Kendelse af 15-07-2020 - indlagt i TaxCons database den 08-08-2020

SKAT har ved skatteberegningen for indkomståret 2014 ikke anset klageren for berettiget til lempelse for skat betalt til Tyskland.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at klageren ved skatteberegningen for indkomståret 2014 er berettiget til exemptionslempelse for den del af den udenlandske lønindkomst fra [virksomhed1] Limited, Staff German Contract [Tyskland], der er optjent ved arbejde udført i Tyskland og i tysk territorium i perioden fra den 1. november til den 31. december 2014, jf. artikel 24, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 22. november 1995 mellem Danmark og Tyskland, som ændret ved lov nr. 861 af 30. november 1999, og således at han ved skatteberegningen er berettiget til creditlempelse for den del af den udenlandske lønindkomst fra [virksomhed1] Limited, Staff German Contract [Tyskland], der er optjent ved arbejde udført i Tyskland og i tysk territorium i perioden fra den 18. september til den 31. oktober 2014, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 24, stk. 2, litra a, jf. artikel 15, stk. 1.

Skattestyrelsen anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse.

Klagerens repræsentant har haft telefonmøde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler.

Faktiske oplysninger

Klageren var i indkomståret 2014 fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Siden 2007 har klageren været ansat som pilot i det britiske luftfartsselskab [virksomhed1] Limited. Flyvninger blev i 2014 foretaget fra selskabets baser i henholdsvis [Tyskland], [England] og [Tyskland]. Klageren har siden den 18. september 2014 været tilknyttet selskabets base i [Tyskland].

Klageren havde skattemæssig status som non-resident i England.

Af brev af 10. oktober 2016 fra Freie und Hansestadt [Tyskland], Finanzamt [Tyskland], fremgår bl.a. følgende:

“Sehr geehrter Herr [person1],

Ihr Mandant hat in 2014 einen Wohnsitz im Inland, hier: [adresse1] in [Tyskland].

Für das Kalenderjahr 2014 ergibt sich seine unbeschränkte Steuerpflicht aus § 1 Abs. 1 Satz

1 EStG. Der Einkommensteuer unterliegt sein in diesem Zeitraum erzieltes Welteinkommen

Gemäss § 2 Abs. 1 Sa1z 1 EStG.“

Af brev af 3. august 2017 fra Freie und Hansestadt [Tyskland], Finanzamt [Tyskland], fremgår bl.a. følgende:

”Sehr geehrte Damen und Herren,

hiermit bestätige ich, dass der von Herrn [person2] in Deutschland bezogene Arbeitslohn

für die Zeit von 10-12/2014 in Deutschland der vollen Besteuerung unterworfen wurde,

da der Steuerpflichtige gem. §1(1) EStG unbeschränkt steuerpflichtig ist.

- Gem. Art. 15 DBA ist der Ansässig- und Tätigkeitsstaat Deutschland.-

Die im Zeitraum 1-9/2014 in Dänemark erzielten Einkünfte wurden nur für den Progressionsvorbehalt berrücksichtigt.

- Vgl. hierzu Art.24(1) S.1 Buchst.a DBA Deutschland/Dänemark.-“

Klageren var i 2014 omfattet af henholdsvis engelsk og tysk lovgivning om social sikring.

Det fremgår af A1-blanket fra de engelske myndigheder, at klageren fra den 1. november 2012 til den 31. oktober 2014 var omfattet af engelsk social lovgivning.

Af A1-blanket fra de tyske myndigheder fremgår, at klageren fra den 1. november 2014 til den 31. oktober 2023 er omfattet af tysk social sikring.

Det fremgår af lønsedler for perioden fra 1. januar til 18. september 2014, at lønnen blev udbetalt af [virksomhed1] Ltd., England, at lønnen blev udbetalt i GBP, at klageren betalte skat af lønnen til England, og at han betalte sociale bidrag til England.

Af lønsedler for perioden fra 18. september 2014 til 31. december 2014 fremgår, at klagerens løn blev anvist af [virksomhed1] Ltd, Staff German Contract [Tyskland], [adresse2], [Tyskland], at lønnen blev udbetalt i euro, at klageren betalte skat af lønnen til Tyskland, og at han betalte sociale bidrag til Tyskland.

I de engelske skatteår 2013/14 og 2014/15 selvangav klageren sin lønindkomst i England med henholdsvis 78.708 GBP og 59.226 GBP, heraf i det engelske skatteår 2014/15 36.744 GBP som ”Foreign earnings not taxable in the UK”.

Klageren har i indkomståret 2014 selvangivet en udenlandsk personlig indkomst på 1.126.484 kr., heraf udenlandsk lønindkomst fra Storbritannien med 783.566 kr. og udenlandsk lønindkomst fra Tyskland med 342.918 kr., med exemptionslempelse. Klageren har ikke selvangivet udenlandsk betalt skat.

Af brev af 23. august 2018 fra Freie und Hansestadt [Tyskland], Finanzamt [Tyskland], fremgår bl.a. følgende:

”Gemäss § 1 Absatz 1 Satz 1 EStG sind Sie in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig, da Sie hier einen Wohnsitz haben.

In Dänemark befindet sich der Familienwohnsitz.

Gem. Artikel 4 Abs. 2 Buchstabe b des Doppelbesteuerungsabkommens Deutschland – Dänemark (im folgenden kurz DBA D/DK) gilt Dänemark als Ansässigkeitsstaat, da sich hier der Wohnort lhrer Familie befindet.

Sie erzielen Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit gem. § 19 EStG als Pilot bei der Fluggesellschaft [virksomhed1].

Gem. Artikel 15 Abs. 3 DBA D/DK können Piloten in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem sich die Geschäftsleitung des Arbeitgebers befindet.

Die Geschäftsleitung der [virksomhed1] befindet sich in Grossbritannien, so dass sich aus Art. 15 Abs. 3 DBA D/DK weder für Deutschland, noch für Dänemark ein Besteuerungsrecht ergibt.

Das Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland - Grossbritannien kann nicht zur Anwendung kommen, da Sie dort nicht ansässig sind.

Sie üben lhre nichtselbständige Tätigkeit für eine Betriebsstätte der [virksomhed1] in Deutschland aus, der [virksomhed1] Ltd, Flughafen, 12529 Berlin-Schönefeld.

Aus Artikel 15 Abs. 2 DBO D/DK ergibt sich ein Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaates Dänemark nur, wenn die Bedingungen der Buchstaben a bis c des Absatzes 2 kumulativ erfüllt sind.

Dies ist jedoch nicht der Fall, da Sie lhren Arbeitslohn von einer Betriebsstätte in Deutschland erhalten.

Hieraus ergibt sich, da Sie lhre Tätigkeit für eine Betriebsstätte in Deutschland ausüben, aus dem allgemeinen Grundsatz des Artikel 15 Abs. 1 DBA D/DK das Besteuerungsrecht für den Vertragsstaat Deutschland.

Das Besteuerungsrecht von Deutschland umfasst lhren gesamten Arbeitslohn.

Eine Aufteilung z. B. in lnlands- und Auslandsfluge ist nicht vorzunehmen.

Es kann lhnen daher zur Vorlage bei der dänischen Steuerverwaltung bescheinigt werden, dass die Besteuerung lhres vollständigen Arbeitslohnes in Deutschland zu Recht erfolgt ist.”

SKATs afgørelse

”Ad beskatningsret til lønindkomsten fra [virksomhed1]:

Angående din rådgivers argumentation om, at du skal være omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Tyskland og Danmark fordi du har bolig i Tyskland.

Her hæfter vi os ved, at det fremgår af R75 at du bor på adressen i Danmark sammen med din ægtefælle og jeres 2 fælles børn. Derfor er du skattemæssigt hjemmehørende i Danmark ifølge artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Storbritannien og Danmark, da det vurderes at du har midtpunkt for dine livsinteresser i Danmark.

Da du har skattemæssigt hjemsted i Danmark og din arbejdsgiver er hjemmehørende i England, så skal beskatningsretten til din lønindkomst fra [virksomhed1] tildeles i medfør af reglerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Storbritannien og Danmark. Dette ændrer sig ikke ved at du skifter base fra en lufthavn i England til en lufthavn i Tyskland, så længe du flyver i international trafik ifølge artikel 3, stk. 1, litra i, du ikke ændrer skattemæssigt hjemsted og du ikke påbegynder et nyt ansættelsesforhold med en arbejdsgiver der er hjemmehørende i et andet land.

Som beskrevet nærmere i afsnit 1.4.1. så er du kun omfattet af artikel 15, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Storbritannien for den andel af din lønindkomst som er skattepligtig i Storbritannien. Derfor er det kun denne del af din lønindkomst fra [virksomhed1] der skal nedsættes efter exemptionmetoden.

Vi har ikke modtaget tilstrækkelig dokumentation til at opgøre hvor stor en del af din lønindkomst fra [virksomhed1] der har været skattepligtig i Storbritannien i indkomståret 2014.

På det foreliggende grundlag fastholder SKAT forslaget om at beskatte hele din lønindkomst fra [virksomhed1] i indkomståret 2014. Der godkendes ikke lempelse for denne lønindkomst.”

Klagerens opfattelse

”Påstand

Sagsfremstilling og anbringender

Denne sag drejer sig om fordeling af beskatningsretten i henhold til dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Tyskland til løn optjent ved arbejde som pilot om bord på [virksomhed1]s fly. Klienten er luftkaptajn, og er beskæftiget ved afvikling af international trafik fra arbejdsgiverens base og faste driftssted i [Tyskland] fra 18. september 2014 og derefter.

Lønnen optjent hos [virksomhed1] i Tyskland er undergivet beskatning i Tyskland, og min klient er omfattet af tysk social sikring. Storbritannien har i medfør af overenskomsten med Tyskland afgivet beskatningsretten til løn optjent om bord på britiske fly til Tyskland, når indkomstmodtageren, som det er tilfældet i denne sag, er bosiddende i Tyskland. Overenskomsten er vedlagt som bilag 1. Klienten har siden september 2014 været fuldt skattepligtig til Tyskland, Jeg henviser til sagens bilag 2.

Den samlede lønindkomst optjent hos [virksomhed1] fra og med 18. september 2014 er undergivet beskatning i Tyskland, idet [virksomhed1] driver virksomhed fra et fast driftssted i Tyskland.

Arbejdsgiveren er indeholdelsespligtig, og arbejdsgiveren tilbageholder kildeskat og obligatoriske sociale sikringsbidrag af lønindkomst. Lønsedler er vedlagt som bilag 3 og Lohnsteuerbescheinigung for 2014 som bilag 4. Indeholdte sociale sikringsbidrag er specificeret i rubrikker 23, 27 og 28. Klienten er i medfør af EU-forordning 883/2004 omfattet af social sikring i Tyskland, idet hjemmebasen er beliggende i [Tyskland] fra september 2014. A1-attest er vedlagt som bilag 5.

De danske skattemyndigheder har henvendt sig til de tyske skattemyndigheder, der har tilkendegivet, at Finanzamt anser min klient som værende fuld skattepligtig i Tyskland, men skattemæssigt hjemmehørende i Danmark.

Finanzamt har besvaret anmodningen i vedlagte kopi af brev af 26. august 2019, hvori refusion af pålignet skat afvises (bilag 6). Afvisningen beror på, at klienten anses som fuld skattepligtig i Tyskland, og dermed har Tyskland intern hjemmel til at beskatte løn optjent hos [virksomhed1] beskatningsretten til lønindkomst optjent hos faste driftssteder i Tyskland.

[virksomhed1]s virksomhed i Tyskland anses af Finanzamt for at udgøre et fast driftssted iht. artikel 5, stk. 1 og 2 i DBOen mellem Danmark og Tyskland, og dermed tillægger overenskomsten Tyskland beskatningsretten til lønindkomsten optjent hos [virksomhed1]s faste driftssted. 183-dages reglen i artikel 15, stk. 2, finder således ikke anvendelse.

Finanzamt oplyser desuden, at luftfartsbestemmelsen i artikel 15, stk. 3, ikke finder anvendelse, da [virksomhed1]s virkelige ledelse hverken har sæde i Danmark eller i Tyskland. Dermed har artikel 15, stk. 3, intet indhold, når der som her er tale om en pilot, der er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, og undergivet tysk beskatning som følge af arbejdsgiverens faste driftssted.

Indkomsten skal ifølge de tyske myndigheder ikke opdeles efter geografiske kriterier såsom indenrigs- og udenrigsflyvninger. Bestemmelsen om international trafik i overenskomstens artikel 3, litra h er ikke relevant. Hele indkomsten fra det faste driftssted beskattes i Tyskland, idet indkomsten udredes af fast driftssted i Tyskland.

Tyskland er således tillagt beskatningsretten til indkomsten optjent i perioden 18. september til 31. december 2014, og da min klient er omfattet af social sikring og har betalt bidrag, ligesom der er gennemført beskatning af lønnen i Tyskland, har Danmark som bopælsland pligt til at lempe hele den beregnede skat af den tyske lønindkomst efter exemptionsmetoden, jf. overenskomstens artikel 24, stk. 2, litra f.”

Landsskatterettens afgørelse

Klageren var i indkomståret 2014 fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 22. november 1995 mellem Danmark og Tyskland i perioden fra 1. oktober til 31. december 2014, jf. Landsskatterettens afgørelse af 24. november 2017.

Det lægges til grund, at klageren siden 2007 har været ansat som pilot i det britiske luftfartsselskab [virksomhed1] Limited, og at han siden den 18. september 2014 har været tilknyttet selskabets base i [Tyskland], Tyskland.

Det fremgår af artikel 15, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 22. november 1995 mellem Danmark og Tyskland, at gage, løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun kan beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført der, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes i denne anden stat.

Af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 2, fremgår, at - uanset bestemmelserne i stykke 1 - kan vederlag, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, oppebærer for personligt arbejde i tjenesteforhold, udført i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, såfremt:

Det fremgår endvidere af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 3, at - uanset de foranstående bestemmelser i denne artikel - kan vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, som udføres om bord på et skib eller luftfartøj, der anvendes i international trafik, kun beskattes i den kontraherende stat, hvor foretagendets virkelige ledelse har sit sæde.

Henset til, at [virksomhed1] Limited har sæde for sin virkelige ledelse i Storbritannien og dermed hverken i Danmark eller i Tyskland, finder artikel 15, stk. 3, i den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst ikke anvendelse i denne sag.

Landsskatteretten finder, at [virksomhed1] Limiteds base i [Tyskland] i Tyskland må anses for at udgøre et fast driftssted for selskabet, jf. artikel 5, stk. 1 og 2, i den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Der er lagt vægt på, at basen har karakter af et forretningssted, at selskabets hovedvirksomhed tillige udøves fra denne base, at basen må anses for at være etableret på et fast geografisk sted, og at basen ikke er af midlertidig karakter. Der er endvidere lagt vægt på, at de tyske skattemyndigheder har oplyst, at klageren har modtaget lønnen fra et fast driftssted i Tyskland, og at lønnen er udbetalt af [virksomhed1] Ltd, Staff German Contract [Tyskland].

På denne baggrund finder Landsskatteretten, at Tyskland som kildeland, og ikke Danmark som bopælsland, har beskatningsretten til den del af klagerens løn, der er optjent ved arbejde udført i Tyskland, jf. artikel 15, stk. 1, in fine, jf. artikel 3, stk. 1, litra b.

Klageren er herefter ved skatteberegningen for indkomståret 2014 som udgangspunkt berettiget til creditlempelse i henhold til artikel 24, stk. 2, litra a, jf. artikel 15, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 22. november 1995 mellem Danmark og Tyskland, som ændret ved lov nr. 861 af 30. november 1999, for betalt skat til Tyskland af lønnen for den del af arbejdet, der er udført i Tyskland og i tysk territorium.

I henhold til lov nr. 861 af 30. november 1999 kan klageren dog få exemptionslempelse i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 24, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 1, såfremt han efter EU's forordninger om social sikring er omfattet af lovgivningen om social sikring i Tyskland i forbindelse med erhvervelsen af indkomsten, og han har betalt sociale bidrag til Tyskland.

Det fremgår af A1-blanketten fra de tyske myndigheder, at klageren fra den 1. november 2014 til den 31. oktober 2023 er omfattet af lovgivningen om social sikring i Tyskland.

Af lønsedlerne for perioden fra den 18. september til den 31. december 2014 fremgår, at klageren har betalt sociale bidrag til Tyskland.

Da klageren har været omfattet af tysk lovgivning om social sikring fra den 1. november 2014 og har betalt sociale bidrag til Tyskland i forbindelse med erhvervelsen af lønindkomsten, er han berettiget til exemptionslempelse for den del af den udenlandske lønindkomst fra [virksomhed1] Limited, Staff German Contract [Tyskland], der er optjent ved arbejde udført i Tyskland og i tysk territorium i perioden fra den 1. november til den 31. december 2014, jf. artikel 24, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 22. november 1995 mellem Danmark og Tyskland, som ændret ved lov nr. 861 af 30. november 1999, mens han er berettiget til creditlempelse for den del af den udenlandske lønindkomst fra [virksomhed1] Limited, Staff German Contract [Tyskland], der er optjent ved arbejde udført i Tyskland og i tysk territorium i perioden fra den 18. september til den 31. oktober 2014, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 24, stk. 2, litra a, jf. artikel 15, stk. 1.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse i overensstemmelse hermed.

Skattestyrelsen anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse.