Kendelse af 22-10-2020 - indlagt i TaxCons database den 27-11-2020

SKAT har ved årsopgørelse nr. 4, med skattemappedato den 14. august 2018, ændret klagerens skatteansættelse for indkomståret 2010.

Landsskatteretten annullerer SKATs årsopgørelse nr. 4, med skattemappedato den 14. august 2018, for indkomståret 2010.

Faktiske oplysninger

SKATs årsopgørelse nr. 3 for indkomståret 2010 blev lagt i klagerens skattemappe den 26. februar 2013.

Ifølge årsopgørelsen indtrådte klagerens skattepligt den 7. juni 2010. Klagerens skattekommune var oplyst som [by1] Kommune, og hans adresse var angivet som [adresse1], [by2], Frankrig.

Det fremgår af årsopgørelsen, at pensioner m.v. udgjorde 1.048.582 kr., hvoraf skattefri del af pension m.v. udgjorde 451.034 kr. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst blev modregnet underskud fra tidligere år med 305.291 kr. Restskat inkl. procenttillæg udgjorde 197.247 kr.

SKATs årsopgørelse nr. 4 for indkomståret 2010 blev lagt i klagerens skattemappe den 14. august 2018. Ifølge årsopgørelsen var klagerens skattekommune oplyst som [by1] Kommune, og hans adresse var angivet som [adresse2], [...], [by3].

Det fremgår af årsopgørelsen, at pensioner m.v. udgjorde 1.048.582 kr., at der ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst blev modregnet underskud fra tidligere år, og at restskatten efter nedslag for udenlandsk udbytteskat og inkl. procenttillæg udgjorde 488.064 kr.

SKATs afgørelse

Af SKATs årsopgørelse nr. 4 for indkomståret 2010 fremgår følgende:

Resultat af årsopgørelse

Til betaling 488. 064, 00

Orientering fra SKAT

Du har fravalgt papir, hvilket også gælder evt. indbetalingskort m.v. I din Skattemappe på www.skat.dk/tastselv kan du få hjælp til at betale restskat m.v.

Der er flere årsager til, at du modtager denne årsopgørelse. Årsagerne er specificeret efter Opgørelse af indkomst eller efter en eventuel AM-bidragsopgørelse, beregning.

Vær opmærksom på

Der er beregnet nedslag for udenlandsk udbytteskat med den udbytteprocent, som kildestaten kan beskatte ifølge dobbeltbeskatningsaftale med Danmark. Nedslaget kan ikke overstige den beregnede skat af aktieindkomst.

Ændringer skal specificeres på blanket 04.054 som kan hentes på www.skat.dk - Borger eller hos SKAT.

Ligningsmæssige fradrag - 4. 116

Skattepligtig indkomst 1. 123. 270

Du modtager denne årsopgørelse fordi:

Beskæftigelsesfradraget er beregnet som 4,25 % af AM-bidragspligtig indkomst på kr. 91.186, fradraget

kan dog højst udgøre kr. 13.600.

Skatteberegning og skatteopgørelse

Specifikation af beregnet skat m.v.

Bundskat 3, 67 % af 1. 132. 474 41. 561, 79

Topskat 15, 00 % af (1. 132. 474 - 389. 900) 111. 386, 10

Sundhedsbidrag 8, 00 % af 1. 123. 270 89. 861, 60

Kommuneskat 23, 50 % af 1. 123. 270 263. 968, 45

Kirkeskat 0, 59 % af 1. 123. 270 6. 627, 29

Betalingsoplysninger

Beløbet til indbetaling kr. 488.064 opkræves således:

1.10.2018 kr. 162.688 1.11.2018 kr. 162.688 1.1.2019 kr. 162.688

Supplerende oplysninger vedr. skatteberegning

Når topskattegrundlaget overstiger et bundfradrag på 362.800 kr., bliver kompensationen (grøn check) på 1.300 kr. nedsat med 7,5 % af dette grundlag.

Kompensationen på 1.300 kr. for forhøjede afgifter (grøn check) er nedsat med 7,5 % af (1.132.474 - 362.800) = 57.725,55 kr. Kompensationen kan højst nedsættes med 1.300 kr.

Specifikation af aktier

Specifikation af aktieindkomst

Udbytte DK-aktier m.v. på reguleret marked, DK-depot 3. 738

Udbytte af udenlandske aktier reguleret marked, DK-depot 7. 157

Samlet aktieindkomst 10. 895

Beregning af nedslag

Specifikation af nedslag udenlandsk aktieudbytte dansk depot, credit

Før nedslag Faktor Nedslag

Aktieskat 28 % 3. 050, 60 7.157, 00/ 10. 895 418, 00

Udenlandsk skat er brugt som grundlag for nedslaget.

Indberettede formueoplysninger fra pengeinstitutter m.fl.

Indestående i pengeinstitutter, obligationer, pantebreve 146.690 kr.

Gæld til realkredit, reallån, pengeinstitutter 5.641.854 kr.

Ejendomsværdi af danske ejendomme 7.050.000 kr.

Kursværdi af aktier optaget til handel på et reguleret marked/investeringsforeningsbeviser 1.378.935 kr.

Klagevejledning

Hvis du har spørgsmål til årsopgørelsen eller mener, at der er fejl, kan du henvende dig til SKAT eller den kommunale borgerbetjening.

Specifikation af arbejdsmarkedsbidrag

Se tidligere opgørelse.

Beregning AM-bidrag

Virksomhed Før AM-bidrag Efter AM-bidrag AM-bidrag

Har du betalt til arbejdsgiveradministrerede pensionsordninger, får du meddelelse fra pensionsinstituttet om bidraget.

Klagevejledning AM-bidrag

Hvis du ønsker at klage over AM-bidragsopgørelsen, kan du klage til skatteankenævnet for din kommune eller direkte til Landsskatteretten.

Klagen skal være skriftlig og begrundet og skal sendes til et skattecenter, inden 3 måneder fra modtagelsen af denne opgørelse.

Specifikation af ejendomsoplysninger

Ejendomsnr. 210 13286. Hjørnestenen 27. Ejendomsværdiskat er ikke beregnet. Ejendommen er registreret som udlejet hele året.

Ejendomsnr. 217 154219. [adresse2]

10 promille af 1.150.000 11. 500, 00

Ejendomsværdiskat 11. 500, 00

Beregningsgrundlaget udgør mindste værdi af ejendomsværdi pr. 1/1 2001 tillagt 5 %, 1.155.000, pr. 1/1 2002, 1.150.000, eller pr. 1/10 2010, 2.050.000

Ejendomsnr. 223 4458. [adresse3]. Ejendomsværdiskat er ikke beregnet. Ejendommen er registreret som udlejet hele året.

Samlet ejendomsværdiskat 11. 500, 00

Klagerens opfattelse

”PÅSTAND

Der nedlægges påstand om, at [person1]s årsopgørelse for 2010, opgørnr. 4, med skattemappedato 14.8.2018 annulleres.

SAGSFREMSTILLING

[person1] har på indeværende tidspunkt en verserende skattesag mod Skatteministeriet ved Østre Landsret vedrørende dele af indkomståret 2010 og til og med indkomståret 2013. Sagen skal hovedforhandles i Østre Landsret den 11. oktober 2018.

Som Bilag 2 - Bilag 10 fremlægges processkrifterne fra byretssagen med underbilag.

Som Bilag 11 fremlægges Københavns Byrets dom af 9. januar 2018.

Som Bilag 12 - Bilag 19 fremlægges processkrifterne fra Østre Landsret med underbilag.

Som Bilag 20 fremlægges mail af 2. marts 2017, hvor Skatteministeriet v/Kammeradvokaten fremsendte sit svarskrift, jf. Bilag 3, for byretten.

Som Bilag 21 fremlægges årsopgørelse nr. 3 for 2010 af 26. februar 2013.

[person1] har oplyst mig om, at han ikke har modtaget nogen skrivelser, forslag til afgørelse eller afgørelse vedrørende indkomståret 2010, førend han modtog årsopgørelsen, jf. Bilag 1. [person1] kan således kun gisne om, hvorfor årsopgørelsen, jf. Bilag 1, er udstedt. [person1] antager dog, at baggrunden herfor er, at told- og skatteforvaltningen har anset ham for fuld skattepligtig til Danmark for indkomståret 2010.

ANBRINGENDER

Det gøres overordnet gældende, at [person1]s årsopgørelse for 2010, opgørnr. 4, med skattemappedato 14.8.2018 er ugyldig, hvorfor [person1]s årsopgørelse for 2010, opgørnr. 4, med skattemappedato 14.8.2018 skal annulleres.

Jeg vil nedenfor uddybe nævnte:

1. Skatteforvaltningslovens § 20, Forvaltningslovens §§ 22 og 24

Forvaltningslovens § 22 har følgende ordlyd:

"En afgørelse, skal, når den meddeles skriftligt, være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold."

Forvaltningslovens § 24 har følgende ordlyd:

"En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Stk . 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Stk. 3. Stk. 1, 2. pkt., og stk. 2 gælder ikke i de sager, der er nævnt i § 11, stk. 2. Begrundelsens indhold kan i øvrigt begrænses i det omfang, hvori oplysninger kan undtages fra aktindsigt, jf. §§ 15-15 b."

Af den juridiske vejledning 2018-2 A.A.7.4.7 Begrundelse fremgår endvidere:

"Såfremt Skatteforvaltningens afgørelse er foretaget på baggrund af en ekstraordinær ansættelse, skal begrundelsen indeholde en henvisning til lovregler som ikke blot begrunder afgørelsen, men også forholder sig til, hvorfor ændringen af ansættelsen kan foretages efter den ordinære frist.

En skatteansættelse som er foretaget efter den ordinære frist i SFL § 26 og SFL § 31, skal henvise til reglerne omekstraordinær ansættelse (SFL § 27 og SFL § 32) i begrundelsen for den ekstraordinære skatteansættelse. Begrundelsen for den ekstraordinære ansættelse skal fremgå af både forslag og afgørelse.

Mangler der en begrundelse for den ekstraordinære ansættelse, lider afgørelsen som udgangspunkt af en væsentlig mangel. Afgørelsen er derfor ugyldig, medmindre begrundelsesmangelen er af konkret uvæsentlig betydning, f.eks. at begrundelsen for fristoverskridelsen i øvrigt er åbenbar, eller at den manglende begrundelse er uden betydning for klagers mulighed for at anfægte afgørelsen."

Af SKM2007.160.LSR fremgår endvidere:

"Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

...

Forvaltningslovens § 24, stk. 1 - stk. 2 har følgende ordlyd:

"§ 24. En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen."

Momskravet vedrørende forkøbsret m.v.

Det følger af optionsaftalen, at 500.000 kr. frigives, når original køberetsaftale er underskrevet af alle parter. Det følger videre af aftalen, at den sidste underskrift er dateret den 21. marts 2002.

Da selskabet er månedsafregnende for moms, følger det af momslovens § 57, stk. 2, at angivelsesfristen for den udgående og indgående afgift er senest den 25. i måneden efter afgiftsperiodens udløb. Dette betyder, at angivelsesfristen for moms af leverancer i perioden marts måned 2002 udløb 25. april 2002.

Efter skattestyrelseslovens § 35 B, stk. 1, 1. pkt., kan de statslige told- og skattemyndigheder ikke afsende varsel omfastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Da regionens forslag til afgørelse først afsendtes den 26. april 2005, er denne 3 års frist for varsling af ændring af afgiftstilsvaret vedrørende afgiftsperioden 1. marts 2002 - 31. marts 2002, som vederlaget på 500.000 kr. vedrører, udløbet.

Regionen har således i forbindelse med den påklagede afgørelse ved samme lejlighed truffet afgørelse om,at betingelserne for en ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvaret efter skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 3, vedrørende påstand 1 er opfyldt. Dette fremgår i relation til påstand 1 ikke af regionens afgørelse, somhverken omtaler den ordinære frist for ansættelsen af afgiftsgrundlaget i skattestyrelseslovens § 35 B eller hjemmelen til og grundlaget for den ekstraordinære fastsættelse af afgiftstilsvaret efter skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 3.

Landsskatteretten finder på denne baggrund, at regionens afgørelse af 4. juli 2005 lider af en væsentlig mangel, som må antages at have haft betydning for selskabets vurdering af sine muligheder for at anfægte afgørelsen. Allerede af denne grund er den påklagede afgørelse om forhøjelse af selskabets momstilsvar med 100.000 kr. ugyldig.

Regionens afgørelse omansættelse af afgiftstilsvaret med 100.000 kr. annulleres derfor, hvilket er tiltrådt af SKAT, Hovedcentret." (min fremhævning)

Af SKM2010.779.LSR fremgår også:

"Skattecentrets afgørelse af 25. november 2009 opfylder efter Landsskatterettens opfattelse ikke kravet til begrundelse i forvaltningslovens § 24.

SKAT har ikke i den påklagede afgørelse af 25. november 2009, i afgørelsen af 2. november 2009, i brevet af 14. december 2009 eller i forbindelse med remonstrations-udtalelsen af 4. maj 2010 ved oversendelse af klagen til Landsskatteretten angivet, efter hvilke bestemmelser afgørelsen er truffet. Se forvaltningslovens § 24, stk. 1, 1. pkt.

SKAT har ikke beregnet det månedlige afdrag efter tabeltrækket. SKAT har fastsat det månedlige afdrag efter en beregning af klagerens betalingsevne. SKAT har ikke angivet særlige forhold, der taler for at fravige udgangspunktet om, at det månedlige afdrag skal fastsættes efter tabeltrækket, og det fremgår ikke af sagens oplysninger, at klageren har anmodet om,at afdraget blev fastsat efter klagerens betalingsevne.

Afgørelsen indeholder således ikke en sådan kort redegørelse for de faktiske omstændigheder, der er tillagt væsentlig vægt, og som må anses for nødvendig for, at der kan udledes en meningsfuld begrundelse for, at SKAT har valgt at fastsætte afdraget ved anvendelse af betalingsevneberegning frem for ved tabeltræk. Se forvaltningslovens § 24, stk. 2.

Der måderfor anses for at foreligge en formalitetsfejl ved afgørelsen af 25. november 2009 i form af mangelfuld begrundelse, som SKAT hverken forud herfor eller efterfølgende har afhjulpet.

Klageren har på grund af den mangelfulde begrundelse ikke haft mulighed for at vurdere, om SKAT ved afgørelsen har undladt at inddrage visse kriterier til gunst for klageren i afgørelsen, idet klageren ikke er tilvejebragt oplysning om de pågældende retsregler.

Sagsbehandlingsfejlen måderfor i det konkrete tilfælde anses for konkret væsentlig.

SKATs afgørelse af 25. november 2009 anses derfor for ugyldig. Det af SKAT fastsatte månedlige afdrag ophæves således.

Klageren er herved berettiget til at få tilbagebetalt eventuelle beløb, som han måtte have indbetalt som følge af SKATs afgørelse af 25. november 2009, og som måtte overstige det beløb, som klageren kunne være pålagt at betale ved en gyldig afgørelse om fastsættelse af en afdragsordning efter reglerne i inddrivelsesbekendtgørelsen."

Skatteforvaltningslovens § 20 har følgende ordlyd:

"Agter told- og skatteforvaltningen at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat på et andet grundlag end det, der er selvangivet, skal den selvangivelsespligtige og eventuelt andre parter underrettes om den påtænkte afgørelse. Det samme gælder, i det omfang en selvangivelsespligtig har undladt at selvangive og ansættelsen som følge deraf skal ske skønsmæssigt. Underretningen skal opfylde de krav til begrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven.

Stk. 2. Den selvangivelsespligtige m.v. skal samtidig underrettes om, at afgørelsen vil blive truffet som varslet, medmindre den pågældende over for told- og skatteforvaltningen fremkommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist, der ikke uden den pågældendes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra skrivelsens datering, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. Har den selvangivelsespligtige m.v. ikke udtalt sig inden fristens udløb, kan afgørelsen træffes som varslet uden yderligere underretning.

Stk. 3. Underretning som nævnt i stk. 1 og 2 kan undlades, i det omfang afgørelsen træffes efter anmodning fra sagens parter og told- og skatteforvaltningen fuldt ud kan imødekomme anmodningen eller told- og skatteforvaltningen og sagens parter i øvrigt er enige omafgørelsen.

Bestemmelserne i stk. 1-3 finder tilsvarende anvendelse, hvis told- og skatteforvaltningen agter at ændre en ejendomsvurdering eller agter at foretage en ejendomsvurdering, der med urette ikke er foretaget som led i den almindelige vurdering. I sådanne tilfælde tilkommer de rettigheder, der følger af stk. 1- 3, ejendommens ejer og andre, der over for stat eller kommune hæfter for skatter, der opkræves på grundlag af den pågældende ejendomsvurdering, jf. § 35 a, stk. 2." (min fremhævning)

Af Karnovs noter til Skatteforvaltningslovens § 20 fremgår:

"Agterreglen tjener som garantiforskrift til formaliseret og korrekt partshøring og kontradiktionsadgang på skatteområdet, samt en "varslet afgørelse" - men parthøringen er udvidet i forhold til forvaltningslovens almindelige partshøringsregel - idet alle faktiske omstændigheder "fakta" skal være oplyst, og der skal også høres i "jus", dvs. at høringen allerede på varslingstidspunktet skal opfylde begrundelseskravene i forvaltningslovens § 24. Dette er en helt særlig retssikkerhedsgaranti på skatteområdet, og procedurereglen skal dermed skabe en garanti for, at afgørelser træffes på korrekt og fuldt varslet og begrundet grundlag. ... Tilsidesættelse af reglerne ompartshøringsreglen anses som en væsentlig sagsbehandlingsfejl, der som overvejende udgangspunkt vil medføre, at myndighedernes afgørelse bliver ugyldig, jf. TfS 1997 105 LSR og TfS 1997 146 LSR, hvor Landsskatteretten i sidstnævnte kendelse anså skatteforvaltningens afgørelse for ugyldig, idet afgørelsen var truffet på grundlag af noget materiale, som var af væsentlig betydning for sagens afgørelse, men som ikke havde været forelagt for den skattepligtige til udtalelse." (min fremhævning)

Bestemmelsen i Skatteforvaltningslovens § 20 er således en vigtig retssikkerhedsgaranti for borgeren. Af TfS2007.954 LSR fremgår således også:

"Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

...

Som det fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, skal told- og skatteforvaltningen underrette den skattepligtige, hvis told- og skatteforvaltningen påtænker at ændre skatteansættelsen eller ansætte denne skønsmæssigt. Den skattepligtige skal samtidig have lejlighed til at udtale sig om den påtænkte skatteansættelse, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2.

Klageren har imidlertid ikke modtaget underretning omden påtænkte skønsmæssige ansættelse af klagerens indkomst for indkomståret 2005, idet klageren alene har modtaget underretning omselve afgørelsen af skatteansættelsen i form af årsopgørelsen af 4. december 2006.

Told- og skatteforvaltningen har således ikke opfyldt bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1 og 2, og der er herved sket en tilsidesættelse af en væsentlig garantiforskrift, der må anses for egnet til at påvirke afgørelsens materielle rigtighed.

Endvidere ses den manglende høring af klageren konkret at kunne have betydning for skatteansættelsen, hvilket særligt er tilfældet, når der henses til indholdet af den af klageren vedlagte kopi af selvangivelsen.

På denne baggrund anses told- og skatteforvaltningens afgørelse af 4. december 2006 for at være behæftet med en væsentlig sagsbehandlingsmangel, der medfører, at den påklagede afgørelse er ugyldig." (min fremhævning)

Af SKM2017.589LSR fremgår endvidere:

"Landsskatterettens afgørelse

...

Som det fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, skal told- og skatteforvaltningen underrette den skattepligtige, hvis told- og skatteforvaltningen påtænker at ændre skatteansættelsen eller ansætte denne skønsmæssigt. Den skattepligtige skal samtidig have lejlighed til at udtale sig om den påtænkte skatteansættelse, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2. Det bemærkes i den forbindelse, at det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i de i § 27, stk. 1, nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i lovens § 26.

Klageren har imidlertid ikke modtaget underretning omden påtænkte ændring af klagerens indkomst for indkomstårene 2009-2012, idet klageren alene har modtaget underretning omselve afgørelsen af skatteansættelsen i form af årsopgørelserne af 22. februar 2017.

SKAT har således ikke opfyldt bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1 og 2, og der er herved sket en tilsidesættelse af en væsentlig garantiforskrift, der må anses for egnet til at påvirke afgørelsens materielle rigtighed.

Endvidere ses det ikke med tilstrækkelig sikkerhed at kunne afvises, at den manglende høring af klageren konkret kunne have betydning for skatteansættelsen.

Hertil kommer, at afgørelserne ikke er forsynet med en begrundelse i overensstemmelse med forvaltningslovens § 24.

På denne baggrund anses SKATs afgørelser af 22. februar 2017 for at være behæftet med væsentlige sagsbehandlingsmangler, der medfører, at de påklagede afgørelser er ugyldige.

Forhøjelserne nedsættes derfor til nul."(min fremhævning)

••• • ••

I relation til den konkrete subsumption har [person1] - efter det for mig oplyste - ikke modtaget underretning om den påtænkte ændring af [person1]s indkomst for indkomståret 2010, idet [person1] alene har modtaget årsopgørelsen, jf. Bilag 1.

Told- og skatteforvaltningen har således ikke opfyldt bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1 og 2, og der er herved sket en tilsidesættelse af en væsentlig garantiforskrift, der må anses for egnet til at påvirke afgørelsens materielle rigtighed.

Endvidere ses det ikke med tilstrækkelig sikkerhed at kunne afvises, at den manglende høring af [person1] konkret kunne have betydning for skatteansættelsen.

Hertil kommer, at årsopgørelsen, jf. Bilag 1, ikke er forsynet med en begrundelse i overensstemmelse med Forvaltningslovens §§ 22 og 24.

På denne baggrund anses årsopgørelsen, jf. bilag 1, for at være behæftet med væsentlige sagsbehandlingsmangler, der medfører, at årsopgørelsen, jf. Bilag 1, er ugyldig.

Det gøres gældende, at henset til at årsopgørelsen, jf. Bilag 1, er ugyldig, da skal årsopgørelsen, jf. Bilag 1, annulleres.

2. Forvaltningslovens § 25

Forvaltningslovens § 25 har følgende ordlyd:

"Afgørelser, som kan påklages til anden forvaltningsmyndighed, skal, når de meddeles skriftligt, være ledsaget af en vejledning omklageadgang med angivelse af klageinstans og oplysning omfremgangsmåden ved indgivelse af klage, herunder omeventuel tidsfrist. Det gælder dog ikke, hvis afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold.

Stk . 2. Vedkommende minister kan efter forhandling med justitsministeren fastsætte regler om, at klagevejledning på nærmere angivne sagsområder, hvor særlige forhold gør sig gældende, kan undlades eller ske på anden måde end nævnt i stk. 1."

Af FOB2004.262 fremgår:

"Efter forvaltningslovens § 25, stk. 1, skal afgørelser der kan påklages til en anden forvaltningsmyndighed, være ledsaget af en klagevejledning.

Afgørelsen af 25. juni 2001 angav ikke at der efter husdyrgødningsbekendtgørelsens § 4 kunne klages over afgørelsen til Skov- og Naturstyrelsen , jf. bekendtgørelsens § 34, stk. 1.

Afgørelsen af 18. september 2001 var ikke ledsaget af en klagevejledning. Først efter to henvendelser til kommunen fik De ved brev af 4. oktober 2001 vejledning om at afgørelsen kunne indbringes for Skov- og Naturstyrelsen .

Jeg anser den mangelfulde klagevejledning for beklagelig. Skov- og Naturstyrelsen burde have påtalt manglerne over for kommunen. Jeg har gjort myndighederne bekendt med min opfattelse.

Kommunen har i brev af 23. oktober 2001 til Skov- og Naturstyrelsen beklaget at kommunen i brev af 4. oktober 2001 angav et forkert tidspunkt for klagefristens begyndelse." (min fremhævning)

Af Den Juridiske Vejledning, 2018-2, afsnit "A.A.8.7.4.9 Klagevejledning i afgørelser" fremgår følgende om klagevejledning ved klage til Landsskatteretten:

"Klagevejledning ved klage til ankenævnene, Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten

Der skal vejledes om:

Af årsopgørelsen, jf. Bilag 1, fremgår følgende om klagevejledningen:

"Hvis du har spørgsmål til årsopgørelsen eller mener, at der er fejl, kan du henvende dig til SKAT eller den kommunale borgerbetjening."

Det gøres gældende, at klagevejledningen i årsopgørelsen, jf. Bilag 1, er mangelfuld.

3. Skatteforvaltningslovens § 27

I henhold til Skatteforvaltningslovens § 26 kan told- og skatteforvaltningen ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Uanset fristerne i Skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomst eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse i henhold til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan den skattepligtiges skatteansættelse ekstraordinært genoptages, når den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætlig eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Derudover fastslår Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i henhold til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, såfremt den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Det er told- og skatteforvaltningen, der har bevisbyrden for, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. er overholdt.

Af den juridiske vejledning 2018-2, A.A.8.2.2.1.4 Reaktionsfristen fremgår:

"Fristen i SFL § 27, stk. 2, 1. punktum, går ud på, at når en af betingelserne i SFL § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt, er det en yderligere betingelse for ekstraordinær ansættelse, at reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2, er overholdt. Denne 6-måneders frist regnes fra det tidspunkt, hvor Skatteforvaltningen, har fået kendskab til det forhold, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse. Dette tidspunkt kaldes kundskabstidspunktet.

...

Reaktionsfristen begynder at løbe fra det tidspunkt (kundskabstidspunktet), hvor Skatteforvaltningen er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring, jf. officialprincippet."

Vedrørende reaktionsfristen fremgår endvidere i bogen Skatteforvaltningsloven med kommentarer af Hans Henrik Bonde Eriksen, Poul Bostrup, Susanne Dahl, 2. udgave 2017, Jurist- og Økonomforbundets Forlag, side 592:

"Når told- og skatteforvaltningen efter en bestemmelse i § 27, stk. 1, på eget initiativ vil rejse en forhøjelsessag, dvs. efter en af bestemmelserne i nr. 1, nr. 2, nr. 3, nr. 4, nr. 5, nr. 6, så skal agterskrivelsen efter kravene i skatteforvaltningslovens § 20, foreligge senest 6 måneder efter forvaltningens kundskabstidspunkt, dvs. det objektive kundskabstidspunkt for myndigheden, og hvor man med rimelighed må tilregne myndigheden kundskab, dvs. ikke rent subjektivt på den enkelte sagsbehandler, dvs. hvis myndigheden grundet langsommelig sagsbehandling eller andet først får opstartet behandlingen sent op imod 6 måneders fristen, og derved ikke når at udsende en agterskrivelse, da vil sagen være forældet."

Det følger endvidere af Landsskatterettens afgørelse af 1. maj 2012 i j.nr. 11- 03967, at reaktionsfristen løber fra det tidspunkt, hvor told- og skatteforvaltningen er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring, uagtet told- og skatteforvaltningen efter dette tidspunkt efterspørger yderligere oplysninger og materialer. Der kan til støtte herfor også henvises til Landsskatterettens afgørelse af 1. november 2017 i j.nr. 16-0191926.

Som følge heraf kan told- og skatteforvaltningen ikke omgå reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. ved blot at anmode om yderligere oplysninger, møder, m.v., efter det tidspunkt, hvor told- og skatteforvaltningen er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring.

Det bemærkes ex tuto, at der med skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. er lovhjemlet en væsentlig retssikkerhedsmæssig garanti for skatteyder, og helt i overensstemmelse hermed medfører selv beskedne overskridelser af seks måneders fristen, at genoptagelse ikke kan ske. Til støtte herfor kan henvises til Landsskatterettens afgørelse af 28. november 2013 i j.nr. 12-0206124. Også SKM2016.625.LSR fastslår, at der med skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. er lovhjemlet en væsentlig retssikkerhedsmæssig garanti for skatteyder.

••• • ••

Da [person1] - efter det for mig oplyste - ikke har modtaget nogen former for skrivelser eller afgørelser fra told- og skatteforvaltningen førend [person1] modtog årsopgørelsen, jf. Bilag 1, da kan [person1] kun gisne om, hvorfor told- og skatteforvaltningen har udstedt årsopgørelsen, jf. Bilag 1. [person1] antager dog, at dette skyldes, at told- og skatteforvaltningen har anset ham for fuldt skattepligtig til Danmark for indkomståret 2010.

Af Skatteministeriets svarskrift af 2. marts 2017, jf. Bilag 3, fremgår således:

"Det gøres principalt gældende, at [person1] blev skattepligtig til Danmark den 1. marts 2004, og at [person1] ikke har bevist, at han siden skulle være fraflyttet og dermed opgivet sin fulde skattepligt til Danmark."

Det gøres under henvisning til det netop ovenfor citerede - og idet der i øvrigt henvises til Skatteministeriets svarskrift af 2. marts 2017, jf. bilag 3, i sit hele - gældende, at kundskabstidspunktet senest var indtrådt den 2. marts 2017. Det bemærkes ex tuto, og under henvisning til processkrifterne fra den verserende retssag med underbilag, gøres det gældende, at told- og skatteforvaltningen længe før den 2. marts 2017 havde fået kendskab til de forhold, ud fra hvilke, told- og skatteforvaltningen postulerer, at [person1] er fuld skattepligtig til Danmark for indkomståret 2008.

I relation til den konkrete subsumption gøres det gældende, at den ordinære genoptagelsesfrist er overskredet for indkomståret 2010.

Det gøres endvidere gældende, at årsopgørelsen, jf. Bilag 1, er ugyldig som følge af, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. ikke er overholdt.

Det skal endvidere eksplicit bestrides, at [person1] har handlet hverken forsætligt eller groft uagtsomt. Betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er således heller ikke opfyldt, hvorfor årsopgørelsen, jf. Bilag 1, også af denne grund er ugyldig.

4. Spørgsmålet om [person1] er fuld skattepligtig til Danmark for indkomståret 2010

Det gøres gældende, at [person1] ikke er fuld skattepligtig til Danmark for indkomståret 2010.

Til støtte herfor henvises der til Bilag 2, Bilag 4, Bilag 6, Bilag 8, Bilag 9, Bilag 12, Bilag 14, Bilag 16 og Bilag 18.”

Skattestyrelsens høringssvar i klagesagen.

”Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Der klages alene over manglende overholdelse af frister. Klagepunkt 1 og 2 bortfalder, som følge af svar på klagepunkt 3.

Punkt 3: rådgiver har gjort opmærksom på at fristen for ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26 er overskredet, hvorfor sagen skal behandles med hjemmel i § 27. Rådgiver gør opmærksom på, at fristen for ekstraordinær genoptagelse efter § 27 stk. 2 er overskredet. Dette erklæres der enighed i, hvorfor det indstilles at årsopgørelse for nr. 2 for 2008 og 2009 samt nr. 4 for 2010, annulleres.”

Landsskatterettensafgørelse

Skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1 og 2, har følgende ordlyd:

”Agter told- og skatteforvaltningen at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat på et andet grundlag end det, der er selvangivet, skal den selvangivelsespligtige og eventuelt andre parter underrettes om den påtænkte afgørelse. Det samme gælder, i det omfang en selvangivelsespligtig har undladt at selvangive og ansættelsen som følge deraf skal ske skønsmæssigt. Underretningen skal opfylde de krav til begrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven.

Stk. 2. Den selvangivelsespligtige m.v. skal samtidig underrettes om, at afgørelsen vil blive truffet som varslet, medmindre den pågældende over for told- og skatteforvaltningen fremkommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist, der ikke uden den pågældendes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra skrivelsens datering, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. Har den selvangivelsespligtige m.v. ikke udtalt sig inden fristens udløb, kan afgørelsen træffes som varslet uden yderligere underretning.”

Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, og § 27, stk. 1, nr. 5, og stk. 2:

”§ 26. Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Skatteministeren kan for grupper af skattepligtige fastsætte kortere frister end angivet i 1. og 2. pkt.

§ 27. Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.”

Af forvaltningslovens § 22, stk. 1, og § 24, stk. 1 og stk. 2, fremgår følgende:

"§ 22. En afgørelse, skal, når den meddeles skriftligt, være ledsaget af en begrundelse medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold.

§ 24. En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.”

Som det fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, skal told- og skatteforvaltningen underrette den skattepligtige, hvis told- og skatteforvaltningen påtænker at ændre skatteansættelsen eller ansætte denne skønsmæssigt. Den skattepligtige skal samtidig have lejlighed til at udtale sig om den påtænkte skatteansættelse, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2. Det bemærkes i den forbindelse, at det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i de i § 27, stk. 1, nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i lovens § 26.

Det lægges på grundlag af sagens oplysninger til grund, at klageren ikke har modtaget underretning om den påtænkte ændring af hans skatteansættelse for indkomståret 2010, og at han alene har modtaget underretning om selve afgørelsen af skatteansættelsen for indkomståret 2010 i form af årsopgørelse nr. 4, der blev lagt i hans skattemappe den 14. august 2018. Det bemærkes herved, at Skattestyrelsen ikke i høringssvaret af 10. oktober 2018 har medsendt et forslag til afgørelse eller en afgørelse vedrørende indkomståret 2010.

SKAT har således ikke opfyldt bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1 og stk. 2, og der er herved sket en tilsidesættelse af en væsentlig garantiforskrift, som må anses for egnet til at påvirke afgørelsens materielle rigtighed.

Det kan ikke med tilstrækkelig sikkerhed afvises, at den manglende høring af klageren konkret har haft betydning for skatteansættelsen.

SKAT har i den påklagede afgørelse implicit truffet afgørelse om, at betingelserne for en ekstraordinær ansættelse af indkomsten efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldt. Dette fremgår ikke af afgørelsen, som hverken omtaler den ordinære frist for ansættelse af indkomst eller hjemlen til og grundlaget for den ekstraordinære indkomstansættelse.

SKATs afgørelse er ikke forsynet med en begrundelse i overensstemmelse med forvaltningslovens §§ 22 og 24 hverken vedrørende sagens materielle spørgsmål eller vedrørende genoptagelsesspørgsmålet.

SKATs afgørelse lider også af denne grund af en væsentlig mangel, som i det konkrete tilfælde må anses for konkret væsentlig.

Hertil kommer, at Skattestyrelsen er enig i, at fristen for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er overskredet.

På denne baggrund anses SKATs årsopgørelse nr. 4 for indkomståret 2010, der blev lagt i klagerens skattemappe den 14. august 2018, for at være behæftet med så væsentlige sagsbehandlingsmangler, at den påklagede afgørelse er ugyldig.

Landsskatteretten annullerer derfor den påklagede årsopgørelse for indkomståret 2010.