Kendelse af 24-06-2021 - indlagt i TaxCons database den 26-07-2021

Sagen drejer sig om beskatning af værdiudviklingen på klagerens investeringsbeviser i udenlandske investeringsfonde og formalitet vedrørende ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen.

Faktiske oplysninger

Klageren har siden den 21. august 1995 boet i Danmark sammen med sin ægtefælle [person1]. Klageren er amerikansk statsborger.

Det fremgår af SKM2016.532.SR, at SKAT som led i et nyt projekt, benævnt Projekt Money Transfer III, ønskede at indhente oplysninger hos udvalgte pengeinstitutter og pengeoverførselsvirksomheder om unavngivne virksomheders og personers pengeoverførsler til og fra udlandet i henhold til skattekontrollovens § 8D, stk. 1. Skatterådet gav den 16. november 2016 SKAT den ønskede tilladelse.

SKAT fik i forbindelse med Projekt Money Transfer III i maj 2017 oplysninger om, at der til klagerens og ægtefællens fælles konti i [finans1] i perioden fra 2013 – 2016 var indgået en række beløb fra flere lande, herunder USA. Der var tale om i alt 1.706.971,37 kr., fordelt på 19 forskellige poster.

Den 7. november 2017 skrev SKAT herefter følgende til klageren:

”SKAT har brug for oplysninger fra dig

For at vi kan behandle opgørelsen af din skat for 2013-2016, har vi brug for følgende oplysninger:

I forbindelse med SKATs Money Transfer projekt har SKAT, efter tilladelse fra Skatterådet, indhentet oplysninger om pengeoverførsler til og fra udlandet.

Det fremgår af disse oplysninger, at du har modtaget beløb fra udlandet.

Du har således fået følgende indgående beløb:

Indgående beløb

I den forbindelse ønsker SKAT følgende materiale og oplysninger for indkomstårene 2013 til 2016:

-Da vi ikke umiddelbart kan se, hvad overførslerne vedrører, skal vi bede dig om at redegøre her for samt dokumentere det oplyste. Vi kan således ikke på det foreliggende grundlag fra- kende overførslerne skatte- eller afgiftsmæssig relevans.

-Såfremt du har en konto i udlandet skal du udfylde erklæring K/V, der bedes udfyldt for den udenlandske konto. Du kan finde blanketterne på skat.dk: Blanket 40.021 under Borger- Blanketter-Administration, øvrige blanketter-Erklæring K og V.

-Vedlagt fremsendes til orientering bilag med de modtagne kontroloplysninger

(...)”

Den 20. december 2017 skrev klagerens daværende repræsentant til SKAT, at konto nr. [...18] var klagerens og ægtefællen [person1]s fælles konto, og at overførslerne fra udlandet til den nævnte konto var ægtefællens lønindtægter fra enkeltstående arbejdsopgaver i udlandet. Ægtefællen havde fejlagtigt troet, at de udenlandske indtægter blev indberettet automatisk til SKAT.

Den 23. januar 2018 skrev repræsentanten følgende til SKAT:

”I forlængelse af mit brev af 20. december 2017 vedrørende overførslerne til [finans1] konto [...18], kan jeg oplyse følgende vedrørende overførslerne til den anden [finans1] konto: konto [...28]:

Dette er min klients og hans hustrus fælles konto. Beløbene, der er overført til denne konto stammer fra ægteparrets fælles investeringskonto i [virksomhed2] i USA, brockerage account, konto nr.: [...87], jf. bilag 1, blanket V.

Kontoens grundkapital hidrører dels fra salg af den amerikanske lejlighed, som ægteparret tidligere boede i (skattefrit beløb efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8), dels fra arv fra henholdsvis [person1]s bedstefar og far, samt fra [person2]s mor, som har kunnet modtages af mine klienter uden dansk arveafgift, idet alle afdøde havde værneting i USA på dødstidspunkterne, hvorfor boerne er opgjort efter amerikanske regler - og idet bemærkes, at der ikke var danske aktiver i nogen af boerne, boafgiftslovens § 9.

I 2013 - 2016 har [person1]s mor endvidere givet mine klienter gaver i form af kontantbeløb, der er indsat på den fælles investeringskonto og derefter foretaget investeringer for. Det er kun USA, der kan beskatte gaverne, jf. artikel 8 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem USA og Danmark for så vidt angår arv og gaver.

Danmark kan således kun beskatte det løbende afkast på kontoen.

Mine klienter er som amerikanske statsborgere skattepligtige til USA, jf. artikel 1, stk. 4, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem USA og Danmark, selv om de bor i Danmark. De har indsendt årlige amerikanske selvangivelser, men har desværre ikke været klar over, at de skulle beskattes af afkastet efter danske skatteregler.

Kontoen indeholder udelukkende ikke-danske investeringsforeningsbeviser. Da udenlandske værdipapirdepotsadministratorer ikke er pålagt dansk indberetningspligt, kan værdipapirerne ikke være omfattet af § 21 eller § 22 i aktieavancebeskatningsloven, men må nødvendigvis være omfattet af § 19 i aktieavancebeskatningsloven om aktier i investeringsselskaber, og der skal foretages årlige lageropgørelser for at udfinde årets skattepligtige værdistigning eller fradrags­ berettigede værditab (for så vidt angår årets fradragsberettigede værditab, er der skattemæssigt fradrag herfor til og med indkomståret 2014, hvor der ikke var nogen indberetningspligt om årets køb eller geninvestering frem til 1. juni 2014. Herefter er der ikke fradrag for årets værditab, hvis årets køb eller geninvesteringer ikke er indberettet til SKAT indenfor rettidig selvangivelsesfrist). Indkomsten er kapitalindkomst.

Værdien af værdipapirdepotet udgjorde 31/12 2012 USD 617.385,78, jf. bilag 2. Omregnet med Nationalbankens valutakurs for USD: 5,6591, giver det 3.493.847,87 kr. Baseret på de modtagne månedsrapporter for kontoen kan årets værdistigning på kontoen herefter beregnes til henholdsvis:

2013: 230.830,92 kr.

2014: 923.337,91 kr.

2015: 60.102,04 kr.

2016: 274.622,37 kr.

Jeg skal i det hele henvise til opgørelsen på bilag 3.

Da hver af mine klienter ejer 50 % af investeringskontoen, må de hver skulle indtægtsføre 50 % af den årlige værdistigning.

Det skal afslutningsvis bemærkes, at mine klienter har oplyst, at de ikke har andre udenlandske aktiver og passiver - bortset fra at de hver ejer 25 % af et mindre sommerhus i Sverige, jf. bilag 4. Huset har ikke været lejet ud. De har betalt svensk fastighets afgift i Sverige, jf. bilag 4, men de har ikke været klar over, at de også skulle betale ejendomsværdiskat heraf i Danmark. Jeg vender tilbage om dette”.

Den 14. februar 2018 skrev repræsentanten følgende til SKAT:

”I forlængelse af din oplysning om, at SKAT genåbner tilbage til indkomståret 2007, sender jeg hermed som aftalt lageropgørelser 2007- 2012 samt det udbedte underliggende materiale.

Som ønsket af SKAT har jeg endvidere foretaget kontrolberegninger vedr. ikke-fradragsberettiget tab på investeringsbeviserne for indkomstårene 2015 og 2016 (fordi årets nyanskaffelser i sagens natur ikke er indberettet til SKAT).

Kontrollen er foretaget på hvert investeringsbevis, pr. transaktionsdato i forhold til stk., antal og kurs USD/DKK pr. 31/12 ultimo det tidligere indkomstår (og first in - first out princippet er anvendt, hvis der i indkomståret er solgt flere stk. end der var i ultimo posten). Du havde ret: Det endte med at give et samlet tab på henholdsvis 15.235,64 kr. i 2015 og 51.431,19 kr. i 2016. Beløbene må dermed skulle lægges oveni beløbene i lageropgørelsen (og fordeles med halvdelen til hver).

(...)”

2007 lageropgørelse fra 1/11- 31/12

-1.700.273,88 kr. Handelsværdi 1/112007

1.622.284,12 kr. Ultimo 2007 handelsværdi (ingen indskud og inden hævninger i perioden)

- 77.989,76 kr. Værditab til fordeling mellem 2 personer, til modregning i årets positive kapitalindkomst+ positiv skattepligtig indkomst, da der ikke var indberetningspligt.

2008 lageropgørelse

-1.622.284,12 Ultimo 2007 handelsværdi

1.245.420,30 kr. Ultimo 2008 handelsværdi (ingen indskud og hævninger i året)

-376.863,82 kr. Værditab til fordeling mellem 2 personer, til modregning i årets positive kapitalindkomst

+ positiv skattepligtig indkomst, da der ikke var indberetningspligt.

2009 lageropgørelse

-1.245.420,30 kr. Ultimo 2008 handelsværdi

-1.585.350,00 kr. Indskud privat

3.049.928,84 kr. Ultimo 2009 handelsværdi

219.158,54 kr. Værdistigning til fordeling på 2 personer.

2010 lageropgørelse

-3.049.928,84 kr. Ultimo 2009 handelsværdi

-3.466,94 kr. Indskud privat

109.044,00 kr. Hævning til privat

3.372.317,00 kr. Ultimo 2010 handelsværdi

427.965,22 kr. Værdistigning til fordeling på 2 personer.

2011 lageropgørelse

-3.372.317,00 kr. Ultimo 2010 handelsværdi

-57.087,00 kr. Indskud privat

104.480,00 kr. Hævning til privat

3.369.923,04 kr. Ultimo 2011 handelsværdi

44.999,94 kr. Værdistigning til fordeling på 2 personer.

2012 lageropgørelse

-3.369.923,04 kr.

-57.054,00 kr. Indskud privat

114.706,00 kr. Hævning til privat

3.493.847,37 kr. Ultimo 2012 handelsværdi

181.576,83 kr. Værdistigning til fordeling på 2 personer.”

Den 10. april 2018 skrev repræsentanten til SKAT, at klageren havde oplyst, at hun i alle årene havde selvangivet sine indkomster i USA. Hun mailede endvidere en mail fra klagerens ægtefælle, hvori han skrev:

”In the US, we do not get any final statements from the IRS. They only respond to our tax filings if they do not agree with the filed statements. If it is necessary, then I will try to contact the IRS and see if they will send me some kind of confirmation, and/or copies of their own records.”

Den 10. april 2018 fremsendte repræsentanten månedlige ”Statement Period” for ægtefællernes fælles Brokerage Account, Account Number [...87] hos [virksomhed1] for årene 2013 – 2016.

Den 15. maj 2018 supplerede repræsentanten med et excel-ark, hvorpå hun for hvert af årene 2014, 2015 og 2016 havde angivet klageren og ægtefællens tilkøb og frasalg af værdipapirerne i depotet hos [virksomhed1].

Den 16. maj 2018 fremsendte repræsentanten månedlige ”Statement Period” for Brokerage Account, Account Number [...87] hos [virksomhed1] for årene 2009, 2010, 2011 og 2012.

Det fremgår af [virksomhed1]s hjemmeside, www. [...com], at [virksomhed1] er et investeringsselskab, der tilbyder handel med værdipapirer i form af aktier, ETF´er, Mutual Funds etc. samt opbevaring af værdipapirerne i et værdipapirdepot (en Brokerage Account). [virksomhed1] tilbyder endvidere investeringsrådgivning, herunder at kunderne online kan gøre brug af Trading Tools til udvælgelse af hvilke værdipapirer, kunderne vil investere i.

Af det modtagne materiale vedrørende ægtefællernes fælles Brokerage Account, Account Number [...87] hos [virksomhed1] fremgår det blandt andet, at klageren i årene 2009 – 2016 havde en række amerikanske, børsnoterede investeringsforeninger (Mutual Funds) med egne børskoder, der dels var aktiebaserede (”Equity Funds”), dels var obligationsbaserede (”Bond Funds”). Derudover havde klageren en mindre andel af midlerne i depotet investeret i ”Cash & Money Market Funds (Sweep)”. I deklaration V af 23. januar 2018 har klageren anført, at klagerens investeringsbeviser i det fælles depot hos [virksomhed1] var ”Mutual funds only”.

Det fremgår, at klageren i årene 2010 – 2016 løbende modtog udbytte på de amerikanske investeringsbeviser, og at udbyttet automatisk blev reinvesteret, og at der i årene løbende blev foretaget tilkøb og frasalg af investeringsbeviserne i depotet hos [virksomhed1]. Det fremgår endvidere, at der har været indskud og hævninger i årene.

SKAT har på baggrund af de modtagne oplysninger opgjort klagerens ikke selvangivne indkomster i 2007 – 2016 fra de udenlandske investeringsbeviser i depotet hos [virksomhed2] således:

01.01.2007 297.388,39 USD x 5,6614 = 1.683.634 kr.

01.01.2008 319.643,00 USD x 5,0753 = 1.622.284 kr.

2007: Tab -61.350 kr.

01.01.2008 319.643,00 USD x 5,0753 = 1.622.284 kr.

01.01.2009 235.656,36 USD x 5,2849 = 1.245.420 kr.

2008: Tab -376.864 kr.

01.01.2009 235.656,36 USD x 5,2849 = 1.245.420 kr.

15.07.2009 privat indskud 1.585.350 kr.

2.830.770 kr.

01.01.2010 587.643,56 USD x 5,1901 = 3.049.928 kr.

2009: Gevinst 219.158 kr.

01.01.2010 587.643,56 USD x 5,1901 = 3.049.928 kr.

15.01.2010 privat indskud 3.467 kr.

19.11.2010 privat hævning -109.044 kr.

2.944.351 kr.

01.01.2011 600.772,63 USD x 5,6133 = 3.372.317 kr.

2010: Gevinst 427.966 kr.

01.01.2011 600.772,63 USD x 5,6133 = 3.372.317 kr.

29.07.2011 privat hævning -104.480 kr.

15.12.2011 privat indskud 57.087 kr.

3.324.924 kr.

01.01.2012 586.522,39 USD x 5,7456 = 3.369.923 kr.

2011: Gevinst 44.999 kr.

01.01.2012 586.522,39 USD x 5,7456 = 3.369.923 kr.

10.05.2012 privat hævning -114.706 kr.

13.12.2012 privat indskud 57.054 kr.

3.312.271 kr.

01.01.2013 617.385,78 USD x 5,6591 = 3.493.847 kr.

2012: Gevinst 181.576 kr.

01.01.2013 617.385,78 USD x 5,6591 = 3.493.847 kr.

Privat indskud 55.686 kr.

Privat hævning -192.518 kr.

3.357.015 kr.

01.01.2014 662.857,13 USD x 5,4127 = 3.587.846 kr.

2013: Gevinst 230.831 kr.

01.01.2014 662.857,13 USD x 5,4127 = 3.587.846 kr.

Privat indskud 89.781 kr.

Privat hævning -253.847 kr.

3.423.780 kr.

01.01.2015 657.445,00 USD x 612,14 = 4.024.483 kr.

2014: Gevinst 600.703 kr.

01.01.2015 657.445,00 USD x 612,14 = 4.024.483 kr.

Privat indskud103.842 kr.

Privat hævning -1.033.232 kr.

3.095.093 kr.

01.01.2016 509.199,23 USD x 683,00 = 3.477.830 kr.

2015 Gevinst 382.737 kr.

Heraf godkendes ikke tab opgjort til 15.431 kr.

2015: Til beskatning 398.168 kr.

01.01.2016 509.199,23 USD x 683,00 = 3.477.830 kr.

Privat indskud142.666 kr.

Privat hævning -333.329 kr.

3.287.167 kr.

01.01.2017 505.017,81 USD x 705,28 = 3.561.790 kr.

2016: Gevinst 274.623 kr.

Heraf godkendes ikke tab opgjort til 51.431 kr.

2016: Til beskatning 326.054 kr.

SKAT forslag til afgørelse blev sendt til klageren den 20. juni 2018. SKAT foreslog, at SKAT ikke foretog sig videre vedrørende de punkter, som SKAT havde undersøgt for indkomstårene 2007-2009, og at klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2010-2016 blev forhøjet med værdiudviklingen af klagerens investeringsbeviser i [virksomhed1].

Den 29. juni 2018 sendte klagerens rådgiver SKAT kopi af klagerens selvangivelser til USA, blanket 1040 U.S. Individual Income Tax Return” for indkomstårene 2015 og 2016. I selvangivelserne til USA er klagerens ”43. Taxable Income” og ”44. Tax” sat til 0.

Skattestyrelsen traf den påklagede afgørelse den 20. juli 2018.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens kapitalindkomst med 323.562 kr. i 2010, 22.500 kr. i 2011, 90.788 kr. i 2012, 115.415 kr. i 2013, 300.351 kr. i 2014, 199.084 kr. i 2015 og 163.027 kr. i 2016. Ved den påklagede afgørelse genoptog Skattestyrelsen ikke klagerens skatteansættelser for 2007 - 2009.

Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen således:

”Sagsfremstilling og begrundelse

Du og din rådgiver [person3] har oplyst, at du og din ægtefælle har en fælles investeringskonto i [virksomhed2], USA. Kontoens grundkapital stammer dels fra salg af jeres amerikanske lejlighed dels fra arv og gaver.

Kontoen indeholder udelukkende ikke danske investeringsforeningsbeviser. Kontoen har ikke været indberettet til Skattestyrelsen.

Det fremgår af indsendte statement for perioden 2007 til 2016, at investeringskontoen opgøres i USD og at kursværdien var:

01.01.2007 297.388,39 USD

01.01.2008 319.643,00 USD

01.01.2009 235.656,36 USD

01.01.2010 587.643,56 USD

01.01.2011 600.772,63 USD

01.01.2012 586.522,39 USD

01.01.2013 617.385,78 USD

01.01.2014 662.857,13 USD

01.01.2015 657.445,00 USD

01.01.2016 509.199,23 USD

01.01.2017 505.017,81 USD

Det fremgår også, at der har været indskud og hævninger i årene.

Du er flyttet til Danmark den 21. august 1995. Du er amerikansk statsborger, og du er derfor stadigvæk fuldt skattepligtig til USA. Du har derfor ikke været klar over, at du også skal selvangive samtlige dine indkomster til Danmark.

Din revisor [person3] har til brug for denne sag opgjort dine gevinster og tab på kontoen for årene 2007 til 2016 efter lagerprincippet i aktieavancebeskatningslovens § 19 og 23, stk. 7.

Den 29. juni 2018 har din rådgiver indsendt kopi af din selvangivelse til USA, blanket 1040 U.S. Individual Income Tax Return og blanket 2555 Foreign Earned Income for indkomstårene 2010 – 2016. Det fremgår her, at de selvangivne tal ikke har resulteret i beregnet skattepligtig indkomst til USA (Taxable Income = 0) og at der ikke er beregnet skat til USA (Tax = 0). I oplyser endvidere at der ikke er modtaget nogen endelig skatteafregning fra USA, idet denne ikke udsendes medmindre USA er uenig i den indsendte opgørelse. I oplyser:

”In the US, we do not get any final statements from the IRS. They only respond to our tax filings if they do not agree with the filed statements. If it is necessary, then I will try to contact the IRS and see if they will send me some kind of confirmation, and/or copies of their own records.”

Reglerne om, at personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark, står i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Reglerne om, at en person, der er hjemmehørende i Danmark, skal beskattes af alle sine indtægter uanset, hvor i verden de stammer fra, står i statsskattelovens § 4.

I henhold til artikel 4 stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, er en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat ” enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, statsborgerskab, ledelsens sæde, registrering eller ethvert andet lignende kriterium.

I artikel 4 stk. 2 står

” I tilfælde, hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, bestemmes den pågældendes status således:

a) personen skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed; såfremt en sådan person har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);

b) såfremt det ikke kan afgøres, i hvilken af staterne personen har midtpunktet for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han sædvanligvis har ophold;

c) såfremt personen sædvanligvis har ophold i begge stater, eller hvis han ikke sædvanligvis har ophold i nogen af dem, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han er statsborger;

d) såfremt personen er statsborger i begge stater eller ikke er statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater søge at afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.”

I artikel 4 stk. 4 står

”En statsborger i De Forenede Stater eller en udlænding, der retmæssigt har fået tilladelse til fast bopæl i De Forenede Stater, er hjemmehørende i De Forenede Stater, men kun såfremt en sådan person har en betydelig tilstedeværelse, en fast bolig eller sædvanligvis har ophold i De Forenede Stater.”

I henhold til artikel 13 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA har det land, hvor du er hjemmehørende, beskatningsretten til fortjeneste af værdipapirer, der stammer fra USA.

Reglerne om, at investeringsbeviser i akkumulerende investeringsforeninger behandles som almindelige aktier, stod i § 20 i den dagældende aktieavancebeskatningslov.

Reglerne om, at gevinst ved salg af aktier er skattepligtig stod i § 2 i den dagældende aktieavancebeskatningslov.

Reglerne om, at akkumulerende investeringsbeviser, der ikke er afstået ved udgangen af indkomståret 2009, er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19, står i § 2, nr. 1-3 i lov nr. 98 af 10. februar 2009.

Reglerne om, at gevinst og tab på investeringsbeviser, der er anskaffet inden begyndelsen af indkomståret 2009, og som ikke er afstået på dette tidspunkt, opgøres som forskellen mellem værdien af beviset ved udgangen af indkomståret 2008 og anskaffelsessummen står i § 10, stk. 9 i lov nr. 98 af 10. februar 2009. Reglerne om, at den herved opgjorte gevinst henføres til den skattepligtige indkomst for 2009 og gevinsten beskattes som aktieindkomst i henhold til personskattelovens § 4 a, står i samme bestemmelse.

Et investeringsselskab, er et selskab som:

Er omfattet af Europa-Parlamentet og Rådets direktiv 2009/65/EF ifølge bilag 1 til aktieavancebeskatningsloven

eller

Investerer i værdipapir m.v. og papirerne i selskabet kan tilbagesælges til selskabet til indre værdi. Hvis der ikke er mulighed for tilbagesalg, er det stadig et investeringsselskab, hvis der er mindst 8 deltagere/investorer.

Reglerne står i aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 2, nr. 1 og nr. 2.

Reglerne om, at gevinst og tab på aktier og investeringsbeviser udstedt af et investeringsselskab medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, står i aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 1.

Reglerne om, at beskatningen af investeringsbeviser omfattet af § 19, stk. 1. opgøres efter lager-princippet, står i aktieavancebeskatningslovens § 23 stk. 7, hvilket vil sige, at ejeren beskattes af forskellen mellem værdien ved årets udgang (ultimoværdien) og værdien ved årets begyndelse (primoværdien).

Reglerne om, at gevinst og tab samt værdiudviklingen af investeringsbeviser omfattet af § 19, stk. 1., beskattes som kapitalindkomst, står i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5.

Det forskudte lagerprincip blev ophævet ved lov nr. 525 af 12. juni 2009. Ophævelsen har virkning fra og med indkomståret 2010.

Gevinst og tab, der opgøres for indkomståret 2009 henføres til indkomståret 2010 efter bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 7.

SKM2009.595.SKAT Overgang til beskatning efter aktieavancebeskatningslovens § 19 og dermed lagerbeskatning som følge af lov nr. 98 af 10. februar 2009.

Personskatteloven, lovbekendtgørelse nr. 1163 af 8. oktober 2015 om indkomstskat for personer m.v. – personskatteloven § 4 bestemmer hvilke indkomster, der skal medregnes som kapitalindkomst.

For at få fradrag for tab på dine aktier/beviser i investeringsselskaber, er det en betingelse at Skattestyrelsen har modtaget oplysninger om købet. Vi skal have oplysningerne senest den 1. juli i året efter du har købt aktierne / beviserne.

De oplysninger, som vi skal have er:

Hvis du ikke har givet Skattestyrelsen oplysningerne til tiden, kan du ikke få fradrag for et tab. Reglerne står i aktieavancebeskatningslovens § 19 a.

Reglerne er gældende for tab opstået den 1. januar 2015 eller senere.

Hvis din bank har givet Skattestyrelsen oplysningerne ved at indberette din beholdning den 31. december 2014, så har vi modtaget oplysningerne rettidigt.

Hvis din bank ikke har pligt til at indberette oplysningerne, skal du selv gøre det.

Du skal have givet Skattestyrelsen oplysningerne senest den 1. juli 2016 vedrørende aktier/beviser, der er købt 1. juni 2014 og tidligere. (Lov nr. 528 af 28. maj 2014 § 4 og Lov nr. 202 af 27. februar 2015 § 12.)

Tab der er opstået før 1. januar 2015, har du fradrag for selv om, du ikke har oplyst Skattestyrelsen om købet.

Den juridiske vejledning 2018-1, afsnit C.B.4.3:

”Det kan også forekomme, at en skatteyder i samme indkomstår har gevinst ved salg af nogle aktier eller investeringsbeviser, men tab på andre aktier eller investeringsbeviser i samme selskab. Hvis skatteyderen ikke har givet Skattestyrelsen underretning om erhvervelsen inden udløbet af selvangivelsesfristen for erhvervelsesåret, kan tabet ikke fradrages. Se aktieavancebeskatningslovens § 19 a.

Spørgsmålet er herefter, om det ikke-fradragsberettigede tab skal opgøres efter netto- eller bruttometoden.

Efter vores opfattelse skal det ikke-fradragsberettigede tab også i disse tilfælde opgøres efter bruttometoden. Det betyder, at skatteyderen skal beskattes af bruttogevinster, selv om han/hun ikke kan fradrage tab.

Landsskatteretten har i SKM2017.610.LSR fastslået, at der ikke er grundlag for en nettoopgørelse.”

Fuldt skattepligtige personer er personer, der har bopæl her i landet. Du har i indkomstårene 2007 til 2016 haft rådighed over en bolig i Danmark. Derfor er du fuldt skattepligtig her til landet. Reglerne står i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Du skal derfor medregne samtlige indkomster på den danske indkomstopgørelse, uanset hvor i verden de stammer fra. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Ifølge artikel 4 stk. 2 litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA bestemmes det, at du skal anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor du har en fast bolig til din rådighed. Da du alene har en fast bolig til rådighed i Danmark, anses du for at være hjemmehørende i Danmark i dobbeltbeskatningsoverenskomstens forstand.

Danmark har derfor beskatningsretten til indkomsten fra investeringsforeningsbeviserne, der er deponeret i et pengeinstitut i USA ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten artikel 13.

Dine indsendte kopier af selvangivelser til USA ændrer således ikke vores opfattelse af, at vi anser dig for hjemmehørende og fuld skattepligtig her til landet af alle indkomster uanset, hvor i verden de stammer fra. Ifølge det indsendte materiale ses der i øvrigt ikke at være betalt skat til USA af afkast af værdipapirer. Såfremt der havde været betalt skat til USA af dette afkast, som også beskattes i Danmark, ville skatten ikke skulle lempes i Danmark, da Danmark har beskatningsretten til afkastet i henhold til artikel 13 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA.

Du og din ægtefælle har før 2007 oprettet en investeringskonto i [virksomhed2] i USA. Grundkapitalen kom primært fra salg af jeres bolig i USA og arv og gaver. I har ikke fortalt Skattestyrelsen om kontoen.

Ved beregningen er der taget udgangspunkt i, at alle beviserne er og har været, omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19.

Jeres repræsentant fra [virksomhed3] [person3] har opgjort årets skattepligtige værdistigninger eller tab efter aktieavancebeskatningslovens § 19 efter nettoprincippet, se herved Den juridiske vejledning 2018-1, afsnit C.B.4.3.

Med henvisning til tabsfradragsbegrænsningsreglerne i aktieavancebeskatningslovens § 19 a, har din revisor opgjort ikke fradragsberettigede tab for 2015 og 2016 og har i den forbindelse oplyst:

”Kontrollen er foretaget på hvert investeringsbevis, pr. transaktionsdato i forhold til stk., antal kurs USD/DKK pr. 31.12 ultimo det tidligere indkomstår (og first in - first out princippet er anvendt, hvis der i indkomståret er solgt flere stk. end der var i ultimo posten). Det endte med at give et samlet tab på henholdsvis 15.235,64 kr. i 2015 og 51.431,19 kr. i 2016. Beløbene må dermed skulle lægges oveni beløbene i lageropgørelsen (og fordeles med halvdelen til hver).”

Opgørelsen er sket ved, at beregningen af alle investeringsforeningsbeviser sammenlagt giver en gevinst. I denne opgørelse har nogle givet tab og andre gevinst. For 2015 og 2016 er slutresultatet fremkommet som en gevinst. Ved beregningen af gevinsten er indeholdt tab på henholdsvis 15.235 kr. i 2015 og 51.431 kr. i 2016 ifølge din revisors opgørelse. Da der ikke kan godkendes fradrag for disse tab tillægges tabene de opgjorte gevinster (der indeholder tab).

Af de indsendte statements fremgår indsætninger og udtagninger fra investeringsforeningsdepotet. Ved omregning til DKK er anvendt kursen oplyst på Danmarks Nationalbanks hjemmeside på dagen, hvor handlingen sker.

Den skattepligtige værdistigning kan med henvisning til indsendte statements og revisors oplysning opgøres til:

01.01.2007 297.388,39 USD x 5,6614 = 1.683.634 kr.

01.01.2008 319.643,00 USD x 5,0753 = 1.622.284 kr.

2007: Tab -61.350 kr.

01.01.2008 319.643,00 USD x 5,0753 = 1.622.284 kr.

01.01.2009 235.656,36 USD x 5,2849 = 1.245.420 kr.

2008: Tab -376.864 kr.

01.01.2009 235.656,36 USD x 5,2849 = 1.245.420 kr.

15.07.2009 privat indskud 1.585.350 kr.

2.830.770 kr.

01.01.2010 587.643,56 USD x 5,1901 = 3.049.928 kr.

2009: Gevinst 219.158 kr.

01.01.2010 587.643,56 USD x 5,1901 = 3.049.928 kr.

15.01.2010 privat indskud 3.467 kr.

19.11.2010 privat hævning -109.044 kr.

2.944.351 kr.

01.01.2011 600.772,63 USD x 5,6133 = 3.372.317 kr.

2010: Gevinst 427.966 kr.

01.01.2011 600.772,63 USD x 5,6133 = 3.372.317 kr.

29.07.2011 privat hævning -104.480 kr.

15.12.2011 privat indskud 57.087 kr.

3.324.924 kr.

01.01.2012 586.522,39 USD x 5,7456 = 3.369.923 kr.

2011: Gevinst 44.999 kr.

01.01.2012 586.522,39 USD x 5,7456 = 3.369.923 kr.

10.05.2012 privat hævning -114.706 kr.

13.12.2012 privat indskud 57.054 kr.

3.312.271 kr.

01.01.2013 617.385,78 USD x 5,6591 = 3.493.847 kr.

2012: Gevinst 181.576 kr.

01.01.2013 617.385,78 USD x 5,6591 = 3.493.847 kr.

Privat indskud 55.686 kr.

Privat hævning -192.518 kr.

3.357.015 kr.

01.01.2014 662.857,13 USD x 5,4127 = 3.587.846 kr.

2013: Gevinst 230.831 kr.

01.01.2014 662.857,13 USD x 5,4127 = 3.587.846 kr.

Privat indskud 89.781 kr.

Privat hævning -253.847 kr.

3.423.780 kr.

01.01.2015 657.445,00 USD x 612,14 = 4.024.483 kr.

2014: Gevinst 600.703 kr.

01.01.2015 657.445,00 USD x 612,14 = 4.024.483 kr.

Privat indskud103.842 kr.

Privat hævning -1.033.232 kr.

3.095.093 kr.

01.01.2016 509.199,23 USD x 683,00 = 3.477.830 kr.

2015 Gevinst 382.737 kr.

Heraf godkendes ikke tab opgjort til 15.431 kr.

2015: Til beskatning 398.168 kr.

01.01.2016 509.199,23 USD x 683,00 = 3.477.830 kr.

Privat indskud142.666 kr.

Privat hævning -333.329 kr.

3.287.167 kr.

01.01.2017 505.017,81 USD x 705,28 = 3.561.790 kr.

2016: Gevinst 274.623 kr.

Heraf godkendes ikke tab opgjort til 51.431 kr.

2016: Til beskatning 326.054 kr.

Omregning fra USD til DKK er sket med kurser, der fremgår af Danmarks Nationalbanks hjemmeside.

I SKM2009.595.SKAT er beskrevet, at overgangsreglerne fra det forskudte lagerprincip til det almindelige lagerprincip sker ved, at kursudsving i 2009 medregnes i 2010 efter det forskudte lagerprincip, medens kursudsving i 2010 også medregnes i 2010 efter det almindelige lagerprincip, jf. aktieavancebeskatningslovens § 23 stk. 7.

Kursudsving i 2007 medregnes i 2008 (tab)

Kursudsving i 2008 medregnes i 2009 (tab)

Kursudsving i 2009 medregnes i 2010 (gevinst)

Kursudsving i 2010 medregnes i 2010 (gevinst)

Kursudsving i 2011 medregnes i 2011 (gevinst)

Kursudsving i 2012 medregnes i 2012 (gevinst)

Kursudsving i 2013 medregnes i 2013 (gevinst)

Kursudsving i 2014 medregnes i 2014 (gevinst)

Da kontoen tilhører både dig og din ægtefælle er alene halvdelen skattepligtig hos dig. Den skattepligtige indkomst ændres herefter således:

(...)

4. Ekstraordinær genoptagelse 2010 – 2014

4.1. De faktiske forhold

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. punktum, at Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 kan der imidlertid ske en ekstraordinær ansættelse, når

Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 skal ses i sammenhæng med skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. punktum, der fastslår, at

En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skattefor-valtningen eller genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

4.2. Dine bemærkninger

Der er ikke kommet yderligere bemærkninger til dette punkt.

4.3. Retsregler og praksis

Reglerne om, at der kan foretages en ekstraordinær skatteansættelse står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

SKM2013,145.BR, hvor byretten fandt, at SKATs reaktionsfrist først løber fra det tidspunkt, hvor SKAT har det fornødne grundlag til at kunne træffe en korrekt skatteansættelse.

4.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Du er tilflyttet landet den 21. august 1995. Da du har bopæl i Danmark, er du fuldt skattepligtig hertil i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1. Du er derfor skattepligtig af din samlede indkomst, hvad enten den hidrører her fra landet eller udlandet, jf. statsskattelovens § 4.

Du har på vores anmodning indsendt materiale vedrørende dit og din ægtefælles investeringsforeningsdepot i [virksomhed2] USA.

Du har ligeledes oplyst, at du ejer 25 % af et hus i Sverige.

Det er vores vurdering, at værdiudviklingen af dine investeringsforeningsbeviser i [virksomhed2] USA, opgjort efter lagerprincippet, er indkomst, der ikke er medtaget på dine skatteansættelser i 2007 - 2016.

Ligeledes er der ikke opgjort og medregnet ejendomsværdiskat beregnet af jeres svenske ejendom.

Vi har vurderet, at du har handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at have underrettet os om, at dine skatteansættelser i ovennævnte år er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jævnfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Vi har ved denne vurdering lagt vægt på, at du har undladt at selvangive din andel af værdistigningen af din og din ægtefælles investeringsforening depot i [virksomhed2] USA og din andel af ejendomsværdiskatten på jeres svenske ejendom, på dine danske selvangivelser, ligesom vi har henset til, at der er tale om indtægt fra udlandet, som vi ikke automatisk får tilsendt oplysning om. Du har derfor selv en særlig forpligtelse til at sørge for at få indtægten selvangivet.

Det er vores opfattelse, at den omstændighed, at du har selvangivet indtægt i USA og betalt ejendomsværdiskat i Sverige, ikke ændrer på, at du selv har en særlig forpligtigelse til at selvangive alle dine indtægter til Danmark.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. anses for overholdt, da vi først ved modtagelsen af oplysninger i brev af 23. januar 2018 har fået det fornødne grundlag til at kunne træffe en korrekt skatteansættelse for 2013 - 2016 og oplysninger i brev af 14. februar 2018 for at kunne træffe en korrekt skatteansættelse for 2010 – 2012.

Der henvises i den forbindelse til SKM 2013.145.BR, hvor byretten fandt, at SKATs reaktionsfrist først løber fra det tidspunkt, hvor SKAT har det fornødne grundlag til at kunne træffe en korrekt skatteansættelse.

Når vi rettidigt har varslet en ekstraordinær ansættelsesændring, skal der træffes afgørelse om ændring senest tre måneder efter den dato, hvor varsling er afsendt. Dette står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. punktum. Vi har sendt forslag til dig den 20. juni 2018. 3 måneders fristen er derfor overholdt.

Betingelserne for at foretage en ekstraordinær ansættelse for indkomstårene 2010 – 2014 efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27 anses derfor for opfyldt.

Indkomstårene 2007 – 2009:

Kursudsving i indkomståret 2007, der efter det forskudte lagerprincip skulle medtages i indkomståret 2008 og kursudsving i 2008 der skulle medtages i indkomståret 2009, kan opgøres til tab på henholdsvis -61.350 kr. og -376.864 kr.

Skattestyrelsen kan efter anmodning fra den skattepligtige give tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige forhold. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Indkomstårene 2007 – 2009 godkendes ikke genoptaget, da årene med henvisning til skatteforvaltningslovens § 26 er forældede, og der ikke ses at foreligge særlige forhold i henhold til skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 8.

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse, hvorved borgeren, der ikke havde selvangivet noget beløb vedrørende lagerbeskattede værdipapirer, ikke havde fået tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, jf. § 27, stk. 1, nr. 8. Se SKM 2017.372.LSR og SKM2017.373.LSR.

Indkomstårene 2015 – 2016:

Ændringen af skatteansættelsen er foretaget indenfor den ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26 for 2015 og 2016, idet du ikke anses for omfattet af den korte ligningsfrist, da du har modtaget indkomster fra udlandet og har virksomhed (for 2016) se § 1, stk. 1 nr. 1 og § 2 stk. 1, nr. 1 og nr. 4 i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold samt bekendtgørelse nr. 535 af 22. maj 2013 om fysiske personers modtagelse af en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse § 1, stk. 1, se § 1, stk. 2, nr. 2.

Ifølge reglerne om den ordinære frist kan Skattestyrelsen femsende forslag om at ændre din skatteansættelse for 2015 senest den 1. maj 2019, for 2016 senest den 1. maj 2020. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26 stk. 1.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsen ikke har været berettiget til at genoptage og forhøje klagerens kapitalindkomst for indkomstårene 2010 – 2014.

I det omfang, Landsskatteretten finder, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af indkomst-årene 2010 – 2014 er opfyldt, har repræsentanten nedlagt påstand om, at klagerens kapitalindkomst skal opgøres efter realisationsprincippet og ikke efter lagerprincippet.

Repræsentanten har derudover nedlagt påstand om, at Skattestyrelsen tilpligtes at genoptage klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2007 – 2009.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”(...)

3. ANBRINGENDER:

Klagers skatteansættelser er ved SKAT’s afgørelser blevet forhøjet på væsentlige punkter.

Klager er ikke enig i de foretagne reguleringer.

Vedrørende de materielle forhold skal der således ske en endelig afklaring af, om investeringsbeviserne er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19. Klagerne mener ikke, at dette er tilfældet, idet der er tale om investeringsbeviser i USA.

Der skal således foretages en fordeling af en eventuel af avance mellem Danmark og USA efter den gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Det gøres gældende, at der alene skal ske realisationsbeskatning, og således ikke beskatning efter lagerprincippet.

For så vidt angår de formelle forhold gøres det gældende, at der ikke er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Klagerne har således ikke handlet groft uagtsomt, idet de – uagtet den endelig materielle afklaring under nærværende sag vedrørende opgørelsesmetode og lovgrundlag – ikke har været klar over, at der skulle selvangives til Danmark.

De er blevet oplyst af en amerikansk rådgiver, at der alene skulle ske selvangivelse til USA.

Særligt vedrørende årene 2007 – 2009 gøres det gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Klagerne har således netop troet at der kun skulle selvangives til USA, og må derfor gives fradrag for de år, hvor der er opstået et tab.

(...)”

Repræsentanten har den 11. august 2020 i et sammenfattende indlæg anført følgende anbringender:

”3.1. Realisationsprincippet skal anvendes

I forhold til sagens materielle spørgsmål gøres det gældende, at [virksomhed1] Inc, USA ikke kan klassificeres som en investeringsforening omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19. Som konsekvens heraf skal Klagernes investeringskonto i [virksomhed1] Inc, USA ikke beskattes efter lagerprincippet (§ 23, stk. 7) men i stedet efter realisationsprincippet, jf. aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 1.

3.2 Klagerne har ikke handlet groft uagtsomt

For det tilfælde at Landsskatteretten mod forventning skulle finde, at Klagernes investeringskonto i [virksomhed1] Inc, USA har skulle beskattes efter lagerprincippet og ikke realisationsprincippet, gøres det gældende, at Skattestyrelsen ikke har haft hjemmel til at ændre Klagernes skatteansættelser for indkomstårene 2010-2014.

Skattestyrelsen har ændret Klagernes skatteansættelser for indkomstårene 2015 og 2016 med hjem- mel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, mens Klagernes skatteansættelser for indkomstårene 2010-2014 er ændret med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, hjemler adgang til ændring af alle skatteansættelser, når der (i) foreligger en situation omfattet af bestemmelsen, (ii) reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt, og (iii) det afledte pengekrav ikke vil være forældet, jf. skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4.

Det gøres gældende, at betingelse (i) ikke er opfyldt i nærværende sag.

(i) Bestemmelsens anvendelsesområde

Bestemmelsen anvendes, når (A) den skattepligtige eller (B) nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

(A) Den skattepligtige

Denne del af bestemmelsen omfatter tilfælde, hvor den skattepligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Denne del af bestemmelsen kan alene anvendes, hvor der foreligger et strafbart forhold. Anvendel- sen af denne del af bestemmelsen er grundet de forskellige beviskrav i civile sager og straffesager dog ikke betinget af, at der gøres et straffeansvar gældende, men begreberne ”forsæt” og ”grov uagtsomhed” i bestemmelsen er dog identiske med de tilsvarende begreber i skattestrafferetten.

Som beskrevet i afsnit 2 ovenfor, har Klagerne som amerikanske statsborgere efter fraflytningen til Danmark selvangivet og betalt skat i USA af indtægter af kontoen i [virksomhed1] Inc. Som følge af de særlige skatteregler i USA.

Som ligeledes beskrevet i afsnit 2 ovenfor, har det været Klagernes klare opfattelse, at den indkomst, som blev genereret via Klagernes investeringskonto i USA, alene var skattepligtig i USA, medens alt hvad Klagerne tjente og ejede i Danmark var skattepligtigt her. Således har Klagerne i alle årene rettidigt indberettet en amerikansk selvangivelse i overensstemmelse med de gældende amerikanske regler, som Klagerne ifølge amerikansk lovgivning var forpligtet til. Ligeledes har Klagerne betalt skat i USA i overensstemmelse med de her gældende regler. Der henvises til bilag 3.

Klagerne har som beskrevet ikke modtaget sagkyndig vejledning i forhold til investeringskontoen, idet de selv har forestået udarbejdelsen og indberetningen af selvangivelserne gennem årene. Klagerne var således uvidende om, at de også skulle have selvangivet de samme oplysninger til de danske skattemyndigheder, når der var tale om investeringer i USA, der var blevet selvangivet i USA.

Klagerne har således ikke på noget tidspunkt gennem årene fået sagkyndig vejledning i forhold til deres investeringskonto i USA og har derfor i god tro alene indberettet en selvangivelse i USA, da investeringskontoen var amerikansk og ikke havde nogen tilknytning til Danmark.

Klagerne har derfor heller ikke haft kendskab til og anvendt de særlige regler i USA, hvor de kunne få fradrag for skat betalt i udlandet – såkaldt tax credit – da de ikke var bekendt med deres forpligtelse til at betale skat i Danmark af investeringerne.

Klagerne har som beskrevet heller ikke fået oplyst af [finans1], at investeringskontoen skulle selvangives i Danmark, selvom [finans1] har haft kendskab til kontoen fra 2002 og frem.

Klagernes fokus har som beskrevet ikke været på deres – troede de - ukomplicerede skatteforhold, men derimod har Klagerne brugt deres tid på at tilpasse sig et nyt land, lære et nyt sprog, skabe sig en ny karriere i Danmark og opdrage deres to børn.

Klagerne har ikke været bekendt med dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA og kender derfor heller ikke dobbeltbeskatningsoverenskomstens § 13, stk. 6, der tilsiger, at Danmark alene har beskatningsretten, når en person må anses for at være hjemmehørende i Danmark, som det er tilfældet med Klagerne.

Klagerne har ikke på nogen måde forsøgt at undgå at unddrage sig at betale skat eller for den sags skyld skjule sin amerikanske investeringskonto. Den omstændighed, at der ikke løbende er sket betaling af skatter til USA, beror på, at USA i modsætning til Danmark konsekvent anvender realisationsprincippet. Således vil en potentiel beskatning i USA afhænge af, hvorvidt min klient afstår

sine investeringer.

Ovenstående viser, at Klagerne ikke som et udslag af grov uagtsomhed undlod at indberette og betale skat i Danmark af den amerikanske investeringskonto. Den manglende indberetning og skattebetaling skyldes derimod manglende viden om de gældende regler. Regler der i øvrigt er meget komplekse, og som man ikke kan forvente, at personer uden sagkyndig viden kan forstå. Omvendt er der en klar lægmandslogik i, at hvad der er optjent i USA og fortsat er fuldt beskattet der, hører til i USA, medens alt hvad der vedrører Danmark beskattes her i landet.

Klagerne kan ikke anses for at have handlet groft uagtsomt, og der foreligger derfor ikke en situation omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

3.3 Indkomstårene 2007-2009 skal genoptages

For det tilfælde at Landsskatteretten mod forventning skulle finde, at Skattestyrelsen har været berettiget til at foretage en ændring af klagernes skatteansættelser for indkomstårene 2010-2016, gøres det gældende, at Klagernes skatteansættelser for indkomstårene 2007-2009 skal genoptages.

Det gøres i den forbindelse gældende, at skatteforvaltningen har været forpligtet til at genoptage skatteansættelserne med hjemmel i enten skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 og § 27, stk. 4. Alternativt gøres det gældende, at skatteforvaltningen har været forpligtet hertil efter § 27, stk. 1, nr. 8.

3.3.1 Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 og § 27, stk. 4

A. Der er tale om en balancepost

Det gøres gældende, at skatteansættelserne for indkomstårene 2007 -2009 skal ændres som følge af, at der foreligger en balancepost.

Reglerne om balanceposter i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7 og § 27, stk. 4, blev indført ved lov nr. 467 af 9. juni 2004. Den formulering af § 27, stk. 4, der er gældende for indkomstårene 2007-2009, er følgende:

”Vedrører en ansættelse efter stk. 1 opgørelsen af en balancepost, kan opgørelsen primo indkomståret kun foretages eller ændres, hvis ansættelsen for det foregående indkomstår ændres tilsvarende vedrørende opgørelsen ultimo for dette indkomstår.”

En balancepost er karakteriseret ved, at den værdi af balanceposten, der lægges til grund ultimo et indkomstår, skal overføres til det efterfølgende indkomstår og udgør primoværdien i dette efterføl- gende indkomstår. Forarbejder nævner som eksempler ”varelagre, igangværende arbejder og hen- sættelser”. Værdipapirer og finansielle kontrakter, der beskattes efter lagerprincippet, behandles på samme måde som disse posteringer, hvorfor de ligeledes må anses som balanceposter, jf. også FSR- danske revisorer og Danmarks skatteadvokaters høringssvar af 3. august 2016 til udkast til lov- forslag nr. 26, FT 2015/16 og SR.2015.63.

Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7 og § 27, stk. 4, er efterfølgende ændret ved lov nr. 683 af 8. juni 2017. Det skal i denne forbindelse bemærkes, at der ikke i forbindelse med lovændringen er taget stilling til, om lagerbeskattede værdipapirer og finansielle kontrakter er omfattet af begrebet balanceposter, jf. Skatteministeriets svar på spørgsmål 26 (side 5) i forbindelse med behandlingen af lovforslag L183, FT 2016/17.

Forud for vedtagelsen af reglerne om balanceposter gjaldt § 27, stk. 1, nr. 2, i tilfælde, som tilfældet i nærværende sag, jf. bl.a. SKM 2003.501 LSR.

I det tilfælde, at Landsskatteretten skulle finde, at der ikke er tale om balanceposter, gøres det gældende, at § 27, stk. 1, nr. 2, finder anvendelse.

I Skatteministeriets svar til BDO i forbindelse med behandlingen af lovforslaget (L235, FT 2003/2004,

bilag 9, fremgår følgende:

”L 235 indebærer, at der alene gennemføres en ultimoregulering for det ældste indkomstår inden for den ordinære ansættelsesfrist, hvorimod primoposten for dette indkomstår ikke ændres. De foreslåede regler bryder på den måde sammenhængen mellem balanceposterne i dette indkomstår. Følgelig kan man ikke sige, at ansættelsen for det indkomstår, hvori der alene foretages ultimoregulering, får konsekvenser for balanceposterne for tidligere indkomstår.

På den baggrund er det Skatteministeriets opfattelse, at den tidligere gældende skattesty- relseslovs § 35, stk. 1, nr. 3, og den nugældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 2, alene har betydning for ændring af skatteansættelser, som skyldes korrektioner af balanceposter efter den hidtil gældende retstilstand. Derimod vil bestemmelserne ikke have betydning for korrektioner af balanceposter, som gennemføres efter de foreslåede regler.”

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, finder anvendelse såvel i tilfælde, hvor ændringen var en følge af forkerte faktiske som retlige omstændigheder, herunder en følge af forkert retsanvendelse, jf., Fristudvalgets betænkning (betænkning nr. 1426/2003, afsnit 4.2.4.2.3), hvor der angives, at:

”Den konsekvensudløsende skatteansættelse kan således være foretaget inden for fristen i SSL § 34, f.eks. under henvisning til, at der har foreligget urigtige faktiske eller retlige oplysninger.”

Bestemmelsen finder således anvendelse, selvom årsagen til den forkerte periodisering skulle være, at realisationsprincippet fejlagtigt er anvendt.

3.3.2 Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8

For det tilfælde at Landsskatteretten skulle finde, at hverken skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 eller § 27, stk. 4, finder anvendelse, gøres det med henvisning til Landsskatterettens afgørelse af 13. juni 2019, j.nr. 16-0585804 gældende, at skatteforvaltningen skal genoptage skatteansættelserne med hjemmel i § 27, stk. 1, nr. 8.

Repræsentanten har den 5. oktober 2020 i bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling supplerende anført:

”(...)

Herefter angiver Skatteankestyrelsen korrekt, at afgørelsen af, om den skattepligtige har handlet forsætligt eller groft uagtsomt afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive forhold.

Der ses dog ikke at blive foretaget en sådan samlet vurdering af mine klienters subjektive forhold, idet Skatteankestyrelsen uden videre drager sin konklusion; at min klient ”(...)”

(...)

Da skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, udgør en undtagelse til hovedreglen i § 26, er det væsentligt, at der rent faktisk foreligger et sådant undtagelsestilfælde.

Afgørelsen af, om den skattepligtige har handlet forsætligt eller groft uagtsomt afhænger, som Skatteankestyrelsen selv angiver, af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive forhold.

Det kan ikke i sig selv medføre, at man har handlet groft uagtsomt, at man ikke har oplyst skatte- myndighederne om et forhold – i dette tilfælde en investeringskonto i USA, der har været oplyst til skattemyndighederne i USA og selvangivet i USA. Derimod må der – som det netop angives af Skat- teankestyrelsen – foretages en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive forhold.

Skatteankestyrelsen synes i sin indstilling at forudsætte, at udgangspunktet skulle være, at når investeringskontoen ikke har oplyst til skattemyndighederne i Danmark, så skulle dette i sig selv medføre, at der foreligger grov uagtsomhed.

Og herefter angives det:

”Klagerens henvisning til, at han ikke har modtaget professionel rådgivning, og at han troede, at han var skattepligtig til USA af gevinsterne på investeringsbeviserne, bevirker ikke, at klageren alene anses at have handlet simpelt uagtsomt. Der henvises til SKM2019.61.BR.”

Skatteankestyrelsen opstiller således i strid med skatteforvaltningsloven en ny hovedregel om, at de som udgangspunkt kan ændre skatteansættelserne for de gamle indkomstår. Og foretager herefter en vurdering af, om der kan være forhold, der gør, at der er handlet simpelt uagtsomt.

Skatteankestyrelsen skulle – i overensstemmelse med loven og i overensstemmelse med sin egen angivelse af, at afgørelsen af, om den skattepligtige har handlet forsætligt eller groft uagtsomt afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive forhold – have foretaget en samlet vurdering af mine klienters subjektive forhold.

*****

Til brug for foretagelsen af den meget konkretevurdering af, om der er handlet groft uagtsomt, ses der i praksis på følgende momenter, jf. SR.2015.160:

1) Lovovertrædelsens retlige og faktiske karakter

2) Den involverede skatteyders person og baggrund

3) Øvrige omstændigheder

Ad 1) Karakteren af de bestemmelser, der er tilsidesat

Tilsidesættelse af enkle og velkendte bestemmelser vil i højere grad kunne anses som et udslag af grov uagtsomhed end tilsidesættelse af komplicerede og mindre kendte bestemmelser.

De for denne sag relevante bestemmelser må for en lægmand anses for komplicerede og mindre kendte. Der er tale om, at man skal være bekendt med, at man skal beskattes af en årlig værditilvækst eller værdinedgang, som endnu ikke har udmøntet sig i en udbetaling eller et endeligt tab.

Samtidig er der tale om, at amerikanske statsborgere, der flytter fra USA til Danmark, og som fortsat indgiver selvangivelse i USA, hvor det amerikanskeværdipapirdepot indgår og bliver beskattet efter amerikanske regler, skulle have vidst, at dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA tildeler Danmark beskatningsretten.

2) Den involverede skatteyders person og baggrund

I praksis stilles der højere krav til en skattepligtig, der har indsigt i regnskabsmæssige og skattemæssige forhold, end til en skattepligtig, der ikke har en sådan indsigt, jf. f.eks. SKM 2006.190 H.

Som angivet i det sammenfattende indlæg af 11. august 2020, arbejder [person1] til daglig som professor i maritim teknik på Danmarks tekniske universitet, hvor han forsker i interaktioner mellem bølger og f.eks. skibe. [person2] er selvstændig kunstner og laver blandt andet malerier og grafisk design til websider.

Ingen af mine klienter har således særlig indsigt i regnskabsmæssige og skattemæssige forhold, hvilket må medtages i vurderingen af, om de har handlet groft uagtsomt.

3) Øvrige omstændigheder

I denne sag er der tale om at mine klienter, der oprindeligt er amerikanske statsborgere, har selv- angivet og betalt skat i USA af værdipapirdepotet.

De har ikke modtaget professionel rådgivning, da de har været af den opfattelse, at investeringer i USA skulle beskattes i USA. At dette ikke er tilfældet, følger alene af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem USA og Danmark, som mine klienter ikke har haft forudsætninger for at have kendskab til. De har ligeledes ikke, når nu værdipapirdepotet blev beskattet i USA, haft anledning til at stille spørgsmålstegn herved eller foretage yderligere undersøgelser.

Mine klienter har heller ikke fået oplyst af [finans1], at investeringskontoen skulle selvangives i Danmark, selvom [finans1] har haft kendskab til kontoen fra 2002 og frem.

*****

Ovenstående viser, at mine klienter ikke som et udslag af grov uagtsomhed undlod at indberette og betale skat i Danmark af den amerikanske investeringskonto. Den manglende indberetning og skat- tebetaling skyldes derimod manglende viden om de gældende regler. Regler der i øvrigt er meget komplekse, og som man ikke kan forvente, at personer uden sagkyndig viden kan forstå. Omvendt er der en klar lægmandslogik i, at hvad der er optjent i USA og fortsat er fuldt beskattet der hører til i USA, medens alt hvad der vedrører Danmark beskattes her i landet.

Mine klienter kan ikke anses for at have handlet groft uagtsomt, og der foreligger derfor ikke en situation omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

1.3 Vedrørende genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2007-2009

(...)

Skatteankestyrelsen ses ikke at have taget stilling til det angivne i det sammenfattende indlæg af 11. august 2020 omkring anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2. Der henvises til det angivne i det sammenfattende indlæg om bestemmelsens anvendelse i nærværende sag.”

Retsmøde i Landsskatteretten

Under retsmødet i Landsskatteretten fastholdt repræsentanten sine påstande og synspunkter.

Klageren gjorde rede for sagens faktiske forhold, og repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Der blev særligt lagt vægt på, at klageren ikke har handlet groft uagtsomt, da der er tale om komplicerede regler, samt at klageren har handlet i god tro og selvangivet i USA, som han troede, han skulle. Klageren forklarede, at hun ikke undersøgte, hvorvidt investeringsbeviserne skulle beskattes i Danmark.

Skatteforvaltningen fastholdt indstillingen om stadfæstelse.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at personer, der har bopæl her i landet, har pligt til at svare indkomst til staten.

Af aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 1, fremgår, at gevinst og tab på aktier og investeringsbeviser m.v. udstedt af et investeringsselskab medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 2, nr. 2, at et investeringsselskab er et selskab, hvis virksomhed består i kollektiv investering i værdipapirer m.v. Ved kollektiv investering forstås, at selskabet har mindst 8 deltagere.

Af aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 7, fremgår det, at den skattepligtige skal anvende lagerprincippet ved opgørelse af tab og gevinst på aktier, investeringsbeviser m.v. omfattet af § 19, stk. 1. Gevinst og tab efter lagerprincippet opgøres som forskellen mellem værdien af investeringsbeviserne ved indkomstårets slutning og værdien ved indkomstårets begyndelse. I de tilfælde, hvor den skattepligtige og investeringsselskabet har forskelligt indkomstår, og der er tale om aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked eller registreret i en værdipapircentral, træder værdien ved begyndelsen af investeringsselskabets indkomstår i stedet for værdien ved begyndelsen af den skattepligtiges indkomstår, og værdien ved udgangen af investeringsselskabets indkomstår træder i stedet for værdien ved udgangen af den skattepligtiges indkomstår. For aktier, som den skattepligtige har erhvervet i løbet af investeringsselskabets indkomstår, træder anskaffelsessummen i stedet for aktiernes værdi ved begyndelsen af indkomståret. For aktier, som den skattepligtige har afstået i løbet af investeringsselskabets indkomstår, træder afståelsessummen i stedet for aktiernes værdi ved udgangen af indkomståret.

Ifølge artikel 13, stk. 6, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA har det land, hvor den skattepligtige person er hjemmehørende, beskatningsretten til fortjeneste ved afhændelse af alle andre aktiver end fast ejendom. Klageren har siden 1995 haft fast bopæl i Danmark, og det er ubestridt, at klageren er hjemmehørende i Danmark, og at Danmark dermed har beskatningsretten til gevinster på de investeringsbeviser, som klageren i 2010 – 2016 sammen med ægtefællen havde i depot hos [virksomhed4], USA.

Det fremgår af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5, at skattepligtig fortjeneste, fradragsberettigede tab og skattepligtige afståelsessummer efter aktieavancebeskatningslovens § 19 er kapitalindkomst.

Landsskatteretten finder, at de investeringsbeviser i Mutual Funds, som klageren i 2010 – 2016 sammen med ægtefællen havde i fællesdepot hos [virksomhed4], USA, er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19. Landsskatteretten lægger herved vægt på, at der er tale om kollektive investeringer i værdipapirer, da der er mere end 8 deltagere, jf. aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 2, nr. 2, 4. punktum. Landsskatteretten henviser endvidere til SKM2010.316 SR, hvor Skatterådet fandt, at to ETF-fonde kunne klassificeres som selvstændige skattesubjekter og var omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19.

Landsskatteretten finder på den baggrund, at Skattestyrelsen med rette har opgjort klagerens gevinster på investeringsbeviserne efter lagerprincippet. Den talmæssige opgørelse af klagerens gevinst efter lagerprincippet i indkomstårene 2010 – 2016 er ikke omstridt eller påklaget.

Landsskatteretten finder derfor, at det er godtgjort, at klageren i de påklagede indkomstår havde ikke selvangivne gevinster og tab svarende til Skattestyrelsens beløbsmæssige opgørelse.

Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om Skattestyrelsen har været berettiget til at genoptage og forhøje klagerens kapitalindkomst for indkomstårene 2010 – 2014.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår, at told- og skatteforvaltningen, uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, kan foretage eller ændre en skatteansættelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Efter forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er begreberne fortsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Det vil sige, at anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffesag resulterer i en fastsættelse af straf. Det begrundes med, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, for eksempel at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Om der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt, afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive forhold.

Det fremgår af skattekontrollovens § 2, stk. 3, at den skattepligtige ud over oplysningerne i stk. 1 skal oplyse told- og skatteforvaltningen om arten og værdien af formue, der omfattes af skatteindberetningslovens §§ 9-14 og 17-19, men som er i udlandet.

Landsskatteretten finder, at klageren ved at undlade at oplyse SKAT om, at hun havde investeringsbeviser i et udenlandsk depot hos [virksomhed1], groft uagtsomt bevirkede, at Skattestyrelsen foretog ansættelsen af klagerens indkomst for indkomstårene 2010-2014 på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Repræsentantens bemærkninger om, at klageren, der oprindeligt er amerikansk statsborger, ikke havde særlig indsigt i skatteforhold og selvangav investeringsbeviserne i USA, ændrer ikke på, at klageren handlede groft uagtsomt ved at undlade at oplyse SKAT om, at hun havde investeringsbeviser i et udenlandsk depot hos [virksomhed1] og derved bevirkede, at Skattestyrelsen foretog ansættelsen af klagerens indkomst på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Klageren var i de påklagede indkomstår fuldt skattepligtig i Danmark og derfor skattepligtig i Danmark af alle indkomster, hvad enten de hidrørte her fra landet eller ikke. Hun burde derfor have indset muligheden for, at afkastene på investeringsbeviserne i det udenlandske depot hos [virksomhed1] var skattepligtige her i landet. Det følger af skattekontrollovens § 2, stk. 3, at klageren havde pligt til at oplyse Skattestyrelsen om sine investeringsbeviser i det udenlandske depot hos [virksomhed1]. Hun burde derfor have søgt sagkyndig bistand til afklaring af spørgsmålet eller i forbindelse med sine selvangivelser have givet Skattestyrelsen særskilt oplysning om, at hun havde investeringsbeviserne.

Det kan på denne baggrund bebrejdes sagsøgeren som groft uagtsomt, at hun undlod at oplyse Skattestyrelsen om investeringsbeviserne i det udenlandske depot hos [virksomhed1].

Klagerens henvisning til, at hun ikke har modtaget professionel rådgivning, og at hun troede, at hun var skattepligtig til USA af gevinsterne på investeringsbeviserne, bevirker ikke, at klageren alene anses at have handlet simpelt uagtsomt. Der henvises til SKM2019.61.BR.

Ansættelse udenfor den ordinære ligningsfrist kan alene foretages, hvis ansættelsesændringen er varslet overfor den skattepligtige senest 6 måneder fra det tidspunkt, hvor skattemyndigheden har fået kundskab om det forhold, der begrunder suspension af den ordinære ligningsfrist, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2. Ansættelsen skal herefter foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er det tidspunkt, hvor skattemyndighe­ derne er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordi­ nær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, jf. Højesterets dom af 30. august 2018, offentliggjort i SKM2018.481.HR.

Den 16. maj 2018 modtog SKAT månedlige ”Statement Period” for Brokerage Account, Account Number [...87] hos [virksomhed1] for årene 2009, 2010, 2011 og 2012.

Landsskatteretten finder, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, begyndte at løbe, da Skattestyrelsen modtog disse oplysninger den 16. maj 2018. Da varsling om ændring af skatteansættelsen er fremsendt den 20. juni 2018, er 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, overholdt.

Skattestyrelsen traf den påklagede afgørelse den 20. juli 2018, hvorfor 3-måneders fristen i skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, ligeledes er overholdt.

Landsskatteretten skal herefter tage stilling til, om Skattestyrelsen skal pålægges at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2007 – 2009.

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, fremgår, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, fremgår, at hvis en ansættelse efter stk. 1 eller 2 (ordinær ansættelse) vedrører opgørelsen af en balancepost, kan opgørelsen primo indkomståret alene foretages eller ændres, såfremt ansættelsen for det foregående indkomstår ændres tilsvarende vedrørende opgørelsen ultimo for dette indkomstår.

Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, omfatter ikke lagerbeskattede værdipapirer. Der henvises til byrettens dom af 8. august 2018, optrykt i SKM2018.496.BR. Dommen er stadfæstet af Vestre Landsret ved dom af 19. december 2019. Dommen er gengivet i SKM2019.649.VLR.

Skatteansættelserne for indkomstårene 2007 - 2009 skal derfor ikke, som anført af repræsentanten, ændres som følge af, at der foreligger en balancepost.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, at en ansættelse af indkomstskat kan foretages uanset fristerne i § 26 efter anmodning fra den skattepligtige eller efter skatteforvaltningens bestemmelse, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår.

Landsskatteretten finder, at betingelserne for anvendelse af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, ikke er opfyldt. De ændringer, som klageren ønsker gennemført for 2007 - 2009, er ikke en direkte følge af skatteforvaltningens ansættelser for bl.a. indkomstårene 2010 - 2016, men derimod en følge af klagerens manglende selvangivelse af beløb på investeringsbeviserne i de omhandlede år. Der kan fra praksis bl.a. henvises til SKM2014.860.LSR og SKM2018.496.BR, der er stadfæstet ved SKM2019.649.VLR.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige kan give tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.

Baggrunden for, at klageren ikke har opnået fradrag for tab på de lagerbeskattede værdipapirer i 2007 og 2008, er, at hun har undladt at selvangive beløb vedrørende investeringsbeviserne i depotet hos [virksomhed1], USA.

Klagerens manglende selvangivelse af beløb vedrørende de lagerbeskattede værdipapirer i 2007-2009 er ligesom manglende indsigt i den gældende skattelovgivning ikke en særlig omstændighed, der berettiger klageren til ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen i 2007 - 2009. Der henvises til SKM2018.496.BR, der er stadfæstet ved SKM2019.649.VLR.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse om afslag på ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2007 – 2009.