Kendelse af 11-01-2021 - indlagt i TaxCons database den 30-01-2021

Faktiske oplysninger

I forbindelse med Skattestyrelsens Money Transfer III projekt henvendte Skattestyrelsen sig til klageren den 17. april 2018 og anmodede om yderligere oplysninger vedrørende det materiale, som lå til grund for selvangivelserne for indkomstårene 2012-2016.

I forbindelse med sin ansættelse ved [virksomhed1] A/S havde klageren den 28. januar 2010 fået tildelt 1.110 medarbejderaktier.

Ved et møde den 3. december 2018 mellem Skattestyrelsens sagsbehandler og klageren, klagerens repræsentant og klagerens revisor blev det oplyst, at medarbejderaktierne havde kurs 88,6, og at anskaffelsessummen var fastsat til 98.346 kr. Der blev ved mødet henvist til en e-mail fra klagerens revisor til SKAT af 4. oktober 2018. Heraf fremgår bl.a. følgende:

”(...)

Det nu fremskaffede afregningsbilag fra [virksomhed2] viser imidlertid, at afregningsbeløbet på 178.600 kr. var et nettobeløb, således at der heri allerede var taget højde for kostpris på optionerne.

Dermed blev der fejlagtigt taget fradrag for kostprisen 2 gange, hvilket har medført at der blev indtægtsført 98.346 kr. for lidt i avance.

Dette beklager såvel [person1] som jeg dybt og selvangivelsen skal naturligvis korrigeres / genoptages herfor.

(...)”

Af det fremlagte afregningsbilag fra [virksomhed2] vedrørende klagerens [virksomhed1] aktier fremgår følgende:

”You sold 1110 shares at a price of 249,500901 per shares on Trade Date 24-feb-2014”

Summary for Exercise and Shell Transaction

Skattestyrelsen har konstateret, at klageren har modtaget 178.600 kr. på sin bankkonto den 3. marts 2014 i forbindelse med salget af medarbejderaktierne.

Klageren har solgt sine medarbejderaktier for 276.946 kr. og har i den forbindelse selvangivet en fortjeneste på 80.254 kr.

Skattestyrelsen udsendte forslag til afgørelse den 5. oktober 2018. Den 25. oktober 2018 traf Skattestyrelsen afgørelse. Afgørelsen blev tilbagekaldt den 14. november 2018, da klagerens repræsentant ønskede et møde før en endelig afgørelse. Den 3. december 2018 traf Skattestyrelsen den påklagede afgørelse, der erstattede afgørelsen af 25. oktober 2018.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2014 med 98.346 kr.

Skattestyrelsen har anført følgende:

”(...)

Du har i forbindelse med din ansættelse ved [virksomhed1] A/S, været en del af deres medarbejderaktieprogram.

Du har nu fremsendt fyldestgørende dokumentation for tildeling og afhændelse af dine medarbejderaktier.

Af det fremsendte materiale kan der opgøres en fortjeneste ved afhændelse af [virksomhed1]-medarbejderaktier, tildelt efter ligningslovens § 7H, som følgende:

Indkomståret 2014:

Salg af 1.110 stk. til kurs 249,500901276.946 kr.

Anskaffelsessum98.346 kr.

------------------

Fortjenester ved salg af medarbejderaktier178.600 kr.

(...)

Efter gennemgang af foreliggende oplysninger har vi konstateret, at du har solgt medarbejderaktier fra [virksomhed1] A/S i indkomståret 2014. Du har alene medregnet en fortjeneste på 80.254 kr.

Efter foreliggende oplysninger kan fortjenesten ved salg af [virksomhed1]-aktier opgøres som følgende:

Salg af 1.110 stk. til kurs 249,500901276.946 kr.

Anskaffelsessum98.346 kr.

------------------

Fortjenester ved salg af medarbejderaktier178.600 kr.

Selvangivet fortjeneste80.254 kr.

------------------

Forhøjelse af aktieindkomsten98.346 kr.

------------------

For indkomståret 2014 forhøjes din aktieindkomst med i alt 98.346 kr.

Fortjeneste ved salg af aktier er skattepligtig efter aktieavancebeskatningslovens § 12. Fortjenesten beskattes som aktieindkomst efter personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 4.

(...)

Reglerne om skattemyndighedernes frister for ændring af skatteansættelser findes i skatteforvaltningsloven.

Fristerne for fysiske personers skatteansættelser suppleres af en særlig kort ligningsfrist.

Denne korte ligningsfrist er reguleret i Bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013, og gælder kun for personer, der har enkle økonomiske forhold. Du anses ikke for at være omfattet af den korte ligningsfrist, jf. Bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 § 1, stk. 1, idet du har handel med aktier i udlandet.

Du er således omfattet af hovedreglen i skatteforvaltningslovens § 26 omkring ordinær ansættelse. Det vil sige, at ændring af ansættelsen skal være varslet senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb og ansættelsen skal senest være foretaget den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse foretages eller ændres, hvis du eller nogen på dine vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag. Det står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Det er vores opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt. Betingelsen for ekstraordinær ansættelse for indkomståret 2014 er opfyldt, efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Dette begrundes med:

Efter forarbejderne til skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1 nr. 5, er begreberne fortsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs. at anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffesag resulterer i en fastsættelse af straf. Begrundelsen er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, f.eks. at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Afgørende for spørgsmålet om der er handlet groft uagtsomt, er de forudsætninger du havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført.

6 måneders reaktionsfrist

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ekstraordinær ansættelsesændring af din indkomst for året 2014 er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter vi har fået viden om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Det følger af domspraksis at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor vi har det nødvendige grundlag, til at foretage en korrekt ansættelse.

Den 4. oktober 2018 modtog vi afregningsbilag fra [virksomhed2], til brug for en korrekt opgørelse af din fortjeneste ved salg af [virksomhed1]-aktier. Vi har derfor tidligst den 4. oktober 2018 modtaget tilstrækkelige oplysninger, til at foretage en korrekt skatteansættelse. 6 måneders fristen er derfor overholdt.

(...)

Skattestyrelsen er først kommet til kundskab om forholdet omkring salget af optioner/aktier i forbindelse med denne sags påbegyndelse.

Der foreligger en konkret dokumentation for opgørelse af avance for salget. Denne dokumentation er først fremskaffet på Skattestyrelsens forespørgsel. I henhold til dokumentationen fremgår, at der har været en avance på 178.600 kr. Dette beløb er helt identisk med den pengeoverførsel, som er foretaget til [person1] danske konto.

Den selvangivende avance er således opgjort på baggrund af et ufuldstændigt grundlag.

Med baggrund i ovenstående, anser Skattestyrelsen, at der er handlet groft uagtsomt ved, at avance ved salg af optioner/aktier ikke er opgjort og selvangivet korrekt. Ligeledes har den fornødne dokumentation, til opgørelse af en korrekt avance, ikke været til stede.

(...)

3-måneders frist:

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 skal der foreligge en afgørelse inden 3 måneder fra forslag til ændring af ansættelse. Forslag til ændring af ansættelsen er dateret den 5. oktober 2018, hvorfor denne frist anses for at være overholdt.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens aktieindkomst nedsættes til 80.254 kr., idet Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig.

Til støtte herfor har repræsentanten anført følgende:

”(...)

Ansættelsen er foretaget som en ekstraordinær ansættelse, jf. bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det gøres gældende, at betingelserne for at foretage en ekstraordinær ansættelse med hjemmel i denne bestemmelse ikke har været opfyldt.

Baggrundsoplysninger

[person1] har i 2014 afhændet aktier i [virksomhed1].

De pågældende aktier, der var erhvervet for kr. 98.346, blev afhændet for kr. 276.946, hvorved frem- kom en avance på kr. 178.000.

Grundet en misforståelse er anskaffelsessummen for aktierne i realiteten blevet fradraget to gange ved opgørelsen af den selvangivne avance, hvilket fremgår af at afståelsessummen for aktierne kr. 276.946 reduceret med 2 x 98.346 kr. svarer til den selvangivne avance på kr. 80.254.

Vores klient har således ikke undladt at selvangive avancen, men opgørelsen af den skattepligtige avance har været fejlagtig.

Skatteankestyrelsen har ved skrivelse af 5. oktober 2018 tilkendegivet, at man agtede at ændre ansættelsen af den skattepligtige aktieavance opnået ved salg af aktier i [virksomhed1]. På denne dato var fristen for at foretage en ordinær ansættelse i medfør af bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 26 overskredet.

I stedet er ansættelsen foretaget som en ekstraordinær ansættelse med hjemmel i bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Vores argumentation

Det følger af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der efter udløbet af den ordinære ligningsfrist kan foretages en ekstraordinær ansættelse, såfremt:

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er en uændret videreførelse af den tidligere gældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 35.

Ifølge forarbejderne til bestemmelsen er begreberne ”forsæt og grov uagtsomhed” identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dette indebærer, at en anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. En anvendelse af bestemmelsen er dog ikke betinget af, at der samtidig gøres et strafansvar gældende.

Det er vores påstand, at [person1] ikke ved selvangivelsen for indkomståret 2014 har begået en handling, der opfylder betingelserne for at blive bedømt som værende groft uagtsom (eller for den sags skyld forsætlig).

Vi skal særligt fremhæve, at [person1] ikke har undladt selvangive, at hun i forbindelse med afståelsen af aktier i [virksomhed1] havde oppebåret en skattepligtig aktieavance. Det har således ikke været hensigten at udeholde en indtægt.

Avancen er alene blevet opgjort til et for lavt beløb, som følge af en menneskelig fejl.

I Den Juridiske Vejledning A.A.8.2.2.1.2.5 Forsæt eller grov uagtsomhed er nævnt en lang række afgørelser, hvor Landskatteretten og domstolene har fundet, at der var grundlag for at bringe bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk., nr. 5 i anvendelse.

Der omtales bl. a. en række afgørelser, hvor der er sket ekstraordinær genoptagelse som følge af manglende selvangivelse af aktieavancer, jf. f.eks. SKM2018.56.ØLR, SKM2004.450 og SKM2001.575.LSR.

Den Juridiske Vejledning omtaler derimod ikke en eneste afgørelse, hvor bestemmelsen har været bragt i anvendelse i et tilfælde, hvor borgeren har opfyldt sin forpligtelse til at selvangive en indvundet aktieavance, men af den ene eller anden grund har opgjort selve avancen forkert.

Det foreliggende tilfælde adskiller sig derfor væsentligt fra de afgørelser, der er refereret i Juridisk Vejledning A.A.8.2.2.1.2.5 Forsæt eller grov uagtsomhed.

Grundet en misforståelse, er anskaffelsessummen for aktierne som anført ovenfor i realiteten blevet fradraget to gange ved opgørelsen af den selvangivne avance, hvilket fremgår af, at afståelsessummen for aktierne 276.946 kr. reduceret med 2 x 98.346 kr. svarer til den selvangivne avance på 80.254 kr.

Denne fejl beror tilsyneladende på en misforståelse, der er opstået i forbindelse med overgivelse af de relevante oplysninger til revisor.

Hertil kommer, at [person1] i 2014 gennemgik en canceroperation med efterfølgende be- handling. Hun har som følge af sit sygdomsforløb ikke haft det store overblik i relation til udfyldelse af selvangivelse og efterfølgende kontrol af, at de for revisor meddelte oplysninger har resulteret i en korrekt avanceopgørelse.

På den anførte baggrund er det vores opfattelse, at der ikke ved udfærdigelse af selvangivelsen for 2014 er begået en handling, der som minimum kan betegnes som groft uagtsom, hvorfor der ikke er det fornødne lovgrundlag for at gennemføre den påtænkte forhøjelse.

(...)”

I forbindelse med telefonmødet med Skatteankestyrelsen oplyste klagerens repræsentant, at der ikke er uenighed om Skattestyrelsens korrektion.

Det bestrides, at klageren har handlet groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Den konkrete sag adskiller sig fra de foreliggende afgørelser, idet der har været selvangivet. Der er blot sket en fejl i den forbindelse, da man har fratrukket anskaffelsessummen to gange.

Repræsentanten henviste til SKM2020.454.BR.

Repræsentanten oplyste desuden, at revisor havde hjulpet klageren med selvangivelsen ud fra klagerens oplysninger. Aktieavancen var opgjort ud fra de foreliggende oplysninger. Fejlen skyldes, at dokumentationen fra Luxembourg ikke var fyldestgørende.

Klagerens repræsentant har i forbindelse med udsendelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling anført følgende:

”(...)

[person1] modtog oprindeligt vedhæftede afregningsbilag fra [finans1] dateret den 3. marts 2014, hvoraf det fremgår, at der var indsat 178.600 kr. på hendes konto i [finans1].

Der var på bilaget angivet følgende:

”Proceeds as a Result of a Sale done through [virksomhed2] PLC Corp ID 50S ref”.

Den medarbejder, der har bistået [person1] med udarbejdelsen af selvangivelsen for 2014 har lagt til grund, at det modtagne beløb vedrørte et bruttobeløb vedrørende salget af medarbejderaktier i [virksomhed1] A/S, og har derfor fratrukket kostprisen ved opgørelsen af den skattepligtige avance.

Bilagets ordlyd indikerer ikke, at der er tale om afregning af et nettobeløb.

Den begåede fejl, hvorved kostprisen bliver fratrukket to gange, opdages først, da Skattestyrelsen spørger til sagen, jf. beskrivelsen i Skatteankestyrelsens sagsfremstilling p. 2 øverst.

Det kan for os at se fortsat ikke opfattes som en groft uagtsom handling, at det ved udarbejdelsen af selvangivelsen er forudsat, at det på afregningsbilaget oplyste beløb var et bruttobeløb og ikke et nettobeløb, hvor der allerede var indregnet et fradrag af kostprisen.

Det er derfor fortsat vores opfattelse, at der ikke er det fornødne grundlag for at foretage en ekstraordinær genoptagelse med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

(...)”

Skattestyrelsens efterfølgende udtalelse

Skattestyrelsen har udtalt følgende til skatteankestyrelsen:

”(...)

Der er i klagen til Skatteankestyrelsen givet udtryk for, at det forhold at aktieavance ikke er selvangivet korrekt, ikke kan anses for at være en handling som er mindst groft uagtsom.

Der foreligger en konkret dokumentation for opgørelse af avance for salget. Denne dokumentation er først fremskaffet på Skattestyrelsens forespørgsel. I henhold til dokumentationen fremgår, at der har været en avance på 178.600 kr. Dette beløb er helt identisk med den pengeoverførsel, som er foretaget til [person1] danske konto.

Den selvangivende avance er således opgjort på baggrund af et ufuldstændigt grundlag.

Med baggrund heri, anser Skattestyrelsen, at der er handlet groft uagtsomt ved, at avance ved salg af optioner/aktier ikke er opgjort og selvangivet korrekt. Revisor har på selvangivelsestidspunktet ikke haft den fornødne dokumentation, til opgørelse af en korrekt avance.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Aktieavance

Gevinst ved afståelse af aktier skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens §§ 1 og 12.

Gevinst og tab på aktier medregnes i det år, hvor gevinsten eller tabet realiseres, jf. aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1.

Da klageren har haft en avance ved salg af aktier i indkomståret 2014, er klageren skattepligtig heraf, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 1 og 12. Klageren har selvangivet en aktieavance med 80.254 kr. Klageren er skattepligtig af en aktieavance med 178.600 kr. Klageren er således skattepligtig af en yderligere aktieavance med 98.346 kr.

Ekstraordinær genoptagelse
I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skal SKAT afsende varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter SKATs bestemmelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan den skattepligtiges skatteansættelse ekstraordinært genoptages, når den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Derudover fastslår skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, såfremt den varsles af SKAT senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Den ordinære genoptagelsesfrist er overskredet for så vidt angår indkomståret 2014 ved SKATs afgørelse af 3. december 2018, jf. skatteforvaltningslovens § 26. Landsskatteretten finder, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2014 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da klageren anses at have handlet mindst groft uagtsomt ved at have selvangivet en forkert aktieavance i indkomståret 2014. Der kan henvises til Landsskatterettens afgørelse af 6. september 2011, offentliggjort som SKM2011.749.LSR.

At det er klagerens revisor, der har selvangivet aktieavancen på vegne af klageren, ændrer ikke herpå. Der kan f.eks. henvises til Østre Landsrets dom af 23. juni 2020, offentliggjort som SKM2020.317.ØLR.

Fristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, anses desuden for overholdt, da klagerens revisor først den 4. oktober 2018 har fremsendt afregningsbilag fra [virksomhed2], hvoraf opgørelsen af klagerens aktieavance fremgår.

Da betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt, anses Skattestyrelsens afgørelse for at være rettidig og gyldig.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.