Kendelse af 02-12-2019 - indlagt i TaxCons database den 19-01-2020

Der er tale om en klage over et bindende svar fra SKAT.

Klageren har stillet følgende spørgsmål:

”Kan SKAT bekræfte, at [person1] skattefrit kan sælge sin lejlighed på [adresse1]., [by1]?”

SKAT har besvaret spørgsmålet med ”Nej”.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klagerens repræsentant anmodede på vegne af klageren den 24. januar 2018 SKAT om bindende svar. Det fremgår af anmodningen om bindende svar:

”Spørgsmål

Kan SKAT bekræfte, at [person1] skattefrit kan sælge sin lejlighed på [adresse1], [by1]?

Sagens faktiske forhold og oplysninger om dispositionen

[person1] købte ejerlejligheden beliggende på [adresse1], [by1] i august 2015. [adresse1] er købt med henblik på udlejning og har været under en længerevarende renovering, hvor lejligheden har været ubeboelig.

[person1] ejer ligeledes huset beliggende på [adresse2], [by1]. [person1] købte huset i marts 2011, og har siden købet boet på adressen med sin tidligere ægtefælle, [person2]. [person1] fraflytter [adresse2] den 24. november 2016, da han og hans ægtefælle bliver separeret. Han flytter ind i sin færdigrenoverede lejlighed på [adresse1] og har indrettet den med møbler samt andet indbo for at kunne fungere som hans bolig.

[person1] og [person2] blev endelig skilt den 6. juli 2017. [person1] og [person2] har under deres separation ikke kunnet bo i samme bolig. [person1] og [person2] aftalte derfor, at [person2] forblev boende på [adresse2], imens [person1] flyttede ind i ejerlejligheden beliggende på [adresse1]. [person1] boede således på [adresse1] fra den 24. november 2016 til 22. november 2017, dvs. han har beboet lejligheden i 1 år.

I tråd med rådgivning fra [person1]s skilsmisseadvokat, skiftede [person1] ikke folkeregisteradresse til [adresse1]. alene af den grund, at der i så fald ville være risiko for, at [person1]s tidligere ægtefælle - [person2] kunne påberåbe sig rettigheder som lejer efter skilsmissen var faldet på plads. Dette ville betyde, at [person1] ikke ville have mulighed for selv at bebo ejendommen, sælge boligen eller udleje boligen til tredjemand. Vi henviser desuden til vedlagte skriv fra [person1]s skilsmisseadvokat, [person3] (bilag 1).

[person1] har i ovennævnte periode hentet sin papirpost på [adresse2] i postkassen, som er placeret ved vejkanten på adressen. Han har på intet tidspunkt været i huset eller kunnet overnatte på ejendommen. Dette har været en klar aftale mellem ægtefællerne under separationen.

[person1] har således ikke boet i ejendommen på [adresse2] under eller efter skilsmissesagen. [person1] flyttede direkte fra ejerligheden på [adresse1] til England. [person1] arbejder i England og har en engelsk arbejdsgiver. [person1] har efterfølgende besluttet at fraflytte Danmark. Han fraflytter Danmark den 22. november 2017 og har siden fået en ny samlever i England, hvor de har lejet en fælles bolig. [person1] forventer ikke at flytte tilbage til Danmark og har meldt fraflytning til CPR-registeret fra den 22. november 2017 (bilag 2). Blanket 04.029 er ligeledes efterfølgende indsendt til SKAT (bilag 3). På grund af registreringen i CPR- registeret på hans gamle adresse [adresse2], 8, er der meldt fraflytning til CPR-registeret på denne adresse (bilag 2).

[person2] flyttede ud af deres ejendom på [adresse2] i oktober 2017, og ejendommen er ikke længere beboelig grundet defekt varmerørledning, som har forsaget en større skade i ejendommen. Ejendommen har stået tom siden og er nu under renovering. Arbejdet udføres af håndværkere, som renoverer hele huset, og det forventes ikke, at boligen er klar til beboelse før dette arbejde er afsluttet. [person1] ønsker enten at sælge boligen eller udleje den uopsigeligt i 3 år, når huset er færdigrenoveret.

[person1] har således ikke boet i ejendommen på [adresse2], [by1] siden 24. november 2016 og flytter ikke tilbage i boligen, da den enten sælges eller udlejes uopsigeligt i 3 år efter hans fraflytning til England og så snart ovennævnte renovering er afsluttet. ”

Det svar, du ønsker, og din begrundelse for det.

Det stillede spørgsmål skal besvares med ”Ja”

Begrundelsen for det ønskede svar:

”Ifølge ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1 er avancen på salg af ejerlejligheder skattefri, såfremt ejerlejligheden har tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand i hele eller dele af ejerperioden. Det fremgår ikke af bestemmelsen, at ejeren skal have haft sin folkeregisteradresse på boligen, for at salget kan ske skattefrit.

Af den Juridiske Vejledning, afsnit C.H.2.1.15.7 om beboelseskravet og begrebet husstand, fremgår det tillige, at tilmeldingen til folkeregisteret på adressen ikke har selvstændig betydning for, om et hus eller en lejlighed skal anses for at have tjent som bolig for ejeren. Tilsvarende er det heller ikke en tilstrækkelig begrundelse til at fastslå, at ejendommen ikke har tjent som bolig, at ejeren mangler at melde flytning til adressen.

Da [person1] det sidste år i perioden fra 24. november 2016 til 22. november 2017 har boet på [adresse1], er det vores opfattelse, at [person1] kan sælge boligen skattefrit i henhold til ejendomsavancelovens § 8, stk. 1. Det bør ikke have betydning, at [person1] ikke har haft sin folkeregisteradresse på adressen.

Som oplyst ovenfor, har lejligheden beliggende på [adresse1]. 2900 tjent som [person1]s eneste bolig i perioden 24. november 2016 til 22. november 2017. Det er vores opfattelse, at [person1] efter fraflytningen den 24. november 2016 ikke længere har haft boligen på [adresse2] til rådighed. Der er således ikke tale om 2 ejendomme, som kan anvendes som bolig for [person1], men [person1] har kun haft én bolig til rådighed - nemlig ejendommen på [adresse1] i det sidste år før hans fraflytning til England. [person1] har nu sin helårsbolig i England med sin nye samlever og forventer ikke at flytte til Danmark igen.

I SKM2008.657.BR, kunne boligen ikke sælges skattefrit, da ægtefællen flyttede tilbage til samme bolig efter 2,5 måneds separation. [person1] er efter sin skilsmisse flyttet til England og fået en ny samlever, hvor de har lejet en fælles bolig. Der er derfor ikke forhold, som det var tilfældet i SKM2008.657.BR, der taler for, at [person1] ikke skulle kunne sælge sin lejlighed på [adresse1] skattefrit.

På baggrund af ovenstående, er det vores vurdering, at det kan besvares bekræftende, at [person1] skattefrit kan sælge sin ejerlejlighed beliggende på [adresse1], [by1], jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.”

Det fremgår af de faktiske forhold i SKATs bindende svar:

Der har ifølge CPR været følgende personer tilmeldt ejendommen beliggende [adresse2], [by1] i 2016 og 2017:

Advokat [person3] har i skrivelse af den 19. december 2017 bl.a. oplyst, at [person1] i forbindelsen med skilsmissen fra [person2] har overladt ejendommen [adresse2], [by1] til [person2] og dennes datter [person4]. Parterne har aftalt, at [person2] og hendes datter skal være fraflyttet ejendommen senest den 1. oktober 2017.

Ifølge CPR er [person4] fraflyttet ejendommen [adresse2], [by1] den 31. august 2015, hvor hun flyttede til [adresse1], [by1]. [person4] har ikke været tilmeldt [adresse2], [by1] siden 31. august 2015.

Ifølge [person1]s selvangivelse for 2015 er det dog oplyst, at [adresse1] er købt med henblik på udlejning og har været under renovering i hele ejerperioden i 2015, hvorfor I beder SKAT om, at der ikke beregnes ejendomsværdiskat for ejendommen.

[person1] og [person5] blev ifølge CPR gift den 6. november 2017, hvorfor parret må have mødt hinanden inden hans fraflytning den 22. november 2017, som oplyst.

Ifølge https://www.linkedin.com/in/[person1]/ er [person1] fra oktober 2016 ansat som Managing Director i [virksomhed1] LLP, [England].

Ifølge ansættelseskontrakt indsendt ved ansøgning om beskatning efter kildeskattelovens § 48 E-F i forbindelse med [person1]s ansættelse ved sin tidligere arbejdsgiver [virksomhed2] Ltd. fremgår følgende:

“The Company has a permanent Establishment I Denmark (registration number [...1]) and you will mainly undertake your duties in Denmark for the Danish Permeant Establishment of the Company but you will also be required to travel as set out below in cause 5.”

Klagerens repræsentanten har på kontormødet med Skatteankestyrelsen præciseret de faktiske forhold, herunder at det var klagerens søster, der hjalp med flytningen, ligesom hun købte møbler og andet indbo i [virksomhed3] til lejligheden på [adresse1]. Der blev ikke tegnet forsikringer på [adresse1].

Klageren har haft følgende forbrug på [adresse1]:

Klagerens repræsentant har til forbruget oplyst, at vedrørende varmeregnskabet for 2016 på 7,05 enheder, så skyldes det bl.a., at lejligheden har været under renovering/stået tom indtil den 24. november 2016, hvor klageren flyttede ind. Derudover beregnes forbruget for hver enkelt lejlighed, men også ud fra ejendommens samlede forbrug, hvorfor klagerens forbrug er afhængig af de øvrige beboer.

Vedrørende el forbruget har repræsentanten oplyst, at el forbruget er baseret på en tidligere estimeret aflæsning, der var for lav. Repræsentanten har fremlagt en mail fra [virksomhed4] af 21. juni 2018, hvor der fremgår følgende:

”Jeg kan informeret at, vi modtog en aflæsning den 26. oktober 2016 på 33712 kWh.

Desværre modtog vi ikke rettidigt en aflæsning i oktober 2017, så vi har estimeret aflæsningen i det år på årsopgørelsen, der gør at den var sat for lavt.

Dog ud fra reel aflæsning, vi derefter modtager den 2. december 2017 på 37279, kan vi se at du har brugt for 3567 kWh i det år. Derfor har vi rettet dine kommende acontoregninger til et årsforbrug på de 3500 kWh om året.”

Klageren har fremlagt en regning af 12. november 2018, hvor der fremgår en opkrævning for 3.253 kWh for perioden 1. november 2017 – 3. december 2017.

Klageren har fremlagt dokumentation for hyppige ophold i [England].

Derudover er der fremlagt en skrivelse fra varmemesteren på ejendommen [adresse1], hvor det fremgår, at han har beset en vaskemaskine i lejligheden, efter klageren har taget denne i brug.

[adresse2] blev den 1. juni 2018 udlejet uopsigeligt for en periode på 3 år.

[adresse1] blev sat til salg, da klageren flyttede til England og lejligheden blev solgt i april 2019.

Klageren har i den konkrete periode været fuldt skattepligtig til Danmark.

SKATs afgørelse

SKAT har besvaret klagerens spørgsmål med ”Nej” og anført følgende begrundelse:

”Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i loven.

Af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1 fremgår det, at fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder dog ikke skal medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husttand i en del af eller hele den periode, hvori denne har eget ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne nævnt i bestemmelsen nr. 1, 2 og 3.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, stiller ikke krav om beboelsens længde, men ejendommen skal have tjent til reel, permanent beboelse og ikke blot midlertidigt ophold.

Afgørelse af, om beboelse reelt har fundet sted, beror efter praksis på en samlet bedømmelse af de faktiske omstændigheder. Se i SKATs juridiske vejledning, afsnit C.H.2.1.15.7 Beboelseskravet og begrebet husstand hvilke særlige forhold, der bliver lagt vægt på ved denne bedømmelsen.

Det påhviler ejeren, at dokumentere, at ejendommen har tjent til bolig for ham eller hans husstand i en del af perioden, han har ejet ejendommen.

Vi finder ikke, at [person1] har været afskåret i at have rådighed over ejendommen beliggende [adresse2], [by1]. Der er bl.a. lagt vægt på, at den tidligere ægtefælle var fraflyttet den fælles bolig inden [person1] ifølge jeres oplysninger flytter til lejligheden beliggende [adresse1]. [by1]. Der er desuden tale om en midlertidig ordning, indtil den tidligere ægtefælle finder en anden bolig.

Vi finder det ikke for godtgjort, at lejligheden [adresse1]. [by1] har tjent som reel, permanent bolig for [person1]. Her er især henset til:

-at der var tale om en midlertidig ordning

-et lavt forbrug af el og varme

-at folkeregisteradressen ikke blev flyttet

-at der er usikkerhed omkring lejligheden har været under renovering i perioden

-nyt ansættelsesforhold, hvor [person1]s arbejdsplads er i [England].

Det stillede spørgsmål besvares med et ”nej”.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at SKATs svar ændres til ”Ja”, da ejerlejligheden [adresse1][by1], er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8.

Repræsentanten har anført følgende begrundelse:

”Vores kommentarer til SKATs afgørelse

Som også angivet i SKATs bindende svar (bilag 1), afsnit "Jeres opfattelse og begrundelse", er det vores vurdering, at [person1] skattefrit kan sælge sin lejlighed beliggende [adresse1], jf. ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 1, idet lejligheden har tjent som [person1]s eneste bolig i perioden fra 24. november 2016 til 22. november 2017. Vi er desuden ikke enige i de forhold, som SKAT begrunder deres afgørelse med. Vi henviser til nedenstående.

Ad 1) Vedr. afskåret rådighed over [adresse2] samt [person2]s folkeregisteradresse

SKAT skriver, at [person1]s tidligere ægtefælle, [person2], er registreret i Folkeregisteret som fraflyttet den fælles bolig ([adresse2]) inden [person1] flytter til lejligheden beliggende [adresse1]. 2. th.

SKAT har samtidig oplyst, at [person2] har været tilmeldt ejendommen beliggende [adresse2] fra 1. september 2011 til 15. august 2016 og igen fra 24. november 2016 til 19. september 2017.

Vi er derfor uforstående over for SKATs kommentar, da [person2] netop er flyttet tilbage i huset på [adresse2] den 24. november 2016, hvor [person1] flytter fra [adresse2] til lejligheden [adresse1]. på grund af parrets separation og den efterfølgende skilsmisse.

Som også nævnt i vores oplysninger til SKAT, skiftede [person1] ikke folkeregisteradresse til [adresse1]. alene af den grund, at der i så fald ville være risiko for, at [person1]s tidligere ægtefælle, [person2], kunne påberåbe sig rettigheder som lejer efter skilsmissen var faldet på plads. Dette ville betyde, at [person1] ikke ville have mulighed for selv at bebo ejendommen, sælge boligen eller udleje boligen til tredjemand. Vi henviser desuden til vedlagte skriv fra [person1]s skilsmisseadvokat, [person3] (bilag 2), der også er indsendt til SKAT i forbindelse med anmodning om det bindende svar. Vi henviser til SKATs bindende svar (bilag 1), afsnit "Faktiske forhold". Han har på intet tidspunkt været i huset eller kunne overnatte på ejendommen. Dette har været en klar aftale mellem ægtefællerne under separationen.

På baggrund af ovenstående er vi uenige med SKAT i, at [person1] ikke har været afskåret fra at have rådighed over ejendommen beliggende [adresse2].

Vi mener, at ovenstående er tilstrækkelig bevis for, at [person1] ikke har anvendt boligen. Endvidere har [person1] ikke beboet eller haft intention om at bebo ejendommen efter hans fraflytning til [adresse1]. Ejendommen har været under renovering på grund af vandskade efter fraflytningen af [person1]s tidligere ægtefælle. Herefter er ejendommen lejet ud til tredjemand for en periode på 3 år. [person1] flytter selv til England den 23. november 2017.

Dvs., [person1] har ikke haft [adresse2] til rådighed siden 24. november 2016 og der er ikke tale om, at han midlertidigt er fraflyttet [adresse2].

Det kan endvidere ikke være afgørende, om [person1] har flyttet sin folkeregisteradresse til [adresse1].

Ad 2) Vedr. [adresse1]. som reel, permanent bolig for [person1] i perioden 24. november 2016 til 22. november 2017 (ikke midlertidig ordning)

SKAT skriver, at de ikke finder det godtgjort, at lejligheden på [adresse1]. har tjent som reel, permanent bolig for [person1] med henvisning til en række forhold, som vi ikke er enige i. Vi henviser til nedenstående.

Efter SKATs opfattelse er der tale om en midlertidig ordning. SKAT henviser til SKATs juridiske vejledning, afsnit C.H.2.1.15.7, hvor følgende står anført under "varighed":

"Der stilles krav om, at hensigten med indflytningen skal være at tage varigt ophold. Se SKM2009.762.ØLR, SKM2010.725.BR og SKM2017.91.BR. Der stilles dog ikke krav om længden af den periode, hvor ejendommen skal have tjent som bolig. En kortere periode i ejendommen kan være tilstrækkelig. [...]."

[person1] har boet på [adresse1] i et år, og vi er derfor uforstående overfor, at SKAT mener, at der er tale om en midlertidig ordning. Dette set i lyset af, at SKAT i deres juridiske vejledning netop anfører, at der ikke stilles krav til længden af den periode, hvor en ejendom skal have tjent som bolig, men at der stilles krav om, at hensigten med indflytningen skal være at tage varigt ophold. Grundet [person1] separation og senere skilsmisse var det netop [person1]s hensigt at tage varigt ophold i lejligheden på [adresse1]., idet han grundet separationen med sin daværende ægtefælle ikke havde mulighed for at bo i deres tidligere fælles hjem.

Samtidig henviser SKAT til en række afgørelser (SKM2009.762.ØLR, SKM2010.725.BR og SKM2017.91.BR), hvor faktum efter vores opfattelse ikke er sammenlignelig med [person1]s situation.

SKM2009.762.ØLR omhandler en skatteyder, der under udstationering i udlandet har udlejet den villa, der hidtil havde fungeret som skatteyderens faste helårsbolig. Efter ophør af udstationeringen, flytter skatteyderen i en periode på 4 måneder folkeregisteradresse til en lejlighed, der også er ejet af skatteyderen, idet skatteyderen i denne periode havde valgt at lade sin villa istandsætte. Henset til varigheden og det forhold, at skatteyderen selv havde valgt at lade villaen istandsætte, hvorefter skatteyderen flytter tilbage til villaen, fandt Landsretten, at lejligheden havde karakter af et midlertidigt opholdssted.

Efter vores opfattelse er [person1]s situation og SKM2009.762.ØLR ikke sammenlignelige. [person1] er ikke fraflyttet [adresse2] på grund af renovering, men grundet separation og senere skilsmisse fra sin daværende ægtefælle. Samtidig er [person1] ikke flyttet tilbage til [adresse2]. Ifølge vores oplysninger flyttede [person2] fra [adresse2] i oktober 2017 (vi kan dog forstå, at hun har flyttet Folkeregisteradresse 19. september 2017), hvorefter ejendommen ikke var beboelig grundet defekt på varmerørledning, som havde forårsaget en større vandskade i ejendommen. Renoveringen var således ikke årsagen til, at [person1] fraflyttede [adresse2]. Fraflytning fra adressen var sket ca. 10 måneder før skaden på ejendommen og var alene begrundet i separationen og den senere skilsmisse fra [person2].

Renoveringen af [adresse2] er afsluttet og ejendommen blev straks herefter udlejet uopsigeligt fra [person1]s side pr. 1. juni 2018 for en periode på 3 år. Vi henviser til vedlagte lejekontrakt (bilag 3).

[person1] har således ikke boet i ejendommen på [adresse2] siden 24. november 2016.Det faktum, at [person1] ikke flytter tilbage til ejendommen og udlejer denne - så snart det er muligt efter renoveringen, er dokumentation nok for, at der ikke kan være tale om en midlertidig ordning. [person1] har ikke haft til hensigt at flytte tilbage til [adresse2]. Dette understøttes ligeledes af, at [person1] er flyttet til England, hvor han bor med sine nye ægtefælle. Det kan oplyses, at der ikke er søgt om opholdstilladelse i Danmark for ægtefællen, men i England, hvor ægteparret er bosat i dag.

SKM2010.725 omhandler et ægtepar, der i en længere periode har beboet en ejendom, ejendom 1. Ægteparret arver ejendom 2, og ægteparret flytter fra ejendom 1 til ejendom 2 i en periode på 6 måneder. De flytter i denne periode også folkeregisteradresse til ejendom 2. Ægteparret flytter herefter til en nykøbt ejendom, ejendom 3, og sætter ejendom 1 til salg. Byretten fandt i denne sag, at ejendom 2 havde karakter af et midlertidigt opholdssted, idet ægteparret havde rådighed over ejendom 1 i hele perioden frem til overtagelse af ejendom 3. Byretten fandt, at dette vejede tungere end dokumenteret el-forbrug og den ændrede folkeregisteradresse.

Efter vores opfattelse er [person1]s situation og SKM2010.725 heller ikke sammenlignelige. I SKM2010.725 stod ejendom 1 tom og til disposition for ægteparret. [adresse2] har ikke stået tom og til disposition for [person1] i perioden, hvor han boede i lejligheden på [adresse1]. [adresse2] var som nævnt ovenfor (alene) beboet af [person1] tidligere ægtefælle [person2]. [person1] og [person2] havde ikke mulighed for at bo under samme tag grundet separationen og den senere skilsmisse. Efter [person2] flyttede, har ejendommen været under renovering og derefter er ejendommen lejet ud.

SKM2017.91.BR omhandler en situation, hvor Byretten ikke fandt det godtgjort, at der forelå en mundtlig aftale mellem familiemedlemmer om køb af en ejerlejlighed forud for den egentlig underskrift af skøde. Samtidig var den i sagen omhandlende ejerlejlighed kun beboet af den pågældende skatteyder i 1 måned efter erhvervelsen, hvorefter den blev solgt.

Efter vores opfattelse er [person1]s situation og SKM2017.91.BR heller ikke sammenlignelige, idet der i [person1]s situation ikke består tvivl om [person1]s ejerskab over [adresse1]., samtidig med, at der er tale om en væsentlig længere beboelsesperiode. [person1] har beboet [adresse1]. i et år, imens skatteyderen i SKM2017.91.BR kun beboede den pågældende ejerlejlighed i en måned.

Der er således ingen af ovenstående afgørelser, som er sammenlignelige med [person1]s situation, og derfor burde SKAT ikke henvise til disse som en del af deres afgørelse for, at [person1] ikke har beboet sin ejendom på [adresse1], eller at boligen ikke kan anses for en permanent bolig for [person1]. SKATs henvisning bærer præg af, at SKAT ikke har taget stilling til faktum i sagen, samt at SKAT derved har truffet en beslutning på et forkert grundlag.

Samlet set er det vores vurdering, at [adresse1]. skal anses for at have tjent som reel, permanent bolig for [person1], idet [person1] boede i lejligheden i en periode på ca. 1 år (24. november 2016 til 22. november 2017) og i denne periode ikke rådede over andre lejligheder/boliger, der stod tomme og til hans disposition, samtidig med at fraflytningen af [adresse2] ikke skyldes forhold, som [person1] egenrådigt var herre over. Det var netop [person1]s hensigt at tage varigt ophold i lejligheden på [adresse1], idet han grundet separationen med sin daværende ægtefælle ikke havde mulighed for at bo i sit tidligere fælles hjem med den daværende ægtefælle. Det har heller ikke været [person1]s intention at flytte tilbage til ejendommen, hvilket det faktum, at boligen er udlejet uopsigeligt i 3 år efter renovering, og at [person1] senere er fraflyttet Danmark, dokumenterer.

Ad 3) Vedr. forbrug af el og varme på [adresse1]. i perioden fra 24. november 2016 til 22. november 2017

SKAT begrunder desuden deres afgørelse med, at forbrug af el og varme efter deres opfattelse er lavt.

På tidspunktet, hvor SKAT efterspurgte varmeregnskab, var varmeregnskabet for 2017 endnu ikke opgjort. Det var derfor alene varmeregnskabet for 2016, der blev indsendt (bilag 4).

På side 2 i 2016-opgørelsen fra Ista fremgår det forbrug, der er registreret på de målere, der er installeret i [person1]s lejlighed. Forbruget udgør samlet 7,05 måleenheder. Varmemålerne på [person1]s radiatorer er såkaldte ”fordelingsmålere”, dvs. de registrerer varmen i hver enkelt lejlighed. Forbruget holdes op mod ejendommens samlede forbrug, hvorefter de enkelte lejligheders andel beregnes. [person1]s endelige varmeregning er således ikke kun afhængig af [person1]s eget forbrug, men også ejendommens samlede varmeforbrug.

I 2016 stod [adresse1]. i perioden frem til 24. november tom, da lejligheden var under gennemgribende renovering. Varmeregnskabet, der blev indsendt til SKAT, dækker derfor kun en mindre del af den samlede periode, hvor [person1] boede på [adresse1].

[person1]s samlede betaling til varme i 2016 udgjorde et beløb på i alt 1.380,12 kr., hvor lejligheden primært stod tom/var under renovering. Til sammenligning udgjorde [person1]s samlede betaling til varme i 2017 et beløb på i alt 3.318,10 kr., hvor lejligheden var beboet den største del af året (bilag 5). Vi beder i den forbindelse Skatteankestyrelsen bemærke, at [person1]s arbejdsmønster er af en karakter, hvor han har mange rejsedage. Dette har været således siden [person1] flyttede til Danmark i slutningen af 2010. [person1] var derfor ikke i Danmark alle ugens dage, som det også har været tilfældet de mange foregående år, hvor [person1] har besiddet en stilling med stor rejseaktivitet og været hjemmehørende og haft bopæl i Danmark. [person1]s forbrug skal derfor ikke sammenlignes med en skatteyder, som bruger sin bolig hver dag. Endvidere kan det oplyses, at [person1] har betalt fuld skat i Danmark med fradrag for skat betalt i England for hans engelske arbejdsdage for hans engelske arbejdsgiver. Øvrige udenlandske arbejdsdage er beskattet i Danmark. SKAT har fuld adgang til at se den rejseaktivitet, som [person1] har haft, mens han har været bosiddende i Danmark. Dokumentationen for hotelovernatninger i [England] i perioden 24. november 2016 til 22. november 2017 er sendt til SKAT i forbindelse med anmodning om det bindende svar (bilag 6).

Dertil er der fremsendt en el-opgørelse til SKAT fra [virksomhed5] (bilag 7). Opgørelsen dækker perioden fra 27. oktober 2016 til 31. oktober 2017, og el-forbruget er opgjort til 314 kWh. Efterfølgende (den 21. juni 2018) har [person1] modtaget en e-mail fra [virksomhed4] kundeservice (bilag 8) om, at de - baseret på en aflæsning den 2. december 2017 - har fundet, at den tidligere estimerede aflæsning var sat for lav. Ifølge henvendelsen fra [virksomhed4] kundeservice var det reelle forbrug 3.567 kWh. Igen beder vi Skatteankestyrelsen bemærke, at [person1]s arbejdsmønster er af en karakter, hvor han har mange rejsedage i forbindelse med sit arbejde. Han opholdt sig derfor ikke alle ugens dage i Danmark, som også nævnt ovenfor.

Under SKATs referencer til praksis, henvises der under punktet "Forbrug (varme, vand, elektricitet og gas) til SKM2004.221.VLR, hvor Landsretten udtalte, at et el-forbrug på 51 kWh over en periode på 5 måneder var af et omfang, der talte imod, at ejeren havde boet på ejendommen. Vi bemærker i den forbindelse, at [person1]s el-forbrug var væsentlig højere.

Det er vores opfattelse, at SKAT ikke i deres begrundelse har taget hensyn til [person1]s arbejdsmønster eller ønsket yderligere dokumentation for hans forbrug af el og varme m.v. Ligesom et personligt møde er blevet afvist, hvor yderligere fakta eller spørgsmål fra SKATs side kunne være afklaret.

Såfremt hans forbrug skal være afgørende for, om SKAT vil vurdere, om [person1] har beboet ejendommen, skal hans forbrug sammenlignes med andre single-skatteydere med stor rejseaktivitet for deres udenlandske arbejdsgivere. Det er ikke oplyst eller dokumenteret yderligere fra SKAT, hvad der ligger til grund for SKATs vurdering af, at [person1] har et lavt forbrug af el og varme.

Vi har desuden vedlagt kopi af Wi-Fi-aftale gennem [virksomhed6], som [person1] tegnede kort tid efter indflytningen på [adresse1]. [person1] var på det tidspunkt allerede eksisterende kunde hos [virksomhed6], da han i 2015 oprettede et sim-kort til sin iPad gennem [virksomhed6]. På den baggrund – og på grund af folkeregisteradressen på [adresse2] – står [adresse2] anført som [person1]s adresse under "kundeinformation" på side 1 i Wi-Fi-aftalen (bilag 9). Vi beder i den forbindelse Skatteankestyrelsen bemærke, at der på [adresse2] var Wi-Fi gennem en [...]-pakke, hvorfor det alene var grundet flytningen til [adresse1], at [person1] oprettede en ny Wi-Fi-aftale med [virksomhed6].

Ad 4) Vedr. det forhold, at [person1] ikke havde flyttet folkeregisteradresse til [adresse1], i perioden 24. november 2016 til 22. november 2017

Det bør ikke have betydning, at [person1] ikke har haft sin folkeregisteradresse på adressen [adresse1].

Som også oplyst i vores anmodning om bindende svar indsendt til SKAT, fremgår det af den Juridiske Vejledning, afsnit C.H.2.1.15.7 om beboelseskravet og begrebet husstand, at tilmeldingen til folkeregisteret på en adresse ikke har selvstændig betydning for, om et hus eller en lejlighed skal anses for at have tjent som bolig for ejeren. Tilsvarende er det heller ikke en tilstrækkelig begrundelse til at fastslå, at en ejendom ikke har tjent som bolig, at ejeren mangler at melde flytning til adressen.

Ifølge ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1 er avancen på salg af ejerlejligheder skattefri, såfremt ejerlejligheden har tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand i hele eller dele af ejerperioden.

Det fremgår ikke af bestemmelsen, at ejeren skal have haft sin folkeregisteradresse på boligen, for at salget kan ske skattefrit.

Det er vores vurdering, at dette punkt ikke bør være en del af SKATs vurdering for om boligen har tjent som [person1]s bopæl. Der bør ses bort fra folkeregisteradressen, da dette ikke er relevant i [person1]s sag. SKAT skriver selv i deres afslag, at dette kriterie kun har relevans, såfremt man melder folkeregisteradresse til en bolig i forbindelse med salgsbestræbelser, se SKM2010.168. BR.

Ad 5) Vedr. renovering af [adresse1]. i perioden 24. november 2016 til 22. november 2017

SKAT skriver, at der er usikkerhed omkring, om lejligheden har været under renovering i perioden, hvor [person1] har beboet lejligheden.

Der skal ikke herske tvivl om, hvorvidt [adresse1]. har været under renovering i perioden fra 24. november 2016 til 22. november 2017.

Som også oplyst til SKAT via [person1]s skattemappe, er [adresse1] færdigrenoveret i 2016, hvorefter [person1] er flyttet ind. Dette kan også bevidnes af naboer, såfremt Skatteankestyrelsen måtte ønske dette bekræftet fra andre.

Det skal endvidere oplyses, at det må være uden relevans, om boligen har været under renovering inden [person1] flytter ind. Faktum er, at boligen var indflytningsklar på tilflytningstidspunktet, og at den var i en sådan stand, at [person1] kunne bo og anvende sin lejlighed som sin bolig i Danmark. Billeder taget i forbindelse med den færdige renovering og [person1]s indflytning er vedlagt (bilag 10). Det må anses for ganske naturligt, at [person1] ønskede at flytte i sin ejendom i forbindelse med sin separation fra sin ægtefælle og ikke leje en anden bolig.

Ad 6) Vedr. [person1]s arbejdsplads i [England]

Slutteligt begrunder SKAT deres afgørelse med, at [person1]s arbejdsplads er i [England]. Vi beder i den forbindelse Skatteankestyrelsen bemærke, at [person1] også som led i sin ansættelse hos tidligere arbejdsgiver havde stor rejseaktivitet til [England]. Begge [person1]s arbejdsgivere under hans bopælsperiode i Danmark har haft deres hovedkontor i [England].

Vi mener desuden ikke, at dette forhold kan eller bør være afgørende for, om [person1] har haft sin primære bolig på [adresse1]. i den omhandlende periode. Det er fuldstændig irrelevant, hvem der er [person1]s arbejdsgiver, når han har bopæl i Danmark og betaler skat af sin globale indkomstskat her.

Det faktum, at [person1] har sin arbejdsplads i [England], taler netop for, at hans forbrug af el og varmeforbrug er anderledes end andre uden dette rejsemønster (se ovenfor under Ad 3).

Endvidere finder vi det irrelevant, hvornår [person1] bliver gift i forbindelse med hans fraflytning fra Danmark i forhold til, om han har haft sin bopæl på [adresse1]. Det faktum, at [person1] senere flytter fra Danmark til England, hvor han bor med sin nye ægtefælle, er netop endnu et argument for, at boligen på [adresse1] ikke har været anvendt midlertidigt i det fulde år, hvor [person1] har boet der. [person1] vender som beskrevet ikke tilbage til [adresse2], men flytter til [England], hvor han bor i dag med sin nye ægtefælle.

Afsluttende bemærkninger

Det er vores vurdering, at [person1] har fremlagt dokumentation for, at han har boet og haft sin primære bolig på [adresse1]. i 1 år. Der er fremlagt dokumentation for dette til SKAT, samt anmodet om møde for en afklaring af den usikkerhed, som SKAT mente, der forelå. Det er korrekt, at det påhviler ejeren at dokumentere, at ejendommen har tjent til bolig for ham i en del af perioden, han har ejet ejendommen, men når både fakta og dokumentation foreligger for dette, kan SKAT ikke subjektivt afvise, at [person1] har haft sin bopæl der. Det er desuden uklart, hvilken yderligere dokumentation SKAT har ønsket fremlagt som bevis for, at [person1] har haft sin bopæl på [adresse1], idet [person1]s ønske om et møde med SKAT blev afvist af SKAT.

Det er vores vurdering, at [person1] skattefrit kan sælge sin lejlighed beliggende [adresse1], jf. ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 1, idet lejligheden har tjent som [person1]s eneste bolig i perioden fra 24. november 2016 til 22. november 2017. [person1] har fremlagt tilstrækkelig dokumentation for dette til SKAT.”

Klagerens repræsentant har supplerende anført:

”...

Skattepligt til Danmark i perioden 24. november 2016 til 22. november 2017.

Vi vil særligt gøre opmærksom på, at [person1] i hele perioden har været anset for fuldt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark ud fra den forudsætning, at Skattestyrelsen har anset [person1] for at have bopæl i Danmark. Dvs., at [person1] har boet på [adresse1]. fra den 24. november 2016 til 22. november 2017, da han ikke har haft mulighed for at bo på [adresse2] (se tidligere fremsendt bilag 2 udtalelse fra [person1] skilsmisseadvokat herunder, at boligen efterfølgende er udlejet uopsigeligt i 3 år).

[person1] har selvangivet i Danmark i overensstemmelse hermed og betalt dansk skat i hele perioden.

[person1] har været global indkomstbeskattet i Danmark af alle hans indkomster. Hvis det er Skattestyrelsens vurdering, at [adresse1] ikke har tjent som bolig for [person1], og da [person1] ikke har haft rådighed over nogen anden bolig, må [person1]s fulde skattepligt til Danmark anses for ophørt den 24. november 2016. [person1] kan ikke anses for at have den fornødne tilknytning til Danmark i perioden, hvis han ikke har en bolig til rådighed, og han er derfor begrænset skattepligtig til Danmark.

Såfremt Skatteankestyrelsen skulle nå frem til, at [person1] ikke har boet i lejligheden, må den nødvendige konsekvens heraf være, at [person1]s fulde skattepligt til Danmark ophørte i forbindelse med fraflytning fra [adresse2] den 24. november 2016. Det har den konsekvens, at Danmark ikke kan beskatte [person1]s globale indkomst i perioden fra den 24. november 2016, da [person1] fra denne dato ikke længere har bopæl til rådighed i Danmark og dermed er begrænset skattepligtig. Det betyder, at hans fraflytning fra Danmark må rykkes frem til den 24. november 2016.

[person1] nærmeste tilknytning vil herefter være til England, hvor han har sin arbejdsgiver, og hvor han har flest opholdsdage i løbet af skatteår. Endvidere bor hans nuværende ægtefælle, som [person1] har mødt i perioden fra den 24. november 2016 til 22. november 2017, ikke i Danmark men i henholdsvis USA og UK. Indkomstopgørelser i perioden må herefter genoptages, idet Danmark ikke vil være tillagt beskatningsretten til [person1]s globale indkomst, da [person1] er begrænset skattepligtig, da han ikke har en bolig i Danmark. [person1] har endvidere ikke arbejdsdage i Danmark, men har kun opholdt sig i Danmark i weekenderne.

Der er derfor ikke sammenhæng mellem Skattestyrelsens bindende svar om, at [person1] ikke har boet på [adresse1]., og at Skattestyrelsen forsat vil beskatte hans globale indkomst i perioden, da dette vil kræve at [person1] har en bolig til rådighed, som han bor i.

...

Høringssvar af 19. juni 2018

Som det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, herunder bemærkninger til vores høringssvar af 19. juni 2018 er det oplyst, at det er Skattestyrelsens opfattelse at der ikke er behov for et møde.

Der er ikke behov for fremsendelse af yderligere dokumentation, der kan understøtte at [person1] har boet i boligen.

Vi skal hertil bemærke, at vi har henvendt os til Skattestyrelsen for at få oplyst, hvilken yderligere dokumentation Skattestyrelsen ønsker for, at [person1] har boet på [adresse1]. Der har løbende været dialog med Skattestyrelsen telefonisk vedrørende dokumentation fremsendt og hvilken yderligere dokumentation, der ønskes af Skattestyrelsen.”

Klagerens repræsentanten har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”...

Skatteankestyrelsen finder det sandsynliggjort, at [person1] tog ophold på [adresse1] i perioden fra den 24. november 2016 til den 22. november 2017, men hverken tilstrækkelig godtgjort eller sandsynliggjort, at [person1]s ophold på [adresse1] havde karakter af reel, permanent beboelse.

Skatteankestyrelsen er ikke af den opfattelse, at [person1] – som eneejer af begge ejendomme – ikke længere havde rådighed over ejendommen på [adresse2]. Ifølge Skatteankestyrelsen, kan den omstændighed, at [person1] og hans tidligere ægtefælle var separeret og som følge deraf aftalte, at [person1]s tidligere ægtefælle forblev boende på [adresse2], ikke føre til, at [person1] ikke længere havde rådighed over [adresse2].

Vi er uforstående over for, at Skatteankestyrelsen i deres vurdering vægter [person1]s tekniske rådighed (ejerskab) over [adresse2] tungere end hans reelle rådighed (beboelse), samt at Skatteankestyrelsen underkender det forhold, at en separation og senere skilsmisse af personlige årsager kan føre til, at det er udelukket for ægtefællerne at bo under samme tag. Det er ganske naturligt at det aftales, at en af parterne en periode forbliver boende på ægtefællernes tidligere fælles adresse. [person1] lod – trods sit eneejerskab over [adresse2] – sin tidligere ægtefælle blive boende på [adresse2] i perioden frem til at ejendommen blev udlejet for at være imødekommende i forbindelse med den senere skilsmisse, og fordi han netop havde [adresse1] til rådighed. Hans tidligere ægtefælle havde ikke umiddelbart en anden adresse, hun kunne flytte til.

Samtidig lægger Skatteankestyrelsen i deres forslag til afgørelse vægt på, at klageren ikke har dokumenteret flytning af bohave fra [adresse2] til [adresse1], men at der i stedet er købt nyt indbo til [adresse1] i [virksomhed3].

Da [person1] daværende ægtefælle forblev boende på [adresse2] under separationen, og da skilsmisseaftalen om opdeling af ægtefællernes fælles inventar osv. ikke var endelig, var [person1] nødsaget til at købe nyt inventar til [adresse1], så adressen med det samme kunne benyttes som hans bolig. Manglende flytning af bohave fra [adresse2] bør derfor ikke tillægges betydning.

Skatteankestyrelsen lægger i deres forslag til afgørelse desuden vægt på, at der ikke er fremlagt dokumentation for forsikringer eller andre abonnementer på ejendommen.

Der er tidligere redegjort for [person1]s internabonnement. [person1]s forsikringsforhold kan ikke have afgørende betydning.

Skatteankestyrelsen nævner i øvrigt Højesterets dom, SKM2007.74.HR, i forbindelse med kravet om at en ejendom skal have tjent til reelt, permanent beboelse. SKM2007.74.HR omhandler en skatteyder, der i en periode på 4 1/2 måned havde folkeregisteradresse på en ejendom, som han herefter solgte. Skatteyderen flyttede ind i ejendommen medio februar 1999, men salgsbestræbelserne var allerede påbegyndt forinden indflytningen (medio januar 1999). Skatteyderen medtog ikke bohave til den omstridte ejendom, og flyttede efter salget tilbage til dennes tidligere bopæl, hvor skatteyderens samlever og fælles barn fortsat havde boet i den pågældende periode. Højesteret fandt, at skatteyderen ikke havde godtgjort, at ejendommen reelt havde tjent til bolig for ham, hvorfor fortjeneste ved salg af ejendommen ikke var skattefri.

For god ordens skyld bemærker vi, at [person1]s situation og SKM2007.74.HR efter vores opfattelse ikke er sammenlignelige, ligesom det heller ikke var tilfældet med de øvrige sager, der var henvist til i SKATs afgørelse. I SKM2007.74.HR var skatteyderens salgsbestræbelser påbegyndt allerede inden indflytning i ejendommen, hvorimod [person1] først påbegyndte salgsbestræbelser efter, at lejligheden på [adresse1] havde tjent som [person1]s eneste og reelle bolig i et år. Salget skete desuden i forbindelse med hans flytning til UK. Desuden flytter skatteyderen i SKM2007.74.HR tilbage til sin tidligere bopæl efter 4 1/2 måned. [person1] bor væsentlig længere på [adresse1], og flytter ikke tilbage til sin tidligere adresse på [adresse2]. Desuden er [person1] blevet skilt fra sin daværende ægtefælle. I SKM2007.74.HR forblev skatteyderens samlever og deres barn boende i deres tidligere fælles hjem i hele perioden, og der var ikke tale om samlivsophævelse. Skatteyderen havde i SKM2007.74.HR ikke medtaget bohave. Bohavet befandt sig fortsat i skatteyderens tidligere hjem, hvor dennes familie blev boende. I [person1]s tilfælde forblev bohavet på [adresse2], fordi [person1] og hans daværende ægtefælle endnu ikke var endeligt skilt (men under separation). Der er efter vores opfattelse derfor tale om to usammenlignelige situationer, og SKM2007.74.HR er ikke relevant i nærværende sag.

Såfremt det ønskes, kan der indhentes udtaleser fra [person1]s søster og evt. underbo, der bevidner, at [person1] havde fast bopæl på [adresse1] i den omhandlende periode.

Samlet set er det fortsat vores vurdering, at [adresse1] har tjent som [person1]s eneste reelle, permanente bolig i perioden fra den 24. november 2016 til den 22. november 2017, da han beboede adressen og de faktum ikke havde rådighed over [adresse2] i denne periode. Vi mener, at [person1] har fremlagt dokumentation for dette. [person1] bør derfor skattefrit kunne sælge sin lejlighed beliggende [adresse1], jf. ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 1.”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i loven.

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, at fortjeneste ved afståelse af en- og tofamiliehuse og ejerlejligheder dog ikke skal medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne nævnt i bestemmelsens nr. 1, 2 eller 3.

Sagen angår alene om ejerlejligheden [adresse1], [by1] kan anses for at have tjent til bolig for klageren i en del af den periode, hvori han har ejet ejerlejligheden.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, stiller ikke krav om beboelsens længde, men ejendommen skal have tjent til reel, permanent beboelse. Det fremgår bl.a. af Højesterets dom SKM2007.74.HR.

Det påhviler klageren at dokumentere, at ejendommen har tjent til bolig for ham eller hans husstand i en del af den periode, han har ejet ejendommen.

Klageren har ikke flyttet folkeregisteradresse fra [adresse2] til [adresse1].

Landsskatteretten finder det sandsynliggjort, at klageren tog ophold på [adresse1] i perioden 24. november 2016 til den 22. november 2017, men hverken tilstrækkeligt godtgjort eller sandsynliggjort, at klagerens ophold på [adresse1] havde karakter af reel, permanent beboelse.

Landsskatteretten er ikke af den opfattelse, at klageren – som eneejer af begge ejendomme – ikke længere havde rådighed over ejendommen på [adresse2]. Den omstændighed, at klageren og dennes daværende ægtefælle var separeret og som følge heraf aftalte, at klagerens daværende ægtefælle tog ophold på [adresse2], kan ikke føre til, at klageren ikke længere havde rådighed over ejendommen.

Der er endvidere lagt vægt på, at klageren ikke har dokumenteret flytning af bohave, idet flytningen, efter det oplyste, er foretaget af klagerens søster, der har købt nyt indbo i [virksomhed3]. Derudover er der ikke fremlagt dokumentation for forsikringer eller andre abonnementer på ejendommen.

Landsskatteretten kan endelig ikke tage stilling til det af repræsentanten anførte om klagerens skattepligt til Danmark, da det ikke er omfattet af SKATs bindende svar.

Den påklagede afgørelse stadfæstes.