Kendelse af 04-12-2019 - indlagt i TaxCons database den 12-01-2020

For indkomståret 2015 har Skattestyrelsen anset klageren for at være lønmodtager for døgnplejeaktiviteten. Skattestyrelsen har følgelig nedsat overskud af virksomhed fra 433.687 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen har nedsat øvrige fradrag i den personlige indkomst fra 681.813 kr. til 0 kr., samt ansat renteudgifter til realkreditinstitut til 44.156 kr. og nedsat de selvangive renteudgifter i virksomhed fra 44.156 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen godkendte endvidere ikke en rentekorrektion på 12.603 kr., da virksomhedsordningen ikke kan anvendes for lønmodtagere.

For indkomståret 2016 har Skattestyrelsen anset klageren for at være lønmodtager for døgnplejeaktiviteten. Skattestyrelsen har følgelig ændret underskud af virksomhed fra 243.203 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen har ansat renteudgifter til realkreditinstitut til 42.949 kr. og nedsat de selvangive renteudgifter i virksomhed fra 42.949 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen godkendte endvidere ikke en rentekorrektion på 12.603 kr., da virksomhedsordningen ikke kan anvendes for lønmodtagere.

For indkomståret 2017 har Skattestyrelsen anset klageren for at være lønmodtager for døgnplejeaktiviteten. Skattestyrelsen har følgelig nedsat overskud af virksomhed fra 462.708 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen har nedsat øvrige fradrag i den personlige indkomst fra 649.850 kr. til 0 kr., samt ansat renteudgifter til realkreditinstitut til 40.843 kr. og nedsat de selvangive renteudgifter i virksomhed fra 40.843 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen godkendte endvidere ikke en rentekorrektion på 9.453 kr., da virksomhedsordningen ikke kan anvendes for lønmodtagere.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse, således at klageren skal anses for lønmodtager for døgnplejeaktiviteten i indkomstårene 2015-2017, men hjemviser stillingtagen til adgang til fradrag for driftsomkostninger i indkomstårene 2015-2017 og den eventuelle talmæssige opgørelse heraf til Skattestyrelsen.

Faktiske oplysninger

Landsskatteretten har truffet afgørelse i klagesagen vedrørende SKATs afgørelse for indkomståret 2013. Landsskatteretten stadfæstede ved afgørelsen af 9. september 2019 SKATs afgørelse. I denne klagesag er der forsøgt indhentet materiale hos klageren. Klageren har oplyst, at afgørelsen for indkomståret 2013 vil blive indbragt for domstolene, hvorfor klageren har ønsket klagesagen for indkomstårene 2015-2017 afgjort på det foreliggende grundlag.

Det fremgår af klagerens personlige skatteoplysninger, at klageren i 2015 modtog henholdsvis 581.620 kr. i A-indkomst fra [by1] Kommune og 100.193 kr. i A-indkomst fra [by2] Kommune. I 2016 modtog klageren henholdsvis 591.227 kr. fra [by1] Kommune og 96.799 kr. fra [by2] Kommune som A-indkomst. I 2017 modtog klageren 644.573 kr. fra [by1] Kommune og 2.111 kr. fra [by2] Kommune som A-indkomst.

Om virksomheden

Klageren er indehaver af enkeltmandsvirksomheden ”[virksomhed1] v/[person1]”, CVR-nr.: [...1]. Klageren er ifølge CVR-oplysninger alene ansvarlig deltager, og ægtefællen deltager ikke i aktiviteten. Virksomheden er ifølge Det Centrale Virksomhedsregister etableret den 1. december 1999. Klagerens revisor har til SKAT oplyst, at klageren siden 1989 har drevet døgnplejevirksomhed som en selvstændig virksomhed i virksomhedsordningen. Klagerens virksomhed drives fra klagerens private bopæl. Klageren har ikke andre hvervgivere end de to kommuner i det påklagede år. Det fremgår af kontospecifikationer til regnskabet for 2013, at klageren modtog feriepenge. Der er ikke modtaget kontospecifikationer for de påklagede år.

Klageren har fremlagt annoncemateriale i form af en henvendelse om en ledig døgnplejeplads til [by3] Kommune i 2001 samt en pjece for døgnplejeaktiviteten fra 2008/2009. Der er ikke udleveret nyere annoncemateriale. Af klagerens eget annoncemateriale fremgår, at klagerens tidligere plejebørn har været hos klageren mellem 10 og 12 år.

Klagerens revisor har oplyst, at virksomheden har udbetalt løn til ansatte siden 1999. Der er pr. 1. februar 2011 indgået en ansættelseskontrakt mellem klageren og dennes datter. Klageren har i eget reklamemateriale tidligere oplyst, at datteren studerede antropologi. Stillingen vedrører socialpædagogisk arbejde ved døgnplejeanbragte børn. Den forventede arbejdstid pr. måned er 28 timer med en timeløn på 120 kr. pr. time. For indkomståret 2013 har SKAT ved afgørelsen af 21. september 2015 godkendt ligningsmæssigt fradrag for lønomkostninger på 40.422 kr.

Følgende fremgår af resultatopgørelserne i årsrapporterne for 2015, 2016 og 2017:

Der er i årsrapporterne anvendt følgende forskellige fordelingsnøgler mellem erhverv og privat:

Følgende fremgår af regnskabernes note 1:

Følgende fremgår af regnskabets note 2 til udgiftsposten ”Vederlag til medarbejdere”:

Følgende fremgår af regnskabernes note 4 til udgiftsposten ”Øvrige udgifter”:

Der er indgået to kontrakter for et søskendepar med [by1] Kommune om døgnophold og en kontrakt med [by2] Kommune om aflastningsophold. Hvert barns plejebehov er dækket af en individuel kontrakt, som ifølge ordlyden skal genforhandles årligt. Dette er ikke sket. Repræsentanten har oplyst til Skatteankestyrelsen, at kontrakterne for henholdsvis 2009 og 2010 fortsat var gældende i det tidligere påklagede indkomstår 2013. Der er i forbindelse med klagesagsbehandlingen for indkomstårene 2015-2017 ikke modtaget yderligere kontrakter. De modtagne kontrakter bliver derfor lagt til grund ved klagesagsbehandlingen.

Det fremgår af de 3 kontrakter, at klageren er godkendt til 3 plejebørn og et aflastningsbarn.

Klagerens repræsentant har oplyst følgende om plejebørnene:

Plejebarn 1: Født i 2001, svære sociale problemer.

Plejebarn 2: Født i 1999, autist med svære sociale problemer.

Plejebarn 3: Født i 1999, mentalt retarderet, krævende og grænsesøgende. Aflastningsbarn.

Kontraktforhold for plejebarn 1 i døgnophold – [by1] Kommune

Klageren og [by1] Kommune indgik den 16. november 2010 kontrakt om formidlet døgnophold vedrørende plejebarn 1. Det er anført i kontrakten, at klageren modtog 6 x normalvederlag, hvilket giver et månedligt vederlag på 22.070,40 kr. Endvidere blev der udbetalt 4.833,60 kr. pr. måned til at dække udgifter vedrørende kost og logi, samt 536,92 kr. pr. måned til lommepenge og beklædning. Samlet giver dette et månedligt vederlag på 27.440,92 kr. Det fremgår af kontospecifikationer, at det månedlige vederlag og godtgørelser for kost og logi udgjorde henholdsvis 23.164,80 kr. og 5.383,75 kr. i det tidligere påklagede indkomstår 2013.

Kontraktforhold for plejebarn 2 i døgnophold – [by1] Kommune

Klageren og [by1] Kommune indgik den 16. november 2010 kontrakt om formidlet døgnophold vedrørende plejebarn 2. Det er anført i kontrakten, at klageren modtog 6 x normalvederlag, hvilket giver et månedligt vederlag på 22.070,40 kr. Endvidere blev der udbetalt 5.107,20 kr. pr. måned til at dække udgifter vedrørende kost og logi, samt 731,77 kr. pr. måned til lommepenge og beklædning. Samlet giver dette et månedligt vederlag på 27.909,37 kr. Det fremgår af kontospecifikationer, at det månedlige vederlag og godtgørelser for kost og logi udgjorde henholdsvis 23.164,80 kr. og 5.383,75 kr. i det tidligere påklagede indkomstår 2013.

Kontrakten vedrørende døgnopholdet blev opsagt med 1 måneds varsel til den 31. december 2017, da plejebarnet fyldte 18 år.

De 2 kontrakter om formidlet døgnophold indgået med [by1] Kommune indeholder desuden et tillæg til kontrakterne, som nærmere beskriver en række aftaleforhold.

Følgende oplysninger kan findes i tillægget:

”Tillæg til kontrakt om formidlet døgnophold

Der er for [by1] Kommune udarbejdet en pjece til plejefamilier. Denne pjece er gældende for samarbejdet med [by1] Kommune. Pjecen er vedlagt kontrakten. Det forventes, at plejefamilien sætter sig ind i det skrevne i pjecen, således at der handles efter de beskrevne retningslinjer fra [by1] Kommune.

Plejefamilien er forpligtet til at følge råd og anvisninger fra sagsbehandleren i [by1] Kommune.

[by1] Kommune forudsætter et tæt samarbejde med plejefamilien for at nå målene med anbringelsen, jævnfør barnets handleplan.

Plejeforældre er omfattet af reglerne om tavshedspligt. I må således ikke videregive personlige oplysninger om plejebarnets og forældrenes forhold. Tavshedspligten omfatter også samarbejdet med barnets lærere og pædagoger i skoler og institutioner. Tavshedspligten gælder ligeledes efter plejforholdets ophør.

Plejefamilien har skærpet underretningspligt i forhold til at oplyse forvaltningen om bekymringer vedrørende barnets situation.

Al nødvendig kørsel for barnet godtgøres pr. kørt kilometer efter statens laveste takst. Taksten reguleres hvert år, og det er [by1] Kommune, der sørger for at befordring dækkes.

Hovedansvaret for at hente og bringe barnet ved samvær påhviler plejefamilien. Det skal tilstræbes, at forældrene inddrages i opgaven. I hvilket omfang det skal være, besluttes af forvaltningen.

Plejefamilien er forpligtet til at følge den samværsplan, der er udarbejdet af [by1] Kommune, for barnets samvær med dets forældre og eventuelt øvrigt netværk. Såfremt forældrene ønsker andre aftaler end i henhold til den fastsatte samværsplan, henviser plejefamilien forældrene til forvaltningen.

Plejefamilien er forpligtet til halvårligt at fremsende en grundig statusbeskrivelse på barnet til forvaltningen. Hvilke forhold, der i statusbeskrivelsen skal beskrives, aftales med sagsbehandleren. Statusbeskrivelsen fremsendes til forvaltningen, forinden der afholdes statusmøde i plejefamilien. Statusmødet forlænges i forhold til tilsynsforpligtelsen, herunder samtale med barnet.

Der er tilbud om supervision til plejefamilien. Behovet for supervision vurderes og anvises af sagsbehandler. Supervisionen ydes af [by1] Kommunes anbringelseskonsulent.

[by1] Kommune har en ansvarsforsikring, som dækker anbragte børn. Denne forsikring dækker skade på ting tilhørende plejefamilien. Plejefamilien har en selvrisiko på kr. 500. Ansvarsforsikringen dækker ikke skade på ting tilhørende plejebarnet.

[by1] Kommune har en kollektiv ulykkesforsikring, som dækker anbragte børn. Denne forsikring dækker personskader, som følge af ulykke, herunder tandskader og lignende.

Det er juridisk ikke muligt for kommunen at arbejdsskadeforsikre plejefamilierne. Plejefamilierne opfordres derfor til at tegne en sådan forsikring. Denne udgift refunderes ikke af [by1] Kommune.

Det forudsættes, at plejefamilierne, forud for rejser, sikrer, at barnet er dækket af en rejseforsikring med hjemtransport. Denne udgift refunderes ikke. Hensynet til barnets tarv tilsiger, at barnet skal indgå fuldt og helt i familielivet. Derfor forventes barnet at tage aktiv del i plejefamiliens ferier på lige fod med resten af plejefamilien og eventuelt biologiske børn.

Opsigelsesvilkårene følger den standard, der er angivet i kontrakten. Plejefamilien er kontraktligt ansat og betragtes ikke som lønmodtagere. Plejefamilien er derfor ikke omfattet af A-kassens regler om G-dage.

Antallet af vederlag forhandles årligt.”

Pjece om information til [by1] Kommunes plejefamilier

Tillægget til døgnplejekontrakterne henviser til en generel pjece udarbejdet af hvervgiveren [by1] Kommune til døgnplejefamilier. Pjecens side 3 og 4 indeholder en beskrivelse af rammerne for samarbejdet mellem kommunen og plejefamilien:

”Samarbejdet

[by1] Kommune forventer, at plejefamilien formår at samarbejde med barnets forældre, på en rummelig og respektfuld måde, til gavn for plejebarnet.

Plejefamilien er pligtig, at følge råd og anvisninger givet af [by1] Kommune. Desuden omfatter samarbejdet, at plejefamilien videregiver oplysninger til [by1] Kommune om barnets trivsel og tilknytning.

For at opnå mål og delmål i forhold til anbringelsen, indgår plejefamilien i et tæt samarbejde med [by1] Kommune, og plejefamilien skriver og fremsender 2 x årligt, statusrapport til plejebarnets sagsbehandler. Denne rapport følges op af statusmøde, hvor sagsbehandler også taler med plejebarnet.

[by1] Kommune anskaffer en tolk, hvor det vurderes at være relevant.

[by1] Kommune er behjælpelig med at skaffe pas til plejebarnet., såfremt dette ikke kan ske i samarbejde med forældremyndighedsindehaveren. Hvis du som plejefamilie er i tvivl, så kontakt sagsbehandleren for en afklaring.

Vejledning/Supervision

Hvor der er behov for vejledning ydes dette som hovedregel af sagsbehandler. Plejefamilier med døgnanbragte børn er pligtige til løbende at modtage supervision og at deltage i 2 kursusdage årligt. [by1] Kommune registrerer deltagelsen.

Tilsyn i plejefamilien

Når et barn placeres udenfor hjemmet, er det den anbringende kommune der fører tilsyn med barnet. I [by1] Kommune varetages dette tilsyn af sagsbehandleren, som regelmæssigt aflægger plejefamilien besøg. Desuden har plejefamilien mulighed for at kontakte sagsbehandleren telefonisk eller på mail, for at få råd og vejledning eller aftale et ekstra tilsynsbesøg.

Samtaler med barnet

Kommunen har det fulde ansvar for, at det anbragte barns anbringelse er til gavn for barnets trivsel og udvikling. Sagsbehandler har samtalen med barnet for at leve op til dette ansvar. Samtalerne kan foregå i plejefamiliens hjem, på neutral grund eller hvor sagsbehandler vurderer det er hensigtsmæssigt, afhængig af barnets alder, modenhed og aktuelle problemstillinger. Plejebarnet har ret til en bisidder under samtalen. [by1] Kommune vurderer det ikke hensigtsmæssigt, at medlemmer af plejefamilien er bisiddere ved børnesamtalen.

Samvær mellem barnet og dets forældre

Sagsbehandler fastsætter samværet, udgangspunktet er barnet behov, og at der skal være kontakt med forældrene hver 14. dag. Plejefamilierne skal være villige til at deltage i 2 årlige arrangementer med barnet, dets forældre samt andre væsentlige personer i barnets netværk. Forvaltningen fastsætter i hvert enkelt tilfælde det relevante omfang. Hvis barnet er sygt på en aftalt samværsdag, foretages der en individuel vurdering af situationen, og samværet kan aflyses, om nødvendigt. Såfremt samværet aflyses, aftales en anden dag/weekend til erstatning.”

I pjecen findes endvidere en beskrivelse af opgavens art baseret på antal normalvederlag. Ifølge kontrakterne er vederlaget for søskendeparret i døgnophold, dvs. plejebarn 1 og plejebarn 2, fastsat til 6 gange normalvederlag. Følgende beskrivelse kan på side 6 findes om opgavens art for plejebørn omfattet af 6 normalvederlag:

”6 vederlag

Opgavens art kræver behandling og nødvendiggør, at plejeforældrene skal have opgaven som hovedbeskæftigelse. Der kan stilles krav om erfaring på området og/eller en faglig relevant baggrund.”

Pjecen indeholder endvidere på side 7-8 en nærmere beskrivelse af de udgifter, som dækkes af vederlaget for kost og logi samt de udgifter, der kan søges tilskud til ud fra en individuel vurdering:

”Udgifter, der skal dækkes af kost- og logidelen

Der fratrækkes beløb for kost, når plejefamilien holder ferie uden plejebarnet.

Udgifter, der kan søges tilskud til, ud fra en individuel vurdering

Kontraktforhold for plejebarn 3 i aflastningsophold – [by2] Kommune

Klageren og [by2] Kommune indgik den 1. august 2009 kontrakt om formidlet døgnophold vedrørende plejebarn 3. Kontrakten for plejebarnet i aflastningsophold indeholder aftale om 7 x normalvederlag. Kontrakten indeholder ikke nærmere information om vederlaget. Aflastningen fra døgninstitutionen foregår hver anden weekend og i ferier om sommeren, efteråret og vinteren. Det fremgår af kontospecifikationer for det tidligere påklagede indkomstår 2013, at klagerens månedlige vederlag fra aflastningsforholdet varierede mellem 3.556 kr. og 20.447 kr.

Det fremgår af klagerens årsregnskab 2013, at klageren ligeledes modtog godtgørelse for kost og logi samt kørsel for aflastningsbarnet. Der er ikke fremlagt nyere regnskabsoplysninger.

Aflastningsforholdet for plejebarn 3 blev ved brev af 31. oktober 2016 ændret fra 2 weekender til en weekend om måneden for november og december 2016, og ved samme brev blev aflastningsaftalen opsagt med virkning fra 31. december 2016.

Kontraktforhold for alle 3 plejebørn – [by1] Kommune og [by2] Kommune

Fælles for de 3 kontrakter indgået med henholdsvis [by1] Kommune og [by2] Kommune er, at klageren i forbindelse med aftalens indgåelse har skrevet under på følgende:

”8. (Netværks-)plejeforældrenes/opholdsstedets underskrift

Jeg/vi er indforstået med at oplyse om ændringer i antal plejebørn – og omfanget af arbejde udenfor hjemmet. Jeg/vi har tegnet ansvarsforsikring for barnet. Jeg/vi bekræfter samtidig at være gjort bekendt med Almindelige bestemmelser samt lovgrundlag, som gengivet side 4.”

Fælles for de 3 kontrakter indgået med henholdsvis [by1] Kommune og [by2] Kommune er ligeledes, at der på side 4 kan findes en vejledning. Vejledningen indeholder følgende afsnit:

” Vejledning

Denne kontrakt anvendes ved formidlet døgnophold for børn og unge, jf. servicelovens § 49.

Kontrakten tjener to formål. For del første udgør den kontrakten mellem kommune og opholdssted/(netværks-)familiepleje ved formidlet døgnophold for et barn eller ung uden for eget hjem.

For det andet udgør den et indberetningsskema, der anvendes til statistiske formål. Det skal derfor understreges, at der ved alle ændringer af plejeforholdet skal oprettes ny kontrakt. Ændringer i plejeforhold kan være ændringer af vederlagsfastsættelse eller af øvrige plejeforhold i familien.

Vederlag og omkostningsdækning til familiepleje

Vederlag til plejefamilier fastsættes af kommunen på baggrund af en forhandling med plejefamilien ud fra en konkret vurdering af barnets eller den unges plejebehov.

Beløb til kost, logi og andre fornødenheder tilsigter at dække de helt almindelige udgifter ved et barns ophold i et anbringelsessted, dvs. især kost, fritidsaktiviteter og fornøjelser. Hertil kommer udgifter til værelse og opvarmning samt udgifter på grund af forøget slid på bygning, møbler m.v.

(...)

Regulering af vederlag, omkostninger m.v.

Medmindre andet er aftalt, reguleres plejevederlag m.v. en gang årligt i overensstemmelse med KL og Amtsrådsforeningens vejledning om opholdsbetaling m.v. ved formidlet døgnophold for børn og unge. Vederlag og omkostningsgodtgørelse indsættes på opholdsstedets/(netværks-)plejefamiliens NemKonto.

Opsigelsesregler

I de første 3 måneder kan kontrakten opsiges af begge parter med 14 dages varsel. Efter 3 måneders forløb kan kontrakten opsiges af begge parter med 1 måneds varsel. Hvis plejeforholdet faktisk afbrydes, ved at barnets ophold i plejefamilien ophører, har plejeforældrene pligt til straks at give kommunen/plejehjemsforeningen besked herom. Vederlagsretten ophører henholdsvis 14 dage/1 måned efter den faktiske afbrydelse, medmindre kommunen/plejehjemsforeningen skriftligt indgår en anden aftale med plejeforældrene. Ved misligholdelse af kontrakten fra plejefamiliens side ophører retten til at modtage vederlag straks. Ret til udbetaling af omkostningsandel ophører fra det tidspunkt, barnet faktisk ikke har ophold i plejefamilien længere.

Beskatning

Vederlag er personlig indkomst for den person, som har indgået en aftale med kommunen/plejehjemsforeningen om anbringelse af plejebarnet.

Godtgørelse for udgifter til kost og logi, der ydes plejeforældre i forbindelse med døgnpleje omfattet af servicelovens §§ 49 og 64, og som ikke overstiger de i lovens § 50 fastsatte satser for omkostningsgodtgørelse, er skattefri.

Plejeforældre, der udøver døgnpleje som selvstændig virksomhed, er ikke omfattet af skattefrihed. Det skyldes, at selvstændige erhvervsdrivende kan fradrage udgifterne til kost og logi i den personlige indkomst, og at de kan benytte virksomhedsordningen.

Hvis opholdsstedet et organiseret som selvstændig juridisk person med arbejdsgiverregistrering (CVR-nr.), er der ikke tale om et arbejdsgiver/arbejdstagerforhold mellem kommunen/plejehjemsforeningen og de beskæftigede, og opholdsbetalingen udbetales til opholdsstedet uden skattetræk. De forpligtelser vedrørende skattetræk, feriegodtgørelse, sygedagpenge, ATP og AUD, der påhviler arbejdsgiveren, påhviler i disse tilfælde opholdsstedet.

For yderligere oplysninger om beskatningsvilkår henvises til kommunens skatteforvaltning.

Dagpenge ved sygdom eller fødsel

I det omfang vederlag m.v. er A-indkomst, anses den for dagpengegivende lønindtægt. Der henvises til Beskæftigelsesministeriets regler om dagpenge ved sygdom eller fødsel, herunder bestemmelsen om dagpengegivende indtægter.

ATP,AUD m.v.

Den, der har indgået aftalen, er omfattet af loven om arbejdsmarkedets tillægspension og lov om arbejdsmarkedets uddannelsesfond. Bidragene beregnes og indbetales efter de almindelige regler.

Ansvarsforsikring

Det forudsættes, at plejeforældrene har en kombineret ansvars-/ulykkesforsikring, der dækker personskader, forvoldt af plejebarnet på plejefamilien eller tredjemand eller tingskader forvoldt af plejebarnet på tredjemands ejendom. Der henvise til vejledning om opholdsbetaling m.v.

Diverse bestemmelser

Plejeforældrene er omfattet af reglerne om tavshedspligt, jf. straffelovens bestemmelser herom, ligesom man er omfattet af reglerne om forbud mod korporlig afstraffelse m.v.

Plejeforældrene har pligt til løbende skriftligt at oplyse kommunen/plejehjemsforeningen om personlige og økonomiske forhold (f.eks. arbejdsindtægt), samt om faktisk afbrydelse af plejeforholdet uden kommunens/plejehjemsforeningens medvirken. Plejeforældrene har ligeledes pligt til at oplyse om ændringer i antal plejebørn og om omfanget af arbejde uden for hjemmet.

Plejeforældrene kan klage over børn og ungeudvalgets afgørelse om flytning eller hjemtagelse fra privat familiepleje efter servicelovens § 64, stk. 4. I øvrigt henvises til Socialministeriets vejledning nr. 10 af 3. feb. 2006 om særlig støtte til børn og unge (Lov om social service).”

Retlig regulering af døgnplejeaktiviteter

Døgnplejeaktiviteter er underlagt lov om social service, serviceloven. I servicelovens § 52 er det fastlagt, at der skal foretages en individuel undersøgelse af det enkelte barns behov ”børnefaglig undersøgelse” før støtte efter stk. 3 kan iværksættes – herunder er døgnophold inkluderet, jf. servicelovens § 52, stk. 3, nr. 4. Det fremgår endvidere af servicelovens § 66 a, stk. 1 og 4, at kommunen fører tilsyn med døgnplejere, samt at godkendelse fra kommunen er en forudsætning for udførelse af dette hverv. I 2013 var indholdet af § 66 a gengivet i den nu ophævede § 142.

Indholdet af loven er uddybet i syv vejledninger fra socialministeriet. For døgnplejere er fortrinsvis ”Vejledning nr. 3 om særlig støtte til børn og unge og deres familier” relevant. I de påklagede indkomstår var den gældende relevante vejledning nr. 3 til lov om social service, offentliggjort som vejledning nr. 11 af 15. februar 2011, med efterfølgende ændringer af den 27. juni 2013 og fra 1. oktober 2013 var det vejledning nr. 9007 af 7. januar 2014 (Loven og vejledningen både gældende og historisk kan findes på www.retsinformation.dk) Der er sket efterfølgende ændringer til vejledningen, men disse ændringer angår ikke de relevante bestemmelser i de påklagede indkomstår.

Af vejledning nr. 3 til lov om social service pkt. 54 (pkt. 48 indtil oktober 2013), fremgår det, at kommunen endeligt afholder udgifterne vedrørende foranstaltninger for børn og unge med særlige behov for støtte efter servicelovens § 52, stk. 3, § 52 a, § 54, og § 76, stk. 2-5 og 7. Af vejledningens pkt. 552 (pkt. 514 indtil oktober 2013) ses endvidere, at beløbet til kost og logi tilsigter at dække de helt almindelige udgifter ved et barns ophold i et anbringelsessted, dvs. især kost, daglige fornødenheder, fritidsaktiviteter og fornøjelser. Hertil kommer udgifter til værelse og opvarmning samt udgifter på grund af forøget slid på bygning, møbler m.v. Det anføres, at der er tale om et beløb, der er fastsat ud fra nogle gennemsnitsbetragtninger, der ikke skal aflægges regnskab for. I vejledningens pkt. 553 (pkt. 515 indtil oktober 2013) fastslås det vedrørende forsørgelse af plejebarnet, at kommunen overtager den fulde forsørgelse af barnet eller den unge ved en anbringelse uden for hjemmet. Dette indebærer, at nogle af de ydelser, som forældre normalt vil give deres børn, må afholdes af kommunen under anbringelsen. Det gælder for eksempel lommepenge til barnet eller den unge. Kommunen må ligeledes sørge for, at barnet eller den unge kan blive forsynet med en passende beklædning under opholdet.

Døgnplejevirksomheder er forpligtet til at anvende "tilbudsportalen" efter lov om social service § 14, og tilbyder herigennem døgnplejeaktiviteten. På www.tilbudsportalen.dk står der følgende under overskriften ”Tilbudsportalen - Udstillingsvindue for plejefamilier og tilbud”:

”Tilbudsportalen indsamler og udstiller oplysninger om plejefamilier og tilbud til mennesker med en funktionsnedsættelse eller et socialt problem.

Tilbudsportalen er landsdækkende og registrering er lovpligtig. Alle oplysninger på Tilbudsportalen er godkendt af plejefamiliernes og tilbuddenes tilsynsførende myndighed.”

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har for indkomstårene 2015-2017, i overensstemmelse med afgørelsen for det tidligere indkomstår 2013, anset klageren for at være lønmodtager for døgnplejeaktiviteten.

For indkomståret 2015 har Skattestyrelsen følgelig nedsat overskud af virksomhed fra 433.687 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen har nedsat øvrige fradrag i den personlige indkomst fra 681.813 kr. til 0 kr., samt ansat renteudgifter til realkreditinstitut til 44.156 kr. og nedsat de selvangive renteudgifter i virksomhed fra 44.156 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen godkendte endvidere ikke en rentekorrektion på 12.603 kr., da virksomhedsordningen ikke kan anvendes for lønmodtagere.

For indkomståret 2016 har Skattestyrelsen følgelig ændret underskud af virksomhed fra 243.203 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen har ansat renteudgifter til realkreditinstitut til 42.949 kr. og nedsat de selvangive renteudgifter i virksomhed fra 42.949 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen godkendte endvidere ikke en rentekorrektion på 12.603 kr., da virksomhedsordningen ikke kan anvendes for lønmodtagere.

For indkomståret 2017 har Skattestyrelsen følgelig nedsat overskud af virksomhed fra 462.708 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen har nedsat øvrige fradrag i den personlige indkomst fra 649.850 kr. til 0 kr., samt ansat renteudgifter til realkreditinstitut til 40.843 kr. og nedsat de selvangive renteudgifter i virksomhed fra 40.843 kr. til 0 kr. Skattestyrelsen godkendte endvidere ikke en rentekorrektion på 9.453 kr., da virksomhedsordningen ikke kan anvendes for lønmodtagere.

Skattestyrelsen har begrundet afgørelse med følgende:

”SKATs (nu Skattestyrelsen) bemærkninger og begrundelse

Indkomst som døgnplejefamilie er i dit tilfælde anset for at være A-indkomst efter kildeskattelovens 43, stk. 1, og ikke indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.

Efter en samlet konkret vurdering af kriterierne i cirkulære til personskatteloven nr. 129 af 4. juli 1994 punkt 3.1.1.1. og 3.1.1.2. har vi foretaget ovenstående ændring.

Vi har ved afgørelsen lagt vægt på:

at, der mellem dig og [by1] kommune/[by2] kommune er indgået aftale om løbende arbejdsydelse. Ved ansættelse, som plejefamilie/aflastningsfamilie, er der udfærdiget en kontrakt, hvoraf det fremgår at du bliver aflønnet med et fast månedligt/dagligt plejevederlag, som er skattepligtigt. Herudover får du skattefri omkostningsdækning til kost og logi. Denne omkostningsdækning udbetales med et fast månedligt/dagligt beløb.

at, vederlaget ikke erlægges efter regning.

at, du er omfattet af ferielovens bestemmelser.

at, du har ret til opsigelsesvarsel.

at, kommunen har tilsyn og kontrol med opgaven hos dig iht. servicelovens § 148. De har derfor tilsyns- og kontrolbeføjelser over for dig som ansat.

at, det af kontrakten mellem dig og [by1]/[by2] kommune fremgår, at der ikke påhviler dig andre udgifter end udgifter til almindeligt underholdt. Evt. andre udgifter søges i de enkelte tilfælde dækket hos betalingskommunen. Det fremgår af kontrakten med [by1] kommune at de har en ansvarsforsikring, der dækker anbragte børn over 5 år. Kommunen har endvidere en arbejdsskadeforsikring, der omfatter plejeforældre.

Du er således ikke økonomisk ansvarlig over for kommunerne for arbejdets udførelse og du synes i øvrigt ikke at have påtaget dig en selvstændig risiko. Størrelsen af det aftale plejevederlag(løn) er uafhængig af, hvilke udgifter du har afholdt i forbindelse med plejeforholdet”.

Indsigelse, på forslag, indsendt af rådgiver den 17. oktober 2018

”Efter nærmere gennemgang af sagen kan vi konstatere, at vi er afgørende uenige i det af Skattestyrelsen anførte, hvorfor vi ikke finder, at der er grundlag for de af Skattestyrelsen agtede indkomstændringer.

Det er således vores helt overordnede opfattelse, at der ikke er grundlag for at nægte [person1] at drive sin døgnpleje som selvstændig erhvervsvirksomhed”.

Skattestyrelsens kommentarer til fremsendt indsigelse

Af din rådgivers indsigelse fremgår en overordnet tilkendegivelse af, at der ikke er grundlag for at ændre på din status som erhvervsdrivende døgnplejer. Din rådgiver beskriver, ikke i sin indsigelse, hvilke årsager og hvorfor det menes, at du er selvstændig erhvervsdrivende.

Skattestyrelsen har, som førnævnt, tidligere behandlet din skatteansættelse for indkomståret 2013 og her anså SKAT (nu Skattestyrelsen) din indkomst, som døgnplejer, for at være A-indkomst optjent i et lønmodtagerforhold. Denne vurdering blev foretaget på baggrund af en gennemgang af regnskab, kontospecifikationer og døgnplejekontrakter. For indkomståret 2014 har Skattestyrelsen i afgørelse af den 3. juli 2018 ligeledes anset din indkomst ved døgnpleje for at være A-indkomst med henvisning til sagsbehandlingen for 2013.

Vi har nu for indkomstårene 2015 – 2017 fulgt op på Skattestyrelsens statuering af din døgnpleje indkomst som værende A-indkomst optjent i et lønmodtagerforhold. Her henvises endvidere til Landsrettens udtalelser i dom om døgnpleje - SKM2017.739.ØLR.

Vi har, for alle 3 indkomstår, konstateret, at du har selvangivet i ukorrekte felter med henblik på at undgå beskatning af A-indkomst og for at få fradrag for omkostninger. Du har selvangivet ved brug af flere forskellige felter, jf. nedenfor:

Skattestyrelsen fastholder at din indkomst som døgnplejer, i dit tilfælde skal anses for at være A-indkomst efter kildeskattelovens 43, stk. 1, og ikke indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens indkomst ved døgnplejevirksomhed skal anses som indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, hvorfor de af SKAT foretagne indkomstændringer tilbageføres til det oprindeligt selvangivne.

Repræsentanten har til støtte herfor gjort følgende anbringender gældende:

”Hverken PSL § 3, stk. 2, nr. 1, VSL § 1, stk. 1, KSL § 25 A, Etablerings- og iværksætterkontoloven eller Arbejdsmarkedsbidragsloven indeholder en afgrænsning af selvstændig erhvervsvirksomhed over for lønindkomst.

Afgørelsen af, hvorvidt en konkret person udøver virksomhed som lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, træffes i henhold til praksis på baggrund af en konkret vurdering af forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver.

I henhold til praksis anses en person som lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisning og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

På baggrund af en righoldig praksis har man i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven opstillet en række kriterier, som kan indgå i den konkrete vurdering af, om der er tale om en selvstændig erhvervsdrivende eller en lønmodtager.

I cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven angives nærmere under afsnit 3.1.1.1 en række kriterier, der kan lægges vægt på i forbindelse med vurderingen af, hvorvidt der er tale om et tjeneste forhold. I afsnit 3.1.1.2. omtales en række kriterier, der kan lægges vægt på i forbindelse med vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed.

Af det nævnte cirkulære fremgår det videre eksplicit i afsnit 3.1.1.3., at ingen af de i punkt 3.1.1.1. og 3.1.1.2. nævnte kriterier, der taler henholdsvis for tjenesteforhold og selvstændighed erhvervsvirksomhed, i sig selv er afgørende, ligesom de anførte momenter endvidere ikke har lige stor betydning i alle situationer. Det fremgår også, at det i praksis kan være således, at visse sider af forholdet mellem hvervgiver og indkomstmodtageren taler for at statuere tjenesteforhold, mens andre sider taler for, at der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed. I sådanne tilfælde må afgørelsen bero på en samlet vurdering.

Ud fra kriterierne i ovennævnte cirkulære gøres det gældende, at [person1]s døgnpleje er at anse som erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2015, 2016 og 2017 under hensyn til, at den drives for egen regning og risiko med det formål at opnå et overskud.”

Repræsentanten har ved supplerende indlæg af 1. oktober 2019 gjort følgende gældende:

”(...)

Nærværende sag drejer sig om, hvorvidt [person1] i relation til sin aktivitet som døgnplejer er at anse som sSåfremt [person1] er at anse som lønmodtager, drejer sagen sig i anden række om, hvorvidt [person1] har ret til fradrag for sine driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, litra a, jf. ligningslovens § 9.

Landsskatteretten har den 9. september 2019 i sagen [...] truffet afgørelse om, at [person1] er at anse som lønmodtager i 2013. Afgørelsen må alt andet lige anses for at have direkte præjudikat for behandlingen af nærværende sag.

Landsskatterettens afgørelse af 9. september 2019 vil imidlertid blive indbragt for retten inden fristen den 9. december 2019.

Som aftalt kan spørgsmålet om selvstændig erhvervsvirksomhed afgøres på det foreliggende grundlag af Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten under forudsætning af, at Skatteankestyrelsen/Landsskatteretten giver tilsagn om at genoptage klagebehandlingen af nærværende klage over indkomstårene 2015-2017, såfremt byretten vedrørende 2013 finder, at [person1] var selvstændigt erhvervsdrivende i overensstemmelse med vores påstand.

Det gøres imidlertid gældende, at selvom [person1] var at anse som lønmodtager i skattemæssig henseende, har hun ret til fradrag for lønnet medhjælp, jf. Landsskatterettens afgørelse af 9. september 2019.

I afgørelsen af 9. september 2019 fandt Landsskatteretten, at [person1]s udgifter til lønnet medhjælp var at anse som driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, litra a, hvorfor der var fradrag herfor i det omfang, udgifterne overstiger bundgrænsen i ligningslovens § 9.

I de for sagen relevante indkomstår har [person1] afholdt lønomkostninger i følgende omfang:

2015: kr. 45.824

2016: kr. 34.606

2017 kr. 29.368”

Landsskatterettens afgørelse

Retsgrundlaget for sondringen mellem lønmodtager og selvstændig erhvervsdrivende

Det fremgår af statsskattelovens § 4, litra a, at lønindtægt er skattepligtig indkomst. Det fremgår endvidere af kildeskattelovens § 43, at til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse og lignende ydelser.

Kriterierne for afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. B.3.1.1. og er fastlagt i praksis ved Højesterets dom af 9. maj 1996, gengivet i UfR 1996.1027 H. (Lovene og cirkulæret kan findes på www.retsinformation.dk)

Ved vurderingen af om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Der kan derudover lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.

Som udgangspunkt anses en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurderingen af om der er tale om et tjenesteforhold, kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, samt om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktiseringen af ferieloven, funktionærloven m.v.

For indkomstmodtagere, der ikke er i et egentligt tjenesteforhold til hvervgiveren, men omvendt ligeledes ikke er at betragte som selvstændig erhvervsdrivende, anvendes betegnelsen honorarmodtagere. Honorarindtægter omfatter bl.a. vederlag for personligt arbejde, der udføres uden for tjenesteforhold, og som ikke stammer fra selvstændig erhvervsvirksomhed, da der ikke foreligger fornøden intensitet eller systematisk indtægtserhvervelse for øje. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 24. februar 1999, gengivet i TfS 1999,391 LSR, og Den juridiske vejledning 2019-2, afsnit C.A.3.1.2.

I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiver og hvervtager.

Østre Landsret har ved dom af 15. december 2017, offentliggjort som SKM2017.739.ØLR, fastlagt praksis for sondringen mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende for døgnplejere. Af dommen kan det udledes, at landsretten udover instruktionsbeføjelsen for kommunen lagde særlig vægt på kriteriet om egen regning og risiko. Det var landsrettens vurdering, at skatteyderen ikke i væsentlig grad afholdt nødvendige eller sædvanlige udgifter, der oversteg den fastsatte godtgørelse. Det var ligeledes landsrettens vurdering, at den udbetalte takstmæssige månedlige godtgørelse fra kommunen ud fra en gennemsnitsbetragtning tilsigtede at dække de almindelige udgifter ved plejeaktiviteten, hertil kom supplerende beløb til lommepenge og refundering af særlige kørselsudgifter.

Vurdering af om klageren er lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende i døgnplejeaktiviteten

Kontrakterne om aflastning og formidlet døgnophold er indgået med [by2] Kommune og [by1] Kommune henholdsvis den 1. august 2009 og den 16. november 2010.

Der er i forbindelse med klagesagsbehandlingen ikke modtaget nyere kontrakter. Landsskatteretten forudsætter derfor, at kontrakterne fortsat er gældende i 2015-2017, uanset at kontrakterne formelt skulle genforhandles årligt.

Klageren har således haft et længerevarende arbejdsforhold med samme to hvervgivere. Klagerens vederlag har siden indgåelsen af aftalen ikke været genstand for en individuel kontraktforhandling, men blot fulgt takstreguleringen. Klageren har leveret en løbende arbejdsydelse, og vederlaget herfor er blevet betalt månedligt med et fast beløb. For aflastningsforholdet gør det sig dog gældende, at dette vederlag varierer mellem 3.556 kr. og 20.447 kr. i det tidligere påklagede indkomstår 2013.

Kontrakterne indeholder desuden et opsigelsesvarsel, som medfører, at kontrakterne i de første 3 måneder kan opsiges af begge parter med 14 dages varsel og efter et 3 måneders forløb kan opsiges med 1 måneds varsel. Dette varsel på en måned ses i opsigelsen af døgnplejen for plejebarn 2 i 2017. For aftalen om aflastning vedrørende plejebarn 3 gives der i 2016 et opsigelsesvarsel på 2 måneder. Endvidere er der for klageren adgang til at påklage en afgørelse om flytning eller hjemtagelse fra privat familiepleje. Det er Landsskatterettens vurdering, at disse forhold taler for et lønmodtagerforhold. Aflastningsforholdets varierende vederlagsbetaling kan i denne forbindelse ikke tillægges afgørende vægt.

Det fremgår af kontrakterne, at klageren er begrænset i at påtage sig arbejde for andre hvervgivere, idet der alene foreligger en godkendelse til 3 plejebørn samt aflastning. Endvidere har klageren ifølge de indgåede kontrakter forpligtet sig til at oplyse hvervgiverne om andre plejeforhold, hvis disse etableres. I kontrakterne er det ligeledes fastlagt, at supervision vurderes og anvises af sagsbehandleren. I tillægget til kontrakterne er klageren endvidere forpligtet til at følge råd og anvisninger fra sagsbehandleren og har en skærpet underretningspligt i forhold til at oplyse forvaltningen om bekymringer vedrørende barnets situation. Klageren er samtidig forpligtet til at følge en samværsplan, som er udarbejdet af kommunen. Klageren skal halvårligt fremsende en statusbeskrivelse til kommunens sagsbehandler, som forud har angivet indholdet, der skal behandles i statusbeskrivelsen. Kontraktforholdene medfører således, at klageren er underlagt en instruktionsbeføjelse, herunder tilsyn og kontrol af henholdsvis [by1] Kommune og [by2] Kommune samt er begrænset i adgang til flere hvervgivere. Det er Landsskatterettens vurdering, at dette taler for en lønmodtagervurdering. At klageren har adgang til at tilrettelægge det daglige arbejde kan ikke tillægges vægt for en vurdering som selvstændig erhvervsdrivende. Det er ikke ualmindeligt for lønmodtagere at planlægge det daglige arbejde på baggrund af overordnede rammer fastlagt af arbejdsgiveren som eksempelvis skolelærere.

Det følger af Østre Landsrets dom af 15. december 2017, at den særskilte og takstmæssigt opgjorte betaling for plejeopholdet ud fra en gennemsnitsbetragtning tilsigter at dække de almindelige udgifter ved plejeopholdet. Det af kommunen modtagne vederlag vil derfor skulle dække klagerens omkostninger til blandt andet husholdning, interne og eksterne aktiviteter. Klageren har ansøgt om og fået dækning af yderligere udgifter til ferie. Klageren har følgelig ikke godtgjort, at denne i væsentlig grad har afholdt nødvendige eller sædvanlige udgifter, som har oversteget, hvad det fastsatte plejevederlag for plejeforholdet var forudsat at skulle dække. Det er derfor Landsskatterettens vurdering, at klageren ikke har handlet for egen regning og risiko. Udgifter forbundet med døgnplejeopholdet tilsigtes dækket af de takstmæssige godtgørelser. [by1] Kommune har endvidere i pjecen vedhæftet kontrakterne oplistet udgifter, der kan søges tilskud til ud fra en individuel vurdering. Klageren har gjort brug af denne mulighed for udbetaling af yderligere udgifter og har i den forbindelse modtaget yderligere refusion for udgifter til ferie.

Det er Landsskatterettens vurdering, at vederlaget må anses for nettoindkomst, samt at en risiko ved høje driftsomkostninger ikke udspringer af døgnplejekontrakterne.

Klageren har ansat sin datter med stillingsbetegnelsen social pædagogisk arbejde ved døgnplejeanbragte børn. Der er ikke andre ansatte medhjælpere. Arbejdstiden er 28 timer pr. måned med en timeløn på 120 kr. pr. time. Det fremgår af personskattecirkulærets pkt. B.3.1.1.4, at væsentlige erhvervsmæssige omkostninger, herunder løn til ansat personale oftest vil betyde, at der kan være tale om selvstændige erhvervsdrivende. Undtagelsesvis, hvis den ansatte er en ægtefælle, samlever eller en nærtstående, i så fald stilles der krav til arbejdets omfang og udførsel. Der skal som udgangspunkt være tale om mindst 3-4 timers daglig indsats, der ellers skulle være udført af fremmed arbejdskraft. Eftersom klagerens datters arbejdstid kontraktligt er fastsat til 28 timer pr. måned vil dennes daglige indsats ikke overstige 3-4 timer. Lønudgiften på mellem 29.368 kr. og 45.824 kr. for indkomstårene 2015-2017 svarer til en faktisk arbejdstid på maksimalt 32 timer pr. måned med en timeløn på 120 kr. pr. time. Den faktiske arbejdstid oversteg således heller ikke en daglig indsats på 3-4 timer. Det er Landsskatterettens vurdering, at ansættelsesforholdet derfor ikke taler for, at klageren skal anses for en selvstændig erhvervsdrivende.

I vurderingen af hvorvidt klageren driver selvstændig erhvervsvirksomhed eller indgår i et tjenesteforhold, er der ligeledes forhold, som taler for, at klageren skal anses for selvstændig erhvervsdrivende. Hvervgiveren har ikke tegnet en arbejdsskadeforsikring til plejefamilien og en rejseforsikring for plejebarnet. Udgiften til en arbejdsskadeforsikring for plejefamilien og en rejseforsikring for plejebarnet refunderes ikke. Følgelig vil klageren kunne bære risikoen for udgifterne forbundet med det at påføre sig selv eller dennes ansatte, dvs. datteren, en arbejdsulykke og/eller erhvervssygdom, som relaterer sig til døgnplejeaktiviteten. Ligeledes bærer klageren en selvrisiko på 500 kr. for skader på klagerens ting påført af plejebarnet. Disse forhold sammenholdt med de øvrige forhold kan dog ikke bære begrundelsen for at anse klageren for at drive selvstændig erhvervsvirksomhed.

Der er ligeledes et yderligere moment, som taler for, at klageren har påtaget sig en økonomisk risiko i forhold til plejebarn 3. [by2] Kommune nedsatte klagerens månedlige plejevederlag, idet aflastningsopholdet blev ændret fra 2 weekender om måneden til 1 weekend om måneden med 1 dags varsel. Dette udgør i sig selv en større økonomisk risiko, end hvad andre lønmodtagere må tåle ved ændrede arbejdstider. Retten finder dog ikke, at dette forhold skal tillægges afgørende vægt som argument for, at klageren skal anses for selvstændig erhvervsdrivende.

Hvervgiveren [by1] Kommune har i tillægget til kontrakterne oplyst, at døgnplejere ikke er lønmodtagere. Landsskatteretten bemærker, at Højesteret har fastslået, at sondringen mellem selvstændig erhvervsdrivende og lønmodtager sker på baggrund af kriterierne i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994. Det er således ikke afgørende, hvad parterne indbyrdes forståelse af aftaleforholdet er, såfremt der på baggrund af kriterierne i cirkulæret kan konstateres tungtvejende argumenter for en vurdering enten som lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende.

Landsskatteretten finder på baggrund af ovenstående, at klageren skal anses for at være lønmodtager i forhold til hvervgiverne [by1] Kommune og [by2] Kommune og stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Klagerens adgang til fradrag for driftsomkostninger

Repræsentanten har subsidiært gjort gældende, at såfremt klageren anses for lønmodtager, så er der adgang til fradrag for driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, litra a, i det omfang, udgifterne overstiger bundgrænsen i ligningslovens § 9, stk. 1.

Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved beregningen af den skattepligtige indkomst. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelse af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Private udgifter kan ikke fradrages, jf. statsskattelovens § 6, sidste led.

Adgangen til lønmodtageres fradrag er yderligere reguleret i ligningslovens § 9, stk. 1, 1. pkt. Heraf fremgår, at lønmodtagerudgifter som hovedregel kun kan fradrages med det beløb, hvormed udgifterne sammenlagt overstiger et grundbeløb på 5.700 kr., 5.800 kr. og 5.900 kr. i årene 2015-2017. (Lovene kan findes på www.retsinformation.dk)

Klageren kan kun få fradrag for udgifter, der ikke er blevet dækket af godtgørelse fra kommunerne. Bevisbyrden for, at der foreligger fradragsberettigede udgifter, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Udgifterne i øvrigt, som repræsentanten har nedlagt påstand om ligningsmæssigt fradrag for i denne klagesag, har det særlige karakteristika, at de i vidt omfang spejler privatforbruget. Østre Landsret har i dom af 27. juni 2007, offentliggjort som SKM2007.518.ØLR og stadfæstet ved Højesterets dom af 19. august 2007, udtalt, at for udgifter, der i almindelighed anses som privatudgifter, er det en forudsætning for fradrag for disse, at det dokumenteres, at udgifterne er merudgifter, der er nødvendige for indkomsterhvervelsen. Østre Landsret har i dommen af 15. december 2017, offentliggjort som SKM2017.739.ØLR, udtalt, at for udgifterne ved to pigers ophold i familiepleje, herunder kost og logi, måtte regelgrundlaget forstås således, at den særskilte og takstmæssigt opgjorte betaling herfor ud fra en gennemsnitsbetragtning tilsigtede at dække de almindelige udgifter ved at have pigerne boende.

På baggrund af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og de to domme fra Østre Landsret og Højesteret er det Landsskatterettens vurdering, at [by1] Kommune og [by2] Kommune og klageren ved indgåelse af aftalerne har fastlagt, hvilke omkostninger der er forbundet med aktiviteten. Forudsætningen for hvervgiveren har ved indgåelse af plejekontrakten, ifølge indholdet af serviceloven, vejledning nr. 3 til serviceloven og den til kontrakten tilknyttede vejledning, været at dække de nødvendige omkostninger i forbindelse med arbejdsforholdet.

SKAT godkendte i afgørelsen af 21. september 2015 for indkomståret 2013 fradrag for lønudgifter. Dette blev stadfæstet ved Landsskatterettens afgørelse af 9. september 2019. Repræsentanten har gjort gældende, at der ligeledes må godkendes fradrag for udgifter til lønnet medhjælp i de påklagede indkomstår. Skattestyrelsen har i afgørelsen for de påklagede indkomstår 2015-2017 ikke taget stilling til, om der er er afholdt lønmodtagerudgifter, der kan fratrækkes efter ligningslovens § 9, stk. 1, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten hjemviser dette punkt til Skattestyrelsen med henblik på at fastslå, om der er adgang til fradrag for driftsomkostninger, herunder den eventuelle beløbsmæssige opgørelse af fradraget, efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, i det omfang, udgifterne overstiger bundgrænsen i ligningslovens § 9, stk. 1.