Kendelse af 17-03-2022 - indlagt i TaxCons database den 22-04-2022

Journalnr. 18-0032090

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2015
Aktieindkomst
Manglende betaling af management fee til selskab anset for maskeret udbytte	1.508.063 kr.	0 kr.	0 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren var eneanpartshaver og direktør i [virksomhed1] ApS (tidligere [virksomhed2] ApS og i det følgende benævnt selskabet), CVR-nr. [...1]. Selskabets formål var at udøve facility management, primært indenfor rengøring og vinduespolering og hermed beslægtet virksomhed. Der blev udstedt konkursdekret for selskabet den 21. oktober 2016. Konkursbehandlingen blev afsluttet den 26. marts 2018, hvorefter selskabet blev opløst.

Udover selskabet var klageren ejer af enkeltmandsvirksomheden [virksomhed3] (tidligere [virksomhed2] og i det følgende benævnt enkeltmandsvirksomheden), CVR-nr. [...2]. Af virksomhedens regnskabsmateriale fremgår, at virksomhedens aktivitet hovedsageligt vedrørte almindelig rengøring, vinduespolering, planteservice samt catering/frokostordning. Virksomheden ophørte den 28. marts 2018.

Det fremgår af en aftale om skattefri virksomhedsoverdragelse mellem enkeltmandsvirksomheden og selskabet, at aktiviteten i enkeltmandsvirksomheden blev overdraget til selskabet pr. 1. januar 2014. Det blev endvidere aftalt, at overdragelsen skulle gennemføres ved indgåelse af særskilte samarbejdsaftaler i 2014 og 2015. Følgende er anført vedrørende administrationen i 2015:

"Administrationen i 2015 specificeres i særskilt aftale ved årsskiftet 2014/15, således at eventuelle uhensigtsmæssige administrative misforståelser og mangler kan korrigeres. Udgangspunktet herfor er at alle henførbare omkostninger til CVR nr. [...1] er overført i løbet af kalenderåret 2014, således at der for 2015 alene afregnes en management fee svarende til 95 % af den fakturerede omsætning ekskl. moms.

Det er aftalt, at alle eksisterende kunder fra CVR nr. [...2] overføres så tidligt som muligt i 2015, såfremt det ikke er sket tidligere. Det er hensigten at overgangen er tilendebragt senest ved udgangen af andet kvartal 2015.

Det er endvidere aftalt, at det maksimale resultat for 2015 for CVR nr. [...2] maksimalt kan andrage 250 tkr. før renter og skat og at den samlede bogførte lønudgift i CVR nr. [...1], for tidligere indehaver [person1], CPR. nr. [...] maksimalt kan andrage et tilsvarende beløb inkl. omkostninger til pension."

Klageren har fremlagt en samarbejdsaftale mellem enkeltmandsvirksomheden og selskabet underskrevet den 1. januar 2015. Af aftalen fremgår:

"Det er aftalt mellem parterne, at [virksomhed2] ApS CVR. [...1] pr. 1. januar 2015 varetager alle væsentlige driftsomkostninger for [virksomhed2] CVR. [...2].

For denne ydelse er det aftalt, at [virksomhed2] ApS CVR. [...1] modtager et management fee svarende til 95 % af [virksomhed2]'s CVR. [...2] omsætning eksl. moms.

Det er hensigten, at aftalen løber til og med 30. juni 2015.

Denne ydelse bliver faktureret og afregnet kvartalsvis.

Ovenstående er accepteret og træder i kræft d. 1 / 1 - 2015"

Det fremgår af opgørelsen over management fee for 1. kvartal 2015, at den samlede omsætning i enkeltmandsvirksomheden i perioden fra den 1. januar til 31. marts 2015 var 1.825.789,73 kr. ekskl. moms, og at management fee udgjorde 1.734.500,24 kr. ekskl. moms, svarende til 95 % af omsætningen. Ifølge opgørelsen over management fee for 2. kvartal 2015 er denne opgjort på baggrund af virksomhedens samlede omsætning i perioden fra den 1. januar til 30. juni 2015 fratrukket omsætningen for 1. kvartal 2015 samt en række tab. Virksomhedens samlede omsætning og management fee udgjorde herefter henholdsvis 1.269.947,37 kr. og 1.206.450,00 kr. ekskl. moms.

Klageren har den 5. december 2017 fremlagt en redegørelse for samarbejdsaftalen, hvoraf fremgår:

"Afregning af management fee for 2015 er vedlagt med behørig dokumentation. Afregning for 1. kvartal 2015 følger den indgående aftale fuldt ud og aftale for 2. kvartal 2015 indeholder mindre korrektioner for den relevante periode 1/1- 30/9 2015. Der er udstedt faktura for afregning af 1. kvartal 2015 men som følge af ændringer i det administrative personale er dette ikke sket for 2. kvartal 2015."

Klageren har samtidig fremlagt en faktura med teksten "Management gebyr" på 1.734.500,24 kr. ekskl. moms med fakturanr. 5590 og fakturadato den 31. marts 2015.

Den 27. marts 2018 har klageren oplyst, at fakturaer for management fee for alle perioder i 2014 og 2015 er udstedt af selskabet med enkeltmandsvirksomheden som kunde. Klageren har i forbindelse hermed fremlagt en faktura med teksten "Management gebyr 2. kvartal a/c 2015" på 1.200.000 kr. ekskl. moms med fakturanr. 6968 og fakturadato den 30. juni 2015. Det fremgår desuden, at beløbet bedes overført til selskabets kontonr. [...85] med anførelse af fakturanr. 6968.

På enkeltmandsvirksomhedens bogføringskonto 1311 "Underleverandører rengøring" er der i alt bogført udgifter på 2.975.950,24 kr. ekskl. moms. Ifølge Skattestyrelsens afgørelse vedrører følgende udgifter management fee til selskabet:

Dato	Bilag	Tekst	Fakt.nr.	Beløb drift kr.	Købsmoms kr.	Kreditor kr.
31.03.15	90103	[virksomhed2] ApS	5590	1.734.500,24	433.625,06	2.168.125,30

Dato	Bilag	Tekst	Fakt.nr.	Beløb drift kr.	Købsmoms kr.	Mellemreg. kr.
30.06.15	90104	[virksomhed2] ApS	6968	1.206.450,00	301.612,50	1.508.062,50

Af en fremlagt oversigt over posteringer i enkeltmandsvirksomheden i 2015 fremgår:

Konto	Navn	Dato	Bilag	Tekst	Beløb, DKK
1311	Underleverandører rengøring	31-03-15	90103	[virksomhed2] ApS, rettelse B14016	1.734.500,24
3641	Konsulent ydelser, bogføring	31-03-15	90103	[virksomhed2] ApS, rettelse B14016	-1.734.500,24
1311	Underleverandører rengøring	30-06-15	90104	[virksomhed2] ApS, 2Q 2015	1.206.450,00
6132	Mellemværende [virksomhed3] ApS	30-06-15	90104	[virksomhed2] ApS, 2Q 2015	-1.508.062,50

Det fremgår af kontospecifikationen for konto 1311 "Underleverandører rengøring", at beløbet på 2.975.950,24 kr. udgøres af to betalinger på henholdsvis 1.734.500 kr. den 31. marts 2015 med teksten "[virksomhed2] ApS, rettelse B14016" og 1.206.450 kr. den 30. juni 2015 med teksten "[virksomhed2] ApS, 2Q 2015". Derudover er der tre mindre betalinger på 10.500 kr., 11.000 kr. og 13.500 kr. til [virksomhed4].

Af enkeltmandsvirksomhedens bogføringskonto 6132 "Mellemværende [virksomhed3] ApS ApS" for 2. kvartal 2015 fremgår bl.a., at enkeltmandsvirksomheden løbende overførte en række beløb til selskabet med teksten "Intern overførsel [...] [...35]". Enkeltmandsvirksomheden foretog desuden en hævning på 1.508.062,50 kr. den 30. juni 2015 med teksten "[virksomhed2] ApS, 2Q 2015", hvilket reducerede virksomhedens mellemregning med selskabet til 2.005.142,19 kr. Mellemregningskontoens saldo pr. 21. december 2014 og 1. januar 2015 udgjorde henholdsvis -294.536,65 kr. og 0 kr.

Ifølge selskabets resultatopgørelse for 1. kvartal 2015 havde selskabet en omsætning ved salg af rengøring på 2.469.448,91 kr. samt en omsætning ved management fee på 0,00 kr. For 2. kvartal 2015 fremgår det, at selskabet havde en omsætning ved salg af rengøring og management fee på henholdsvis 2.203.103,76 kr. og 0,00 kr.

Det fremgår af selskabets kontospecifikationer, at der på konto 1010 "Salg af rengøring" er bogført en samlet faktura på 1.734.500,24 kr. (ekskl. moms) den 31. marts 2015. Desuden blev der den 15. juni 2015 foretaget en regulering af omsætningen for 2. kvartal på i alt 1.000.000 kr. På konto 6902 "Udgående (salg) moms" er der bogført 433.625,06 kr. med bilagsnr. 5590 den 31. marts 2015.Derudover er der på selskabets konto 5600 "Debitorer" bogført en faktura på 2.168.125,30 kr. den 31. marts 2015 med henvisning til bilag 5590. Det fremgår videre, at der den 15. juni 2015 blev foretaget en regulering af omsætningen for 2. kvartal på i alt 1.000.000 kr.

Det fremgår derudover af selskabets kontospecifikationer, at selskabet ikke har bogført salgsfakturaer den 30. juni 2015 med højere fakturanr. end nr. 5665, og at den sidste bogførte salgsfaktura pr. 31. december 2015 har nr. 6457.

Skattestyrelsen har godkendt bogføring og afregning vedrørende management fee for 1. kvartal 2015, herunder den af enkeltmandsvirksomheden fratrukne købsmoms.

Repræsentanten har som dokumentation for betaling af fakturanr. 6968 fremlagt en oversigt over en række pengeoverførsler mellem enkeltmandsvirksomheden og selskabet for første halvår af 2015:

Dato	Beløb	Fra konto	Til konto	Udskrift
1. kvartal 2015
05-01-2015	45.000,00	[...73]	[...35]	61
06-01-2015	150.000,00	[...73]	[...35]	61
19-01-2015	40.000,00	[...56]	[...35]	45
19-01-2015	50.000,00	[...73]	[...85]	61
22-01-2015	30.000,00	[...73]	[...35]	61
29-01-2015	135.000,00	[...73]	[...35]	61
29-01-2015	333.800,79	[...73]	[...35]	61
01-02-2015	-22.000,00	[...35]	[...56]	45
02-02-2015	49.000,00	[...56]	[...35]	45
02-02-2015	50.000,00	[...73]	[...35]	62
02-02-2015	130.000,00	[...73]	[...35]	62
04-02-2015	70.000,00	[...73]	[...35]	62
05-02-2015	35.000,00	[...73]	[...35]	62
17-02-2015	70,000,00	[...73]	[...35]	62
26-02-2015	319.927,32	[...73]	[...35]	62
02-03-2015	35.000,00	[...56]	[...35]	45
02-03-2015	82.000,00	[...73]	[...35]	63
03-03-2015	120.000,00	[...73]	[...35]	63
10-03-2015	300,00	[...56]	[...35]	45
10-03-2015	400,00	[...73]	[...35]	63
10-03-2015	42.000,00	[...56]	[...35]	45
10-03-2015	53.000,00	[...73]	[...35]	63
25-03-2015	170.000,00	[...73]	[...35]	63
30-03-2015	-211.200,00	[...85]	[...73]	63
30-03-2015	200.000,00	[...73]	[...85]	63
30-03-2015	220.542,84	[...73]	[...35]	63
31-03-2015	-200.542,84	[...35]	[...73]	63
31-03-2015	211.200,00	[...73]	[...35]	63
31-03-2015	220.542,84	[...73]	[...35]	63
31-03-2015	28.000,00	[...73]	[...35]	63
31-03-2015	-28.000,00	[...35]	[...56]	45
31-03-2015	9.000,00	[...56]	[...35]	45
31-03-2015	36.000,00	[...73]	[...35]	63
1. kvartal 15	2.493.970,95
Man fee /c faktura 5590 1. kvartal	-2.168.125,30
Diff.	325.845,65

Dato	Beløb	Fra konto	Til konto	Udskrift
2. kvartal 2015
10-04-2015	180.000,00	[...73]	[...35]	64
30-04-2015	265.000,00	[...73]	[...35]	65
04-05-2015	-30.000,00	[...35]	[...56]	46
04-05-2015	200.000,00	[...73]	[...35]	66
07-05-2015	90.000,00	[...73]	[...35]	66
13-05-2015	50.000,00	[...73]	[...35]	66
01-06-2015	152.000,00	[...73]	[...85]	67
02-06-2015	93.000,00	[...73]	[...35]	67
09-06-2015	166.000,00	[...73]	[...35]	67
17-06-2015	122.000,00	[...73]	[...35]	67
29-06-2015	-75.000,00	[...35]	[...56]	46
29-06-2015	75.000,00	[...73]	[...35]	67
30-06-2015	65.000,00	[...56]	[...85]	46
30-06-2015	105.103,71	[...73]	[...85]	67
2. kvartal 15	1.458.103, 71
Man fee a/c faktura 6968 2. kvartal	-1.500.000,00
Diff.	-41.896,29

Samtidig hermed er der fremlagt de underliggende kontoudtog med understregninger af ovennævnte transaktioner. Overførslerne kan ifølge repræsentanten afstemmes på henholdsvis enkeltmandsvirksomhedens bankkontoudtog og selskabets bankkontoudtog.

I selskabet er bankoverførslerne bogført på konto 5820 "DB [...] - [...85]Kundeindbetal" med posteringsteksten "Intern overførsel GIRO [...73]" og konto 5825 "DB [...] - [...35] -Leverandørbetaling" med posteringsteksten "Intern overførsel", "DBT.intern overførsel [...] [...56]" m.v.

Repræsentanten har fremlagt en oversigt over enkeltmandsvirksomhedens balancer, der viser, at gæld til leverandører er uændret fra 2014 til 2015 og fra 2015 til 2016. Derudover har repræsentanten fremlagt en oversigt over klagerens kontante hævninger fra virksomheden i 2015 til belysning af, i hvilket omfang klageren har hævet 1.500.000 kr. ud over, hvad der svarer til normalt forbrug.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst med i alt 1.508.063 kr. for indkomståret 2015.

Som begrundelse herfor er anført:

"Den indgåede aftale om overdragelse af virksomhed og betaling af management fee i en overgangsperiode er, da du selv ejer begge virksomheder, indgået mellem interesseforbundne parter som nævnt i ligningsloven § 2 stk. 1. Derfor skal der ifølge ligningslovens § 2, stk. 1 ved opgørelse af den skattepligtige indkomst anvendes priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Overdragelsesaftalen med tilhørende samarbejdsaftale bestemmer, at der til selskabet skal betales en management fee svarende til 95 % af omsætningen i den personlige virksomhed i en periode på halvandet år, som det tager at overdrage samtlige virksomhedens kunder. Om den indgåede aftale, omkring betaling af management fee, svarer til hvad uafhængige parter ville have indgået aftale om er ikke umiddelbart muligt at afgøre. Vi har dog valgt at godkende de beregnede og bogførte udgifter til Management fee i den personligt drevne virksomhed.

Det fremgår af bogføringsmaterialet for [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]), at de ikke har bogført og indtægtsført Management fee for 2. kvartal af 2015 pr. 30. juni 2015. Endvidere er der ikke senere i indkomståret 2015 bogført Management fee i regnskabet for [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]). Dermed anses du reelt ikke for at være blevet afkrævet betaling af management fee for 2. kvartal af 2015 af [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]). Den fordel, som du har haft heraf, anser vi for at være udlodningspligtig indkomst for dig opgjort efter ligningslovens § 2, stk. 1, nr. 1 - 6, der beskattes som udbytte efter ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1 og er aktieindkomst efter personskatteloven § 4a, stk. 1, nr. 1.

Det er vores opfattelse, at du ikke kan anvende reglerne om betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5, da den manglende afregning af management fee ikke kan blive berigtiget over for kreditor, idet denne ikke eksisterer længere efter konkursbehandlingen for [virksomhed1] ApS (cvrnr. [...1]) er afsluttet den 26. marts 2018.

1.4.2.1.Skattestyrelsens kommentarer til de indsendte bemærkninger til forslaget:

Det fremgår af jeres bemærkninger i brev af 14. august 2018, at der ikke kan være tvivl om der hviler en forpligtigelse til afregning af management pr. 30. juni 2015, dækkende 2. kvartal 2015. Når du som direktør for [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]) ikke har sørget for, at der blev sendt faktura til din personligt drevne virksomhed og afkrævet betaling af beløbet har dette været medvirkende til at [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]) er kommet i likviditetsvanskeligheder.

Når der til kurator for boet efter [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]) fra dig /[person2] afleveres en bogføring for perioden 01.01.2015-31.12.2015 hvor management pr. 30. juni 2015 ikke er faktureret eller bogført som tilgodehavende, har kurator ikke umiddelbart kunne se, at du personligt reelt skyldte [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]) 1.508.063 kr. mere end det fremgik af regnskabsmaterialet. Da vi ikke har modtaget dokumentation for, at du over for kurator inden boets afslutning har gjort opmærksom på, at du reelt skyldte [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]) 1.508.063 kr. som ikke fremgik af bogføringen er vi fortsat af den opfattelse, at du har opnået en fordel som er udlodningspligtig indkomst.

Herefter fastholder vi, at din indkomst for 2015 forhøjes med udbytte fra [virksomhed2] ApS (cvr-nr. [...1]) på 1.508.063 kr."

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af klagerens aktieindkomst på 1.508.063 kr. nedsættes til 0 kr. for indkomståret 2015. Subsidiært er det gjort gældende, at beløbet på 1.508.063 kr. ikke er tilgået klageren personligt, men hans enkeltmandsvirksomhed [virksomhed3], CVR-nr. [...2].

Til støtte herfor er anført:

"Som det fremgår af afgørelsen, så har SKAT godkendt samarbejdsaftalen mellem [virksomhed3] og [virksomhed2] ApS, hvorefter [virksomhed2] ApS som underleverandør har krav på 95 % af omsætningen i rengøringsvirksomheden.

Skatteankestyrelsen må således kunne lægge til grund, at selskabet civilretligt har krav på management fee på 1,2 mio. kr. for ydelser leveret i 2. kvartal 2015.

Selskabets civilretligt legale krav på 95 % af omsætningen er løbende blevet overført fra [virksomhed3] til selskabets bankkonti i løbet af 1. og 2. kvartal 2015.

Klager har gennemgået kontoudskrifter og på baggrund heraf lavet en oversigt over faktiske løbende betalinger fra personlig virksomhed CVR nr. [...2] til selskabet CVR nr. [...1]. Vi vedlægger oversigten (bilag 1). Pengeoverførslerne i 2015 kan 100 % dokumenteres via de eksterne kontoudskrifter fra [finans1] -både hos betalers og modtagers konti. Hvis Skatteankestyrelsen/SKAT ønsker at se den totale bagvedliggende dokumentation i form af kontoudskrifter, så er vi i besiddelse af disse kontoudskrifter og kan sende dem ind, hvis der er nødvendigt.

Skatteankestyrelsen kan, hvis der er tvivl om ægtheden af kontoudskrifterne, anmode [finans1] om at sende kontoudskrifter direkte til Skatteankestyrelsen, så dokumentationen også kan ske fra uafhængig eksterne kilde.

Der er tale om 2 konti fra den personlige virksomhed og 2 bankkonti i selskabet.

Det fremgår af kontoudskrifterne, at der i 1. kvartal 2015 er overført i alt 2.493.970 kr. Der er altså overført flere penge end den første acontofaktura 5590 på 2.168.000 kr. som SKAT har accepteret. I 2. kvartal er der overført aconto 1.458.103 kr. Acontofaktura 6968 lyder på 1.500.000 kr. Klagers firma har altså i 1. og 2. kvartal 2015 overført ca. 300.000 kr. mere, end der er udarbejdet acontofakturaer for.

Kurator for selskabet har via indsigt i kontoudskrifterne været bekendt med pengeoverførsler og har derfor ikke haft grund til at kræve yderligere betalinger. Tværtimod må kurator have konstateret, at der var overført langt flere penge end der var udstedt fakturaer for. Kreditorerne har lidt et tab som følge af, at ledelsen i selskabet herunder klager ikke formåede at håndtere likviditeten i selskabet bl.a. som følge af, at nogle kunder ønskede at betale bagud i stedet for som tidligere forud og der skulle stadigvæk betales lønninger til ansatte og andre udgifter.

Men selskabet har i realiteten fået alle sine penge fra [virksomhed3] CVR nr. [...2] som dokumenteret.

Det er vores opfattelse, at der under ingen omstændigheder kan være grund til at beskatte klager af aktieindkomst i form af udbytte på 1.508.063 kr., som SKAT har foreslået, når klager ikke har modtaget noget udbytte fra selskabet og da klager, som vi har dokumenteret (bilag 1), har betalt hver en krone som selskabet ifølge samarbejdsaftalen havde krav på.

SKAT antager, at klager skylder selskabet nogle penge, som hans firma så ikke har betalt. Det må bero på en misforståelse. Pengene er betalt krone for krone. Efter den sidste pengeoverførsel på 105.103,71 kr. den 30/6 2015, skylder klagers firma ikke selskabet penge.

Beskatning af udbytte må forudsætte, at der er tilgået klager en økonomisk fordel. Dette er ikke tilfældet. Klager har også personligt tabt penge pga. selskabets konkurs og har ikke haft nogen økonomisk fordel ud af de mange omkostninger.

Subsidiær påstand

Såfremt Skatteankestyrelsen på trods af dokumentation for betalinger, mener, at der er tilflydt klager en økonomisk fordel, skal vi gøre gældende, at den påståede fordel ikke har tilflydt klager personligt, men hans firma CVR nr. [...2]. SKAT har ikke dokumenteret, at klager personligt har fået en fordel ud af konkursen, da det måtte forudsætte, at klager havde hævet penge ud af selskabet eller firmaet uden beskatning og uden om kreditorerne.

Hvis Skatteankestyrelsen på trods af dokumentation for betalinger i 2015 mener, at klagers firma skylder selskabet penge ved udgangen af 2015, som ikke er blevet betalt, så må der være tale om en kursgevinst (gevinst på gæld), som er konstateret i firmaet og ikke hos klager personligt, da en formodet gæld uden tvivl vil være en erhvervsmæssig gæld og ikke en privat gæld, idet forholdet udspringer af samarbejdsaftalen, som SKAT jf. afgørelsen har accepteret.

Der kan først være tale om personlig beskatning, i takt med klager hæver overskud ud af den personlige virksomhed. Hvis Skatteankestyrelsen mener, at der er tale om gevinst på gæld, så bør denne gevinst beskattes som virksomhedsoverskud og ikke som aktieindkomst/udbytte.

Hvis Skatteankestyrelsen mener, at der foreligger gevinst på gæld i klagers firma i en eller anden størrelsesorden, så går vi ud fra at sagen skal afgøres på det foreliggende bevisgrundlag -herunder specielt kontoudskrifter over faktiske betalinger."

Skattestyrelsens høringssvar

Skattestyrelsen har i høringssvar af 7. marts 2019 anført:

"I klagen påstås, at der ikke er opnået nogen gevinst i form af, manglende afregning af management fee til [virksomhed2] ApS. Dette begrundes med, at der i 2015 løbende har været pengeoverførsler, som gør, at [person1]'s personligt drevne virksomhed ikke skylder [virksomhed2] ApS penge den 30/6 2015.

Pengeoverførslerne til [virksomhed2] ApS har ikke, som det fremstilles i klagen, karakter af alene at vedrøre betaling af management fee. Den af [person1] personligt drevne virksomhed er pr. 1/1 2014 overdraget til [virksomhed2] ApS. Overdragelsen er aftalt på en måde, som har ført til, at der efterfølgende har været en betydelig mængde af transaktioner mellem den personligt drevne virksomhed og selskabet. Bogføringen af disse transaktioner har ikke i den personligt drevne virksomhed været tilrettelagt og udført løbende, således det til enhver tid har været gennemsigtighed og klarhed for det økonomiske mellemværende.

Til nærmere belysning af bogføringens karakter har vi følgende bemærkninger:

Transaktioner i 2014.

På konto 1311 Underleverandør rengøring udgiftsføres management fee til [virksomhed2] ApS med i alt 5.990.150,67 kr. (beløb ex. moms). Samtidigt modpostres udgifterne på konto 6800Kreditorer med i alt 7.487.688,34 kr.

Konto 6800 er debiteret med i alt 6.167.510 kr. som er krediteret på konto 6132Mellemregning [virksomhed3] ApS.

På konto 6800 er der den 02.01.14 debiteret 1.319.686,00 kr. med teksten overdragelse ApS. Beløbet svarer til hvad der er aftalt i overdragelsesaftalen.

Herudover er der på konto 6800 i 2014 et ikke ubetydeligt antal debiteringer og krediteringer vedrørende eksterne leverandører og saldoen udgør pr. 31.12.14 en kreditsaldo på 759.221,77 kr. Saldoen på konto 6800 kan ikke afstemmes med årsregnskabet hvor gæld til leverandører af varer og tjenesteydelser udgør 958.548 kr. Der foreligger ikke nogen specifikation af kreditorer pr. 31.12.2014.

Konto 6132Mellemregning [virksomhed3] ApS har ifølge kontospecifikationer en kreditsaldo på 297.536,65 kr. Denne saldo kan ikke afstemmes med årsregnskabet idet der heri ikke indgår nogen mellemregning som gæld til [virksomhed2] ApS. Ifølge saldobalance pr. 31.12.2014 indgår saldoen på konto 6132Mellemregning [virksomhed3] ApS som en indbetaling på den private virksomheds kapitalkonto.

Henset til disse faktiske forhold omkring bogføring og årsregnskabet, anser vi det ikke for muligt ud fra foreliggende regnskabsmateriale at fastslå hvilket beløb der reelt er i mellemværende med [virksomhed3] ApS pr. 31.12.2014.

Transaktioner 2015.

På konto 1311 Underleverandør rengøring udgiftsføres management fee til [virksomhed2] ApS med 1.734.500,24 kr. (ex. moms) den 31.03.15 og 1.206.450,00 kr. (ex. moms) den 30.06.15. Udgiften den 31.03.15 tillagt moms krediteres samtidigt på konto 6800Kreditorer, medens udgiften den 30.06.15 tillagt moms krediteres på konto 6132Mellemregning [virksomhed3] ApS. Der foreligger ingen faktura for bogføringen den 30.06.15.

Ifølge kontokort udgør primo saldoen på konto 6800 et kreditbeløb på 903.759,20 kr. Beløbet stemmer ikke overens med saldoen på kontokort pr. 31.12.14 eller årsregnskabet. På konto 6800 er der den 31.12.15 foretaget en ultimo regulering (bilag 90111), hvor der er debiteret 2.069.430,65 kr. Beløbet er ikke direkte modposteret med det samme beløb på anden konto. Der er flere etbenede posteringer til forskellige konti som bilag 90111. Samlet er der en nettodifference på 248.863,22 kr. Vi har ikke modtaget specifikation af kreditorer pr. 31.12.15 og kan derfor ikke fastslå i hvilket omfang der indgår gæld til [virksomhed2] ApS på konto 6800 pr. 31.12.15.

På konto 6132Mellemværende [virksomhed3] ApS debiteres bankoverførsler fra den personligt drevne virksomhed (bankkonto [...73]) til ApS (bankkonto [...35]). Det er her tale om de beløb der opgøres i bilag 1 til klagen. Saldoen på konto 6132 udgør 0 kr. pr. 01.01.15. Beløbet stemmer ikke med saldoen pr. 31.12.14 som er opgjort til et kreditbeløb på 297.536,65 kr. På konto 6132 er der i lighed kreditorkontoen foretaget en ultimo regulering som bilag 90111. Posteringen udgør et kreditbeløb på 2.429.564, 15 kr. hvorefter saldoen er 0 kr.

Ud over overførslerne til [virksomhed3] ApS bankkonto er der på konto 6132 bogført en del andre beløb, blandt andet andre krediteringer vedrørende [virksomhed3] ApS.

Henset til disse faktiske forhold omkring bogføring og årsregnskabet anser vi det ikke for muligt ud fra foreliggende regnskabsmateriale vedrørende den personligt drevne virksomhed, at fastslå hvilket beløb der reelt er i mellemværende med [virksomhed3] ApS pr. 31.12.2015.

[virksomhed2] ApS, CVR. [...1]

På grund af at regnskabsgrundlaget, i den personligt drevne virksomhed ikke kan give sikkerhed for hvad der reelt er i mellemværende med [virksomhed3] ApS, har vi efterprøvet mellemværende via [virksomhed3] ApS eget regnskabsmateriale for 2015.

Ifølge kontospecifikationer for [virksomhed3] ApS ([virksomhed1] ApS) er der den 31.03.15 på konto 1010 Salg rengøring krediteret 1.734.500,24 kr. (eks. moms). Samtidig er der på konto 5600 debitorer debiteret 2.168.125,30 kr. Den 30.06.15 er der ikke i [virksomhed3] ApS krediteret indtægter og debiteret tilgodehavende vedrørende management fee i modsætning til bogføringen i den personligt drevne virksomhed.

Konto 5600 Debitorer udgør ifølge kontospecifikationer 01.01.15 et debetbeløb på 1.628.606,29 kr. og den 31.12.15 en debetbeløb på 1.303.445,19 kr.

Konto 5602 hensættelse til tab på debitorer udgør pr. 31.12.15 en kreditsaldo på 12.396 kr.

Det fremgår af regnskab i henhold til konkurslovens § 143 [virksomhed1] ApS. (Tidl. Navn:[virksomhed2] ApS), K2621/16-D, at selskabet ifølge balancen pr. 31. december 2015 havde debitorer fratrukket hensættelser på tab, som netto udgjorde 1.291.049 kr. Dermed har kurator ikke været bekendt med at [virksomhed3] ApS pr. 30.06.15 havde haft denne indtægt på 1.206.450 kr. (ex. moms) med tilhørende fordring på [person1] personligt på 1.508.063 kr.

Påstanden i klagen om, at de har dokumenteret, at fratrukket mangament fee fuldt ud er betalt, anser vi ikke for korrekt. De med klagen indsendte oplysninger dokumenterer alene, at der har været pengeoverførsler til [virksomhed3] ApS. Pengeoverførslerne giver ifølge foranstående ikke et samlet overblik over transaktionerne mellem den personligt drevne virksomhed og [virksomhed3] ApS.

Subsidiært påstås det, at såfremt der er tilflydt en fordel ved konkursen, er det en kursgevinst, der bør beskattes som virksomhedsindkomst. Henset til klageren har været eneejer af [virksomhed3] ApS er han opfattet af ligningslovens § 2, som gør at opnåelse af en økonomisk fordel beskattes som udbytte efter ligningslovens § 16. Dette sker uanset om fordelen er opnået rent privat eller via en personligt drevet virksomhed.

Såfremt den manglende fakturering af management fee for 2. kvartal af2015 skal anses som udtryk for, at der på daværende tidspunkt er aftalt en korrektion til den tidligere indgåede aftale, vil der være grundlag for at forhøje overskud af virksomhed med 1.206.450 kr. i stedet for den foretagne udlodningsbeskatning på 1.508.063 kr. Det forudsætter dog, at aftalen skal være indgået på vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være aftalt mellem uafhængige parter ifølge ligningslovens § 2. Det skal i den forbindelse gøres opmærksom på, at det er parterne selv der har bestemt hvad der skulle betales i management fee. Skattestyrelsen har alene taget stilling til, at der ikke var grundlag for at tilsidesætte aftalen. Såfremt der var aftalt et andet beløb vil dette eventuelt også være blevet anset for at holde sig inden for rammerne i ligningslovens § 2."

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens høringssvar

Af repræsentantens bemærkninger af 21. maj 2019 fremgår:

"Skattestyrelsen skriver øverst side 3, at de ikke har modtaget specifikation af kreditorer i [person1]s personlige virksomhed for 2015.

Vi indsendte ved mail af 3/2 2019 kopi af årsregnskaberne for [virksomhed2] 2014-2016.

Som vi tidligere har nævnt, så viser regnskabet, at gælden til leverandører er uændret igennem de 3 pågældende år.

Det bemærkes, at Skattestyrelsen på side 3 skriver "Henset til de faktiske forhold omkring bogføring og årsregnskab anser vi det ikke for muligt... at fastslå, hvilket beløb der reelt er i mellemværende med [virksomhed3] ApS pr. 31/12 2015".

Ikke desto mindre har Skattestyrelsen forhøjet [person1] med 1.500.000 kr. som Skattestyrelsen mener, at han skylder selskabet, desuagtet at kontoudskrifter viser, at der er overført flere penge i 2015 til selskabet end den faktura, som Skattestyrelsen tager udgangspunkt i ved den stedfundne forhøjelse.

Det er vores opfattelse, at hvis man skal forhøje [person1] personligt af et udbytte i størrelsesordenen 1.500.000 kr., så skal der være bevis for, ikke bare at [person1]s firma skyldte selskabet dette beløb, men også at [person1] personligt har modtaget beløbet.

Skattestyrelsen skriver i deres udtalelse, at de ikke anser det for muligt at fastslå, hvilket beløb der reelt skyldes til [virksomhed3] ApS pr. 31/12 2015.

Skattestyrelsen har på intet tidspunkt påstået, at [person1] har stukket penge til side uden om selskabet eller virksomheden, hvilket Skatteankestyrelsen kan lægge til grund.

Skatteyder har fremlagt dokumentation for at der fra den personlige virksomhed er overført pengebeløb i 2. halvår 2015, der dækker de 1.500.000 kr. Skattestyrelsen afviser ikke, at penge er overført til selskabet.

Skatteyder har erkendt, at der var rod i regnskabet i selskabet pga. han var syg og gik ned med stress i 2015, men pengene blev betalt jf. hvad der fremgår af de indsendte kontoudskrifter.

Det er derfor ikke rimeligt, at Skattestyrelsen afviser dokumentation af betalingerne under henvisning til at beløbet ikke er bogført i selskabet, som betaling. Skatteyder har i klagen valgt at dække det tab, som SKAT har lidt i sagen ved at acceptere en forhøjelse af købsmomsen med det beløb, som selskabet ikke har angivet. Dermed har SKAT fået 100 % dækning for deres tab, medens de andre kreditorer i selskabet kun har fået dividende i konkursboet.

Kopi af kontoudskrifter må anses for at være god dokumentation, da de vil kunne efterprøves via ekstern engagementsforespørgsel i banken.

Skatteankestyrelsen bedes tage i betragtning, at selskabet har været undergivet professionel konkursbehandling af en advokat, som har haft mulighed for at gennemgå alle pengebevægelser på selskabets konti i 2014 og 2015 og at kurator har været bekendt med aftalen mellem selskabet og [person1]s personlige firma.

Det må have formodningen imod sig, at [person1] skylder selskabet 1,5 mio. kr. da konkursboet er afsluttet uden at kurator har rejst krav imod [person1] personligt.

Hvis det på nogen måde kunne bevises, at [person1] havde tilegnet sig en økonomisk fordel på 1,5 mio. kr. så må det antages, at konkursboet, hvor Skat også selv var repræsenteret, have gjort kravet gældende mod [person1].

Ud fra de kendsgerninger:

at den professionel kurator i konkursboet ikke fandt grundlag for at gøre et krav gældende mod [person1] personligt

at Skattestyrelsen i deres udtalelse erkender, at de ikke anser det for muligt at fastslå, hvilket beløb der reelt skyldes til selskabet

at vi har dokumenteret pengeoverførsler til selskabet i 2. halvår 2015, som stort set svarer til det fratrukne beløb på 1.500.000 kr.

at der ikke er nogen tegn på, at [person1] har modtaget udbytte/maskeret udbytte fra selskabet, selvom kurator må antages at have gennemgået samtlige bankkonti i selskabet

at Skattestyrelsen ikke på noget tidspunkt har påstået, at [person1] har hævet et beløb fra selskabet/virksomheden, som ikke fremgår af kontoudskrifterne

så mener vi ikke, at der er hjemmel til at beskatte [person1] af maskeret udbytte på 1.500.000 kr.

Udbytte/maskeret udbytte opstår, hvis det kan påvises, at et selskab har udbetalt penge til hovedaktionæren eller har afholdt udgifter, som må anses for private udgifter for hovedaktionæren.

Når et selskab går konkurs påser kurator på vegne af alle kreditorerne, at der ikke på utilbørlig vis er udloddet midler til hovedaktionæren.

SKAT bør som kreditor i selskabet i lighed med de andre kreditorer, stole på, at kurator gjorde sit arbejde ordentligt.

Ved den påklagede forhøjelse rejser Skattestyrelsen, efter at konkursen er afsluttet, et nyt krav, som slet ikke har været på dagsordenen i konkursboet og som er skønsmæssig og alene bygger på, at selskabet ikke har bogført de penge som er modtaget.

Det er nærmere hovedreglen end undtagelsen, at selskaber i tiden lige før en konkurs ikke har bogføringen helt ajour, men det berettiger ikke kreditorerne eller enkelte kreditorer til at kræve penge fra en kunde efter at konkursen er afsluttet, uden at der er belæg for, at kunden skylder beløbet.

Konkursen har til formål at skabe et retsligt grundlag for at gøre op med selskabets dispositioner op til konkursen så det sikres, at ingen personer er blevet utilbørligt tilgodeset og at kreditorerne får del i de penge, der kan fremskaffes fra debitorer, aktionærer m.v.

På den anden side sætter konkursen også, når den er afsluttet og selskabet er opløst, et punktum for, hvad kreditorerne kan gøre krav på.

Skattestyrelsen har som kreditor fået sin del af boet og via forhøjelse af kundens købsmoms har de faktisk i dette tilfælde fået dækket 100 % af deres krav.

Det vil stride mod konkursens formål, hvis enkelte kreditorer efter konkursens afslutning kunne rette nye krav mod kapitalejerne af selskabet, som i dette tilfælde, hvor Skattestyrelsen kræver skat af et fiktivt udbytte på 1.500.000 kr."

Klagerens revisor har i et supplerende indlæg af 21. maj 2019 anført:

"Jeg skal i det følgende redegøre for hvorfor grundlaget for skatteansættelsen på 1.508.063 kr. ikke er sket på et tilstrækkeligt og korrekt grundlag. Min personlige holdning er, at kræver den ene hånd fakta så må det også forventes af den anden hånd og det har ikke været tilfældet, tværtimod.

Den af ME personligt ejede virksomhed vil i det følgende blive benævnt [...2] og det etablerede driftsselskab ApS vil blive benævnt [...1].

Jeg skal ikke i nærværende optræde hverken belærende eller kritisk over for SKATs arbejdsmetoder uagtet at nærværende måske kan virke sådan, så er det på ikke nogen måde hensigten.

1) Skatteansættelse 1.508.063 kr.

2) Private hævninger i 2015.

3) Manglende fradrag for momsandelen, tab.

4) Historik, [...2] og [...1].

5) Gennemgang detailindhold af balancer for periode 2014 - 2016.

Vedr. 1 - skatteansættelsen 1.508.063 kr.

Det er ikke formålet her yderligere at kommentere hele årsagen, uagtet at der ikke kan være uenighed om at [...2] ikke har leveret tilstrækkelige regnskabs- og bogføringsforpligtelser over en årrække, men der henvises til den efterfølgende historik der forsøger at tegne det rette billede fra en anden synsvinkel.

Det er min opfattelse, at SKAT alene forbi man ikke kan gennemskue hvad der er hændt skal nå frem til at statuere, at ME skal beskattes af en ikke dokumenteret fordel på 1,5 mDKK. En registrering, bogføring af management-fee, der alene har til hensigt at udligne allerede udførte overførelser i form af forudbetalinger i perioden 1. april 2015 - 30. juni 2015.

SKAT har allerede bekræftet, at det materiale der er leveret i form af bankkontoudtog for begge CVR numre dokumenterer, at hovedparten af alle transaktioner er at finde som spejltransaktioner i de respektive CVR numre.

SKAT har også allerede konkluderet, at materialet er mangelfuldt og alligevel anvender SKAT mangelfulde data som grundlag for SKATs konklusion. Dette i et omfang hvor der også hersker usikkerhed om indholdet af primoposteringer m.v. og således har SKAT ikke taget stilling til anvendeligheden af materialet!

Anvendeligheden kommer bl.a. til udtryk ved, at det materiale som SKAT har anmodet om og har modtaget ikke har en "Primo Egenkapital" der kan afstemmes til foregående regnskabsårs ultimobalance, og dette forhold har ikke givet SKAT anledning til overvejelser eller kommentarer!

SKAT har udmærket været bekendt med, at afstemning af momsforpligtigelserne for regnskabsårene 2011 - 2015 er udarbejdet i tilstødende excel-ark og har dannet grundlag for efterfølgende reguleringer, både for så vidt angår moms såvel som skat, uden efterfølgende tidsmæssig afstemning til e-conomic og uagtet dette efterspørger SKAT materiale for efteråret 2014 og 2015 udskrevet i e-conomic og konkluderer herudfra.

Som følge af alle disse åbenlyse usikkerheder om materialets kvalitet og reelt manglende mulighed for reel afstemning af det foreliggende materiale, så er det ikke basis for en detaljeret diskussion af SKATs gennemgang af enkeltstående posteringer fordi de bygger på et forkert grundlag. Dermed ikke sagt og konkluderet at materialet ikke foreligger, men forudsætningerne er forskellige.

SKAT er ligeledes bekendt med, at årsagen til omdannelsen især var mangelfuld likviditet og derfor er en potentiel hævning af 1,5 mDKK en ubegrundet påstand, der ikke kunne effektueres i praksis, hverken i 2015 eller i efterfølgende år. Alla data dokumenterer, at en ekstern indbetaling i [...2] medfører umiddelbar overførsel til [...1] med omgående ekstern betaling af kreditorer, løn eller tilsvarende. Der har således hele tiden været tale om knappe pengestrømme der modsiger formodningen om "en fordel" udtrykt ved en overførsel eller opsparing i [...2].

Det er min opfattelse, at den vedlagte oversigt over balancer for perioden 2014 - 2016, BILAG I, netop dokumenterer, at der ikke består noget mellemværende efter bogføringen af management fee for 2. kvartal 2015. Den resterende balance indeholder ikke en størrelse af en sådan karakter.

I den oversigt er netop alle uafklarede transaktioner i 2015 mellem [...2] og [...1] elimineret. I så fald fordelen fortsat skulle være et postulat kommer påstanden til udtryk ved at den skal være udbetalt til ME, det er ikke sket og har ikke været muligt.

Den vedlagte oversigt over balancer er tidligere leveret til SKAT og derfor er der ikke foretaget korrektioner overhovedet, uagtet at der er mindre afvigelser som følge af årsager der både kan forklares umiddelbart og årsager som endnu ikke er afklaret eller kræver lidt mere indsigt. Indholdet af oversigten er gennemgået under pkt. 5.

Vedr. 2 - Private hævninger i 2015

Til vurdering af i hvilket omfang ME i 2015 har hævet et beløb svarende til 1,5 mDKK ud over hvad der svarer til normalt forbrug er det udarbejdet en oversigt over hævninger i 2015 fra [...2], BILAG II.

Til dokumentation herfor kan der fremsendes samtlige bankkontoudtog tilhørende 200356 - 2665 for alle registrerede konti if. R75 i 2015. Det skal supplerende nævnes, at ME i 2015 hævede privat hos [...2] i perioden 1. januar 2015 til 31. juli 2015 og fra 1. august 2015 blev registreret som lønmodtager hos [...1].

Vedr. 3 - manglende fradrag for momsandelen, tab

Jeg skal i forhold til afgørelsen af 1. oktober 2018 kommentere undren over, at konklusionen omkring manglende godkendelse af faktura på management fee for 2. kvartal 2015, indeholdende merværdiafgift med 301.613 kr., medfører et tab for [...2] der burde have været taget stilling til ved ansættelsen af skat for 2015.

Der er i den forbindelse ikke taget stilling til den af SKAT anførte problemstilling vedrørende den indgåede aftale mellem parterne i forhold til Ligningslovens § 2.

Vedr. 4 - historik, [...2] og [...1]

Formålet for årene 2014 - 2016 har været for [...2], at dokumentere at resultatet for indkomstårene 2014 og 2015 skal være indenfor grænsen af 5 % af årets omsætning samt dokumentere en balance uden væsentlig forskydninger.

30 27 25 05 indgik aftale med [...2] om overdragelse af aktiviteterne pr. 1/1 2014. Aftalen indebar, at fakturering og debitoropfølgning foregik i [...2] for en maks. periode frem til 30/6 2015. Nye kunder og kunder som der var kontakt med om det særlige forhold blev overflyttet løbende.

Den egentlig drift og lønbehandling blev overflyttet pr. 1/1 2014.

Kernen i hele denne udfordring var knap likviditet over hele perioden, opbygget over en periode på 10 - 15 år som følge af manglende positive driftsresultater (mindre end indehaverens forbrug). Forbruget blev sikret ved forudbetalinger fra kunder, lange betalingsvilkår for underleverandører suppleret med manglende tilstrækkelig indbetaling af merværdiafgift rettidigt.

På dette tidspunkt var der alene tale om ligning af 2012 for moms, men denne udfordring blev fulgt op af 2013, 2014, 2015 og 2016. 2016 var ikke så interessant og formodentlig heller ikke 2017. Aktiviteten i [...2] er afviklet i 2018.

[...1] overtog aktiviteten 100 % pr. 1/7 2015, men den fortsatte negative udvikling og risikoen for en forestående konkurs for [...1] blev aktiviteten overdraget til 3. mand pr. 1. april 2016.

Driften i [...2]:

I perioden efter 1/1 2014 var den primære udfordring, at for hver 1.- kr. indbetaling i [...2] var der behov for 1,05 kr. i [...1].

[...2] var således kun mellemstation for indbetalinger og al driften var i [...1] og dermed også hele fokus og prioritering - bogholderi.

Som følge af den tidsmæssige faktor og behovet for likviditet i [...1] blev der dagligt lavet nettooverførsler af likviditet, uagtet at disse nettoindbetalinger kunne dække over flere forhold.

·	Kundeindbetalinger
·	Betaling af underleverandører
·	Bogført og betaling af reel drift i [...2]
·	Bogføring af reel drift i [...2] med betaling i [...1]
·	Bogføring af reel drift i [...1] med betaling [...2].
·	Bogføring og betaling af reel drift i [...1].

Bogføring i [...2] i 2012 blev lignet af SKAT for afregning af merværdiafgift, hvor alle korrektionerne blev lavet i excel og efterfølgende afstemt med SKAT og tilsvarende for årene 2013, 2014 og 2015. Disse afstemninger dannede ligeledes grundlag for afsluttende skatteansættelse for de respektive indkomstår, uden nødvendigvis at stemme 100 % til e-conomic.

Frem til og med 2013 var der rimelig styr på de sene reguleringer og dermed efterposteringer og Egenkapital ultimo 2013 stemmer med mindre forskelle mellem momsopgørelsen i excel, e-conomic og Årsregnskabet for 2013.

I 2014 blev de mange transaktioner mellem CVR numrene ikke fulgt op i [...2], der var bare ikke tilstrækkelige ressourcer til rådighed og ledelsen mistede overblikket. Posteringer blev foretaget efter for godt befindende på bankkonti, kreditor og 2 konti under egenkapitalen; "årets hævninger" kto. 6131 og "mellemregning med ApS" kto. 6132.

For at sikre kontinuitet mellem året 2014 - 2016 forblev udgangspunktet egenkapitalen ultimo året i forvejen og med uændret kreditorkonto. Det primære formål på det tidspunkt var, at sikre en korrekt præsentation af momsgæld.

Konklusionen er og må være, at løbende nedprioritering af bogholderiet i [...2] samt manglende referencer på overførsler næsten har gjort opgaven umulig, men kan lykkedes ved en systematisk prioritering af den måde der bogføres på. Indledningsvis skal alle de posteringer der er udført for at sikre "et rimeligt" udtryk tilbageføres.

Vedr. 5 - gennemgang detailindhold af balancer for periode 2014 - 2016

Hensigten med balancen er med udgangspunkt i af SKAT godkendte momsopgørelser og nedenstående forklaring til de enkelte konti, at dokumentere og sandsynliggøre, at der i 2015 ikke har været nogen væsentlige bevægelser i niveau 1.508.063 kr. Da alle præsenterede konti, udover primo egenkapital og årets resultat stemmer enten til ekstern dokumentation via R75 eller primo saldi eller primo saldi med mindre kontrollerede reguleringer er konklusionen, at ikke korrekt bogførte eller udlignede posteringer i 2015 alt i alt udligner hinanden på følgende konti:

• 5820 - "[finans1], [...73] - kundeindbetaling"

• 5825 - "[finans1], [...56] - leverandørbetaling"

• 6131 - "Årets hævninger, øvrige"

• 6132 - "Mellemværende [virksomhed3] ApS ApS"

• 6800 - "Kreditorer"

Skal der derfor bestå et tilgodehavende i [...1] overfor [...] som påstået af SKAT og som efterfølgende medfører beskatning, udtrykt som "en efterfølgende fordel" skal der tilsvarende bestå en gæld i balancen i [...2] i niveau 1.508.063 kr. og det er ikke tilfældet.

Den udstedte faktura på management fee for 2. kvartal 2015 udligner forudbetalinger fra [...2] til [...1]. Blev denne estimerede faktura ikke udstedt eller et tilsvarende beløb som en omvendt hensættelse ville resultatet for [...2] for 2015 ikke have været i overensstemmelse med den indgåede aftale om overdragelse af aktiviteten og afregning af management fee. I øvrigt er resultatet for 2015 efter afregning af management - fee i overensstemmelse med den indgåede aftale.

Jeg formoder der er enighed om, at der i 2015 ikke er ekstraordinære private hævninger af 200356 - 2665 for et beløb i niveau 1.508.063 kr.

Aktiver - [finans1], 3001-[...73]

Saldi der indgår er i overensstemmelse med hvad der er registreret if. R75 ultimo året.

Aktiver - [finans1], 3001-[...56]

Saldi der indgår er i overensstemmelse med hvad der er registreret if. R75 ultimo året.

Aktiver - Tilgodehavender vare og tjenesteydelser

Saldi der indgår er i henhold til balance ultimo 2014 jævnfør den balance der dannede grundlag for momsafstemningen for 2014 og som blev godkendt af SKAT.

Aktiver - Hensættelse tab på debitorer

Saldi der indgår er i henhold til balance ultimo 2014 jævnfør den balance der dannede grundlag for momsafstemningen for 2014 og som blev godkendt af SKAT. Hensættelse til tab på debitorere er tilbageført i 2015 og derfor er saldo 0 kr.

Passiver - [finans1], 3001-[...73]

Saldi der indgår er i overensstemmelse med hvad der er registreret if. R75 ultimo året.

Passiver - [finans1], 3001-[...56]

Saldi der indgår er i overensstemmelse med hvad der er registreret if. R75 ultimo året.

Passiver - Leverandører af vare og tjenesteydelser

Saldo er den saldo som er indeholdt i momsafstemningen for 2014. Beløbet 958.848 kr. indeholder mindre væsentlige forskelle i forhold til bogføring if. e-conomic men er afstemt til momsopgørelsen for 2014. Saldoen opstår som følge af efterposteringer i 2013 og derfor fremkommer der en afvigelse ultimo 2013, der også medfører en forskel i forhold til overdragelsesbalancen overfor [...1]. Herudover kommer der en tilvækst i 2014 og saldoen på 958.848 fremkommer. Fakta er at beløbet 958.848 allerede ultimo 2014 ikke er korrekt i og med det må antages, at der allerede på det tidspunkt er sket betaling af kreditorer indeholdt under [...2], hvor betaling formodentlig er sket i [...1].

Passiver - Skyldige omkostninger

Burde være afsat beløb til assistance vedr. regnskab m.v. 23.206 er et nettobeløb og i 2015 er afsat yderligere 24.000 kr. og dette beløb udgår i 2016 5.000 kr. hvilket ikke rigtig giver nogen mening.

Passiver - Skyldig moms

Beløbet blev løbende afstemt til opgørelserne som blev godkendt af SKAT. Beløbene indeholder mindre forskelle som der ikke lige har været tid til at afklare, men det skal nævnes at der efterfølgende har været mindre forhold som er blevet tilpasset.

Passiver - Anden gæld

Beløbet er uændret over hele perioden.

Passiver - Egenkapital

Egenkapitalen for 2014 er afstemt til seneste normale regnskabsår 2013 og med tillæg af årets resultat og fradrag af året hævninger, netto og øvrige reguleringer, giver egenkapital ultimo. Der er her ikke taget stilling til en specifikation af årets hævninger for 2014.

Tilsvarende for 2015, men det bemærkes at der ikke er overensstemmelse mellem årets anførte hævninger og de faktiske.

Der er ikke kommentarer til 2016, det er ikke vurderet at være væsentligt."

Skattestyrelsens supplerende udtalelse

Skattestyrelsen har i udtalelse af 4. december 2020 anført:

"I påklage af 21. maj 2019 skriver skattekonsulent [person3], skatteyder har fremlagt dokumentation for at der fra den personlige virksomhed er overført pengebeløb i 2. halvår 2015, der dækker de 1.500.000 kr. Skattestyrelsen afviser ikke, at penge er overført til selskabet. Skatteyder har erkendt, at der var rod i regnskabet i selskabet pga. han var syg og gik ned med stress i 2015, men pengene blev betalt jf. hvad der fremgår af de indsendte kontoudskrifter. Det er derfor ikke rimeligt, at Skattestyrelsen afviser dokumentation af betalingerne under henvisning til at beløbet ikke er bogført i selskabet, som betaling.

Hertil må vi præcisere, at vi ikke har afvist dokumentationen for foretagne betalinger fra den personlige virksomheds bankkonto til selskabets bankkonto. Disse pengeoverførsler er netop bogført i selskabets regnskab. Det er vores opfattelse, at disse bankoverførsler retteligt er blevet henført til andre mellemværender eftersom indtægten i form af management fee og modposten med klageren som debitor pr. 30.06 2015 ikke er bogført i selskabet.

Som kendsgerninger skriver skattekonsulenten blandt andet:

at der ikke er nogen tegn på, at [person1] har modtaget udbytte/maskeret udbytte fra selskabet, selvom kurator må antages at have gennemgået samtlige bankkonti i selskabet,

at Skattestyrelsen ikke på noget tidspunkt har påstået, at [person1] har hævet et beløb fra selskabet/virksomheden, som ikke fremgår af kontoudskrifterne, så mener vi ikke, at der er hjemmel til at beskatte [person1] af maskeret udbytte på 1.500.000 kr.

Skattestyrelsen har ikke konstateret, at [person1] har fået penge udbetalt fra selskabet som ikke er bogført. Det der er tale om, er at han er sluppet for at betale for en udgift til selskabet, idet selskabet ikke har udarbejdet faktura og foretaget bogføring rettidigt over indtægter de har krav på ifølge indgået aftale. I og med der ikke er blevet faktureret og bogført en indtægt er der samtidigt ikke blevet oprettet et debitortilgodehavende i selskabet. Af det modtagne materiale fra kurator fremgår det bevisligt, at det forholder sig sådant. Samtidigt har kurator ikke konstateret denne mangel af fakturering og bogføring ved bobehandlingen. Vi skal i den forbindelse henvise til Regnskab i henhold til konkurslovens § 143 [virksomhed1] ApS, der er vedlagt som bilag 012 i vores udtalelse af 7. marts 2019. Heri har kurator redegjort for hvilke aktiver og passiver der indgår i konkursboet og i hvilket omfang disse er efterprøvet.

I bemærkninger i skriver skattekonsulenten, ved den påklagede forhøjelse rejser Skattestyrelsen , efter at konkursen er afsluttet, et nyt krav, som slet ikke har været på dagsordenen i konkursboet og som er skønsmæssig og alene bygger på, at selskabet ikke har bogført de penge som er modtaget.

Hertil må vi anføre, at det ikke er i konkursboet vi retter et nyt krav og det ikke er tale om, at modtagne penge ikke er bogført. Det er bogføringen af en indtægt og dertilhørende fordring som mangler i selskabets regnskab.

Klagerens skattekonsulent skriver, på den anden side sætter konkursen også, når den er afsluttet og selskabet er opløst, et punktum for, hvad kreditorerne kan gøre krav på.

Ved at oplysningerne om den manglende bogføring af indtægter i selskabet ikke er blevet forelagt kurator inden konkursboet er afsluttet, har [person1] undgået afkrævning af betaling for en omkostning i sin personlige virksomhed, som samtidig ikke er indtægtsført i selskabet. Vi har ikke ved ændring af skatteansættelsen krævet indbetaling af beløbet men alene krævet at denne fordel beskattes som udlodning."

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse

Af repræsentantens bemærkninger af 21. januar 2021 fremgår bl.a.:

"For så vidt angår om kurator i selskabet havde kendskab til enkeltmandsvirksomheden og selskabets indgåede aftale med denne, så har jeg ikke fået nogen nye erklæringer fra kurator, men skatteyder siger, at kurator 100 % var bekendt med managementaftalen mellem selskabet og enkeltmandsvirksomheden, hvorefter at selskabet fik 95 % af al omsætningen af den udførte rengøringsydelse. At kurator må være fuldt ud bekendt med aftalen fremgår af, at aftalen var hele selskabets eksistensgrundlag, da selskabet ikke havde anden virksomhed end den rengøring, som blev administreret af tidligere ejer -nemlig [virksomhed2], som så fik 5 % for administrationen. Det må også påpeges, at faktura for første kvartal 2015 på 1.734.000 kr. er korrekt bogført i selskabet og derfor kurator bekendt. SKAT har ligeledes godkendt faktura 5590 dateret 31/3 2015 og SKAT har også direkte i deres afgørelse tilkendegivet, at de acceptere den indgåede management-aftale.

Kurator må, hvis han har sat sig ned og gennemgået selskabets konti, kunne se, at der i 2. kvartal er overført beløb der løber op ca. 1.500.000 kr. Kurator må derfor have grund til at antage, at pengestrømmen fra [virksomhed2] til selskabet hidrører fra management-aftalen.

[person1] var både direktør for den personlige virksomhed og selskabet og han indrømmer at fakturaerne ikke altid fulgte med pengestrømmen. Når der kom udgifter i selskabet til lønninger m.v. og der manglede penge, overførte han penge fra [virksomhed2] og når omsætningen var gjort endelig op pr. kvartal blev der så sendt en faktura fra selskabet til [virksomhed2]. Det er kun den sidste faktura fra 2. kvartal 2015 der manglede at blive lavet. Det er så den manglende faktura, som hele denne sag handler om.

Man kan sige at selskabet civilretligt har krav på ydelser i henhold til en managementaftale selvom det ikke fik lavet den sidste faktura for 2. kvartal 2015. Det ved kurator sikkert også udmærket godt ellers burde han have tilbagebetalt 1.500.000 kr. til [person1] som selskabet modtog i den periode. Der kan ikke være tvivl om at kurator var bekendt med samarbejdsaftalen, da hele selskabets indtjening hvilede på denne aftale. Man kan sammenligne det lidt med en lejeaftale. Der indgås en lejeaftale med lejer og lejer er forpligtet til at betale husleje uanset om han modtager en faktura hver måned, da lejen bygger på en lejeaftale. På samme måde her så ligger der en underliggende samarbejdsaftale, som forpligter [selskabet]. De mange overførsler via banken er acontooverførsler som i sidste ende skal udlignes med en faktura, når omsætningen gøres op.

Kommentar til SKAT's kommentar af 4. december 2020

Jeg hæfter mig ved, at SKAT skriver at de ikke har afvist dokumentationen for foretagne betalinger fra den personlige virksomheds bankkonto til selskabets bankkonto. Disse pengeoverførsler er netop bogført i selskabets regnskab.

SKAT hæfter sig alene ved, at indtægten management fee ikke er bogført rettidigt i selskabets regnskab. SKAT hæfter sig altså ved at der ikke er skrevet en faktura i selskabet.

Jeg hæfter mig også ved, at SKAT skriver, at de ikke har konstateret, at [person1] har fået penge udbetalt fra selskabet, som ikke er bogført.

SKAT bygger forhøjelsen på, at de mener, at skatteyder har sparet en udgift ved at der ikke er lavet faktura på 1.500.000 kr. inkl. moms. Skatteyder mener ikke at han har sparet nogen udgift, da han aconto har overført penge til selskabet som svarer til rengøringsomsætningen minus 5 % som han skulle have i fee for at administrere kontakten til kunderne.

SKAT skriver i kommentaren at de ikke har kunne konstatere, at [person1] har fået penge udbetalt fra selskabet som ikke er bogført. Som anført i klagen, så mener vi, at beskatning af udbytte hos hovedaktionæren må forudsætte, at der er tilført denne en personlig gevinst.

Skat kører sagen på en formel indsigelse -der er ikke udarbejdet faktura i selskabet. SKAT anfægter angiveligt ikke, at penge faktisk er overført til selskabet.

Vi skal appellere til, at Landsskatteretten ser på sagen ud fra et realitetsprincip -skylder [person1]

Engell selskabet 1.500.000 kr. ? og ikke et formalitetsprincip -har selskabet sendt en faktura på

beløbet?

Kan en manglende faktura virkelig udløse en udbytteskat af svimlende 1.500.000 kr., hvis det er sandsynliggjort, at det personlige firma [virksomhed2] har overført et beløb i 2. kvartal 2015 der svarer til den manglende faktura"

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse

Af repræsentantens bemærkninger af 10. juni 2021 fremgår bl.a.:

" PÅSTAND

Der nedlægges påstand om, at [person1]s skatteansættelse for indkomståret 2015 nedsættes med kr. 1.508.063.

Der nedlægges endvidere påstand om, at [person1]s momstilsvar for 2015 nedsættes med kr. 301.613.

(...)

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person1] af beløbet svarende til det aftalte management fee for 2. kvartal 2015, idet dette management fee er betalt af [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS løbende i 2. kvartal 2015, hvilket bl.a. er bevist ved de løbende bankoverførsler fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS og af forholdene i regnskaberne.

I den forbindelse gøres det gældende, at betalingen er foregået som en forudbetaling løbende igennem 1. halvår af 2015, hvilket også er også bogført på mellemregningen mellem [virksomhed3] og [virksomhed2] ApS, ligesom det er muligt at følge betalingerne i både [virksomhed3]'s regnskab og [virksomhed2] ApS' regnskab.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i anden række gældende, at [person1] har krav på fradrag for udgifter til det aftalte management fee, idet der ubestridt har været leveret underleverandørydelser til [virksomhed3].

Det bemærkes i den forbindelse, at den tidligere repræsentant i sagen har frafaldet dette punkt. Det er dog klagers opfattelse, at dette punkt er direkte forbundet med spørgsmålet om beskatning af management fee'et. Der anmodes derfor om, at denne forhøjelse kan indgå i sagen igen. Hvis denne anmodning imødekommes, ønsker vi at komme med en kortere skrivelse hertil.

Såfremt Skatteankestyrelsen måtte fastholde, at der skal ske beskatning af overførslerne til [virksomhed2] ApS, gøres det i tredje række gældende, at beløbet må beskattes som virksomhedsoverskud i [virksomhed3]. Der henvises i den forbindelse til den tidligere repræsentants indlæg.

... ...

I det følgende er ovenstående nærmere uddybet.

1 Retsgrundlaget

Det følger af statsskattelovens § 4, at en person, der er skattepligtig til Danmark, som udgangspunkt beskattes af samtlige indtægter.

Statsskattelovens § 4 knæsætter således foruden globalindkomstprincippet og nettoindkomstprincippet tillige princippet om realiserede økonomiske fordele, derved at en skatteyder som altovervejende udgangspunkt beskattes af samtlige de indtægter, der oppebæres, uanset arten heraf.

Princippet indebærer nærmere, at den skattepligtige skal have modtaget en økonomisk fordel, der har en objektiv omsætningsværdi.

Det er skattemyndighederne, der skal påvise, at skatteyder har modtaget en skattepligtig indtægt.

2 Den konkrete sag

Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person1] af managementfee på kr. 1.508.063, idet management fee'et er betalt fra [virksomhed3] til[virksomhed2] ApS.

I den forbindelse gøres det gældende, at det er dokumenteret, at der er foretaget løbende bankoverførsler fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS som betaling for management fee. Betalingen er foregået som en forudbetaling, der er sket, i takt med at [virksomhed2] ApS havde økonomisk behov for beløbet. Dette er også bogført på mellemregningen mellem [virksomhed3] og [virksomhed2] ApS, ligesom det er muligt at følge betalingerne i både [virksomhed3]'s regnskab og [virksomhed2] ApS' regnskab.

Både Skattestyrelsens afgørelse og Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse beror på antagelsen om, at [virksomhed2] ApS har givet afkald på sit tilgodehavende, idet tilgodehavendet ikke figurerer i [virksomhed2] ApS' regnskab.

Ser man nærmere på Skattestyrelsens afgørelse af den 1. oktober 2018, fremgår det, at Skattestyrelsen finder, at der aldrig er afkrævet en betaling for management fee, hvorfor [person1] er skyld i [virksomhed2] ApS' likviditetsproblemer.

Skattestyrelsen tillægger det i den forbindelse vægt, at det ikke af [virksomhed2] ApS' regnskab fremgår, at selskabet har et tilgodehavende hos [virksomhed3].

Ser man på Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse fremgår det, at der ved forslaget er lagt vægt på to forhold, hvilke er, at betalingen fra [virksomhed3] ikke kan følges i [virksomhed2] ApS' regnskab, og at de dokumenterede overførsler fra [virksomhed3] til selskabet ikke kan føres sammen med selskabets krav på betaling fra [virksomhed3].

Der er både hos Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen en grundlæggende forkert antagelse om, at [virksomhed3] ikke har betalt [virksomhed2] ApS det aftalte management fee, og at der derfor har været en gæld, der aldrig er blevet betalt.

Der er nemlig væsentligt at understrege, at der ikkeer tale om, at [virksomhed3] har en gæld til selskabet. Der er derimod tale om, at [virksomhed3] forudbetalte [virksomhed2] ApS løbende igennem 2. kvartal 2015, hvilket blot var en fortsættelse af, hvordan betalingen også var foregået i 1. kvartal 2015. Betalingen til [virksomhed2] ApS skete således som en form for forudbetaling til [virksomhed3], hvor [virksomhed3] løbende overførte, i takt med at [virksomhed2] ApS havde behov for likviditet.

Endvidere bestrides det, at betalingerne til [virksomhed2] ApS ikke kan følges i regnskaberne, og at der ikke er en sammenkobling mellem bankoverførslerne, regnskaberne og kravet på management fee.

I det følgende vil der blive nærmere redegjort for, at de løbende bankoverførsler fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS udgør forudbetaling fra [virksomhed3] til selskabet.

2.1 Betalingen er foretaget ved løbende bankoverførsler

Det gøres gældende, at der er foretaget løbende bankoverførsler fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS som betaling for management fee/underleverandørydelser.

Dette understøttes af, at det er dokumenteret, at der løbende i 2. kvartal 2015 er foretaget bankoverførsler fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS. Der er således tale om en forudbetaling, hvor [virksomhed3] har sørget for at overføre likvider til [virksomhed2] ApS, når selskabet havde behov herfor. Overførslerne fremgår af bankkontoudtogene og er samlet i støttebilaget, jf. bilag 28.

Ser man på systematikken i overførslerne på støttebilagets side 1, jf. bilag 28, er der et klart mønster, hvor [virksomhed3] flere gange om måneden overførte meget store beløb til [virksomhed2] ApS. Af opgørelsen fremgår det også, at [virksomhed3] har overført yderligere kr. 325.845 end det beregnede management fee for 1. kvartal 2015.

Videre fremgår samme systematik på støttebilagets side 2, hvor overførslerne fra 2. kvartal 2015 fremgår. I det kvartal fortsætter de mange løbende betalinger til [virksomhed2] ApS.

Det er i støttebilaget også opgjort, at der er en samlet positiv difference i [virksomhed2] ApS' favør for hele 1. halvår 2015 på kr. 289.949,36.

... ...

Som nævnt lægger Skatteankestyrelsen vægt på, at disse bankoverførsler ikke direkte kan afstemmes til det aftalte management fee. At det er afgørende for beskatning, at der kan ske nøjagtig afstemning bestrides.

Det, der derimod er afgørende, er, om [virksomhed3] har betalt [virksomhed2] ApS for levering af rengøring for [virksomhed3]'s kunder. At det er dokumenteret, at der er foretaget bankoverførsler fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS, i netop den periode hvor [virksomhed2] ApS udførte arbejde for [virksomhed3], er i sig selv tilstrækkeligt til at bevise, at [virksomhed3] har betalt management fee til [virksomhed2] ApS.

Til at støtte for at overførslerne var betaling af management fee fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS kan nævnes en række forhold.

For det første viser regnskaberne, at der er sket betaling til [virksomhed2] ApS, og at betalingerne er bogført, som det de er; nemlig betaling for arbejde, som [virksomhed2] ApS har udført for [virksomhed3]'s kunder. Management fee'et er altså bogført som underleverandørbetalinger. Nedenfor under pkt. 2.2 behandles dette nærmere, og selve mellemregningen mellem de to virksomheder behandles i det efterfølgende pkt. 2.2.2.

For det andet følger betalingen til [virksomhed2] ApS det mønster, som også gjaldt forud for 2. kvartal 2015, hvilket var, at [virksomhed3] løbende forudbetalte til [virksomhed2] ApS. Eftersom denne fremgangsmåde i 1. kvartal 2015 anses som betaling af management fee, må det naturligvis også gælde for 2. kvartal 2015. Dette er nærmere behandlet nedenfor under pkt. 2.3.

For det tredje stemmer overførslerne også med, at de svarer til ca. 95 pct. af [virksomhed3]'s omsætning. Management fee'et er altså den ubetinget største udgift i [virksomhed3], hvilket betyder, at stort set alle likvider i [virksomhed3] er videregivet til [virksomhed2] ApS. Dette er også nærmere behandlet nedenfor under pkt. 2.3.

For det fjerde er betalingen af management fee også den klart største udgift hos [virksomhed3], både i forhold til andre personer/virksomheder og [virksomhed2] ApS. Der er derfor ingen forklaring på, hvad de knap kr. 4 mio. fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS ellers skulle være betaling for. Dette er ligeledes nærmere behandlet nedenfor under pkt. 2.3.

2.2 Oplysningerne i regnskaberne

2.2.1 Bogført som underleverandørbetalinger

Management fee'et er en anden betegnelse for betaling af underleverandør. Betaling af [virksomhed2] ApS figurerer derfor i de to virksomheders regnskaber som betaling af underleverandørydelse.

Det er i regnskabet for [virksomhed3] muligt at følge bankoverførslerne fra [virksomhed3], således at overførslerne ses på bankkontoudtoget, i bogføringen og i regnskabet. Denne sammenhæng er der nærmere redegjort for under sagsfremstillingens pkt. 6.1.1, hvori det er beskrevet, hvordan de enkelte bankoverførsler fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS er bogført både på mellemregningskontoen, jf. bilag 23, og på enten kontokortet for kundeindbetalinger, jf. bilag 19, eller kontokortet for leverandørbetalinger på 56-kontoen, jf. bilag 20.

Bankoverførslerne mellem de to virksomheder er også samlet opgjort på kontokortet for underleverandørbetalinger, jf. bilag 21, hvoraf det fremgår, at der er bogført to store betalinger til [virksomhed2] ApS på henholdsvis kr. 1.734.500 den 31. marts 2015 og kr. 1.206.450 den 30. juni 2015, hvilket stort set svarer til overførslerne til [virksomhed2] ApS uden moms og det bogførte på mellemregningskontoen, jf. bilag 23.

Det samlede beløb på kontokortet for underleverandørbetalinger, jf. bilag 21, indgår i [virksomhed3]'s regnskab, jf. bilag 10, med betegnelsen "Underleverandører" under overskriften "Vareforbrug" med i alt kr. 2.974.860.

Det er således dokumenteret, at overførslerne mellem [virksomhed3] og [virksomhed2] ApS i regnskabet fremgår som udgifter til underleverandører.

I [virksomhed2] ApS' regnskab fremgår betalingen fra [virksomhed3] ligeledes under salg af rengøring, og der er bogført indtægter herfra på både flere kontokort, herunder i hvert fald på konto 1010: Salg af rengøring og konto 5600: Debitorer, jf. bilag 26 og 27. Dette er nærmere beskrevet under sagsfremstillings pkt. 6.2.

I regnskabet fremgår der intet under posten "Management fee". Årsagen hertil er, at indbetalingerne/mellemværendet mellem [virksomhed3] og [virksomhed2] ApS er indtægt fra salg af rengøring, hvorfor det også er bogført på den måde.

Det kan således konstateres, at der er bogført omsætning fra [virksomhed3] i både [virksomhed3] og [virksomhed2] ApS' regnskaber, og at der er betaling for underleverandørydelser ydet af [virksomhed2] for [virksomhed3].

2.2.2 Mellemregningen i [virksomhed3]'s regnskab

Udover at betalingerne kan spores i regnskaberne for underleverandørydelser, er der også en mellemregning, jf. bilag 23, hvorpå bankoverførslerne er bogført for løbende at have en samlet opgørelse af mellemværender mellem [virksomhed3] og [virksomhed2] ApS. Det betyder også, at alle bevægelser mellem de to virksomheder figurerer på mellemregningen. Afholdt [virksomhed3] eksempelvis udgifter på vegne af [virksomhed2] ApS, ville de blive bogført på mellemregningen, ligesom overførsler mellem de to virksomheder også vil fremgå heraf.

I både 1. kvartal 2015 og 2. kvartal 2015 er disse løbende bankoverførsler bogført på mellemregningen. Ser man nærmere på de bogførte indsætninger på mellemregningen, fremgår det, at [virksomhed2] ApS' gæld til [virksomhed3] stiger løbende.

For 2. kvartal 2015 reguleres dette, ved at der den 30. juni 2015 foretoges en nedskrivning på kr. 1.508.062,50 med teksten "[virksomhed2] ApS, 2Q 2015".

Der er således tale om, at [virksomhed3] løbende sørgede for at foretage overførsler til [virksomhed2] ApS, hvorefter det blev reguleret ved nedskrivningen i slutningen af 2. kvartal 2015 på kr. 1.508.062,50. De løbende bankoverførsler var således blot en forudbetaling af det aftalte management fee til [virksomhed2] ApS.

Det bemærkes, at Skattestyrelsen på afgørelsens side 8 anfører, at det samme management fee ikke bogføres på mellemregningen i [virksomhed2] ApS' regnskab. Advokatfirmaet har i forbindelse med modtagelsen af aktindsigten ikke modtaget mellemregningen i [virksomhed2] ApS' regnskab. Der skal derfor hermed anmodes om, at denne fremsendes. Når denne er modtaget, vil Advokatfirmaet gerne have lejlighed til at kommentere herpå.

Det bemærkes i øvrigt, at kurator må have været bekendt med pengeoverførslerne, idet det af [virksomhed2] ApS' bankkontoudtog fremgår, at selskabet har modtaget flere penge fra [virksomhed3], end selskabet var berettiget til efter samarbejdsaftalen, jf. bilag 5. Der har således ikke været en gæld mellem [virksomhed2] ApS og [virksomhed3], idet [virksomhed3] havde forudbetalt beløbene til [virksomhed2] ApS i løbet af 2. kvartal 2015. Derfor fremgår der rettelig intet tilgodehavende til [virksomhed3] i [virksomhed2] ApS' regnskab. [virksomhed2] ApS havde nemlig allerede modtaget beløbene. [virksomhed3] er derfor hellere ikke skyld i [virksomhed2] ApS' likviditetsproblemer.

2.3 Øvrige forhold

At bankoverførslerne fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS dækker over management fee'et/underleverandørbetalingerne, understøttes som nævnt ovenfor af en række forhold.

Det er væsentligt at se på, hvordan betalingen fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS har fungeret forud for 2. kvartal 2015. Betalingen mellem de to virksomheder er nemlig også i 1. kvartal 2015 sket, ved at [virksomhed3] løbende betalte til [virksomhed2] ApS. At [virksomhed3] har forudbetalt til [virksomhed2] ApS, følger således blot, hvordan det hele tiden har fungeret mellem parterne.

Overførslerne fra [virksomhed3] til [virksomhed2] ApS følger således det samme mønster både i 1. kvartal 2015 og i 2. kvartal 2015, nemlig at der løbende hver måned skete overførsler til [virksomhed2] ApS.

Eftersom betalingen af management fee'et er dokumenteret og accepteret for 1. kvartal 2015, og det samme betalingsmønster fortsatte i 2. kvartal 2015, er det klart, at det har formodningen for sig, at betalingerne dækker over samme type udgift, nemlig betalingen af management fee'et.

... ...

Et andet forhold, der understøtter, at bankoverførslerne er betaling for management fee'et/underleverandørbetalinger, er, at overførslerne stemmer beløbsmæssigt med ca. 95 pct. af omsætningen i [virksomhed3], hvilket var det aftalte ifølge overdragelsesaftalen mellem [virksomhed3] og [virksomhed2] ApS, jf. bilag 4, og samarbejdsaftalen, jf. bilag 5.

Under sagsfremstillingens pkt. 6.1.1.1 er beregningen af management fee'et opgjort på baggrund af [virksomhed3]'s resultatopgørelse, jf. bilag 12 og 13. Af bilag 12 fremgår, at den samlede omsætning i [virksomhed3] i 1. kvartal 2015 udgjorde kr. 1.825.789,73, og at management fee'et blev beregnet til at udgøre kr. 1.734.500,24 svarende til 95 pct. af omsætningen. Af bilag 13 fremgår det, at management fee for 2. kvartal 2015 udgjorde kr. 1.206.450,00, hvilket også svarede til 95 pct. af omsætningen for 2. kvartal 2015.

Management fee'et udgjorde altså langt størstedelen af omsætningen i [virksomhed3].

Af [virksomhed3]'s regnskab fremgår det også, at udgiften til management fee'et var den klart største udgift hos [virksomhed3], både i forhold til andre personer/virksomheder og [virksomhed2] ApS.

Af [virksomhed2] ApS' regnskab fremgår det også, at [virksomhed2] ApS' klart største indtægt også kom fra [virksomhed3] for salg af rengøring.

Der er derfor intet i hverken [virksomhed2] ApS eller [virksomhed3]'s regnskab, der viser, at der skulle være et andet mellemværende mellem de to virksomheder end management fee/underleverandørbetalinger.

Bankoverførslerne fra [virksomhed3] på knap kr. 4 mio. i 1. halvår af 2015 kan altså alene dække over salget af rengøring til [virksomhed3]/management fee'et."

Skattestyrelsens udtalelse

Skattestyrelsen har i udtalelse af 18. oktober 2020 anført:

"Skatteankestyrelsen foreslår, at den påklagede afgørelse truffet af Skattestyrelsen stadfæstes.

Vi kan tiltræde forslaget med følgende bemærkninger:

Skattestyrelsen har forhøjet [person1]s skattepligtige indkomst for 2015 med 1.508.063 kr. med henvisning til ligningslovens § 16A, idet det er vores opfattelse, at han som hovedanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS (tidligere [virksomhed2] ApS) med CVR-nr. [...1] har haft den fordel ikke at være blevet opkrævet et management fee af denne størrelse i sin personligt drevne virksomhed, [virksomhed3] med CVR-nr. [...2].

Vi har herved henvist til, at det af samarbejdsaftale af 1. januar 2015 mellem de to virksomheder fremgår, at selskabet varetager alle væsentlige driftsudgifter for den personligt drevne virksomhed, og at det for denne ydelse modtager 95 % af den personligt drevne virksomheds omsætning ekskl. moms, og at det er hensigten, at aftalen løber til og med 30. juni 2015.

Af selskabets bemærkninger til os af 14. august 2018 fremgår det, at der hviler en forpligtelse til afregning af management fee pr. 30. juni 2015 dækkende 2. kvartal 2015 på den personligt drevne virksomhed.

En gennemgang af selskabets regnskabsmateriale viser imidlertid, at der ikke er faktureret eller indtægtsført management fee vedrørende perioden, og at der ikke er bogført et sådant som tilgodehavende i selskabet. Klager har også ved mail af 5. december 2017 til os tilkendegivet, at der ikke er udstedt faktura for selskabets ydelse.

Selskabet er senere gået konkurs, og vi har på forespørgsel om dokumentation for, at forpligtelsen er afregnet eller oplyst til boets kurator, modtaget en faktura med nr. 6968, som er dateret 30. juni 2015, og som efter det oplyste er fundet i klagers papirer.

Da selskabet ikke har bogført salgsfakturaer den 30. juni 2015 med højere fakturanummer end 5665, og den sidste bogførte salgsfaktura pr. 31. december 2015 har nummer 6457, finder vi ikke, at der kan lægges vægt på den modtagne faktura ved vurderingen af, om klager har betalt det skyldige management fee.

Vi har derfor anset klager for skattepligtig af en modtaget fordel, som beløbsmæssigt er opgjort på grundlag af den indberettede moms vedrørende ydelsen på 301.613 kr.

Som bemærket af Skatteankestyrelsen er det efter vores opfattelse heller ikke under klagesagen dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at klageren er blevet afkrævet betaling af management fee for andet kvartal 2015, og vi henviser herved til vores udtalelse i sagen af 4. december 2020."

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

Af repræsentantens bemærkninger af 1. november 2021 til Skatteankestyrelsens indstilling samt Skattestyrelsens udtalelse af 18. oktober 2021 fremgår:

"I foråret 2021 indleverede vi et omfattende supplerende indlæg, hvori vi redegjorde for og dokumenterede, at der var foretaget en lang række store betalinger til [virksomhed2] ApS. Disse betalinger har hverken Skatteankestyrelsen eller Skattestyrelsen forholdt sig til.

Vi er uforstående over for, at man ikke har valgt at medtage disse dokumenterede og centrale oplysninger, da hele sagen handler om, hvorvidt der er sket betaling fra [person1]s personligt drevne selskab til [virksomhed2] ApS. Og da tvistepunktet er, hvorvidt [person1] har opnået en økonomisk fordel. Er der sket betaling fra virksomheden til selskabet, er der ikke opnået en økonomisk fordel i virksomheden.

Denne oplysninger bør medtages og indgå som et helt centralt element i sagen.

Vi fastholder derfor stadig, at [person1] ikke skal beskattes af det omhandlede beløb."

Retsmødet

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at klagerens skatteansættelse skal nedsættes med 1.508.063 kr. og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det på retsmødet udleverede materiale.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer, medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.

Landsskatteretten finder, at det efter en konkret bevisbedømmelse kan lægges til grund, at de betalinger, som klageren løbende i perioden andet kvartal 2015 har overført fra sin enkeltmandsvirksomhed til selskabet, kan anses at være betalinger for det aftalte management fee for andet kvartal 2015, der var beregnet til 1.508.063 kr.

Der er herved henset til, at vederlaget, som ses posteret på mellemregningskontoen med selskabet i enkeltmandsvirksomhedens bogføring, kan indeholdes i de samlede dokumenterede bankoverførsler til selskabet i andet kvartal 2015. Den løbende bankoverførsel er endvidere i overensstemmelse med betalingsmetoden i det foregående første kvartal 2015. Landsskatteretten finder derfor, at selskabet ikke har givet afkald på vederlaget fra klagerens enkeltmandsvirksomhed, hvorfor der ikke er grundlag for at anse de 1.508.063 kr. for maskeret udbytte til klageren fra selskabet.

Landsskatteretten bemærker, at repræsentanten i sine bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse har nedlagt påstand om nedsættelse af klagerens momstilsvar for 2015 og herunder gjort gældende, at klageren har krav på momsfradrag for management fee. Retten bemærker dernæst, at Skatteankestyrelsen ved afgørelse af 29. september 2021 har afvist dette klagepunkt i medfør af skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 3 og 6, hvorfor retten ikke har taget stilling hertil.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse.