artikel 14 stk. 2. Du har udført arbejde i Trinidad i under 183 dage i Trinidads skatteår. De andre betingelser for at Danmark har beskatningsretten anses ligeledes for opfyldt jf. artikel 14 stk. 2.

Skotland:

I perioden 07.06.17-12.11.17 har du udført arbejde i den skotske del af Nordsøen. Det oplyst at du i denne periode har haft en indkomst på kr. 270.934.

Skattestyrelsen er ikke enig med din repræsentant. Statsskattelovens § 4 om globalindkomstprincippet sørger for progressionsbeskatning, uanset hvad der fremgår i dobbeltbeskatningsoverenskomsterne om beskatningsret. Artikel 28a, stk. 5 C anvendes når der ikke betales og der ikke er fremlangt dokumentbevis for betalt skat i Skotland, hvorved Danmark får beskatningsretten.

Tilbeskatning i indkomståret 2017:

•	Trinidad: kr. 413.372 hvor Danmark har den fulde beskatningsret.
•	Skotland: kr. 270.934 hvor Skotland har retten til at beskatte men Danmark får den udeluk kende ret til at beskatte, da der ikke er truffet foranstaltninger til betaling af skat af din indkomst.

Sømandsfradrag

Da du i begge indkomstår har været ansat om bord på ovennævnte specialfartøjer, som er en del af opgaven med udvinding af kulbrinter, indrømmes et sømandsfradrag på kr. 105.000 jf. sømandsbeskantingslovens §3 stk. 4 og ligningslovens §33F.

Afsluttende bemærkninger

Din repræsentant har i mails ønsket begrundelse for at DBOen med Singapore ikke anvendes, men at der i stedet anvendes ligningslovens §33a, da der jf. loven er frit valg mellem disse to lempelsesmetoder. Grunden til at du ikke kan vælge mellem nævnte to ordninger, begrundes med at Skattestyrelsen ikke anser Singapore for at få beskatningsretten når du arbejder på ankerhåndteringsskib (begrundelse tidligere i brevet). Når Singapore ikke får retten til at beskatte, opstår der ikke dobbeltbeskatning. Danmark skal derfor ikke lempe for dobbeltbeskatning. Der er derfor kun ligningslovens § 33a tilbage at vælge som intern lempelsesmetode.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til excemption lempelse efter artikel 15 stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore.

Der er nedlagt subsidiær påstand om, at klageren er berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33A i perioden 19. april 2016 til den 3. januar 2017.

Til støtte herfor er følgende bl.a. anført i klagen:

”Vi skal hermed påklage Skattestyrelsens afgørelse for årene 2016 og 2017 af 24. januar 2019.

Klagen vedrører det forhold, at der ikke er indrømmet lempelse med eksemption, jf. den mellem Danmark og Singapore indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst.

[person1] har arbejdet for [virksomhed1] Ltd, der er hjemmehørende i Singapore. Han har arbejdet på skibene [skib1], [skib2], [skib3] og [skib4]. [skib2] og [skib3] er ens, og [skib1] og [skib4] er ens, Se vedlagte beskrivelser af de to skibstyper. Skibene er registreret og flaget i Singapore, og alle skibets dokumenter, herunder DOC og CSR er udstedt til selskabet i Singapore.

Lempelse efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore

Skat anerkender tilsyneladende, at arbejdet er udført for en virksomhed, der er hjemmehørende i Singapore, og at skibene drives af foretagndet i Singapore, både strategisk og forretningsmæssigt.

Det er vores påstand, at indkomsten i Danmark skal lempes efter bestemmelserne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore. Det fremgår af artikel 15, stk. 3, at lønnen kun kan beskattes i Singapore. Lempelsen skal derfor ske med eksemption, jf. artikel 23, stk. 1, litra c.

DBO´en mellem Danmark og Singapore, Bek. 2001-1-5 nr. 1 af 3. juli 2000.

Artikel 15, stk. 3. Uanset de foregående bestemmelser i denne artikel kan vederlag for personligt arbejde, som udføres om bord på et skib eller luftfartøj, der anvendes i international trafik af et foretagende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat. I tilfælde, hvor vederlaget oppebæres af en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kan det imidlertid også beskattes i denne anden stat.

Artikel 3, stk. 1, litra (g) udtrykket ”international trafik” betyder enhver transport med skib eller luftfartøj, der drives af et foretagende i en kontraherende stat, bortset fra tilfælde, hvor skibet eller luftfartøjet udelukkende anvendes mellem pladser i den anden kontraherende stat;

Artikel 23, stk. 1. (a) Medmindre bestemmelserne i litra (c) medfører andet, skal Danmark i tilfælde, hvor en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kan beskattes i Singapore, indrømme fradrag i den pågældende persons skat på indkomsten med et beløb svarende til den indkomstskat, som er betalt i Singapore; (b)fradraget skal imidlertid ikke i noget tilfælde kunne overstige den del af indkomstskatten, som beregnet inden fradraget er givet, der svarer til den indkomst, som kan beskattes i Singapore; (c)i tilfælde, hvor en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kun kan beskattes i Singapore, kan Danmark medregne denne indkomst i beskatningsgrundlaget, men skal i indkomstskatten tillade fradraget den del af indkomstskatten, som kan henføres til den indkomst, der hidrører fra Singapore;

Det forhold, at artikel 23, stk. 1, litra c giver mulighed for, at Danmark kan beskatte indkomsten, medfører alene, at indkomsten medtages ved progressionsberegning af anden indkomst.

Juridisk vejledning C.F.9.2.18.7.2

Artiklen afviger fra OECD's modeloverenskomst.

Danmark giver almindelig creditlempelse på skat af indkomst, som Singapore kan beskatte efter DBO'en. Se artikel 23, stk. 1, litra a og b.

Hvis indkomsten efter DBO'en kun kan beskattes i Singapore, lempes skatten efter metoden exemption med progression. Indkomsten medregnes i beskatningsgrundlaget, og skatten nedsættes med den del af skatten, som svarer til den indkomst, der stammer fra Singapore. Se artikel 23, stk. 1, litra c.

Det er herefter spørgsmålet, om JHA har sejlet i international trafik, jf. artikel 3, stk. 1, litra g.

Højesteret fortolker i dommen af 4. januar 2018 ”international trafik” således, at et skib er i international trafik, når dets hovedopgave efter en helhedsvurdering er at transportere personer eller gods.

De opgaver, skibene har udført, er ankerhåndtering samt supply og transport af personer og gods. Det fremgår af beskrivelserne af skibene, at de har kapacitet til såvel dækslast som bulklast m.m.m. Det anslås, at ca. 60 % af arbejdet går med at flytte borerigge, herunder transportere ankrene, og ca. 40 % af tiden udføres der transport af andet gods (supply). Såvel gods som boreriggene ejes af andre selskaber end det, der ejer skibene. Flytningen af borerigge sker over store afstande, ofte mellem to verdensdele. Boreriggene er 70-90 x 70-90 m. Når en rig skal flyttes, frigøres ankrene fra riggen og lægges op på skibets dæk. Flytningen foretages af to – tre skibe, hvoraf de to udelukkende transporterer ankrene, og det ene ud over at transportere to ankre også slæber riggen. Der er mellem 8 og 12 ankre, som hver vejer mellem 12 og 25 t. Disse ankre tages op på dækket og transporteres til den nye destination. På den nye destination skal riggen igen forankres, og ankrene skal lægges i ca. 2 km´s afstand fra riggen. Skibet sejler derfor ind til riggen og fastgør et anker, hvorefter det sejler de 2 km ud og lægger ankeret. Denne procedure gentages, indtil alle ankre er lagt og riggen således er fastgjort til undergrunden. Selve arbejdet med optagning og nedlægning af ankre tager ca. to dage i hver ende. Det følger heraf, at den væsentligste tid foregår med at transportere ankrene og slæbe riggene. Det kan herefter konkluderes, at den altovervejende del af arbejdet består i at udføre transport.

Det er ikke defineret, hvad der forstås ved ”transport”, hverken i dobbeltbeskatningsoverenskom-sten eller i højesteretsdommen. Det kan således ikke udledes, at det er en betingelse for at være omfattet af begrebet ”transport”, at det gods, der transporteres, skal befinde sig på skibet. Transporten kan lige så vel forgå ved, at godset trækkes gennem vandet. Det vil aktuelt være tilfældet for to tredjedel af sejladserne, at alt godset transporteres på dækket, og i en tredjedel at en del transproteres på dækket (to af ankrene) og resten slæbes (riggen). Som tidligere nævnt er denne del kun 60 % af sejltiden medens de 40 % udelukkende er supply.

Det forekommer, som om Skat lægger en særlig fortolkning i overenskomstens anførsel af, at der ikke tale om international trafik, hvis transporten udelukkende foregår mellem pladser i det andet land. I vores sag er der netop ikke tale om transport mellem pladser i Singapore, og bestmmelsen er ikke relevant.

Skat henviser til bemærkningerne til L 24, hvorved den generelle lempelsesmetode ændres fra eksemption til credit, og artikel 15, stk. 3 får sinnugældende formulering.Det fremgår til bemærkningerne til artikel 23, at ”Hvis en person i Danmark modtager indkomst, som efter overenskomsten kun kan beskattes i Singapore, anvendes metoden exemption med progressionsforbehold.” ”Lempelsen er således uafhængig af størrelsen af Singapores skat.” Skats fortolkning af bemlrkningerne er således plukket ud af sin helhed. Det kan bemærkes, at L 266, som Skat også henviser til er en bemyndigelse til af ophøre dobbeltbeskatningsoverenskomsten, men at denne bemyndigelse ikke benyttes.

Det er derfor vores påstand, at der er tale om sejlads i international trafik, og at lempelsen skal ske med eksemption i henhold til den mellem Danmark og Singapore indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst. Da denne overenskomst ikke indeholder en subsidiær beskatningsret, er det uden betydning, om lønnen beskattes i Singapore eller ej, jf. i øvrigt bemærkningerne til L 24, som ovenfor beskrevet.

Endelig skal det for god ordens skyld oplyses, at det skib, Højesteret tog stilling til havde helt andre opgaver end de skibe, denne sag vedrører. Der var tale om et konstruktionsskib, der bl.a.a. skulle fungere som arbejdsskib i forbindelse med inspektion, vedligeholdelse, reparation og udbygning af og på olieinstallationer og på havbunden, og i den altovervejende del af tiden havde befundet sig inden for et begrænset område mellem to blokke, der ikke skulle flyttes.

Lempelse efter ligningslovens § 33A

JHA opfylder herudover betingelserne i ligningslovens § 33 A i en del af indkomståret. Dette er dog ikke relevant, når lempelsen kan ske efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten, jf. ovenfor. For god ordens skyld kommenteres Skattestyrelsens bemærkninger.

2016

Skat mener, at dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien tillægger Danmark beskatningsretten, jf. artikel 28 A, stk. 5 a). denne bestemmelse tillægger Storbritannien beskatningsretten, med mindre stk. 5 c) fraviger dette. Det fremgår heraf, at hvis Storbritannien ikke har truffet foranstaltning til beskatning, kan Danmark beskatte. 28A, stk. 5 a) er en kan kun bestemmelse, og litra c) alene giver ret til at tage indtægten med i progressionsforbeholdet i Danmark.

Da beskatningen ikke tillægges Danmark i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst for den periode, der sejles i internationalt farvand, skal lempelsen ske efter ligningslovens § 33A, stk. 1.

Det er derfor vores påstand, at der skal gives lempelse efter ligningslovens § 33A, stk. 1 af hele indkomsten for 2016.”

Repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og indstilling

Klagerens repræsentant har til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling bl.a. anført følgende:

”Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore

Sagsbehandleren blander tilsyneladende bestemmelserne i artikel 15, stk. 1 og stk. 3 sammen.

Stk. 1 beskriver reglerne for arbejde i et af landene, og fastslår her, som de langt de fleste overenskomster, Danmark har indgået, at hvis der udføres arbejde for en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i Singapore, så kan Singapore kun beskatte lønnen, hvis arbejdstageren har opholdt sig 183 dage i Singapore. Hvis arbejdsgiveren er hjemmehørende i Singapore, og arbejdet er udført der, kan Singapore beskatte lønnen.

Singapores beskatningsret er efter stk. 1, er således betinget af, at arbejdet er udført i Singapore.

Stk. 3. fastslår, at stk. 1 ikke skal anvendes for personligt arbejde, som udføres om bord på et skib, der anvendes i international trafik af et foretagende i Singapore. Her kan vederlaget kun beskattes i Singapore.

Det er indholdet af stk. 3, sidste punktum, at Danmark kan medtage den indtægt, der kun kan beskattes i Singapore, i progressionsbeskatningen i Danmark.

Det er herefter spørgsmålet, om den aktivitet, som de skibe, som [person1] har arbejdet på, har udført opgaver i International trafik.

Definitionen findes i artikel 3, stk. 1 litra g. hvorefter udtrykket betyder enhver transport med skib, der drives af et foretagende i Singapore, bortset fra hvor skibet udelukkende anvendes mellem pladser i Danmark. Såfremt transporten udelukkende foregår mellem steder i Danmark, er der ikke tale om ”international trafik.

Dette fører igen til spørgsmålet om, hvad der forstås ved enhver transport

Forslaget henviser til Højesterets dom SKM 2018.60. Den sejlads, dommen behandler, er ankerhåndtering ud for Angolas kyst. Den ankerhåndtering, Højesteret har taget stilling til, går alene ud på at holde en boreplatform i præcis samme position hele tiden. Der var således ikke tale om, at platformen skulle flyttes/transporteres. De opgaver, der er til afgørelse i vores sag, adskiller sig væsentligt fra de opgaver, Højesteret har taget stilling til, hvorfor Dommen ikke kan danne præcedens i vores sag.

Der er efter vores opfattelse tale om transport af gods ombord i form af ankrene og som slæb i form af boreplatformene. Der er intet sted beskrevet noget krav om, at transport af gods skal ske i et skibs lastrum eller i øvrigt ombord på skibet, eller hvilken form, gods kan eller skal have for at kunne betragtes som gods i overenskomstens forstand.

Selve slæbet tager mellem en og seks uger og foregår f.eks. mellem to verdensdele.

Aktuelt sker efter det oplyste en del slæbning af de krydstogtskibe, der nu er overflødige som følge af Corona. Der er reelt tale om samme form for transport, som den der varetages af [person1]s skibe.

Overenskomsten indeholder heller ikke en betingelse om, at transporten skal ske fra et sted på et fastland til et andet sted på et fastland: ”udtrykket ”international trafik” betyder enhver transport med skib eller luftfartøj, der drives af et foretagende i en kontraherende stat”,

Det ligger således ikke i transportbegrebet, at godset skal lodses i land og læsses i land. Den fortolkning, Skattestyrelsen anlægger, som værende ”et skib, der læsses og losses i hver ende af opgaven” uden nærmere beskrivelse af hvor ”enderne” af opgaven befinder sig, har ikke støtte i en naturlig forståelse af ”transport”, medmindre der ved ”enderne” kan forstås steder på havene.

Skattestyrelsen mener heller ikke, at det må være nødvendigt, at der kræves specialudstyr om bord til de enkelte opgaver. Dette er en forenklet anskuelse, idet der i moderne skibe generelt er specialudstyr. Der vil som minimum være tale om kraner og andet udstyr, ligesom moderne skibe er bygget til at kunne omstille sig til flere typer opgaver.

Det er derfor vores påstand, at sejladsen opfylder betingelserne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore artikel 15, stk. 3, og at der skal gives fuld eksemption i den danske skat.

Ligningslovens § 33A

Forslaget henviser til Højesterets dom SKM2003.209, hvorefter der højst må være 42 dages ophold Danmark inden for enhver afsluttet 6 – måneders periode.

Det er her afgørende at bemærke, at dommen taler om en afsluttetperiode.

Sagsbehandleren beregner de 42 dage som en rullende periode, der tælles tilbage i tid, og hvor der tages udgangspunkt i alle de datoer, hvor der tages ophold i Danmark.

Dette er en fejlagtig fortolkning af dommen, idet perioden ikke er afsluttet, før der samlet har været ophold i Danmark i mere end 7 dage pr. måned fra udlandsopholdets påbegyndelse.

Der skal opgøres en samlet hjemmeperiode for hver gang, der er ophold i Danmark.

Perioden 19/4 2016 – 3/1 2017 = 8 1/2 md = 59,5 dage, hvor [person1] har været i Danmark i 54 dage. Først efter den 3. januar 2017 afbrydes udlandsopholdet pga af for mange dage i Danmark.(...)”

Retsmøde

Klagerens repræsentant nedlagde påstand om, at klageren skal indrømmes excemption lempelse efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore. Subsidiært, at klageren er berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33A i perioden 19. april 2016 til den 3. januar 2017. Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet.

Skatteforvaltningen indstillede, i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Lempelse af udenlandsk lønindkomst efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore

Klageren er fuld skattepligtig til Danmark og har oppebåret lønindtægt fra [virksomhed1] Ltd, som er hjemmehørende i Singapore. En dobbeltbeskatningssituation skal derfor løses efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 3. juli 2001 mellem Danmark og Singapore.

Klageren er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 1 og 2.

Beskatning af personligt arbejde i tjenesteforhold er reguleret i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15.

Det følger af artikel 15, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, at hvis en borger, der er skattemæssigt hjemmehørerende i den ene stat, oppebærer lønindtægt fra personligt arbejde i et tjenesteforhold i den anden stat, kan begge lande beskatte indkomsten. Såfremt den skattepligtige har opholdt sig mindre end 183 dage i kildelandet, er det kun den stat, hvor den skattepligtige er skattemæssigt hjemmehørende, som kan beskatte indkomsten, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 2 nr. 1. Det er endvidere en forudsætning, at vederlaget udbetales af eller for en arbejdsgiver hjemmehørende i kildelandet samt ved et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i kildelandet, jf. artikel 15, stk. 2 nr. 2 og nr. 3.

Efter artikel 15, stk. 3, kan vederlag for personligt arbejde, som udføres om bord på et skib eller luftfartøj, der anvendes i international trafik af et foretagende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat. I tilfælde, hvor vederlaget oppebæres af en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kan det imidlertid også beskattes i denne anden stat.

International trafik er ”transport med et skib eller luftfartøj bortset fra tilfælde, hvor skibet eller luftfartøjet udelukkende anvendes mellem pladser i en kontraherende stat”. Det fremgår af overenskomstens artikel 3, stk. 1, litra g. Bestemmelsen er enslydende med artikel 3, stk. 1, litra g, i OECDs modeloverenskomst.

Højesteret har ved dom af den 4. januar 2018, der er gengivet i SKM2018.60.HR, fastslået, at ”international trafik” i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, samt OECDs modeloverenskomst, skal fortolkes således, at et skib er i international trafik, når dets hovedopgave efter en helhedsvurdering er at transportere personer eller gods for en andens regning mellem pladser. Højesteret fandt i dommen, at der ikke var tale om international trafik, da skatteyderen udførte arbejde om bord på et specialbygget kranskib, der overvejende fungerede som arbejdsskib for to olieplatforme.

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren har arbejdet om bord på skibe, der er konstrueret til ankerhåndtering og bugsering af større elementer, som skal fastgøres på havbunden.

Skibene har, imens klageren var om bord, overvejende foretaget servicerings- samt bugseringsopgaver af olieplatforme. Det er oplyst af klagerens repræsentant, at afstande mellem arbejdsstederne under bugseringsopgaverne har været på mellem 100 og 240 sømil og 60 sømil i forbindelse med serviceringsopgaverne.

Det fremgår af søfartsbogen, at klageren med få undtagelser har på- og afmønstret i den samme havn eller i en nærtbeliggende havn efter 1-3 måneder. Det ses af repræsentantens opgørelse over farvande, hvor klageren har arbejdet i perioden, at servicerings- og bugseringsopgaverne primært har været udført i farvande tilstødende på- og afmønstringshavnene. Der foreligger ikke dokumentation for omfanget af havneanløb i forbindelse med servicerings- og bugseringsopgaverne.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder, at skibenes primære funktion har været som arbejdsskibe for boreplatformene. Skibene kan dermed ikke anses for at have sejlet i international trafik. Af den grund finder overenskomstens artikel 15, stk. 3, ikke anvendelse, og beskatningsretten skal afgøres i henhold til artikel 15, stk. 1 og 2.

Efter artikel 15, stk. 1, kan løn og lignende vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold oppebåret af en person, der er hjemmehørende i Danmark, kun beskattes i Danmark, medmindre arbejdet er udført i Singapore. Det følger af artikel 15, stk. 2, at Singapore kun kan beskatte indkomsten, såfremt klageren har opholdt sig mindst 183 dage i Singapore. På baggrund af repræsentantens opgørelser over ophold samt sagens øvrige oplysninger lægges det til grund, at klageren har opholdt sig mindre end 183 dage i Singapore herunder i Singapores farvand.

Det er dermed alene Danmark, som har beskatningsretten til indkomsten.

Et retsmedlem finder, at de aktiviteter som er udført af de skibe, som klageren har arbejdet på, primært må anses for transport af gods navnlig borerigge og ankre til fortøjning af borerigge. Dette opfylder kriterierne for at anse skibene for primært at være anvendt i international trafik med hovedopgaven at transportere gods for andres regning mellem pladser. I nogle tilfælde er transporterne uimodsagt sket mellem verdensdele, men i hvert fald over afstande på adskillige hundrede kilometer. Der er derfor tale om transport af gods, og herved er de kriterier, der er fastsat i Højesterets dom i SKM2018.60H opfyldt.

Dette retsmedlem finder derfor, at klageren skal have medhold i sin principale påstand, hvorefter Danmark skal lempe skatten efter exemption metoden, således at indkomsten fra Singapore alene øger progressionsbeskatningen af anden indkomst i Danmark.

Der træffes afgørelse i overensstemmelse med flertallets votering, således at Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afslag på lempelse i den skattepligtige indkomst efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Singapore.

Lempelse efter ligningslovens § 33 A

Det følger af lempelsesreglen i ligningslovens § 33 A, stk. 1, at for en person, der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, og som under ophold uden for riget i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet end nødvendigt arbejde her i riget i direkte forbindelse med udlandsopholdet, ferie eller lignende af en sammenlagt varighed på højst 42 dage har erhvervet lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske lønindkomst.

Adgangen til at udføre arbejde i det danske rige i 6-måneders perioden har været reguleret direkte i bestemmelsen siden 1995 som indsat ved lov nr. 1115 af 21. december 1994. Ophold som følge af nødvendigt arbejde skal indgå i opgørelsen af de 42 dage, jf. bemærkninger til lovforslag nr. 73 af 23. november 1994.

I overensstemmelse med Højesterets dom af 1. maj 2003, offentliggjort som SKM2003.209.HR, må et udlandsophold anses for afbrudt, hvis klageren på en given dato har opholdt sig her i landet i mere end 42 dage inden for enhver afsluttet 6-måneders periode.

Ifølge repræsentantens opgørelse over klagerens opholdsdage i det danske rige har klageren i 6-måneders perioden fra den 19. april 2016 til og med den 18. oktober 2016 opholdt sig 39 dage i det danske rige. Klageren indrejste igen i Danmark den 19. oktober 2016 og har den 23. oktober opholdt sig i mere end 42 dage i Danmark inden for de sidste 6 måneder, hvorved klagerens udlandsophold afbrydes.

Klageren kan således alene indrømmes lempelse efter ligningsloven § 33 A i perioden den 19. april 2016 til den og med den 18. oktober 2016.

Retten stadfæster herefter Skattestyrelsens afslag på lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 1, i perioden den 19. oktober 2016 til den 3. januar 2017.