|
|
Kendelse af 17-08-2023 - indlagt i TaxCons database den 09-09-2023
Journalnr. 18-0006732
Skattestyrelsen har ikke imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse af indkomståret 2010 vedrørende det fremførte opsparede overskud i virksomhedsordningen, som er henstået i Skattestyrelsens IT-system (underskudsoplysninger) siden ultimo indkomståret 2010.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.
Faktiske oplysninger
Det fremgår af Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at klageren har været registreret med virksomheden [person1] med CVR-nummer [...1]. Virksomhedens startdato var den 1. juli 2000, og virksomhedens ophørsdato var den 30. september 2011. Klageren drev virksomheden fra ejendommen [adresse1], [by1]. Ifølge den offentlige vurdering er ejendommen vurderet som en landbrugsejendom.
Klagerens rådgiver anmodede den 27. februar 2018 Skattestyrelsen om genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2010. Der fremgår heraf følgende:
”Som ny rådgiver for [person1] har jeg konstateret, at det opsparede overskud, som er registreret i hans skattemappe ikke er i overensstemmelse med de faktiske forhold.
Der er ultimo 2010 foretaget skattefri virksomhedsomdannelse af personlig virksomhed. I den forbindelse kan jeg af den udarbejdede vurderingsberetning med specifikation af anparternes anskaffelsessum se, at der er overført opsparet overskud til anparternes anskaffelsessum.
Ifølge skattemappen for 2010 udgør det opsparede overskud (netto) i alt 679.152 kr.
Ifølge opgørelsen af anparternes anskaffelsessum er der overført opsparet overskud (netto) på i alt 671.558 kr.
Min vurdering som ny rådgiver for [person1] er umiddelbart, at det registrerede opsparede overskud ikke er blevet korrigeret i henhold til den foretagne virksomhedsomdannelse. Samtidig mener jeg, at det opsparede overskud som er medregnet i anparternes anskaffelsessum skulle være 679.152 kr. og ikke 671.558 kr., som der er medtaget i den udarbejde opgørelse over anparternes anskaffelsessum.
Ultimo 2010 er der registreret følgende opsparede overskud:
28 % skat | 232.170 (brutto) | 167.162 (netto) |
25 % skat | 682.653 (brutto) | 511.990 (netto) |
Jeg skal anmode om, at de registrerede opsparede overskud ultimo 2010 ændres til kr. 0.
Samtidig skal jeg anmode om, at anskaffelsessummen på anparterne ændres med -7.594 kr. til -466.760 kr., således at det er et opsparet overskud på (netto) 679.152 kr., som fratrækkes frem for (netto) 671.558 kr.
(...)”
I klagerens skatteoplysninger (r75) for indkomståret 2010 er der registreret følgende oplysninger om opsparet overskud i klagerens virksomhedsordning:
Fremført til indkomståret | Anvendt i indkomståret | Opstået i indkomståret | |
Opsparet overskud i virksomhed, 28 % skat | 232.170 | ||
Opsparet overskud i virksomhed, 25 % skat | 660.264 | 22.389 |
Ifølge vurderingsindberetning, som er dateret den 29. juni 2011, er åbningsbalancen pr. 1. januar 2011 og anskaffelsessummen for anparterne i [virksomhed1] ApS, CVR-nummer [...2], opgjort således:
Balance pr. 1/1 2011 | Anskaffelsessum anparter | |
Aktiver | ||
Goodwill | 150.000 | 0 |
Driftsmidler og inventar | 84.204 | 84.204 |
Tilgodehavender | 221.347 | 221.347 |
Likvide midler | 21.892 | 21.892 |
Aktiver i alt | 477.443 | 327.443 |
Passiver | ||
Udskudt skat | 37.500 | 0 |
Langfristet gæld | 14.949 | 14.949 |
Anden gæld | 100.102 | 100.102 |
Opsparet overskud, netto | 0 | 671.558 |
Passiver i alt | 152.551 | 786.609 |
Nettoformue/anparternes anskaffelsessum | 324.892 | -459.166 |
Ifølge klagerens repræsentant er den skattefrie virksomhedsomdannelse en delomdannelse, da klageren har valgt at holde den erhvervsmæssige del af ejendommen [adresse1], [by1], uden for omdannelsen.
Skattestyrelsen har oplyst, at de ikke har modtaget de lovpligtige dokumenter i forbindelse med den skattefrie virksomhedsomdannelse. Dokumenterne skulle være sendt til Skattestyrelsen senest en måned efter stiftelsesdatoen af selskabet den 29. juni 2011.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har givet afslag på klagerens anmodning om at ændre det opsparede overskud i virksomhedsordningen, som er henstået i Skattestyrelsens IT-system (underskudsoplysninger) siden indkomståret 2010.
Skattestyrelsen har begrundet afgørelsen således:
”(...)
Du har bedt om at få ændret grundlaget for din skat for 2010. Vi har ikke ændret grundlaget for din skat.
Der er 27.02.2018 anmodet om genoptagelse af indkomståret 2010. Baggrunden for anmodningen er, at der efter det oplyste i 2010 er foretaget skattefri virksomhedsomdannelse, hvori der i anskaffelsessummen indgår opsparet overskud.
Ifølge virksomhedsomdannelsesloven §2 stk. 1 nr. 7 skal ejeren senest en måned efter omdannelsen indsende alle de lovpligtige dokumenter til Skattestyrelsen herunder en opgørelse over anparternes anskaffelsessum. Skattestyrelsen har ikke modtaget de lovpligtige dokumenter i forbindelse med den pågældende virksomhedsomdannelse. Såfremt Skattestyrelsen have modtaget dokumenterne, ville Skattestyrelsen have udsendt en kvitteringsskrivelse for modtagelsen af dokumenterne. En sådan kvitteringsskrivelse forelægger ikke.
Efter de fremlagte oplysninger er der tale om en delvis skattefri virksomhedsomdannelse, idet hele virksomheden ikke er omdannet. Ifølge virksomhedsskattelovens §16 A stk. 3 skulle der således med udgangspunkt i kapitalafkastgrundlaget forud for omdannelsen være foretaget en fordeling af det opsparede overskud mellem den omdannede og ikke omdannede virksomhed. Endvidere skulle henholdsvis indskudskontoen og kapitalafkastgrundlaget primo 2010 jf. virksomhedsskattelovens §16 A stk. 2 og §8 være reduceret med vederlaget på kr. 324.892 for den omdannede virksomhed. Der foreligger ikke oplysninger om, at de pågældende reguleringer er foretaget primo 2010.
Ifølge Skatteforvaltningslovens §26 stk. 5 skulle anmodning om genoptagelse af indkomståret 2010 være fremsat senest i det sjette år efter indkomstårets udløb. Fristen for genoptagelse af indkomståret 2010 er derfor udløbet. Anmodning om genoptagelse af indkomståret 2010 kan derfor ikke imødekommes.
(...)”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at den skattefrie virksomhedsomdannelse skal håndteres som en skattepligtig virksomhedsomdannelse, da samtlige betingelser i § 2 i lov om skattefri virksomhedsomdannelse ikke er overholdt. Sagen skal hjemvises til Skattestyrelsen med pålæg om, at Skattestyrelsen skal afgangsføre hele det opsparede overskud i klagerens virksomhedsordning i Skattestyrelsens IT-system uden beskatning.
Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at sagen hjemvises til Skattestyrelsen med pålæg om, at Skattestyrelsen skal acceptere, at det opsparede overskud på klagerens virksomhedsordning i Skattestyrelsens IT-system afgangsføres.
Repræsentanten har anført følgende i klagen:
”(...)
Baggrund
Ved brev af 28. februar 2018 har statsautoriseret [person2] anmodet SKAT om berigtigelse af [person1]s opsparede overskud, som henstår i SKATs EDB-system (underskudsregisteret).
SKAT har anset brevet fra [person2] for en anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2010, og har herefter truffet afgørelse om, at [person1]s skatteansættelse ikke kan genoptages, da klagen ikke er indsendt inden for den i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 anførte frist.
Faktum
[person1] har med bistand fra registreret revisor [person3], som efterfølgende er gået på pension, gennemført en skattefri virksomhedsomdannelse af sin tømrer- og snedkervirksomhed med virkning fra og med den 1. januar 2011.
Den skattefrie virksomhedsomdannelse er en delomdannelse, da [person1] valgte at holde sin faste ejendom uden for omdannelsen.
Ved opgørelse af anskaffelsessummen på kapitalandelene i [virksomhed1] ApS valgte [person1] at nedsætte anskaffelsessummen på kapitalandelene med den forholdsmæssige andel af konto for opsparet overskud som henstod i virksomhedsordningen ultimo 2010 på 671.558 kr., som det efterfølgende har vist sig retteligt skal være på 679.152 kr.
Det kan på det foreliggende grundlag ikke dokumenteres, at 1-måneds fristen i § 2, stk. 1, nr. 7 i lov om skattefri virksomhedsomdannelse om rettidig indsendelse af de lovpligtige dokumenter, er overholdt.
Påstand
Principalt nedlægger vi påstand om, at den skattefrie virksomhedsomdannelse skal håndteres som en skattepligtig virksomhedsomdannelse, da samtlige betingelser i§ 2 i lov om skattefri virksomhedsomdannelse ikke overholdt. Sagen hjemvises til SKAT med pålæg om, at SKAT skal afgangsføre hele det opsparede overskud i [person1]s virksomhedsordning i SKATs EDB-system (underskudsregisteret), uden beskatning.
Subsidiært nedlægger vi påstand om, at sagen hjemvises til SKAT med pålæg om, at SKAT skal acceptere at hele det opsparede overskud på [person1]s virksomhedsordning i SKATs EDB-system (underskudsregisteret), afgangføres.
Begrundelse
Vi skal indledningsvis henvise til SKATs begrundelse i kendelsen af 3. juli 2018, og samtidig begrunde vores to påstande, som følger:
For så vidt angår den principale påstand gøres det gældende, at det følger af indledningen til § 2 i lov om skattefri virksomhedsomdannelse, at det er en betingelse for en skattefri virksomhedsomdannelse, at alle betingelser i § 2, stk. 1, nr. 1-8 er opfyldt.
Da det på det foreliggende grundlag ikke kan dokumenteres, at månedsfristen for indsendelse af de lovpligtige dokumenter er overholdt, og da SKAT har lagt en manglende modtagelse af de lovpligtige dokumenter til grund for afslaget om berigtigelse af det opsparede overskud i EDB-systemet, er konsekvensen, at omdannelsen skal anses for skattepligtig, da samtlige betingelser i lovens § 2, stk. 1, nr. 1-8 ikke er opfyldt.
Beskatning som skattepligtig virksomhedsomdannelse kan imidlertid ikke gennemføres på nuværende tidspunkt, idet der er indtrådt forældelse for både indkomståret 2010 og 2011, jf. skatteforvaltningslovens§ 26, stk. 5, da den 1. maj i det sjette år efter indkomstårets udløb henholdsvis den 1. maj 2016 for indkomståret 2010 og den 1. maj 2017 for indkomståret 2011.
For så vidt angår den subsidiære påstand, skal det gøres gældende, at en opdatering af SKATs EDB systemer (underskudsregisteret) ikke er ansættelsesændring der er omfattet af skatteforvaltningslovens frist- og forældelsesregler, og at sagen på det foreliggende grundlag hjemvises til SKAT med pålæg om at SKAT opdaterer EDB-systemet (underskudsregisteret), så det opsparede overskud afgangsføres i overensstemmelse med anmodningen fra [person2], hvorefter [person1]s anskaffelsessum for kapitalandelene i [virksomhed1] ApS udgør minus 466.760 kr.
(...)”
Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om Skattestyrelsen i medfør af dagældende skatteforvaltningslovs § 26, stk. 5, jf. stk. 2, eller § 27 er forpligtet til at imødekomme klagerens anmodning om afgangsføring uden beskatning af det opsparede overskud i virksomhedsordningen, som er henstået siden ultimo indkomståret 2010 i Skattestyrelsens IT-system under underskudsoplysninger.
Anmodningen, som blev fremsendt til Skattestyrelsen den 27. februar 2018, var begrundet i, at det fremførte opsparede overskud, som klageren havde selvangivet i indkomståret 2010, ikke var sammenfaldende med de faktiske forhold, idet klageren i forbindelse med en delvis skattefri virksomhedsomdannelse ultimo indkomståret 2010 havde overført det opsparede overskud til anparternes anskaffelsessum.
Lovgrundlaget
Når en personligt ejet virksomhed omdannes til et aktieselskab eller anpartsselskab, har ejeren adgang til at anvende reglerne i denne lov i stedet for skattelovgivningens almindelige regler. Det fremgår af virksomhedsomdannelseslovens § 1 (lovbekendtgørelse nr. 934 af 4. august 2015 om skattefri virksomhedsomdannelse).
Anvender ejeren reglerne i denne lov, er der visse betingelser, der skal være opfyldt. Det er således i henhold til virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 7, bl.a. en betingelse, at ejeren senest 1 måned efter omdannelsen indsender kopi til told- og skatteforvaltningen af de dokumenter, der i selskabslovgivningen er foreskrevet udarbejdet i forbindelse hermed.
Af virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2, fremgår, at alle aktiver og passiver i virksomheden overdrages til selskabet. Ejeren kan bestemme, om en ejendom, der helt eller delvis anvendes i virksomheden, skal overdrages til selskabet, eller om ejendommen skal holdes uden for omdannelsen.
Dagældende virksomhedsskattelovs § 16 a, stk. 3, (lovbekendtgørelse nr. 1114 af 18. september 2013) har følgende ordlyd:
”Aktiernes anskaffelsessum kan nedsættes med en andel af indestående på konto for opsparet overskud ved udløb af indkomståret forud for omdannelsesåret. Denne andel beregnes som forholdet mellem den del af kapitalafkastgrundlaget ved udløb af indkomståret forud for omdannelsesåret, der kan henføres til den afståede virksomhed, og hele kapitalafkastgrundlaget ved udløb af indkomståret forud for omdannelsesåret. Nedsættes aktiernes anskaffelsessum ikke, medregnes den nævnte andel af indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til den personlige indkomst, jf. § 10, stk. 3, i omdannelsesåret.”
Efter dagældende skatteforvaltningslovs § 26, stk. 2, (lovbekendtgørelse nr. 678 af 31. maj 2018) kan en skattepligtig få ændret sin ansættelse af bl.a. indkomstskat, hvis der senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægges oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Af dagældende skatteforvaltningslovs § 26, stk. 5, fremgår, at fristen først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af § 3 B i skattekontrolloven, for så vidt angår kontrollerede transaktioner.
Af dagældende skatteforvaltningslovs § 27, stk. 1, fremgår, at uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan der ske ekstraordinær genoptagelse, hvis en af de opregnede betingelser i § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt.
En ansættelse efter § 27, stk. 1, i de nævnte tilfælde kan kun foretages, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, som begrunder fravigelsen af fristerne i lovens § 26. Dette fremgår af dagældende skatteforvaltningslovs § 27, stk. 2.
Landsskatterettens bemærkninger
Landsskatteretten finder, at overholdelsen af 1 månedsfristen i henhold til virksomhedsomdannelsesloven § 2, stk. 1, nr. 7, ikke er dokumenteret, og at genoptagelsesfristerne i dagældende skatteforvaltningslovs § 26, stk. 2 og stk. 5, ikke er overholdt, idet anmodningen om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2010 blev fremsat den 27. februar 2018.
Spørgsmålet er herefter, om afgangsføringen af det fremførte opsparede overskud i virksomhedsordningen, som er henstået i Skattestyrelsens IT-system siden ultimo indkomståret 2010, er omfattet af dagældende skatteforvaltningslovs § 27, og om omdannelsen i henhold til denne bestemmelse kan anses for en skattepligtig virksomhedsomdannelse som følge af manglende opfyldelse af betingelsen i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 7.
Klageren opfylder ikke betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter dagældende skatteforvaltningslovs § 27, stk. 1, nr. 1-7. Det afgørende er herefter, om klageren er berettiget til at anvende bestemmelsens § 27, stk. 1, nr. 8, hvoraf fremgår, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse, hvis der foreligger særlige omstændigheder.
Den dagældende skatteforvaltningslovs § 27, stk. 1, nr. 8, er en videreførelse af den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (lov nr. 410 af 2. juni 2003, ophævet ved lovbekendtgørelse nr. 758 af 2. august 2005). Af forarbejderne til bestemmelsen, jf. bemærkninger til lovforslag (LFF 175 af 12. marts 2003), fremgår bl.a.:
”(...)
Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.
Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.
Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.
(...)
Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende.
(...)
Den skattepligtige skal endvidere dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt. Den skattepligtige bærer således risikoen for, at bevisbyrden kan være tungere, jo ældre år der er tale om. Er der således tale om genoptagelse for indkomstår, der ligger langt tilbage i tid, og skattemyndighederne af denne grund ikke længere er i besiddelse af selvangivelsesmaterialet, må der stilles krav om, at den skattepligtige fuldt og helt kan dokumentere ændringens berettigelse eksempelvis ved fremlæggelse af kopi af det relevante selvangivelsesmateriale.
(...)”
Henset til bestemmelsens ordlyd og forarbejderne til bestemmelsen finder Landsskatteretten, at klageren ikke har sandsynliggjort eller fremlagt oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse med henblik på at berigtige det fremførte opsparede overskud, som er henstået i Skattestyrelsens IT-system siden indkomståret 2010.
Retten har lagt vægt på, at der ikke er begået myndighedsfejl, idet Skattestyrelsen ikke havde kendskab til, at klageren havde foretaget en skattefri omdannelse af en del af sin personligt drevne virksomhed til et selskab ultimo 2010. Skattestyrelsen kunne ikke ved egen kontrol, herunder ved digitale midler, konstatere, at klageren havde foretaget en delvis skattefri virksomhedsomdannelse, idet den erhvervsmæssige andel af ejendom, som ikke indgik i omdannelsen, fortsat var medtaget i klagerens virksomhedsordning. Retten har endvidere lagt vægt på, at klageren i forbindelse med sine selvangivelser for indkomstårene 2011 og 2012, jf. dagældende skatteforvaltningslovs § 26, stk. 5, jf. stk. 2, kunne have meddelt Skattestyrelsen om de faktiske forhold, herunder om fordeling af det opsparede overskud samt reduceringen af indskudskontoen og kapitalafkastgrundlaget.
Idet det fremførte opsparede overskud har været tilgængelig i klagerens skatteoplysninger i en længere årrække, anses 6 måneders fristen i dagældende skatteforvaltningslovs § 27, stk. 2, endvidere ikke for at være overholdt.
Repræsentantens subsidiære påstand er omfattet af fristreglerne i dagældende skatteforvaltningslovs §§ 26 og 27. Under hensyn til, at klageren først i februar 2018 – næsten 7 år efter den skattefrie virksomhedsomdannelse – anmoder om ændring af sin skatteansættelse, finder Landsskatteretten, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, der kan give adgang til ekstraordinær genoptagelse.
Det forhold, at det var klagerens nye rådgiver, der konstaterede, at det opsparede overskud, som var registreret i klagerens skatteoplysninger, ikke var i overensstemmelse med klagerens egne skattemæssige oplysninger, fører ikke til et andet resultat, idet det i henhold til skattekontrollovens bestemmelser er klagerens ansvar at oplyse sin indkomst til skattemyndigheden både rettidigt og korrekt.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse med denne begrundelse.