Kendelse af 16-12-2022 - indlagt i TaxCons database den 15-01-2023

Journalnr. 19-0002256

Skattestyrelsen har for indkomståret 2016 nægtet klageren anvendelse af virksomhedsordningen på grund af manglende opfyldelse af betingelserne i virksomhedsskattelovens § 2.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren driver i personligt regi virksomheden [virksomhed1] v/[person1] med CVR-nr. [...1] og branchekode 855100 Undervisning inden for sport og fritid. Virksomheden er registreret hos Erhvervsstyrelsen med opstart den 1. november 2001.

Klageren har fremlagt et skatteregnskab for indkomståret 2016 med tilhørende saldobalance og kontokort. Regnskabet består af en indkomst- og formueopgørelse, som både indeholder virksomhedens oplysninger og privatøkonomien for klageren og dennes ægtefælle.

Klageren har for indkomståret 2016 selvangivet anvendelse af virksomhedsordningen og et skattemæssigt resultat af virksomhed efter renter på -81.439 kr. Resultat af virksomheden er i skatteregnskabet specificeret således:

Nettoomsætning	602.886
Omk. Til råvarer og hjælpemat.	-187.226
Varevognsdrift	-28.773
Energi	-22.180
Ejendomsskat og forsikringer	-59.271
Vedligehold	-40.353
Administration	-40.357
Afskrivninger	-100.000
Resultat før finansielle poster	124.726
Renteudgifter	-206.165
Årets resultat	-81.439

Skattestyrelsen har oplyst, at virksomhedens bilag ikke er bogført i de korrekte datoer. Det er således ikke muligt at følge de daglige bevægelser på kassekontoen og bankkontoen.

Ifølge specifikationerne til virksomhedsordningen for 2016 i skatteregnskabet udgør indskudskontoen primo og ultimo 1.728.658 kr., medens årets kontante hævninger og indskud er opgjort til 0 kr. Virksomhedens kapitalafkastgrundlag i ordningen er opgjort således:

	Primo 2016	Ultimo 2016
Skattemæssigt virksomhedsindestående	143.041	-171.586
Ejendom indgår med	-3.843.199	-3.843.199
Kontant anskaffelsesværdi	4.144.288	4.144.288
Om- og tilbygninger	943.326	1.343.326
Saldo på mellemregning	-166.785	-246.778
Kapitalafkastgrundlag	1.220.671	1.226.051

Af virksomhedens kontokort under konto 6105 ”Årets hævninger kontant” fremgår, at diverse differencer på bankkontiene ved indkomstårets udløb er efterposteret på denne hævekonto. Der er f.eks. i bogføringen efterposteret bankdifferencer på henholdsvis -519.161 kr. og 247.262 kr. med henblik på at afstemme ultimo saldiene på konto 5750 ”Kassekredit” og 6561 ”[finans1][...24]” med de reelle saldi på erhvervskonti [...96] og [...24] i [finans1]. Kassebeholdningen konto 5800 ”Kasse” i bogføringen er nulstillet ved en efterpostering af bevægelserne på i alt 148.240 kr. i perioden fra 29. februar – 10. maj 2016 på hævekontoen.

Hævekontoen er endelig nulstillet ved en efterpostering af 79.993 kr. på mellemregningskontoen.

Af klagen fremgår følgende:

”[person1] har selv ført sine udgiftsbilag og indtægtsbilag og modposteret dem på en konto.

Denne konto er ikke løbende afstemt med den reelle bankkonto. Dette er gjort i forbindelse med indlevering af bogholderi til revisor.”

I forbindelse med en gennemgang af kontoudtog for erhvervskontoen [...96] i [finans1] har Skattestyrelsen konstateret, at et låneprovenu på 1.139.984 kr. af 30. juni 2016 vedrørende klagerens nye private stuehus ikke fremgår af klagerens bogføring, ligesom de løbende udgifter til opførsel af stuehuset ikke ses at være bogført på hævekontoen.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har nægtet klageren anvendelse af virksomhedsordningen i indkomståret 2016, idet betingelserne i virksomhedsskattelovens § 2 ikke er opfyldt.

Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen således:

”(...)

3.Virksomhedsordningen

(...)

3.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det er efter virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1 en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at der udarbejdes et selvstændigt regnskab for virksomheden, der opfylder bogføringslovens krav. Bogføringen skal tilrettelægges sådan, at der regnskabsmæssigt sker en opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi.

Efter virksomhedsskattelovens § 2, stk. 4 skal beløb, der overføres mellem virksomhedsordningen og privatøkonomien bogføres særskilt for hver post med virkning fra det tidspunkt, hvor overførslen finder sted.

Du har ikke ført et kasseregnskab og dine kasse- og bankkonti er ikke afstemt. Herudover har du ikke løbende registreret, hvad der er hævet til privat brug.

Du har således ikke udarbejdet et regnskab, der opfylder bogføringslovens krav. Du har heller ikke foretaget en regnskabsmæssig klar opdeling af den samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi, hvilket er en nødvendig betingelse for at kunne opgøre transaktionerne mellem dig og din virksomhed, herunder opgørelse af hævekonto, indskudskonto, rentekorrektion og mellemregningskonto.

Som du har tilrettelagt din bogføring, er det ikke muligt - heller ikke på grundlag af et skøn - at foretage en adskillelse af virksomhedens økonomi og din private økonomi. Du opfylder således ikke betingelsen i virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1 og stk. 4, og kan derfor ikke anvende virksomhedsordningen. Der henvises i øvrigt til SKM2013.542.ØLR.

Da der er en positiv indskudskonto og kapitalafkastgrundlag, tillige med at du har et tilgodehavende i virksomheden på 246.778 kr. og ikke opsparer overskud, mener du, det er uden betydning, at bogføringslovens krav ikke er opfyldt.

Det kan hertil oplyses, at Skattestyrelsen ikke er enig i, at bogføringen er uden betydning for virksomhedsordningen. Som eksempel herpå kan det nævnes, at der ikke kan opgøres en korrekt rentekorrektion efter virksomhedsskattelovens § 11, stk. 2, når hævninger og indskud ikke er bogført løbende.

Endvidere opgøres bevægelser på indskudskontoen, hævekontoen og mellemregningskontoen på grundlag af bogføringen. Det kan i den forbindelse nævnes, at låneprovenuet på 1.139.984 kr. vedrørende dit nye stuehus ikke fremgår af din bogføring, selv om beløbet er indsat på virksomhedens kassekredit den 30. juni 2016. Indskud på indskudskontoen er således ikke opgjort korrekt. De løbende udgifter til dit nye stuehus fremgår heller ikke af bogføringen, til trods for at disse beløb er hævet på virksomhedens kassekredit. Hævekontoen er således heller ikke opgjort korrekt.

Du henviser også til landsskatteretsafgørelse 1998.631-1216-180 (TfS1998,719), hvor klageren var berettiget til at anvende virksomhedsordningen, uanset der ikke løbende var foretaget nogen bogføring.

Det kan hertil anføres, at denne afgørelse ikke ses at være sammenlignelig med din sag, da der i denne afgørelse var tale om en udlejningsejendom, hvor der var så simple og enkle forhold, at det ikke var nødvendigt at foretage løbende bogføring, fordi det efterfølgende kunne lade sig gøre at lave en adskillelse af virksomhedens økonomi og privatøkonomien.

(...)”

I forbindelse med klagen har Skattestyrelsen den 10. januar 2019 afgivet følgende udtalelse:

”(...)

Beskatning efter virksomhedsordningen

I klageskrivelsen anføres det, at skatteyder selv har ført sine udgifts- og indtægtsbilag og modposte- ret dem på en konto. Det anføres også at kontoen ikke er afstemt løbende med den reelle bankkonto, men at dette er gjort i forbindelse med indlevering af bogholderi til revisor.

Dette er ikke korrekt, idet der ikke er foretaget nogen form for afstemning af kasse- og bankkonti. Revisor har i forbindelse med regnskabsafslutningen efterposteret diverse differencer på bankkontiene på årets kontante hævninger (hævekontoen). Der er således efterposteret bankdifferencer på henholdsvis 519.161 kr. og 247.262 kr. Endvidere er kassebeholdningen nulstillet ved efterposte- ring af 148.240,07 kr. på hævekontoen. Hævekontoen er endelig nulstillet ved efterpostering af 79.993 kr. på mellemregningskontoen.

Det anføres også, at det er uden betydning for indskudskontoen, at der er et ikke bogført låneprovenu. Låneprovenuet ville i et bogholderi kunne indgå på mellemregningskontoen, og udgifterne til opførelsen af stuehuset ville herefter kunne hæves på denne konto.

Det kan hertil bemærkes, at låneprovenuet, på 1.139.984 kr., vedrørende det nye stuehus, er indsat på bankkontoen den 30. juni 2016, mens en stor del af udgifterne til byggeriet er betalt og hævet i perioden 19. april 2016 til 16. juni 2016. Såfremt indsætningen og hævningerne var blevet bogført på mellemregningskontoen, ville indestående på mellemregningskontoen sandsynligvis være blevet negativt, og det negative beløb skulle således efter virksomhedsskattelovens § 4 a, stk. 3 betragtes som en hævning i virksomheden. Konsekvensen heraf ville således være, at indskudskontoen ville være upåvirket, mens hævekontoen ikke ville være opgjort korrekt.

Klager mener heller ikke, det er relevant at tale om rentekorrektion, idet der er en stor positiv indskudskonto og en primo mellemregningskonto.

Det kan hertil bemærkes, at Skattestyrelsen finder, at bogføringen er så mangelfuld, at det ikke er muligt at opgøre en korrekt indskuds- og mellemregningskonto. Det kan således heller ikke afgøres om disse konti er positive.

Endelig vedlægger klager en specifikation, der skulle vise, at en månedlig afstemning til bankkontoen ikke ville ændre noget i virksomhedsordningen.

Under hensyn til at der ikke er tale om månedlige afstemninger af bankkontoen, men alene en månedlig opgørelse af differencen mellem den bogførte saldo på bankkontoen og den reelle saldo på bankkontoen, finder Skattestyrelsen ikke, at specifikationen kan anvendes til det anførte formål. Specifikationen tager endvidere kun udgangspunkt i den ene bankkonto. Den anden bankkonto og bevægelserne på kassebeholdningen er ikke indarbejdet i specifikationen.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens tidligere repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren kan anvende virksomhedsordningen for indkomståret 2016.

Repræsentanten har som begrundelse for sin påstand anført følgende:

”(...)

Virksomhedsordningen

[person1] har selv ført sine udgiftsbilag og indtægtsbilag og modposteret dem på en konto.

Denne konto er ikke løbende afstemt med den reelle bankkonto. Dette er gjort i forbindelse med indlevering af bogholderi til revisor.

Det har ingen betydning for indskudskontoen at der er låneprovenu der er udbetalt på bankkontoene og så er udgifterne derefter løbende betalt derfra til opførelse af stuehuset. Dette vil i et bogholderi blot køre via en helt almindelig mellemregningen. Dette vil ske via VSL § 4 a stk. 1

Rentekorrektion er ikke relevant her, idet der er en stor positiv indskudskonto og en primo mellemregningskonto.

Der er foretaget et løbende bogholderi. Alle specifikationer til virksomhedsordningen er udfærdiget, og månedlig afstemning til bankkonto ville ikke ændre noget i virksomhedsordningen for [person1]. Specifikation af det førte bogholderi for mellemregning og hævninger vedlægges sammen med en specifikation af at det ville være det samme med en månedlig afstemning.

(...)”

Klageren har anført følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”Som alm borger er det ikke muligt at tilføje kommentarer af faglig relevans.

Vi dog gerne at Landsskatteretten tager følgende med i deres overvejelser.

Jeg har som selvstændig valgt at bruge en dyr revisor som viser sig ikke at være opgaven voksen, jeg har efterfølgende skiftet revisor som har rettet op på tidligere revisors mangler. Den revisor var dog så dyr at mit lille firma ikke kunne betale denne udgift fremadrettet. Har nu en helt ordentlig lille revisor som følger godt op og jeg tro gør tingene ordentligt.

Hvis jeg skal have dem til at gå tingene igennem og svare vil det være en ikke uanselig udgift som ikke står mål med en evt ændret afgørelse. Så fermt at Skatte ankestyrelsen havde en anden sagsbehandlings tid have det være meget nemmere og betydeligt mindre omkostningstung for mig at svare.

Ombudsmanden har i flere omgang udtrykt kritik omkring den lange sagsbehandlingstid. Skal derfor bede retten grundet sagsforløbet og de dermed ekstra omkostninger godkende regnskabet.”

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om klageren opfylder de regnskabsmæssige betingelser til anvendelse af virksomhedsordningen efter virksomhedsskattelovens regler.

Retsgrundlaget

Virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1 og 4, har følgende ordlyd:

”Det er en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige udarbejder et selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens krav. Bogføringen skal tilrettelægges således, at der regnskabsmæssigt sker en opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi (virksomhedsordningen) og en privatøkonomi.

(...)

Stk. 4. Beløb, der overføres mellem virksomhedsordningen og privatøkonomien, skal bogføres særskilt for hver post med virkning fra det tidspunkt, hvor overførslen finder sted, jf. dog stk. 5.”

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen (lovbekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006) og dagældende bogføringslov (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006).

Af dagældende bogføringslovs § 7, stk. 1-2, fremgår, at alle transaktioner skal registreres snarest muligt efter, at de forhold foreligger, der er grund til registreringerne. Registreringerne skal så vidt muligt foretages i den rækkefølge, som transaktionerne er foretaget i, herunder henvise til de tilhørende bilag og indeholde oplysninger, der gør det muligt at bestemme den enkelte registrerings tidsmæssige placeringen.

Registreringerne skal, i det omfang det er nødvendigt efter virksomhedens art og omfang, afstemmes med beholdningerne, herunder kasse- og likvidbeholdninger. Det fremgår af dagældende bogføringslovs § 7, stk. 3.

Venstre Landsret fandt i en dom af 14. marts 2016, offentliggjort som SKM2016.261.VLR, at den selvstændige erhvervsdrivende ikke kunne anvende virksomhedsordningen, idet der ikke var udarbejdet et regnskab, der opfyldte bogføringslovens krav, jf. virksomhedsskattelovens § 2. Der var ikke fremlagt oplysninger, herunder et bilagsmateriale, der gav grundlag for et skøn over en adskillelse af den private økonomi fra virksomhedens økonomi.

Byretten fremhævede i en dom af 13. juni 2022, offentliggjort som SKM2022.373.BR, at virksomhedsskattelovens krav til bogføring af hævekontoen og opgørelsen af indskudskontoen har til formål at sikre, at der ikke sker en sammenblanding af virksomheds- og privatøkonomien, og dermed sikre, at der kan ske en korrekt beskatning efter virksomhedsskatteloven. Retten lagde til grund, at skatteyderen ikke havde fremlagt en løbende bogført hævekonto, og at transaktionssporet for årets hævninger ikke kunne genskabes, ligesom skatteyderen ikke havde fremlagt dokumentation for opgørelsen af indskudskontoen. Retten fandt, at skatteyderen ikke opfyldte betingelserne i virksomhedsskatteloven for at anvende virksomhedsordningen.

Den konkrete sag

Klageren har for indkomståret 2016 valgt beskatning efter virksomhedsordningen. Klageren har udarbejdet et skatteregnskab for indkomståret 2016, der indeholder både klageren og dennes ægtefælles private indkomst og formue samt en opgørelse over virksomheden, herunder virksomhedens resultatopgørelse, balance og specifikationer til virksomhedsordningen.

Klageren har for indkomståret 2016 selvangivet overskud af virksomhed med 124.726 kr. før renter og et skattemæssigt resultat på -81.439 kr. efter renteudgifter på 206.165 kr. Skatteregnskabet udviser en omsætning på 602.886 kr. og driftsudgifter på i alt 478.160 kr.

Virksomhedens regnskabsmæssige forhold kan ikke anses for simple og enkelte på grund af driften og aktiviteten i virksomheden.

Klageren har ikke godtgjort, at det fremlagte regnskab opfylder bogføringslovens krav. I bogføringen bliver kasse- og likvidbeholdninger afstemt ved årets udgang på hævekontoen ved at udligne differencer på hævekontoen. Klageren har ikke bogført et låneprovenu i forbindelse med anskaffelse af en ny beboelsesejendom til trods for, at beløbet er indsat på virksomhedens konto, ligesom de afholdte udgifter til den nye ejendom, der er hævet fra virksomhedens konto, ikke er medtaget i bogføringen.

Landsskatteretten finder, at klageren ikke opfylder betingelserne for anvendelse af virksomhedsordningen for indkomståret 2016, idet klageren ikke har registreret en løbende bogført hævekonto, der dokumenter samtlige hævninger og indskud i årets løb, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 4. Regnskabet lever således ikke op til bogføringslovens krav og kravet om, at bogføringen skal tilrettelægges med en klar opdeling af økonomien mellem virksomheden og privaten, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1. Opgørelsen af indskudskontoen og bevægelserne på mellemregningskontoen og hævekontoen er ikke fyldestgørende.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.