Kendelse af 14-03-2022 - indlagt i TaxCons database den 08-04-2022

Journalnr. 18-0006735

Indkomstårene 2014-2015

Skattestyrelsen har anset klageren for pligtig til at betale ejendomsværdiskat af ejendommen beliggende [adresse1], [by1].

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse. Se begrundelsen nedenfor.

Faktiske oplysninger

Klageren erhvervede i 1981 sin daværende boligejendom beliggende [adresse2], [by2].

Ifølge oplysninger fra Statens Salgs- og Vurderingsregister var [adresse2] i de påklagede indkomstår vurderet som en beboelsesejendom med 1 lejlighed til beboelse.

Den 1. juli 2013 erhvervede klageren ejendommen beliggende [adresse1], [by1], fra dødsboet efter klagerens moder. Overtagelsesdagen var aftalt til den 1. juli 2013.

Ifølge oplysninger fra Statens Salgs- og Vurderingsregister var [adresse1] i de påklagede indkomstår vurderet som en beboelsesejendom med 1 lejlighed til beboelse. Ifølge ejendommens BBR-meddelelse er parcelhuset på ejendommen opført i 1957 og efterfølgende om- eller tilbygget i 2013.

Klagerens repræsentant har forklaret, at klageren efter overtagelsen af [adresse1] påbegyndte en nødvendig renovering af ejendommen, idet ejendommen på tidspunktet for købet var saneringsmoden.

Repræsentanten har oplyst, at renoveringen omfattede følgende arbejder på den eksisterende bolig:

Nedrivning af bygningsdele
Ophugning af betondæk
Opgravning og fjernelse af jord under tidligere gulv i hele huset
Udtagning af vinduer
Nedrivning af tag
Nyetablering af gulve og lofter med isolering
Nyt køkken
Nye skillevægge
Gipsbeklædning på lofter
Nye fliser/klinker i køkken og på badeværelse
Nyt indgangsparti og ny entre
Nyt fyrrum
Nyt viktualierum
Opbygning af gulvvarme
Understøbning af en del sokler, idet disse ikke stak dybt nok ned i jorden
Oplægning jern og stolper til etablering af ny tagkonstruktion på husets ene side

Herudover omfattede renoveringen følgende arbejder på tilbygningen på ejendommen:

Påmontering af vinduer
Isoleringsarbejder
Gipslofter
Skillevægge
Opbygning af gulvvarme
Nyt trægulv

Ifølge repræsentantens forklaring startede arbejdet op ultimo 2013, efter at [by3] Kommune havde givet tilladelse til ombygningen, og renoveringsarbejdet blev færdigmeldt hos kommunen den 4. januar 2016.

Klagerens repræsentant har forklaret, at klageren selv stod for udførelsen af en del af de oplistede arbejder. Idet klageren oplevede nogle sygdomsperioder efter opstarten af arbejderne, herunder en sygdomsperiode på 4 måneder, endte renoveringen af ejendommen med at strække sig over en længere periode end oprindeligt forudsat.

Til dokumentation for ejendommens ubeboelighed har repræsentanten fremlagt billeder af [adresse1], som ifølge repræsentanten er taget i forbindelse med udførelsen af en række af de tiltænkte arbejder. Det fremgår blandt andet af billederne, at boligens betongulv har været hugget op, at køkken, toilet og bad har været fjernet, og at ejendommens installationer har været frakoblet. Det fremgår yderligere, at der også har været lavet arbejder på fundament og gulvdæk i en tilbygning til parcelhuset. Billederne er ikke daterede.

Repræsentanten har herudover fremlagt en arkitekttegning over ejendommens tiltænkte planløsning samt ændring af facaden mod syd. Tegningen er udarbejdet af en arkitektvirksomhed og er dateret den 25. marts 2013.

Klagerens repræsentant har forklaret, at klageren og klagerens familie opretholdt deres bolig på [adresse2] i hele den periode, hvor renoveringen af [adresse1] stod på. Først da renoveringsarbejdet var afsluttet, flyttede klageren og klagerens familie ind i den nye bolig på [adresse1], og [adresse2] blev i den forbindelse sat til salg.

Ifølge oplysninger fra Det Centrale Personregister (CPR) havde klageren registreret bopæl på [adresse2] frem til den 12. juni 2016, hvorefter han var registreret med bopæl på [adresse1].

Det fremgår af oplysninger fra [...dk], at [adresse2] blev udbudt til salg i juni 2016. Ifølge tingbogsoplysningerne for ejendommen blev [adresse2] efterfølgende solgt til tredjemand ved købsaftale af 1. maj 2017.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har anset klageren for pligtig til at betale ejendomsværdiskat af [adresse1] i indkomstårene 2014-2015.

Skattestyrelsen har anført følgende begrundelse:

”[...]

Det er Skattestyrelsens opfattelse at ejendommen ikke anses for at være ubeboelig jf. ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 1, 2. pkt. da ombygning ikke giver grundlag for bortfald af ejendomsværdiskat, med mindre der er tale om istandsættelse som følge af en indtruffen skade der berører boligen i sind helhed det vil sige en totalskade.

[...]

Det er skattestyrelsens opfattelse at du skal betale ejendomsværdiskat i henhold til ejendomsværdiskattelovens § 1.

Det fremgår af ejendomsværdiskattelovens § 1 at der skal betales ejendomsværdiskat af boligværdien af egen ejendom som nævnt i § 4 og det er Skattestyrelsens opfattelse, at du har haft rådighed over ejendommen i begge år.

Det er Skattestyrelsens opfattelse at ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 1,1. og 2. pkt. ikke omfatter ombygning, renovering eller istandsættelse. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse SKM2012.525.LSR at, på baggrund af den tidligere praksis vedrørende lejeværdi og betænkning over lovforslaget til lov nr. 290 af 15. maj 2002 kan ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 1, 2. pkt. ikke anses for at omfatte tilfælde, hvor boligen i en periode har været mindre anvendelig til beboelse som følge af til- eller ombygning samt renovering eller istandsættelse, der ikke sker i tilknytning til udbedringen af en indtruffen skade på hele boligen. Den ulempe, der således er forbundet med, at ejendommen i en periode er mindre anvendelig til beboelse som følge af til- eller ombygning samt renovering eller istandsættelse, der ikke sker i tilknytning til udbedringen af en indtruffen skade på hele boligen, kan herefter ikke sidestilles med ubeboelighed i ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.s forstand.

Da det herefter på baggrund af det oplyste om det udførte arbejde på ejendommen må lægges til grund, at arbejdet ikke bestod i en udbedring af en indtruffen skade, men skyldes dine egne forhold, kan ejendommen, uanset at du og din familie ikke boede på ejendommen under arbejdets udførelse, ikke anses for at have været ubeboelig i den pågældende periode i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

[...]”

Skattestyrelsen har fremsat følgende bemærkninger til klagen til Skatteankestyrelsen:

”Klagers repræsentant har refereret til LSRM1981.20 og LSRM1982.23, vedrørende ubeboelighed før indflytning.

Derudover refereres til Ligningsvejledningen 1997, afsnit A.D.3.1.1 vedrørende lejeværdi, hvor det, blandt andet, fremgår at lejeværdien i almindelighed ikke skal medregnes, hvis skatteyderen midlertidigt har været afskåret fra at benytte boligen, fordi den har været ubeboelig, f.eks. på grund af en reparation efter en vandskade, jf. LSR 1982.23, eller, hvor ejendommen på grund af hærværk, har været ubeboelig, idet samtlige installationer og ruder var ødelagt, ligesom ejendommens forsyning af elektricitet, gas og vand var afbrudt, jf. LSR 1981.20.

Det er Skattestyrelsens opfattelse at de to nye oplyste landsskatteretsafgørelser: LSR 1982.23 og LSR 1981.20, ikke omfatter nye forhold der fritager klager for at betale ejendomsværdiskat i årene 2014 og 2015. Begge landsskatteretsafgørelser vedrører genopførelse og reparation der er foretaget som følge af omfattende indtrufne skader på ejendommene i form af hærværk eller udsivende vand under gulvene i huset.

I klageres tilfælde er ejendommen ombygget og istandsat på klagerens eget initiativ, og i forbindelse med denne ombygning og istandsættelse, har ejendommen i en periode, været mindre anvendelig, Klageren har således ikke ombygget og istandsat med henblik på at foretaget udbedring af en indtruffen skade på hele boligen. Skattestyrelsen har fået bekræftet telefonisk, den 09. februar 2018, at der ikke har været forsikringsskade på ejendommen.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren skal fritages for betaling af ejendomsværdiskat af [adresse1] i indkomstårene 2014-2015.

Repræsentanten har fremsat følgende anbringender til støtte for den nedlagte påstand:

”[...]

Det følger af ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 1, 2. punkt, at der ikke skal betales ejendomsværdiskat på en ejendom, såfremt ejendommen ikke kan tjene til bolig for ejeren. Dette kan overordnet enten skyldes, at ejendommen er helt eller delvist udlejet, eller at ejendommen er ”ubeboelig”.

Der blev ved lov nr. 290 af 15. maj 2002 – om ændring af ejendomsværdiskatteloven og andre skattelove – vedtaget en præcisering af, hvornår der skal betales ejendomsværdiskat.

I betænkningen til ændringsloven anføres således herom (til ændringsforslag nr. 7):

”B. I det følgende præciseres, hvad det betyder, at en ejendom ikke kan tjene til bolig i de tilfælde, hvor dette skyldes, at ejendommen er ubeboelig.

Praksis fra lejeværdireglerne skal lægges til grund ved afgørelse af, hvornår en bolig er ubeboelig . Det er grunden til, at lovforslaget i 2. pkt. af det foreslåede § 11, stk. 1, i ejendomsværdiskatteloven bruger samme ordvalg som de centrale dele af de gamle regler i statsskatteloven om lejeværdi.

Forslaget betyder, at der lægges vægt på, at boligen ikke bebos, og at dette skyldes væsentlige forhold ved boligen.

Ved indflytning er det således ikke et krav, at alle installationer m.v. skal være afsluttede før ejendommen er anvendelig som bolig. Tværtimod kan en ejendom anses for at være beboelig, selvom en enkelt installation eller tilslutning mangler. Overnatning i ejendommen har ikke selvstændig betydning, men en overnatning i et næsten færdigt hus peger dog i retning af, at ejendommen er taget i brug og dermed anvendelig som bolig.

Der lægges altså vægt på de samme kriterier, som gælder for, hvornår vurderingsmyndighederne efter gældende ret om årlige vurderinger skal vurdere en ejendom som færdigbygget.

Efter indflytning anses boligen for ubeboelig, hvis f.eks. huset er styrtet sammen på grund af stormvejr eller en vandskade har gjort hele boligen ubeboelig. Vandskade i enkelte rum er derimod som udgangspunkt ikke nok til at anse boligen for ubeboelig og heller ikke nok til en forholdsmæssig nedsættelse af ejendomsværdiskatten.”

Som fremhævet i citatet ved brug af understregning så er det praksis fra de tidligere lejeværdiregler, der skal lægges til grund ved vurdering af, hvornår en bolig er ubeboelig.

Vi skal om denne tidligere praksis fra lejeværdireglerne henvise til følgende afgørelser:

LSRM 1981.20:

En udlejningsejendom havde frem mod sidste udlejningsperiode (1973) været udsat for omfattende hærværk. Istandsættelse blev opgivet, og ejeren besluttede at nedrive bygningen og opføre et nyt parcelhus på ejendommen. Nedrivnings- hhv. byggetilladelse blev indhentet i 1975, men nedrivning blev først påbegyndt i 1978.

Landsskatteretten fandt under disse oplysninger, at ejendommen i årene 1974 – 1977 ikke kunne anvendes til bolig, og at der derfor ikke skulle betales lejeværdi.

LSRM 1982.23:

En boligejendom havde i 1977 været genstand for gennemgribende reparationer som følge af udsivning af vand under gulvene i huset. Reparationsarbejdet medførte, at familien måtte fraflytte ejedommen i 106 dage.

Landsskatteretten fandt under disse oplysninger, at ejendommen ikke kunne anvendes til bolig i denne periode, og henset til at dette ikke kunne tilskrives ejerens forhold, skulle der ikke betales lejeværdi.

Ligningsvejledningen 1997 – umiddelbart inden ejendomsværdiskattelovens ikrafttræden indeholder i afsnittet A.D.3.1.1 ”Hvornår skal der medregnes lejeværdi?” en status på problemstillingen på dette tidspunkt.

Det anføres i dette afsnit:

”Udgangspunktet er, at lejeværdien af bolig i den skattepligtiges egen ejendom medregnes ved indkomstopgørelsen, hvad enten den pågældende har gjort brug af sin beboelsesret eller ej.

Såfremt den skattepligtige ikke har ejet ejendommen i hele indkomståret, nedsættes lejeværdien forholdsmæssigt. Det følger af LL § 15 G.

Lejeværdien skal i almindelighed ikke medregnes, hvis skatteyderen midlertidigt har været afskåret fra at benytte boligen, fordi den har været ubeboelig, f.eks. på grund af reparation efter en vandskade, jf. lsr. 1982.23.

Ifølge lsr. 1981.20 skulle lejeværdien heller ikke medregnes for en ejendom, som på grund af hærværk var ubeboelig, idet samtlige installationer og ruder var ødelagt, ligesom ejendommens forsyning af elektricitet, gas og vand var afbrudt.”

Som det fremgår, så fremhæves netop afgørelserne LSRM 1981.20 og 1982.23 som udtryk for gældende praksis.

Ifølge det refererede citat fra betænkningen fra ændringsloven - lov nr. 290 af 15. maj 2002 – jf. citatet nederst side 3 og øverst side 4, så sondres der mellem, om ubeboeligheden af en ejendom kan tilskrives forhold ved indflytningen eller efter indflytningen, jf. bemærkningerne:

”Ved indflytning er det således ikke et krav, at alle installationer m.v. skal være afsluttede før ejendommen er anvendelig som bolig. Tværtimod kan en ejendom anses for at være beboelig, selvom en enkelt installation eller tilslutning mangler. Overnatning i ejendommen har ikke selvstændig betydning, men en overnatning i et næsten færdigt hus peger dog i retning af, at ejendommen er taget i brug og dermed anvendelig som bolig.

Der lægges altså vægt på de samme kriterier, som gælder for, hvornår vurderingsmyndighederne efter gældende ret om årlige vurderinger skal vurdere en ejendom som færdigbygget.

Efter indflytning anses boligen for ubeboelig, hvis f.eks. huset er styrtet sammen på grund af stormvejr eller en vandskade har gjort hele boligen ubeboelig. Vandskade i enkelte rum er derimod som udgangspunkt ikke nok til at anse boligen for ubeboelig og heller ikke nok til en forholdsmæssig nedsættelse af ejendomsværdiskatten.”

Det følger således klart af disse lovbemærkninger, at ved indflytning anses en ejendom for beboelig, selvom en ”enkelt installation eller tilslutning mangler”. Omvendt må det være helt åbenbart, at en ejendom uden gulve, vægge, lofter, køkken, bad eller installationer i øvrigt (jf. det vedlagte billedmateriale) ikke kan anses som beboelse ved indflytning.

Det fremhæves endvidere, at der skulle henses til, om arbejdet med renoveringen af den pågældende ejendom var så fremskredent, at ejendommen skulle vurderes som færdigbygget af vurderingsmyndighederne.

Der ses samtidigt en skærpet vurdering af spørgsmålet om ejendommens beboelighed efter indflytning, jf. sidste afsnit i den citerede tekst fra lovbetænkningen.

Vi skal sammenfattende gøre gældende, at der i en situation som den foreliggende, hvor [person1] og familien bebor deres hidtidige bolig frem til færdiggørelsen, mens ejendommen [adresse1] er under en gennemgribende renovering, og hvor ejendommen i øvrigt helt åbenbart ikke kan tjene til bolig, da skal der ikke betales ejendomsværdiskat.

Det er på denne baggrund vores opfattelse, at [person1] ikke skal betale ejendomsværdiskat af ejendommen i 2014 og 2015.

[...]”

Klagerens repræsentant har den 9. august 2019 fremsat følgende supplerende bemærkninger til sagen:

”[..]

Vi retter henvendelse til Skatteankestyrelsen fordi Landsskatteretten i mellemtiden har afsagt kendelse i en sag, der er meget sammenlignelig med [person1]s sag, og hvor Landsskatterettens afgørelse efter vores opfattelse 100 % støtter de anbringender, som vi har anført i vores klage til Skatteankestyrelsen vedr. [person1].

Landsskatterettens afgørelse i den nye sag er dateret 8. april 2019, og Landsskatterettens journalnummer er oplyst til 18-0002436. Vi vedlægger kopi af afgørelsen.

I det omfang at der er enighed om, at de to sager er sammenlignelige, og at [person1] derfor skal have fuldt medhold i sin klage, så er det vores håb, at sagen kan afsluttes hurtigst muligt.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

I henhold til den dagældende ejendomsværdiskattelovs, lovbekendtgørelse nr. 486 af 14. maj 2013, senere ændret ved lov nr. 1347 af 3. december 2013 (herefter ”ejendomsværdiskatteloven”), § 1, skal ejeren af ejendomme som nævnt i § 4, herunder ejendomme som kun indeholder én selvstændig lejlighed, betale ejendomsværdiskat af boligværdien af egen ejendom til staten i stedet for skat af lejeværdi af bolig i egen ejendom efter statsskattelovens § 4, litra b, 2.

Ejendomsværdiskat påhviler efter ejendomsværdiskattelovens § 2, 1. pkt., personer, som ejer fast ejendom som nævnt i lovens § 4, beliggende i Danmark, og som har rådighed over ejendommen til beboelse. Dette gælder, uanset om ejeren reelt udnytter sin rådighed til beboelse.

Af ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 1, 1.-2. pkt., fremgår, at ejendomsværdiskatten for en ejendom opgøres på helårsbasis efter §§ 5-10. Hvis ejendommen ikke kan tjene til bolig for den skattepligtige eller dennes husstand i hele indkomståret, nedsættes den beregnede ejendomsværdiskat forholdsmæssigt.

Reglerne om betaling af ejendomsværdiskat i tilfælde, hvor ejendommen ikke kan tjene til beboelse, og i til- og fraflytningssituationer blev indført ved lov nr. 290 af 15. maj 2002.

Ubeboelighed

Der er i betænkningen til lov nr. 290 af 15. maj 2002 anført følgende om ubeboelighed før ejerens indflytning i ejendommen:

”Praksis fra lejeværdireglerne skal lægges til grund ved afgørelse af, hvornår en bolig er ubeboelig. Det er grunden til, at lovforslaget i 2. pkt. af det foreslåede § 11, stk. 1, i ejendomsværdiskatteloven bruger samme ordvalg som de centrale dele af de gamle regler i statsskatteloven om lejeværdi.

Forslaget betyder, at der lægges vægt på, at boligen ikke bebos, og at dette skyldes væsentlige forhold ved boligen.

Ved indflytning er det således ikke et krav, at alle installationer m.v. skal være afsluttede før ejendommen er anvendelig som bolig. Tværtimod kan en ejendom anses for at være beboelig, selvom en enkelt installation eller tilslutning mangler. Overnatning i ejendommen har ikke selvstændig betydning, men en overnatning i et næsten færdigt hus peger dog i retning af, at ejendommen er taget i brug og dermed anvendelig som bolig.

Der lægges altså vægt på de samme kriterier, som gælder for, hvornår vurderingsmyndighederne efter gældende ret om årlige vurderinger skal vurdere en ejendom som færdigbygget.”

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at [adresse1] ikke kunne tjene til beboelse for klageren i de påklagede indkomstår. Retten finder, at det ikke med de fremlagte billeder og plantegning er dokumenteret, at [adresse1] var ubeboelig i dele af eller hele de påklagede indkomstår. Der er herved henset til, at de fremlagte billeder er udaterede, og at det ikke ud fra de fremlagte oplysninger kan fastslås, i hvilken periode de enkelte arbejder blev udført, herunder om renoveringsarbejdet foregik i etaper. Den af repræsentanten fremhævede afgørelse fra Landsskatteretten kan i den forbindelse ikke føre til et andet resultat.

Klageren kan derfor ikke fritages for ejendomsværdiskat efter reglen om ubeboelighed i ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

Til- og fraflytningsreglen

Ved erhvervelse af en bolig anses ejendommen for at tjene til bolig for den skattepligtige eller dennes husstand fra overtagelsesdagen. Hvis indflytning sker senere end overtagelsesdagen, træder indflytningsdagen dog i stedet for overtagelsesdagen. Det fremgår af ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 1, 3.-4. pkt.

Det fremgår af bemærkningerne til det fremsatte lovforslag af 8. februar 2002 punkt 1.2. ”Ejendomsværdiskat ved flytning”, at formålet med forslaget er at sikre, at ejere af fast ejendom, der flytter fra en ejendom til en anden, ikke skal betale dobbelt ejendomsværdiskat samt at sikre, at der ikke skal betales ejendomsværdiskat af ubeboelige ejendomme. Der skal efter forslaget ikke betales ejendomsværdiskat efter fraflytning af en bolig, der er sat til salg. Efter forslaget skal der heller ikke betales ejendomsværdiskat før indflytning i en nyindkøbt bolig. I bemærkningernes punkt 2.2.2 hedder det, at ”Det forekommer ikke rimeligt, at der skal betales ejendomsværdiskat i tilfælde, hvor ejendommen er ubeboelig” og i forlængelse heraf ”Det forekommer heller ikke rimeligt, at der kan opstå en periode, hvor en uheldig husejer, der ikke kan få solgt sin gamle bolig, både skal betale ejendomsværdi af den gamle og den nye bolig samtidig”. Det fremgår af de specifikke bemærkninger til bestemmelsen, at det er uden betydning, hvornår aftalen om et køb er indgået, blot den står i forbindelse med flytningen.

Ifølge oplysningerne fra CPR havde klageren sin bopæl på den tidligere ejerbolig, [adresse2], frem til den 12. juni 2016, hvorefter klageren var registreret med bopæl på sin nye ejerbolig, [adresse1]. Det fremgår af sagens oplysninger, at [adresse2] i den forbindelse blev udbudt til salg i juni 2016, og at ejendommen blev solgt til tredjemand i 2017.

[adresse1] blev erhvervet med overtagelse den 1. juli 2013. På baggrund af de foreliggende oplysninger og forklaringer finder retten det tilstrækkeligt sandsynliggjort, at indflytningen i den nye ejerbolig først skete den 12. juni 2016 i overensstemmelse med de officielle registreringer.

Landsskatteretten har i afgørelse af 30. november 2020, offentliggjort som SKM2020.543.LSR, fundet, at der i en sådan situation ikke er grundlag i forarbejderne for at fortolke bestemmelsen i § 11, stk. 1, 3.-4. pkt., indskrænkende, hvorfor indflytningsdagen træder i stedet for overtagelsesdatoen, jf. bestemmelsens stk. 1, 4. pkt.

Klageren skal som følge heraf ikke betale ejendomsværdiskat af [adresse1] i de påklagede indkomstår.

På dette grundlag nedsætter Landsskatteretten ejendomsværdiskatten for indkomstårene 2014-2015 til 0 kr.