Kendelse af 02-03-2022 - indlagt i TaxCons database den 18-03-2022

Journalnr. 18-0009431

Skattestyrelsen har anset selskabets brug af udenlandsk arbejdskraft for lønmodtagerforhold i indkomståret 2017.

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
AM-bidrag – 8 % af 53.425 kr.	4.274 kr.	0 kr.	4.274 kr.
A-skat – 55 % af 53.425 kr. – 4.274 kr.	27.033 kr.	0 kr.	27.033 kr.

Faktiske oplysninger

Selskabet [virksomhed1] ApS (CVR [...1]), herefter benævnt selskabet, blev stiftet den 17. april 2015 og ejes af [virksomhed2] ApS (CVR [...2]), herefter benævnt holdingselskabet. Selskabets branchekode er 682040 Udlejning af erhvervsejendomme. Ifølge CVR-registeret er selskabets formål at foretage investering i fast ejendom samt hermed beslægtet virksomhed.

Den 5. oktober 2017 foretog SKAT (nu Skattestyrelsen) i forbindelse med et projekt om social dumpning og i samarbejde med politiet og Arbejdstilsynet et kontrolbesøg på ejendommen [adresse1]. [person1], medejer af holdingselskabet, oplyste ved kontrolbesøget, at selskabet var ved at renovere ejendommen. Det blev observeret, at [person2] var ved at udføre byggeriarbejde. [person2] oplyste, at han var eneejer af virksomheden [virksomhed3] (RUT nr. [...]). Der blev anmodet om kontrakt vedrørende det igangværende arbejde, hvortil det blev oplyst, at selskabets advokat kunne fremlægge de ønskede oplysninger.

På baggrund af Skattestyrelsens anmodning fremsendte selskabet to fakturaer på henholdsvis 31.675 kr. og 21.750 kr., eller i alt 53.425 kr. Fakturaerne er dateret den 28. september 2017 og 26. oktober 2017. Det fremgår af teksten, at det er betaling for byggeriarbejde udført på henholdsvis [adresse2] og [adresse1]. Begge fakturaer er udstedt af [virksomhed3] til selskabet.

Der er ikke fremlagt kontrakter indgået mellem selskabet og [virksomhed3].

Selskabet har oplyst, at [person2] ikke er undergivet selskabets instruktionsbeføjelser, men at han refererer til hovedentreprenøren [virksomhed4]. Han udfører arbejdet fra dag til dag, så længe [virksomhed4] anser kompetencerne for at være nødvendige. Arbejdstiden fastsættes af [virksomhed4], og samarbejdet kan bringes til ophør uden varsel. [person2] afholder alle udgifter i forbindelse med sin enkeltmandsvirksomhed, ligesom han anvender eget værktøj, beklædning og bil. Han afholder ikke ferie efter danske ferieregler. Han afholder længere pauser, hvor han er i Polen for at passe sin virksomhed, og er alene tilknyttet selskabet i projektperioden.

Selskabet har videre oplyst, at vederlaget udbetales i forskellige periodelængder alt afhængig af, hvornår den givne arbejdsopgave er udført, og om der skal udføres andre opgaver, eller om [person2] skal hjem til sit hovedsæde for at hente værktøj eller andet. Vederlaget afregnes på timebasis og indbetales direkte til [person2]s virksomhed og er underlagt polsk beskatning.

Det fremgår af RUT-registeret, at [person2] er registreret på selskabets adresse i perioden 5. juni til den 20. december 2017.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har anset selskabets brug af udenlandsk arbejdskraft for lønmodtagerforhold og har anset selskabet for indeholdelsespligtig af A-skat og AM-bidrag for indkomstårene 2017 og 2018.

Som begrundelse er anført:

”1.3. SKATs bemærkninger og begrundelse

Ved vurdering af om der er tale om selvstændig virksomhed eller et tjenesteforhold, skal der lægges vægt på, om der i vederlaget indgår betaling for andet end den personlige arbejdsydelse.

Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold. En lønmodtager er desuden kendetegnet ved at udføre arbejde efter arbejdsgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på momenterne nævnt i Den juridiske vejledning, afsnit C.C.1.2.1.

Der er fremlagt to fakturaer på henholdsvis kr. 31.675 og kr. 21.750. Den ene faktura er specificeret med teksten ”til byggearbejder lavet på [adresse2]” og den anden med teksten ”til byggearbejder lavet på [adresse1]”. Der foreligger ikke kontrakter i forbindelse med projekterne. Begge fakturaer er udstedt til [virksomhed1] ApS.

Jeres advokat oplyser at

•	[person2] ([virksomhed3]) er undergivet hovedentreprenørens ([virksomhed4]) instruktionsbeføjelser.
•	[person2] udfører arbejdet fra dag til dag efter hovedentreprenørens anvisninger.
•	arbejdstiden er fastsat efter behov.
•	samarbejdet kan ophøre fra dag til dag.
•	vederlaget betales efter arbejdsopgavens færdiggørelse og overføres til [person2]s polske bankkonto.
•	[person2] afholder alle udgifter ved sin virksomhed og anvender enten eget eller hovedentreprenørens værktøj.

Det er efter en samlet vurdering SKATs opfattelse, at der er tale om et tjenesteforhold. Det begrundes med at [person2] er underlagt hovedentreprenørens instruktionsbeføjelser og udfører arbejdet efter deres anvisninger, arbejdstiden er fastsat efter behov og hovedentreprenøren leverer materialer til projekterne. Der foreligger ikke kontrakter i forbindelse med [person2]s arbejde. Det forudsættes derfor at [virksomhed1] ApS er hvervgiver i forhold til [person2], idet [person2] sender regningen til [virksomhed1] ApS.

Det synes at være et atypisk forhold, at [person2] er underlagt hovedentreprenørens instrukser

mv., men at fakturaerne udarbejdes til [virksomhed1] ApS. Men ud fra de foreliggende oplysninger må

[person2] anses for at være stillet til rådighed for hovedentreprenøren, som en form for arbejdsudleje. Udlejer betaler ikke for anvendelsen, idet dette ellers skulle betales tilbage som en del af byggeydelsen.

Når der foreligger et juridisk ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, der er registreret her i landet, skal der indeholdes A-skat og AM-bidrag ved udbetalingen af A-indkomst uanset om den ansatte er fuld- eller begrænset skattepligtig til Danmark jf. kildeskattelovens § 46 og § 43 stk. 1. Den der udbetaler løn, omfattet af kildeskattelovens § 43, har ligeledes pligt til at indeholde AM-bidrag jf.

arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. [person2] anses jf. ovenstående at udføre arbejde for selskabet i et tjenestelignende forhold. Det faktum at han er arbejdsudlejet til hovedentreprenøren, ændrer ikke vurderingen at der er tale om et ansættelsesforhold overfor selskabet, hvorved at [person2] er omfattet af kildeskattelovens §2, stk. 1, nr. 1.

(...)

Reglerne i kildeskatteloven og opkrævningsloven om indeholdelse, opkrævning og hæftelse ved betaling af A-skat gælder også for AM-bidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragsloven § 7.

SKAT opgør kravet således:

Indkomståret 2017

AM-bidrag – 8 % af kr. 53.425 4.274 kr.

A-skat – 55 % af kr. 49.151 (53.425 – 4.274) 27.033 kr.

(...)

Vedr. praksis kan der henvises til Retten i [by1] dom af 14/2-2014 (TfS2014-445). Retten anså at sagsøger var arbejdsgiver for de polske håndværkere og lagde bl.a. vægt på at sagsøgeren havde instruktionsbeføjelsen, førte kontrol med arbejdet samt at sagsøgeren afholdt udgifter til samtlige byggematerialer. Endvidere fandt retten at sagsøger var ansvarlig for betaling af ikke betalt A-skat og AM-bidrag.

Skattestyrelsen har taget Jeres advokats bemærkninger til efterretning, men finder ikke at de ændrer ansættelsen. Ansættelsen af a-skat og am-bidrag for 2017 fastholdes derfor i sin helhed.

2. Hæftelse

Selskabet anses at hæfte for de manglende indeholdte skatter og bidrag i henhold til Kildeskattelovens § 69, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Det fordi I anses at have udvist forsømmelighed ved at undlade at indeholde skat og bidrag i udbetalingerne til den udenlandske arbejder, selvom disse udbetalinger med rimelig tydelighed falder ind under kravene om indeholdelse efter reglerne i kildeskattelovens § 43 og kildeskattebekendtgørelsens § 17. Det især med baggrund i, at den udenlandske arbejder alene leverer arbejdsydelser.

At selskabet ikke har haft kendskab til reglerne, herunder Skattestyrelsens vejledninger medfører ikke, at I ikke anses at have udvist forsømmelighed. Dette fordi det må forventes af selskabet, at I som arbejdsgiver sætter Jer ind i reglerne, når I anvender arbejdskraft Jeres virksomhed i Danmark eller om nødvendigt henter ekstern rådgivning hertil.

(...)”

Klagerens opfattelse

Selskabet har fremsat principal påstand om, at selskabet ikke er indeholdelsespligtigt af A-skat og AM-bidrag på i alt 31.307 kr. for 2017, da der ikke foreligger lønmodtagerforhold.

Subsidiært har selskabet nedlagt påstand om, at selskabet ikke hæfter for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag efter kildeskattelovens § 69.

Til støtte herfor er anført:

”Det fastholdes og bestrides fortsat at [person2] skal behandles som ansat i virksomheden, idet han:

•	Ikke er underlagt [virksomhed1] ApS´ instruktionsbeføjelse men refererer til hovedentreprenøren [virksomhed4]
•	Ikke får arbejdsudstyr, værktøj el. lign stillet til rådighed af hvervgiver
•	Anvender egen bil og beklædning
•	Ikke har sædvanlig arbejdstid, men holder længere pauser hvor han er i Polen og passer sin virksomhed
•	Ikke afholder ferie efter danske ferieregler
•	Alene er tilknyttet virksomheden i projektperioden

Det forhold at han har afregnet på basis af medgået tid timebasis er ikke tilstrækkeligt til at han alene på dette grundlag kan anses for medarbejder i kildeskattelovens regler. Konsulentarbejde og lign. Netop ofte karakteriseret ved timebetaling i en begrænset periode til løsning af en konkret opgave for en virksomhed.

For det tilfælde at SKAT måtte have ret i sit synspunkt, gøres det GÆLDENDE, at virksomheden IKKE hæfter for [person2]s skattebetaling, idet den del af afgørelsen der pålægger virksomheden indeholdelsespligt og hæftelse for A-skat ikke hænger sammen med det forhold at den trufne afgørelse om ansættelsesforhold træffes ud fra en KONKRET og SKØNSMÆSSIG vurdering af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager. Der er således IKKE udvist en konkret og relevant adfærd der kan karakteriseres som ”forsømmelighed”.

Der er således ikke tale om at virksomheden har optrådt uagtsomt eller ud fra ukendskab til reglerne som det anføres. En skønsmæssig vurdering i en konkret sag, der er anderledes end skattemyndighedens og retten i [by1] konkrete vurdering af en ANDEN sag udløser efter klagers opfattelse ikke automatisk hæftelse for hvervtageren.

Jeg bemærker afslutningsvis, at det undrer mig meget, at SKAT forfølger et evt. skattekrav på dette grundlag, idet den afregnede moms af [person2]s faktura jf. tilsvarende afgørelse skal tilbagebetales til virksomheden og da han formentlig har væsentlige lønmodtagerfradrag som reducerer skattebetalingen til mindre end momsen og hvis han mod forventning bliver anset som lønmodtager så ses SKAT´s dagsorden at risikere i bedste fald at blive provenuneutral og hvis mit synspunkt om at virksomheden på det foreliggende grundlag ikke hæfter for skatten og SKAT derfor er henvist til at inddrive skatten hos ham så risikeres et egentligt provenutab.

Der ses i øvrigt ikke at bestå en ensartet praksis i SKAT, dvs. at udenlandske hvervtagere (østeuropæiske) tilsyneladende behandles strengere end danske virksomheder der udfører konsulentarbejde på projektbasis. Klager ønsker derfor under klagesagen oplyst i hvilket omfang Skat(testyrelsen) i løbet af de sidste 10 år har truffet afgørelser i tilsvarende sager for henholdsvis danske og udenlandske hvervtagere, idet det foreløbig gøres gældende at der ikke administreres lige for alle hvervtagere i EU.

Yderligere bemærkninger forbeholdes.”

Skattestyrelsens udtalelse

Skattestyrelsen har udtalt følgende til klagen:

”(...)

Dette synes ikke at være tilfældet at [person2] skulle være underlagt [virksomhed4]s instruktionsbeføjelser, idet det fremgår af RUT-registreringen, at det er [virksomhed1] ApS som er hvervgiver. Ligeledes fremgår det at [person2] har udskrevet fakturaerne for hans arbejde til [virksomhed1] ApS. Såfremt [person2] var underlagt [virksomhed4]s instruktionsbeføjelse, ville det betyde, at [virksomhed1] ApS havde arbejdsudlejet [person2] til [virksomhed4], hvilket ikke ændrer på vores vurdering af ansættelsesforholdet hos [virksomhed1] ApS, men yderligere bekræfter dette. Det skal bemærkes, at der ud fra de foreliggende oplysninger ikke er udarbejdet kontrakt(er) vedr. projektet.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i. Det fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1.

Af samme lovs § 46, stk. 1, fremgår det, at der i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal indeholdes foreløbig skat af det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten påhviler den, for hvem arbejdet udføres.

Personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet, er pligtige til at betale arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Det fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven, at der ved vurderingen af, om der foreligger et tjenesteforhold, lægges vægt på følgende kriterier:

a) hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol,

b) indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver,

c) der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse,

d) indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren,

e) indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel,

f) vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.),

g) vederlaget udbetales periodisk,

h) hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet,

i) vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren,

j) indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.

Landsskatteretten bemærker, at en lønmodtager er karakteriseret ved, at vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter arbejdsgiverens anvisninger og for dennes regning. Selvstændigt erhvervsdrivende er normalt kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk art med det formål at opnå et overskud.

Landsskatteretten finder efter en samlet bedømmelse, at der er tale om tjenesteforhold i medfør af kildeskattelovens § 43, stk. 1. Retten bemærker, at det er det reelle indhold af de arbejdsmæssige relationer mellem selskabet og den udenlandske arbejder, der skal vurderes.

Retten har lagt vægt på, at [person2] var timeaflønnet, og at selskabet ikke har fremlagt kontrakter for arbejdsforholdet, hvilket indikerer, at der ikke forelå entrepriseforhold, og at det i realiteten var et lønmodtagerforhold. På baggrund heraf anses selskabet for at have haft instruktionsbeføjelsen og den økonomiske risiko ved arbejdet.

Retten har videre lagt vægt på, at [person2] har angivet selskabet som arbejdssted. Selskabet har ikke godtgjort, at [person2] af vederlaget har afholdt erhvervsmæssige udgifter, der ligger væsentligt ud over, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold, ligesom det heller ikke er godtgjort, at [person2] har påtaget sig en selvstændig økonomisk risiko ved arbejdet. [person2] stillede alene sin arbejdskraft til rådighed for selskabet.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Selskabet hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, idet selskabet har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde arbejdsmarkedsbidrag af udbetalingerne til [person2].

Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at det kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

Landsskatteretten finder endvidere ikke grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens talmæssige opgørelse, hvorfor selskabet hæfter for den ikke indeholdte A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i indkomståret 2017 med 31.307 kr.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.