Kendelse af 14-06-2022 - indlagt i TaxCons database den 14-07-2022

Journalnr. 18-0006367

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2014
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	107.782 kr.	0 kr.
Indkomståret 2015
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	63.419 kr.	0 kr.
Indkomståret 2016
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	61.216 kr.	0 kr.

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktiviteter

Klageren ejer og bor på landbrugsejendommen beliggende [adresse1], [by1], [by2]. På ejendommen er der et jordtilliggende på 15 ha, som drives med planteavl. Klageren har drevet landbruget siden overtagelsen den 1. august 1983.

Klageren er landmandssøn og har siden barndommen deltaget i landbrugsdriften. Ejendommen blev oprindelig drevet med dyrehold. I 2000 blev kvægbesætningen sat ud. Efterfølgende har der været et sohold med 4-5 søer, som er ophørt i 2011, hvorefter landbruget er overgået til at indkøbe slagtesvin.

Frem til december 2017 har der været en slagtesvinsbesætning, og herefter er ejendommen drevet alene med planteavl. Ifølge klagerens oplysninger brugte han tidligere ca. 300 kg korn af egen avl til fodring af grise, svarende til 36.000 kr. årligt.

På ejendommen er der primært blevet dyrket vinter hvede og i mindre udstrækning vårbyg. Der blev også tidligere dyrket et mindre areal med roer til grisene (ca. 0,1 ha).

Af ejendommens samlede areal er de 13,88 ha i omdrift, og 1 ha er bortforpagtet.

Klageren har i årene 2014-2016 foretaget justeringer i driften for at forbedre driftsresultaterne, således har han forpagtet et areal på 13,34 ha fra ejendommen beliggende [adresse2], [by3], fra september 2014, hvorefter det samlede areal i omdrift udgør 27,22 ha.

Resultater

SKAT har oplyst følgende om resultatet af klagerens virksomhed for årene 2002-2017:

Årstal	Resultat af virksomhed
2017	31.170*
2016	110.599
2015	-42.735
2014	-120.280
2013	-5.872
2012	-3.500
2011	-40.530
2010	18.824
2009	-50.393
2008	-27.677
2007	-400
2006	-64.950
2005	-65.162
2004	-19.608
2003	-47.398
2002	-35.550
	-584.660

*I beløbet indgår en lejeindtægt på 23.488 kr.

For årene forud herfor, dvs. 1983-2001 (19 år), har der alene været overskud i 4 år:

1991	4.873 kr.
1994	16.015 kr.
1995	28.413 kr.
2001	11.002 kr.

Under syn og skøn afholdt den 6. februar 2020, jf. nedenfor, har skønsmanden opgjort virksomhedens resultater som følgende:

	”2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018
Bruttoudbytte
Salg korn	70.883	52.447	95.051	0	44.675	64.935	73.546	111.798	208.107
Salg af søer/orner	0	1.977	0	0	0	0	0	0	0
Salg af grise	65.532	57.840	88.254	70.106	64.633	46.573	54.151	54.151	0
EU-tilskud	30.742	30.997	31.432	31.037	27.535	50.456	50.638	50.638	53.925
Besætning primo	21.680	25.420	19.200	-19.610	-20.000	-14.080	0	0	0
Besætning ultimo	25.420	19.200	19.610	20.000	14.080	0	-15.430	-15.430	0
Beholdning primo	61.000	77.250	61.050	-10.720	-72.540	-60.950	0	0	0
Beholdning ultimo	77.250	61.050	10.720	72.540	60.950	96.180	3.741	10.579	5.500
Lejeintægt	0	0	0	0	0	0	22.875	15.500	3.500
Bruttoudbytte, i alt	187.147	120.841	164.817	163.353	119.333	183.114	168.737	227.236	260.032
Stykomkostninger
Køb af grise	30.996	31.086	41.458	31.187	39.830	8.925	11.850	9.786	0
Udsæd	6.212	6.647	6.191	5.895	12.830	8.778	11.310	13.480	8.123
Gødning	5.433	16.601	6.674	3.075	19.886	23.887	8.635	18.591	16.251
Kemikalier	6.498	5.239	5.692	6.280	12.493	30.409	35.951	20.327	22.706
Maskinstation	4.400	2.100	2.907	17.500	4.042	11.497	13.425	0	0
Kalk	0	4.686	810	0	0	0	0	0	0
Korn og foderstoffer	19.800	18.854	16.425	40.581	18.638	19.311	6.004	7.467	0
Dyrlæge/inseminør	0	504	2.322	1.025	2.246	1.384	1.619	1.526	0
Omkostninger vedr. husdyr.	3.664	2.153	1.280	2.743	1.829	3.858	72	6.555	3.777
Omkostninger vedr. mark	0	0	0	532	3.251	20.003	13.183	27.053	27.479
Beholdning primo	5.500	7.950	8.005	7.989	35.685	21.846	0	0	0
Beholdninger ultimo	-7.950	-8.005	-7.989	35.685	-21.846	-25.800	12.900	-2.350	14.250
Forbrug af egne varer	-434	-434	-469	-525	-553	-490	0	0	0
Stykomkostninger i alt	74.119	87.381	83.306	80.597	128.331	123.608	114.949	102.435	92.586
Dækningsbidrag	113.028	33.460	81.511	82.756	-8.998	59.506	53.788	124.801	167.446
Administration
Telefon	10.235	6.210	8.041	7.676	7.306	10.573	8.866	8.780	8.842
Privat andel	-3.000	-3.000	-2.500	-2.500	-2.600	-2.600	1.108	1.098	1.105
Porto gebyr	395	494	102	25	689	64	342	1.059	0
Kontorartikler og EDB	3.088	1.848	361	1.414	7.931	0	0	3.904	0
Fagbøger og bladhold, kontingent	588	0	0	0	350	460	1.594	705	0
Kursus og fagmøder	475	0	0	0	123	603	0	0	0
Regnskabsassistance	15.327	15.595	24.568	21.783	25.235	19.874	18.462	6.896	12.623
Administration, i alt	27.108	21.147	30.572	28.398	39.034	28.974	30.372	22.442	22.570
Autodrift
Brændstof	21.116	20.907	25.660	21.444	24.583	20.497	0	0	0
Afgift og forsikringer	19.626	14.308	13.491	9.706	14.741	22.135	0	0	0
Reparationer m.v.	13.162	16.503	25.912	17.481	38.827	26.421	0	760	0
Kørselsgodtgørelse	0	0	-13.969	0	-604	-690	0	0	0
Afskrivninger	33.714	24.117	18.088	13.566	15.174	11.381	0	0	0
Overført til LR bogføring	0	0		0	0	-26.635	0	0	0
Privat andel	-75.702	-65.521	-59.773	-53.738	-80.111	-42.264	-5.873	-8.904	-5.094
Driftens andel af biludgifter	0	0	0	0	0	0	3.277	4.029	4.435
Autodrift, i alt	11.916	10.314	9.409	8.459	12.610	10.845	-2.596	-4.115	-659
Andre omkostninger
Traktor drift	0	4.342	732	1.663	922	5.839	0	0	0
Brændstof	4.765	6.814	6.874	6.810	6.386	11.242	9.609	5.373	12.555
Vedligehold driftsmidler	25.720	22.242	21.411	23.913	20.908	28.971	30.832	6.825	23.453
Småanskaffelser	798	0	0	0	0	0	299	2.942	12.000
Låne omkostninger	0	500	0	0	0	0	0	0	0
Forsikringer	62	756	0	502	620	1.286	0	0	0
Andre omkostninger, i alt	31.345	34.654	29.017	32.888	28.836	47.338	40.740	15.140	48.008
Ejendommens drift
Ejendomsskatter m.v.	5.478	3.530	3.652	4.522	4.793	4.399	4.690	4.690	4.690
Lejeindtægt	0	-7.000	-3.500	-3.500	-3.500	-17.500	0	0	0
Forpagtningsafgift	0	0	0	0	0	0	72.500	36.500	37.000
El	10.023	7.734	10.305	12.264	10.209	10.519	4.587	10.576	3.266
Privat andel	-6.048	-6.852	-6.770	-6.654	-6.807	-6.838	0	0	0
Rengøring m.v., skadedyr	70	0	0	355	0	485	0	4.863	517
Forsikringer	11.895	12.297	13.607	14.020	18.440	19.613	13.856	19.561	23.989
Privat andel	-2.664	-2.729	-3.059	-3.116	-3.153	-3.506	0	0	0
Vedligehold	5.080	1.396	1.778	993	10.821	7.912	0	0	1.031
Ejendommens drift, i alt	23.834	8.376	16.013	18.884	30.803	15.084	95.633	76.190	70.493
Resultat før afskrivninger	18.825	-41.031	-3.500	-5.873	-120.281	-42.735	-110.361	15.144	27.034
Driftsmæssige afskrivninger
Bygninger, maskinhal	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667
Stald	3.333	3.333	3.333	3.333	3.333	6.667	6.667	6.667	6.667
Maskiner	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047
Driftsmæssige afskrivninger, i alt	21.047	21.047	21.047	21.047	21.047	24.381	24.381	24.381	24.381
Resultat efter afskrivninger	-2.222	-62.078	-24.547	-26.920	-141.328	-67.116	-134.742	-9.237	2.653”

Omsætningen kan primært henføres til salg af korn og slagtesvin. Omkring 70 % af omsætningen kan henføres til planteavlen.

Resultater for den isolerede planteavl for årene 2014-2017

Skønsmanden har udarbejdet en tabel, som angiver en resultatopgørelse for den isolerede planteavl med driftsresultater for årene 2014-2017.

	2014				2015				2016				2017
Salg planteprodukter	44.650				64.935				73.546				111.798
Ændring i beholdning	-11.590				35.230				3.741				10.579
EU-tilskud	27.535				50.456				50.105				50.638
Lejeindtægter									22.875				15.500
Indtægter i alt	60.620				150.621				150.267				188.515
Stykomkostninger i alt	-66.341				-90.620				-95.404				-77.101
Administration	-27.324				-20.282				-21.260				-15.709
Autodrift og andre omk.	-37.663				-54.930				-38.923				-12.260
Diverse omk.vedr. ejendommen	-21.562				-10.559				-66.943				-53.333
Før afskrivninger	-92.270				-25.769				-72.263				30.112
Bygninger, maskinhal			6.667				6.667				6.667				6.667
Maskiner			11.047				11.047				11.047				11.047
Inventar
Driftsmæssige afskrivninger, i alt			17.714				17.714				17.714				17.714
Resultat efter afskrivninger		-109.984				-43.483				-89.977				12.398

Ovenstående resultater er uden korrektion for internt forbrug af korn til foder. Det gennemsnitlige resultat for planteavlen uden korrektion udgør -29.794 kr. årligt for perioden fra 2010 til 2018. Her er der ikke taget højde for et eventuelt ekstra salg af korn, som er blevet brugt til foder.

Der er efterfølgende blevet tilsendt regnskaber alene for planteavl for indkomstårene 2018 og 2019, som viser følgende resultater:

	2018	2019
Indtægter virksomhed	208.107	129.026
Ændring i varelager	-5.500	28.920
Andre driftsindtægter	57.425	63.746
Indtægter i alt	260.032	221.692
Omkostninger til råvarer og hjælpemateriale	-92.589	-81.510
Andre eksterne omkostninger	-140.412	-122.735
Før afskrivninger	27.031	17.446

Der ses et positiv resultat før driftsmæssige afskrivninger for planteavl i årene 2017-2019.

Syn og skøn

Syn og skøn har været afholdt ved Retten i [by4]. Der er afgivet syns-og skønserklæring den 6. februar 2020:

Af syns- og skønserklæringen fremgår blandt andet følgende:

”[...]

Spørgsmål 1:

Skønsmanden bedes give en generel beskrivelse af den driftsform under hvilken rekvirentens landbrugsvirksomhed blev drevet i årene 2014, 2015 og 2016, således at der gives en udførlig og specificeret beskrivelse af ejendommen med tilhørende bygninger og jordtilliggende, den samlede arbejds- og kapitalindsats samt ejendommens resultater i årene 2014 og frem til i dag. I den forbindelse bedes skønsmanden angive om driftsformen har været den samme i hele perioden.

Såfremt dette ikke er tilfældet, bedes skønsmanden særligt beskrive driften i årene 2014-2016

Svar på spørgsmål 1:

Ejendommen er købt i 1983 i frihandel. Ejendommen er i den aktuelle periode blevet drevet med planteavl og produktion af slagtesvin fra omkring 30 kg. til 85-90 kg. Produktion af slagtesvin er nu ophørt og i stedet er tilforpagtet et areal til ejendommen (se ovenfor).

På ejendommen er der primært blevet dyrket vinterhvede og i mindre udstrækning vårbyg. Jorden skønnes at være en JB 2 jord. Udbytterne for vinterhvede har i henhold til rekvirenten typisk ligget på 50-60 hkg pr. ha mens udbyttet for vårhvede udgør ca. 40 hkg pr. ha

Der blev også tidligere dyrket et mindre areal med roer til grisene (ca. 0,1 ha). De senere år er et mindre areal på 2-3 ha og senest 1 ha udlejet til en naboejendom. En del af dette var med adgang til vanding.

Ved skønsforretningen var der blandt andet et par ældre traktorer (Renault og Fiat), ældre såmaskine, plov, marksprøjte, ældre harver, tromle, og kornvogn.

Mejetærskeren (var ikke på ejendommen ved skønsforretningen) idet 50 % anvendes af faderen som har et tilsvarende areal i nærheden.

Ifølge rekvirenten er maskinstation anvendt til at lægge nye dræn og reparation af gamle dræn samt udbringning af gylle. Rekvirenten modtager gylle fra en naboejendom hvor betaling alene dækker udbringning (maskinstation).

Slagtesvin

Grisestalden havde ved besigtigelsen 5 stier med plads til i alt 40 grise. Rekvirenten havde typisk 40 grise i stalden. Det vil sige at der produceres ca. 120 grise årligt. Der har tidligere været sohold med 4-5 søer plus produktion af slagtesvin.

Stalden var tom ved skønsforretningen. Rekvirenten kunne oplyse at han brugte ca. 300 kg korn af egen avl til fodring af grise. Det vil sige 120 grise a’ 300 kg. 36.000 kg. årligt. Der stod tillige en ældre kornmølle på ejendommen.

Der er lagt nyt tag (omkring 2014) på den del af staldbygningen som vender væk fra huset (det er også alene den del som indgår i driften) hertil indgår maskinhuset også i driften.

Baggrund

Rekvirenten er uddannet elektriker, men har over en årrække arbejdet på en foderstofvirksomhed.

Hertil er rekvirenten opvokset på landet på en gård og har hermed fået kendskab til landrugsdrift.

Beskrivelse af resultater.

Omsætningen kan primært henføres til salg af korn og slagtesvin. Den samlede omsætning udgjorde henholdsvis 164.817 kr.i 2012, 163.353 kr.i 2013 og 119.333 kr.i 2014. Omkring 70 % af omsætningen kan henføres til planteavlen.

I alle år har der været et positivt dækningsbidrag, men i år (2014) er dækningsbidraget negativt.

Stykomkostningerne er relateret til køb af grise, ekstra foder (udover egen avl) hertil planteværn, udsæd og gødning. De faste omkostninger er primært relateret til regnskabsassistance.

I årene 2012, 2013 og 2014 var der et resultat før driftsmæssige afskrivninger på henholdsvis -3.500 kr, -5.873 og -120.281 kr.[Tabellen er medtaget under punktet Faktiske oplysninger - Resultater]

I 2017 og 2018 var der et positivt resultat før driftsmæssige afskrivninger på henholdsvis 15.144 og 27.034 kr-

[...]

Spørgsmål 2:

Skønsmanden bedes beskrive, om driften i 2014-2016 har været påvirket af særlige forhold, som f.eks.sygdom, uheld eller andre ikke-påregnelige udefrakommende forhold, således at disse år ikke kan karakteriseres som ordinære driftsår.

I bekræftende fald bedes skønsmanden beskrive disse forhold og samtidig beskrive, hvorledes disse forhold har indvirket på driften, herunder på driftsresultatet i de pågældende og efterfølgende år.

Svar på spørgsmål 2:

Rekvirenten fortalte at han var udsat for en arbejdsskade i 2016 som kommer fra en gammel skade tilbage i 1990. Dette betød at en del reparationer og fysisk arbejde med grisene måtte drosles ned efterfølgende. Udover dette har der ikke været særlige forhold som har påvirket driften.

Spørgsmål 3:

Skønsmanden bedes vurdere, om ejendommen i 2014-2016 blev drevet teknisk landbrugsfagligt forsvarligt og sædvanligt i forhold til et landbrug af den pågældende størrelse og beskaffenhed?

Såfremt skønsmanden vurderer, at ejendommen i perioden ikke er blevet drevet teknisk landbrugsfagligt forsvarligt og sædvanligt i forhold til et landbrug af den pågældende størrelse og beskaffenhed, bedes skønsmanden beskrive på hvilke punkter, driften ikke har opfyldt disse kriterier samt om muligt angive årsagerne hertil og angive i hvilken del af perioden, driften ikke har opfyldt disse kriterier.

Svar på spørgsmål 3:

Det er min vurdering at driften er drevet teknisk landbrugsfagligt forsvarligt og sædvanligt i forhold til et landbrug af den pågældende størrelse og beskaffenhed, men det er samtidig min vurdering at særligt produktionen af slagtesvin er af en sådan størrelse, at det er vanskeligt at opretholde en omsætning som kandække de variable omkostninger til blandt andet foder og faste udgifter til regnskab m.v.

Spørgsmål 4:

Skønsmanden bedes vurdere, hvilken type driftsbygninger og driftsmidler en produktion som den af rekvirenten valgte produktion har behov for.

I svaret bedes skønsmanden anføre behov til driftsbygningernes areal i forhold til produktionen.

Svar på spørgsmål 4:

Det er min vurdering at de anvendte driftsbygninger på ejendommen svarer nogenlunde til de behov som er på ejendommen med den pågældende produktion, men det er samtidig min vurdering at produktionsstørrelsen er for lille til at dække de faste omkostninger, herunder driftsmæssige afskrivninger på ejendommen. De anvendte driftsmidler skønnes også at være sædvanlige, hvor der primært anvendes ældre maskiner samt maskinstation til enkelte opgaver.

Spørgsmål 5:

Skønsmanden bedes opgøre de driftsmæssige afskrivninger på de af ejendommens driftsbygninger, der anvendes i produktionen med slagtesvin og drift af ejendommens jordtilliggende, samt driftsmidler, idet afskrivningerne sættes til den værdiforringelse, som bygninger og driftsmidler undergår som følge af slid og ælde.

Skønsmanden bedes specificere, hvad det driftsøkonomiske afskrivningsgrundlag kan opgøres til for henholdsvis bygninger og driftsmidler, der anvendes i produktionen

Ligeledes bedes skønsmanden specificere, hvor lang en afskrivningsperiode der kan opstilles for henholdsvis bygninger og driftsmidler, der anvendes i produktionen.

Svar på spørgsmål 5:

De driftsmæssige afskrivninger for maskiner skønnes at udgøre samlet 165.700 kr. Med en lineær

afskrivning over 15 år udgør den årlige driftsmæssige afskrivning 11.047 kr.for maskinerne.

Den driftsmæssige værdi af maskinhal og svinestald (inkl. inventar) skønnes at udgøre 200.000 kr.for hver bygning. Med en lineær afskrivning over 30 år udgør de driftsmæssige afskrivninger 6.668 kr.årligt.

Der blev investeret i nyt tag i 2014 på den del af stalden hvor grisene var, derfor skønnes den driftsmæssige afskrivning at udgøre halvdelen inden forbedring af taget i 2014.

Spørgsmål 6:

Skønsmanden bedes oplyse, om der i årene 2014-2016 med de daværende forhold var udsigt til, at driften af landbruget på sigt ville kunne give et driftsresultat på eller omkring kr. 0 eller et overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger men før renter og driftsherreløn?

Skønsmanden bedes begrunde svaret.

I bekræftende fald bedes skønsmanden angive inden for hvilken tidshorisont.

Svar på spørgsmål 6:

På baggrund af opgørelsen nedenfor er det mit skøn, at der ikke var udsigt til at den drevne virksomhed, således som den er tilrettelagt i årene 2014-2016, kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 eller et overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn, når driften anses som én samlet drift.

Tabel 2 Opgørelse efter driftsmæssige afskrivninger, kr.

Resultat efter driftsmæssige afskrivninger udgør i gennemsnit -51.726 kr.årligt for perioden 2010-2018. I årene fra 2012-2014 var der tillige negative resultater efter driftsmæssige afskrivninger.

Spørgsmål 7:

Skønsmanden bedes oplyse, om rekvirentens virksomhed, som den er tilrettelagt i årene 2014-2016 kunne give overskud før renter men efter driftsøkonomiske afskrivninger.

I bekræftende fald bedes skønsmanden angive inden for hvilken tidshorisont.

Svar på spørgsmål 7:

Det er min vurdering at rekvirentens virksomhed, som den er tilrettelagt i årene 2014-2016 med produktion af både slagtesvin og planteavl ikke kunne give overskud før renter, men efter driftsøkonomiske afskrivninger. (jf. ovenfor i besvarelse af sp. 6). Der kan være enkelte år hvor der er et positivt resultat, men samlet set har der været underskud efter driftsmæssige afskrivninger ved den valgte driftsform.

Spørgsmål 8:

Skønsmanden bedes oplyse, om rekvirentens valgte produktionsform med slagtesvin og planteavl er fornuftig i forhold til ejendommens driftsbygninger og jordtilliggende.

Svar på spørgsmål 8:

Det er min vurdering at det er vanskeligt at opretholde en rentabel produktion med både slagtesvin og planteavl med det pågældende størrelsesniveau. Dette skyldes at det kan være vanskeligt at dække de faste omkostninger forbundet med driften.

Spørgsmål 9:

Skønsmanden bedes oplyse, om den af rekvirenten drevne virksomhed, således som den er tilrettelagt i årene 2014-2016 kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 eller et overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter og driftsherreløn, når driften henholdsvis anses som én samlet drift bestående af drift af forpagtning af yderligere jord og svineproduktion, og når driften opdeles i to driftsgrene bestående af drift med slagtesvin og drift med planteavl. Der skal ved besvarelsen ses bort fra indtægt ved udlejning af beboelsesejendom.

Spørgsmålet ønskes besvaret for de respektive driftsgrene.

I bekræftende fald bedes skønsmanden oplyse inden for hvilke tidshorisont, et overskud på eller omkring kr.0 eller et overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter og driftsherreløn ville kunne opnås.

Svar på spørgsmål 9:

Som angivet ved besvarelsen af i spørgsmål 6 og 7 er det min vurdering, at der ikke var udsigt til et overskud efter driftsmæssige afskrivninger for den samlede bedrift.

I de følgende to tabeller er foretaget et skøn for drift med slagtesvin og drift med planteavl.

Ved en opdeling af bedriften i 2 driftsgrene bestående af drift med slagtesvin og drift med planteavl er det forudsat at de faste omkostninger er fordelt i forhold til omsætningen fra de to bedrifter. Dvs. ca. 70 % til planteavl og 30 % til slagtesvineproduktionen.

Tabel 3 Planteavl, kr

	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018
Bruttoudbytte
Salg korn	70.883	52.447	95.051	0	44.675	64.935	73.546	111.798	208.107
EU-tilskud	30.742	30.997	31.432	31.037	27.535	50.456	50.105	50.638	53.925
Beholdning primo	-61.000	-77.250	-61.050	-10.720	-72.540	-60.950
Beholdning ultimo	77.250	61.050	10.720	72.540	60.950	96.180	3.741	10.579	-5.500
lejeindtægt							22.875	15.500	3.500
Bruttoudbytte, i alt	117.875	67.244	76.153	92.857	60.620	150.621	150.267	188.515	260.032
Stykomkostninger
Udsæd	6.212	6.647	6.191	5.895	12.830	8.778	11.310	13.480	8.123
Gødning	5.433	16.601	6.674	3.075	19.886	23.887	8.635	18.591	16.251
Kemikalier	6.498	5.239	5.692	6.280	12.493	30.409	35.951	20.327	22.706
Maskinstation	4.400	2.100	2.907	17.500	4.042	11.497	13.425	0	0
Kalk	0	4.686	810	0	0	0	0	0	0
Omkostninger vedr. mark	0	0	0	532	20.003	20.003	13.183	27.053	27.479
Beholdning primo	5.500	7.950	8.005	7.989	21.846	21.846	0	0	0
Beholdninger ultimo	-7.950	-8.005	-7.989	-35.685	-25.800	-25.800	12.900	-2.350	14.250
Stykomkostninger i alt	20.093	35.218	22.290	5.586	90.620	90.620	95.404	77.101	88.809
Dækningsbidrag	97.782	32.026	53.863	87.271	-5.721	60.001	54.863	111.414	171.223
Administration
Telefon	7.165	4.347	5.629	5.373	5.114	7.401	6.206	6.146	6.189
Privat andel	2.100	-2.100	-1.750	-1.750	-1.820	1.820	776	769	774
Porto gebyr	277	346	71	18	482	45	239	741	0
Kontorartikler og EDB	2.162	1.294	253	990	5.552	0	0	2.733	0
Fagbøger og bladhold,kontingent	412	0	0	0	245	322	1.116	494	0
Kursus og fagmøder	333	0	0	0	86	422	0	0	0
Regnskabsassistance	10.729	10.917	17.198	15.248	17.665	13.912	12.923	4.827	8.836
Administration, i alt	18.976	14.803	21.400	19.879	27.324	20.282	21.260	15.709	15.799
Autodrift
Brændstof, autodrift	14.781	14.635	17.962	15.011	17.208	14.348	0	0	0
Afgift og forsikringer	13.738	10.016	9.444	6.794	10.319	15.495	0	0	0
Reparationer m.v.	9.213	11.552	18.138	12.237	27.179	18.495	0	532	0
Kørselsgodtgørelse	0	0	-9.778	0	-423	-483	0	0	0
Afskrivninger	23.600	16.882	12.662	9.496	10.622	7.967	0	0	0
Overført til LR bogføring	0	0	0	0	0	-18.645	0	0	0
Privat andel	-52.991	-45.865	-41.841	-37.617	-56.078	-29.585	-4.111	6.233	-3.566
Driftens andel af biludgifter	0	0	0	0	0	0	2.294	2.820	3.105
Andre omkostninger
Traktor drift	0	4.342	732	1.663	922	5.839	0	0	0
Brændstof	4.765	6.814	6.874	6.810	6.386	11.242	9.609	5.373	12.555
Vedligehold driftsmidler	25.720	22.242	21.411	23.913	20.908	28.971	30.832	6.825	23.453
Småanskaffelser	798	0	0	0	0	0	299	2.942	12.000
Låne omkostninger	0	500	0	0	0	0	0	0	0
Forsikringer	62	756	0	502	620	1.286	0	0	0
Autodrift og andre	39.686	41.874	35.603	38.809	37.663	54.930	38.923	12.260	47.547
omkostninger, i alt
Ejendommens drift
Ejendomsskatter m.v.	3.835	2.471	2.556	3.165	3.355	3.079	3.283	3.283	3.283
Lejeindtægt	0	-4.900	-2.450	-2.450	-2.450	-12.250	0	0	0
Forpagtningsafgift	0	0	0	0	0	0	50.750	25.550	25.900
El	7.016	5.414	7.214	8.585	7.146	7.363	3.211	7.403	2.286
Privat andel	-4.234	-4.796	-4.739	-4.658	-4.765	-4.787	0	0	0
Rengøring m.v., skadedyr	49	0	0	249	0	340	0	3.404	362
Forsikringer	8.327	8.608	9.525	9.814	12.908	13.729	9.699	13.693	16.792
Privat andel	-1.865	-1.910	-2.141	-2.181	-2.207	-2.454	0	0	0
Vedligehold	3.556	977	1.245	695	7.575	5.538	0	0	722
Ejendommens drift, i alt	16.684	5.863	11.209	13.219	21.562	10.559	66.943	53.333	49.345
Resultat før afskrivninger	22.436	-30.514	-14.350	15.364	-92.270	-25.769	-72.263	30.112	58.532
Driftsmæssige afskrivninger
Bygninger, maskinhal	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667	6.667
Maskiner	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047	11.047
Inventar	0	0	0	0	0	0	0	0	0
Driftsmæssige afskrivninger, i alt	17.714	17.714	17.714	17.714	17.714	17.714	17.714	17.714	17.714
Resultat efter afskrivning	4.722	-48.228	-32.064	-2.350	-109.984	-43.483	-89.977	12.398	40.818

I tabel 3 ovenfor er angivet det skønnede resultat efter driftsmæssige afskrivninger for planteavlen (uden korrektion for internt forbrug af korn til foder). Det gennemsnitlige resultat for planteavlen uden korrektion udgår -29.794 kr. årligt for perioden fra 2010-2018. Men her er der ikke taget højde for et eventuelt ekstra salg af korn som er blevet brugt til foder.

Idet det interne kornforbrug til produktion af slagtesvin skønsmæssigt udgør ca. 36.000 kr.årligt - vil den samlede produktion med fokus på planteavl nogenlunde balancere set over en periode på 9 år. Her vil der være et gns. overskud på ca. 6000 kr.årligt efter driftsmæssige afskrivninger.

Tabel 4 Slagtesvin, kr

Regnskab slagtesvin	2010	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018
Bruttoudbytte
Salg af søer/orner	0	1.977	0	0	0	0	0	0	0
Salg af grise	65.532	57.840	88.254	70.106	64.633	46.573	3.040	54.151	0
Besætning primo	-21.680	-25.420	-19.200	-19.610	-20.000	-14.080	0	0	0
Besætning ultimo	25.420	19.200	19.610	20.000	14.080	0	15.430	-15.430	0
Bruttoudbytte, i alt	69.272	53.597	88.664	70.496	58.713	32.493	18.470	38.721	0
Stykomkostninger
Køb af grise	30.996	31.086	41.458	31.187	39.830	8.925	11.850	9.786	0
Korn og foderstoffer	19.800	18.854	16.425	40.581	18.638	19.311	6.004	7.467	0
Dyrlæge/inseminør	0	504	2.322	1.025	2.246	1.384	1.619	1.526	0
Omkostninger vedr. husdyr.	3.664	2.153	1.280	2.743	1.829	3.858	72	6.555	3.777
Forbrug af egne varer	-434	-434	-469	-525	-553	-490	0	0	0
Stykomkostninger i alt	54.026	52.163	61.016	75.011	61.990	32.988	19.545	25.334	3.777
Dækningsbidrag	15.246	1.434	27.648	-4.515	-3.277	-495	-1.075	13.387	0
Administration
Telefon	3.071	1.863	2.412	2.303	2.192	3.172	2.660	2.634	2.653
Privat andel	-900	-900	-750	-750	-780	-780	332	329	332
Porto gebyr	119	148	31	8	207	19	103	318	0
Kontorartikler og EDB	926	554	108	424	2.379	0	0	1.171	0
Fagbøger og bladhold, kontingent	176	0	0	0	105	138	478	212	0
Kursus og fagmøder	143	0	0	0	37	181	0	0	0
Regnskabsassistance	4.598	4.679	7.370	6.535	7.571	5.962	5.539	2.069	3.787
Administration, i alt	8.132	6.344	9.172	8.519	11.710	8.692	9.112	6.733	6.771
Autodrift
Brændstof, autodrift	6.335	6.272	7.698	6.433	7.375	6.149	0	0	0
Afgift og forsikringer	5.888	4.292	4.047	2.912	4.422	6.641	0	0	0
Reparationer m.v.	3.949	4.951	7.774	5.244	11.648	7.926	0	228	0
Kørselsgodtgørelse	0	0	-4.191	0	-181	-207	0	0	0
Afskrivninger	10.114	7.235	5.426	4.070	4.552	3.414	0	0	0
Overført til LR bogføring	0	0	0	0	0	-7.991	0	0	0
Privat andel	-22.711	-19.656	-17.932	-16.121	-24.033	-12.679	-1.762	-2.671	-1.528
Driftens andel af biludgifter	0	0	0	0	0	0	0	0	0
Forsikringer
Autodrift og andre	3.575	3.094	2.823	2.538	3.783	3.254	-779	-1.235	-198
omkostninger, i alt
Ejendommens drift
Ejendomsskatter m.v.	1.643	1.059	1.096	1.357	1.438	1.320	1.407	1.407	1.407
Lejeindtægt	0	-2.100	-1.050	-1.050	-1.050	-5.250	0	0	0
Forpagtningsafgift	0	0	0	0	0	0	21.750	10.950	11.100
El	3.007	2.320	3.092	3.679	3.063	3.156	1.376	3.173	980
Privat andel	-1.814	2.056	-2.031	-1.996	-2.042	-2.051	0	0	0
Rengøring m.v., skadedyr	21	0	0	107	0	146	0	1.459	155
Forsikringer	3.569	3.689	4.082	4.206	5.532	5.884	4.157	5.868	7.197
Privat andel	-799	-819	-918	-935	-946	-1.052	0	0	0
Vedligehold	1.524	419	533	298	3.246	2.374	0	0	309
Ejendommens drift, i alt	7.150	2.513	4.804	5.665	9.241	4.525	28.690	22.857	21.148
Resultat før afskrivninger	-3.611	-10.517	10.849	-21.237	-28.011	-16.965	-38.097	-14.968	-31.498
Driftsmæssige afskrivninger
Stald	3.333	3.333	3.333	3.333	3.333	6.667	6.667	6.667	6.667
Driftsmæssige afskrivninger, i alt	3.333	3.333	3.333	3.333	3.333	6.667	6.667	6.667	6.667
Resultat efter afskrivninger	-6.944	-13.850	7.517	-24.570	-31.344	-23.633	-44.765	-21.635	-38.165

I tabel 4 ovenfor er angivet det skønnede resultat efter driftsmæssige afskrivninger for produktion af slagtesvin (uden korrektion for internt forbrug af korn til foder).

Det driftsmæssige resultat for svineproduktionen udgør efter driftsmæssige afskrivninger ca. -21.932 kr.årligt i gns. over en 9 årig periode. Hertil kan fratrækkes et internt forbrug af korn til foder på ca. 36.000 kr.årligt, hvilket betyder, at det gennemsnitlige resultat efter driftsmæssige afskrivninger udgør omkring -57.932 kr. årligt for slagtesvineproduktionen. Selv uden internt forbrug af korn til foder vil der som angivet være et negativt resultat for svineproduktionen.

Det er således min vurdering at rekvirentens drevne virksomhed, således som den er tilrettelagt i årene 2014-2016 ikke kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 eller et overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter og driftsherreløn, når driften ses som én samlet drift.

Når driften alene fokuserer på planteavl vil der være udsigt til et positivt resultat – men når der ses på produktion af slagtesvin alene var der ikke udsigt til et positivt resultat således som den var tilrettelagt i årene 2014-2016.

”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 107.782 kr. for indkomståret 2014, på 63.419 kr. for indkomståret 2015 og på 61.216 kr. for indkomståret 2016, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”

[...]

Vi har følgende bemærkninger til de i pkt. 2.2 beskrevne mails fra din revisor:

• Vi har godkendt, at der overføres en andel af udgifterne til telefon, kontor og revisor til din ægtefælles virksomhed.

Din indkomst forhøjes derfor med følgende beløb:

2014 12.498

2015 15.316

2016 13.383

Resultaterne af landbrugsvirksomheden udgør herefter

2014 -120.280 + 12.498 -107.782

2015 -42.735 – 36.000 + 15.316 -63.419

2016 -110.599 + 36.000 + 13.383 -61.216

Se pkt. 2.1 ovenfor.

• Vedrørende udgifter til mark, har udgifterne været sådan

Omkostninger mark	2013	2014	2015	2016	2017
Udsæd	5.895	12.830	8.778	11.310	13.480
Gødning	3.075	19.886	23.887	8.635	18.591
Kemikalier	6.280	12.493	30.409	35.951	20.327
Maskinstation	17.500	4.042	11.498
Div. udg. vedr. mark	0	0	20.002	13.183	27.053
Omk. vedr. mark	532	3.251	0
I alt	33.282	52.502	94.574	63.079	79.451

[Billede udeladt]

På grundlag af posteringslisten kan det ikke udelukkes, at der har været tilsåning både forår og efterår 2014, men det står ikke helt klart.

Vi kan dog konkludere, at udgifterne har svinget meget i årene 2013-2017.

•

Vi har ikke modtaget oplysninger, der med tilstrækkelig sikkerhed viser, at der er udsigt til, at virksomheden kan give et resultat omkring 0 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger, og dermed ses der heller ikke at være udsigt til, at det budgetterede overskud vil kunne rumme en tilbagebetaling af det akkumulerede underskud i virksomheden.

•	Da der således ikke er fremkommet nye oplysninger, der kan ændre vores opfattelse af, at landbrugsvirksomheden ikke er erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, godkendes ikke fradrag for de underskud, der resterer efter de ovenfor beskrevne indkomstændringer.

I henhold til statsskatteloven § 6, stk. 1 litra a er der kun fradrag for underskud, såfremt virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Ved vurderingen af om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet eller ej, tages der udgangspunkt i følgende problemstillinger:

• Rentabilitet – er der udsigt til overskud eller er underskuddet forbigående.

• Er virksomhedens underskud forbigående, f.eks. indkøringsvanskeligheder, eller forudsætter driften konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskud.

• Er der foretaget de nødvendige undersøgelser mht. udsigt til lønsom drift – er der f.eks. lagt budgetter.

• Har virksomheden den fornødne intensitet og seriøsitet.

• Har ejeren de nødvendige faglige forudsætninger.

• Virksomhedens omfang.

• Er driftsformen sædvanlig for virksomheder indenfor branchen.

• Vil virksomheden, trods hidtidige underskud, kunne sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi.

• Ligger der andre formål – mere private formål – bag opstarten.

Ingen af kriterierne er i sig selv afgørende for vurderingen af, om en virksomhed er erhvervsmæssig eller ej, men praksis viser, at der lægges megen vægt på rentabiliteten og intensiteten.

Der er en særlig ligningspraksis for deltidslandbrug, hvorefter der skal være udsigt til et driftsresultat omkring 0 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger, men der skal ikke være plads til driftsherreløn eller forrentning af den investerede kapital. Praksis fremgår af TfS 1994, 364, hvor Højesteret i dommen stadfæster, at virksomheden er erhvervsmæssigt drevet, men bemærker:

• At underskud kan fratrækkes efter den mangeårige særlige ligningspraksis vedrørende deltidslandbrug på betingelse af, at ejendommen, bedømt ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok, anses for sædvanlig og forsvarlig drevet, og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat.

• Der kan dog ikke godkendes fradrag såfremt driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Det afgørende ved denne dom er, at den præciserer, at uanset øvrige forhold, kan ejendommen ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, hvis der selv efter en længere årrække ikke er udsigt til overskud.

Når en virksomheds rentabilitet skal vurderes, skal alle udgifter medregnes. Dette fremgår af Vestre Landsrets dom af 7/3 1996 offentliggjort i TfS 1996, 301.

Af samme fremgår også, at forpagtningsudgifterne skal medregnes, når en virksomheds driftsresultat skal vurderes.

Det regnskab, der skal danne grundlag for vurdering af rentabiliteten skal være et driftsøkonomisk regnskab. Det vil sige, at det er resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, der skal lægges til grund. Dette fremgår af SKM2005.327.ØL.

De driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes ud fra et konkret skøn. I dom fra Østre Landsret (SKM2005.327.ØL) fremgår, at 2 % på bygninger og 10 % på driftsmidler er for lidt.

Vi har set dine regnskaber for årene 2011-2017.

Der fremgår ikke noget afskrivningsgrundlag på driftsbygningerne i disse regnskaber.

I de selvangivne resultater for disse indkomstår, er der ikke fratrukket afskrivninger på driftsmidler eller bygninger.

Din revisor har i de fremsendte budgetter for årene 2018-2020 regnet med følgende driftsøkonomiske afskrivninger:

Afskrivning driftsbygninger 2 % af kr. 200.000 4.000

Afskrivning driftsmidler 15 % af kr. 100.000 15.000

Udviklingen i afskrivningsgrundlaget for driftsmidlerne har været som følger de seneste år:

	2011	2012	2013	2014	2015	2016	2017
Driftsmidler:
Saldo primo	84.524	86.719	86.719	87.198	108.005	114.211	114.211
Årets tilgang	2.195	0	479	20.807	6.206	0	30.683
Årets afgang	0	0	0	0	0	0	0
Årets afskrivninger	0	0	0	0	0	0	0
Saldo ultimo	86.719	86.719	87.198	108.005	114.211	114.211	144.894
Landbrugsejendommen:							*
Aktiveret vedligeholdelse					108.431

* Iflg. regnskabet er der tale om forbedringsudgifter mejetærsker. Vi har ikke efterprøvet, om der reelt er tale om vedligeholdelsesudgifter

I SKM2002.437.LSR anså Landsskatteretten ikke virksomheden for forsvarligt drevet i skattemæssig henseende for indkomståret 1999. Retten har herved henset til virksomhedens omfang, omsætning og resultater såvel i indkomståret 1999 som i efterfølgende indkomstår, herunder at der har været underskud på den primære drift, og at virksomhedens samlede regnskabsresultat således har udvist underskud siden virksomhedens start, selv om omsætningen har været stigende. Der er endvidere henset til, at underskuddene på grundlag af de foreliggende regnskabsresultater ikke kan anses for alene at have været forbigående, at der således heller ikke synes at være udsigt til, at virksomheden på sigt vil give et overskud, der står i rimeligt forhold til den investerede kapital, herunder de akkumulerede underskud, og at virksomhedens drift har været afhængig af fremmedfinansiering. Der er endvidere henset til, at der ifølge det oplyste ikke forud for virksomhedens start blev udarbejdet budgetter, rentabilitetsanalyser eller lignende.

SKM2009.723.BR:

Sagen drejede sig om, hvorvidt et i indkomståret 2000 oppebåret underskud ved sagsøgerens drift af stutteri var fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Sagsøgeren overtog i 1992 stutteriet fra sin ægtefælle, som havde etableret dette i 1976. Retten lagde til grund, at driften havde givet et underskud, i hvert fald i perioden fra overtagelsen i 1992 og frem til 2003/2004. Retten fandt ikke, at sagsøgeren havde godtgjort, at stutteriet havde været drevet erhvervsmæssigt tilsigtende et overskud, og lagde i sin begrundelse vægt på, at sagsøgeren havde overtaget et etableret stutteri, hvor indkøringsfasen burde have været afsluttet allerede på overtagelsestidspunktet, og at driften blev opretholdt, på trods af at denne havde givet underskud i lang årrække. Skatteministeriet blev herefter frifundet.

SKM2010.109.VLR:

Appellanten, der var fysioterapeut, drev et stutteri og mindre kvæghold fra sin landbrugsejendom. Driften havde i en årrække været underskudsgivende.

Sagen angik, om landbruget var erhvervsmæssigt drevet i 1999.

Skattemyndighederne havde godkendt underskuddet som fradragsberettiget for indkomståret 1997. Appellanten besluttede i 1998 at nedlægge stutteriet og omlægge til kvægbrug og boksudlejning m.v. Omlægningen forløb over perioden 1999-2001, hvor appellanten bl.a. øgede antallet af kvæg, indtil landbruget blev solgt i 2006.

Af de grunde, som byretten havde anført (se SKM2009.367.BR nedenfor), fastslog landsretten, at appellanten allerede under hensyn til forbeholdet i skatteforvaltningens agterskrivelse vedrørende indkomståret 1997 ikke havde en berettiget forventning om, at udgifterne ved driften af hesteholdet ville blive godkendt som erhvervsmæssige.

Endvidere fandt landsretten ikke, at der var grundlag for at antage, at driften, hverken som den var i 1999, eller sådan som driften faktisk blev grebet an efter omlægningen, ville kunne blive overskudsgivende, selv efter en længere årrække. Under hensyn til de meget betydelige underskud efter afskrivning, der igennem mange år havde været med hensyn til hesteholdet, fandt landsretten det ikke godtgjort, at driften af hesteholdet i 1999 skete erhvervsmæssigt med henblik på at tilvejebringe et overskud. I den forbindelse bemærkede landsretten, at det var uden betydning, om 1999 kunne karakteriseres som et omstillingsår rent driftsmæssigt, da den drift, som appellanten i 1999 ville omlægge fra, under hensyn til driftsresultaterne i de adskillige forudgående år ikke kunne anses for at have været erhvervsmæssig og med henblik på at tilvejebringe et overskud.

Af disse grunde blev byrettens dom stadfæstet.

SKM2009.367.BR:

Byretten fastslog, at, uanset at der var tale om en drift i omlægning, må udgangspunktet tages i driften i det pågældende år på baggrund af erfaringerne fra de foregående år og med de driftsmæssige muligheder, der foreligger for de nærmeste efterfølgende år. Retten fandt det ikke godtgjort, at ejendommen med den driftsform, den havde i 1999, blev drevet med et erhvervsmæssigt sigte, ligesom det måtte lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke havde udsigt til at blive overskudsgivende. Herefter blev Skatteministeriet frifundet.

Det accepteres, at en virksomhed i opstart fasen har underskud, men normalt vil man lukke virksomheden indenfor en kort årrække, hvis man konstaterer, at den ikke er rentabel. Som udgangspunkt vil det ikke være muligt at opretholde en tabsgivende virksomhed med mindre der er andre indtægter/opsparing eller eventuelt lånemuligheder, som giver indehaveren et økonomisk rygstød, der gør det muligt at videreføre virksomheden. For dit vedkommende har du anden indkomst.

Din landbrugsvirksomhed har i årene 1983-2017 alene givet overskud i årene 1991, 1994, 1995, 2001, 2010 og 2017. Vi har beregnet de samlede overskud for disse 6 indkomstår til i alt 86.849 kr. I de øvrige 35 indkomstår har virksomheden givet underskud.

Ifølge SKM2009.24.HR medfører enkeltstående indkomstår med overskud efter driftsmæssige afskrivninger ikke nødvendigvis, at landbruget må anses for at være erhvervsmæssigt drevet.

SKM2009.24.HR:

A, der da var murer, købte i 1982 en landbrugsejendom. I begyndelsen af 1990'erne holdt han op med at arbejde som murer, hvorefter han levede af sin pension. Han startede selv et landbrug med kvæghold op på ejendommen. I 1998 solgte han ejendommen til sin søn, hvorefter han af denne forpagtede ejendommens jord og bygninger for et årligt beløb på 45.000 kr. I 2005 stadfæstede Landsskatteretten Skatteankenævnets afgørelse, hvorefter A's fradrag for underskuddet ved driften af ejendommen i indkomståret 2000 ikke kunne godkendes.

Skattemyndighederne henviste herved til, at driften af ejendommen ikke kunne anses for erhvervsmæssig, og at driften heller ikke efter en længere årrække ville kunne blive overskudsgivende før renter. A indbragte Landsskatterettens afgørelse for landsretten, der frifandt Skatteministeriet.

Højesteret fandt ligesom landsretten, at der ved vurderingen af landbrugsvirksomhedens driftsresultater før renter ikke kunne bortses fra den forpagtningsafgift, som A havde betalt til sin søn efter overdragelsen i 1998. Driften havde herefter været underskudsgivende før renter i alle årene fra 1990 til 2004. Der kunne derfor ikke lægges afgørende vægt på, at driftsresultatet havde været positivt i et enkelt af årene efter 2000, nemlig i 2005. Herefter og med nogle yderligere bemærkninger tiltrådte Højesteret, at skattemyndighederne for så vidt angår indkomståret 2000 med rette havde lagt til grund, at driften af A's landbrugsvirksomhed selv efter en længere årrække ikke ville kunne blive overskudsgivende, og at driften derfor ikke kunne anses for erhvervsmæssig. Højesteret stadfæstede derfor landsrettens dom.

Ud fra ovenstående har SKAT anset, at din virksomhed ikke kan anses for at være drevet erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Virksomheden anses for ikke erhvervsmæssig i skattemæssig henseenden. Driften anses at være ikke erhvervsmæssig allerede inden udgangen af indkomståret 2013. SKAT kan således ikke godkende fradrag for underskud af din landbrugsvirksomhed for indkomstårene 2014 og frem.

Ved vurderingen har SKAT bl.a. henset til følgende:

• Det akkumulerede resultater for årene 2002-2017 udviser et nettounderskud på 608.108 kr.

• Din revisor skriver i mail af 20/3 2018, at der er ekstraordinært store udgifter til tilsåning i 2014, da du har tilsået både i foråret og i efteråret, og at du herefter har vintersæd. Dette ses ikke med sikkerhed at være tilfældet jf. sammenstillingen af resultatopgørelserne i pkt. 2.1 ovenfor (se din revisors og vores bemærkninger ovenfor).

• At høsten har været meget lav i 2015 pga. tørke, og meget lav i 2016 pga. fugtigt forår må betragtes som en almindelig driftsrisiko inden for landbruget, ligesom svingende afregningspriser for landbrugsprodukterne.

• Forventningerne til værdien af årets produktion bør ikke tage udgangspunkt i optimale forhold, men bør i stedet tage udgangspunkt i gennemsnitlige forhold, idet det ikke kan være forventeligt, at der altid vil være optimale år – dette gælder såvel vejr som afregningspriser.

• At der forventes overskud i 2018-2020 på 9.300 kr. pr. år kan ikke medføre en anden vurdering, idet der til dels er tale om nye forhold, idet du fremover påregner alene at have planteavl, at enkeltstående indkomstår med overskud ikke er tilstrækkeligt til at virksomheden kan anses for erhvervsmæssig, at det er driftsformen for indkomstårene 2014-2016, der skal vurderes (jf.SKM2005.519.LSR), og der ses ikke at være udsigt til et driftsresultat omkring 0 kr. med den valgte driftsform for disse indkomstår.

• At der ikke på et tidligere tidspunkt har været taget skridt til forbedring af landbrugsvirksomhedens resultater.

Din indkomst forhøjes med underskud vedr. landbruget (efter ændringerne i pkt. 1 og dette punkt):

2014 -120.280 + 12.498 107.782

2015 -42.735 – 36.000 + 15.316 63.419

2016 -110.599 + 36.000 + 13.383 61.216

Ovenstående er ikke ensbetydende med, at du ikke må fortsætte med virksomheden. Det betyder blot, at der ikke vil være skattemæssigt fradrag for et underskud.

Driftsmidler og besætningen anses for overgået til ikke erhvervsmæssig virksomhed til handelsværdien allerede inden udgangen af indkomståret 2013.

[...]”

SKAT er kommet med følgende bemærkninger til klagen den 8. oktober 2018.

”[...]

• Vedrørende sammenligningen med Landsskatterettens kendelse af 18/6 2010, j.nr. 07-01372:

Vi er ikke enige i, at driften skal opdeles i to driftsgrene, idet der på markerne produceres foder til dyrene. I landbrugsvirksomheder med dyrehold har der ikke været praksis for at opdele driften i flere driftsgrene (markbrug, dyrehold).

Landsskatterettens kendelse i j.nr. 07-01372 er ikke offentliggjort, og kan derfor ikke anses for at være udtryk for ændring af praksis.

• Vedrørende sammenligningen med Landsskatterettens kendelse af 23/5 2011, j.nr. 08- 02155:

.[...]

J.nr. 08-02155	[person1]
Ejerens ejendom på 6,94 Ha, og der	Ejer 15 Ha, og tilforpagter 15 Ha, hvoraf
tilforpagtes 9,3 Ha.	12 Ha indgår i klagers virksomhed, og 3
Produktionen lægges for en del af arealet	Ha bortforpagtes.
om fra kornproduktion til	Der foreligger ikke nærmere oplysninger
højværdiproduktion (græsfrø).	om, hvorvidt der ændres i sædeskifte og
Det er vores opfattelse, at netop overgangen	produktion, ligesom det ikke nærmere er
til dyrkning af højværdiprodukter er	beskrevet, hvordan driften nu optimeres
afgørende for sagens udfald.	eller hvorfor denne optimering ikke er sket
	på et tidligere tidspunkt.

• Vedrørende sammenligningen med Landsskatterettens kendelse af 7/5 2012, j.nr. 09-03632 og Landsskatterettens kendelse af 7/11 2013, j.nr. 11-0300064:

Vi har i senere afgørelser vedrørende andre erhverv end landbrug/deltidslandbrug set, at Landsskatteretten i afgørelserne har set på, om det budgetterede overskud kan rumme en rimelig driftsherreløn eller en tilbagebetaling af de akkumulerede underskud i virksomheden.

For deltidslandbrug er der ikke krav om at resultatet skal kunne rumme driftsherreløn eller forrentning af den investerede kapital jf. Højesteretsdommen fra 1994, men deltidslandbrug skal opfylde de øvrige krav på lige fod med andre virksomheder, og det mener vi også må dække en tilbagebetaling af de akkumulerede underskud. Såfremt dette ikke ville være tilfældet, vil et krav alene om fremtidige overskud omkring 0 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger betyde, at det for deltidslandbrug accepteres, at der over ejertiden samlet set vil være underskud. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at såfremt der ikke er udsigt til overskud set over hele virksomhedens levetid, vil der allerede fra starten ikke være tale om en erhvervsmæssig virksomhed.

• Vedrørende sammenligningen med Landsskatterettens afgørelse af 20/3 2018, j.nr. 15- 2475335:

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om en konkret vurdering i den konkrete sag.

De driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes ud fra et konkret skøn. I dom fra Østre Landsret (SKM2005.327.ØL) fremgår, at 2 % på bygninger og 10 % på driftsmidler er for lidt.

I ”Håndbog til driftsplanlægning 2015”, som er udgivet af Seges, fremgår dette skema under afsnittet om skattemæssige afskrivninger:

[Billede udeladt]

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de skønnede levetider bør afspejle sig i størrelsen på de driftsøkonomiske afskrivninger.

At der på ejendommen er de driftsmidler, der er brug for, og at der ikke vil være brug for udskiftning fremover, betyder, at der skal budgetteres med vedligeholdelse af driftsmidlerne.

• Det er Skattestyrelsens opfattelse, at [person1]s virksomhed er omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug.

• Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan være tale om driftsomlægning og ny indkøringsfase hver vang der ændres i en landbrugs forhold, f.eks. ændringer i dyrket areal, opog nedgang i besætning, ændring i afgrødetype osv. Sådanne ændringer må anses som almindelige tilpasninger i en virksomhed.

[...]”

Skattestyrelsen har haft følgende bemærkninger til skønsrapporten, modtaget den 3. marts 2022:

”[...]

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

• Vi er fortsat ikke enige i, at driften skal opdeles i to driftsgrene, idet der på markerne produceres foder til dyrene. I landbrugsvirksomheder med dyrehold har der ikke været praksis for at opdele driften i flere driftsgrene (markbrug, dyrehold).

Det er derfor vores opfattelse, at den i skønsrapporten foretagne opdeling i en driftsgren vedr. planteavl og en driftsgren vedr. slagtesvin ikke er relevant for sagen.

• Skønsmanden oplyser i sit svar på spørgsmål 6, at det er hans opfattelse, at der ikke var udsigt til at den drevne virksomhed således som den var tilrettelagt i årene 2014-2016, kunne give et overskud på eller omkring 0 eller et overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter.

Skønsmanden oplyser i sit svar på spørgsmål 7, at det er hans vurdering, at som virksomheden er tilrettelagt i årene 2014-2016 med produktion af både slagtesvin og planteavl, vil virksomheden ikke kunne give overskud før renter, men efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Skønsmanden oplyser i sit svar til spørgsmål 8, at det er hans vurdering, at det er vanskeligt at opretholde en rentabel produktion med både slagtesvin og planteavl med det pågældende størrelsesniveau.

Skønsmanden oplyser i sit svar til spørgsmål 9, at det er hans vurdering, at virksomheden, således som den er tilrettelagt i årene 2014-2016 ikke kunne give et overskud på eller omkring 0 kr. eller et overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter og driftsherreløn, når driften ses som én samlet drift.

Skønsmandens konklusioner er i tråd med Skattestyrelsens opfattelse og afgørelse.

• [person2], [virksomhed1], skriver i brev af 23/12 2020, at det er deres opfattelse, at de påklagede indkomstår pricipalt må anses som en overgangsperiode med tilpasning af bedriften.

Med henvisning til SKM2010.109.VLR og SKM2009.367, som også er omtalt i vores afgørelse af 12/6 2018 er dette ikke vores opfattelse.

Det er således fortsat vores opfattelse, at virksomheden, med den driftsform den havde i årene 2014-2016, ikke kan anses som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, hvorfor vi indstiller, at klagerens indkomst ansættes i overensstemmelse med vores afgørelse af 12/6 2018.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.

[...]”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klagerens samlede virksomhed skal anses for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2014-2016. Den sekundære påstand er, at alene planteavlsdelen kan anses for erhvervsmæssigt drevet, hvorefter der godkendes fradrag for underskud ved planteavl for indkomstårene 2014, 2015 og 2016. Klageren anerkender således ved den sekundære påstand, at dennes underskud ved svinehold ikke er fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden i sin klage af 10. september 2018 anført:

”[...]

Virksomheden er blevet tilpasset i 2014, hvorfor der skal anerkendes klager en indkøringsperiode.

Det gøres gældende, at landbruget er drevet sædvanligt og teknisk forsvarligt ud fra en teknisklandbrugsfaglig bedømmelse samt at landbrugsvirksomheden på sigt vil kunne give et overskud eller et resultat på 0 eller derudover efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter, jf. den særlige ligningspraksis, jf. Den Juridiske Vejledning 2018-2, afsnit C.C.1.3.2.1.

Vi anerkender, at klagers underskud ved svinehold ikke er fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

(...)

Tilforpagtning af jord i 2014

SKTST skriver, at det er indkomstårene 2014-2016, der skal vurderes, og at der i disse indkomstår ikke ses at være udsigt til et driftsresultat omkring 0 kr. med den valgte driftsform for disse indkomstår.

Vi mener ikke at dette er korrekt.

I 2014 tilforpagter klager 15 ha. yderligere god landbrugsjord, fordi han ønsker at udvide planteavlsdriften. Fra og med 2014 indgår 12 ha af det tilforpagtede areal i driften, og det er således forventeligt, at der i denne forbindelse måtte være en række større eller mindre tilpasningsudgifter, idet arealet er blevet relativt meget forøget med det tilforpagtede areal. I 2014 giver det tilforpagtede areal heller ingen indtægter, mens der derimod er større udgifter forbundet med tilsåningen af vinterafgrøder.

Det må til gengæld tilsvarende forventes, at der med det større areal gradvist vil kunne opnås økonomiske stordriftsfordele, som tilsvarende kan bidrage til en forbedret driftsøkonomi, hvilket allerede ses fra indkomståret 2015, hvor omsætningen er stødt stigende og udgifterne er faldende.

Vi henviser i denne forbindelse til LSR kendelse, journalnr. 08-02155, hvor Landsskatteretten udtalte, at det var betænkeligt at afvise klagerens påstand om, at Landbruget var ervervsmæssigt, da der var tale om en indkøringsperiode og at der ved kapacitetstilpasninger og ændrede dyrkningsbetingelser kunne forventes et driftsmæssigt resultat på 0 eller derover. Kendelsen er meget sammenlignelig med pågældende sag, da der ligeledes er tale om langvarige underskud og manglende driftsmæssige afskrivninger.

I og med den tilforpagtede jord tilsås i 2014 kr. er der i regnskabet indregnet ekstra udgifter til udsæd, som skønsmæssigt ligger på ca. 29.959 kr. Derudover er der øget udgifter til regnskab og rådgivning.

Det er vores opfattelse, at der på ejendommen med tilforpagtning af jorden var udsigt til, at der kunne skabes et resultat efter driftsmæssige afskrivninger som var i balance.

Nedenfor i tabel er angivet en resultatopgørelse for den isolerede planteavl med driftsresultat for årene 2014-2017:

	2014	2015	2016	2017
Salg planteprodukter	44.675	64.935	73.546	111.798
Ændring i beholdning	-11.590	35.230	3.741	10.579
EU tilskud	27.535	50.456	50.105	50.638
Lejeindtægter	3.500	3.500	22.875	15.500
Indtægter i alt	64.160	154.121	150.267	188.515
Omkostninger mark	-65.788	-92.131	-69.079	-79.451
Andre eksterne	-57.391	-84.592	-94.850	-59.987
		-36.000	-36.000	-36.000
Privat andel korrigeret	6.249	12.253	11.910
Før afskrivninger	-52.770	-46.349	-37.752	13.077

Det er forudsat at alle indtægter og udgifter som alene vedrører svineproduktionen er udeladt. Det er samtidig forudsat at faste udgifter vedrørende vedligehold, inventar, forsikringer og biludgifter er reduceret med den forholdsmæssige andel af omsætningen på svineproduktionen kontra den samlede omsætning på planteavl og svinedrift på ejendommen, hvilket udgør ca. 50 % i 2014, 20 % i 2015, 11 % i 2016 og 18 % i 2017.

Tabellen viser forbedrede resultater for hvert år, der går.

I betragtning af, at en stor del af arelaet var et nyt tilforpagtet areal, må der forventes en vis periode, hvor driften tilpasses. Det må forventes at driften ikke fra år et er optimal, men dog inden for en rimelig variation.

Det vurderes at klager har en tilstrækkelig faglig baggrund til at drive landbruget teknisk og landbrugsfagligt forsvarligt og sædvanligt.

Jf. ovenstående tabel er der i 2017 et postitivt resultat før driftsmæssige afskrivninger.

Der er udarbejdet et budget for 2018, som viser et overskud efter driftsmæssige afskrivninger, som følge af en betydeligt øget omsætning. På baggrund heraf må det kunne konkluderes, at der i indkomstårene 2014-2016 med rimelighed må kunne forventes, at driften på sigt vil kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger.

Driftsmæssige afskrivninger

Skattestyrelsen har modtaget budgetter for årene 2018-2020, hvori der er beregnet driftsmæssige afskrivninger på 2 % på bygninger og 15 % på driftsmidler.

De driftsmæssige afskrivninger vedrører de bygninger, som anvendes i både planteproduktionen samt svineproduktionen, hvorfor disse skal reduceres. Det estimeres, at bygninger vedrørerende svindeproduktionen udgør ca. 20 % af det samlede areal.

Afskrivningerne på bygningerne skal således reduceres med 800 kr.

Vi er af den opfattelse, at de driftsmæssige afskrivninger bør sættes til beskedne beløb (lave afskrivningsprocenter), når der henses til maskinernes alder og benyttelse og ejendommens jordtilliggende og til at driftsbygningerne ikke forringes nævneværdigt som følge af, at disse alene anvendes til opbevaring af korn m.v. og maskiner.

Afskrivningsprocenten for ladebygningen bør passende sættes til 2 % i lighed med Journalnr. 15- 2475335. Med de maskiner, der er til rådighed vil der ikke være brug for udskiftninger fremover, og afskrivningerne skal derfor tilpasses herefter. Vi er af den opfattelse at 15 % er højt sat.

Såfremt Skatteankestyrelsen er uenig heri, henviser vi til vores anmodning om syn og skøn nederst i denne klage.

Bemærkninger til SKTSTs afgørelse

Akkummulerende underskud

SKTST anser ikke klagers landbrugsvirksomhed for at være erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. SKTST begrunder blandt andet dette med, at det budgetterede overskud ikke kan rumme tilbagebetaling af akkumulerede underskud i virksomheden.

Vi skal gøre opmærksom på, at landbrugsvirksomhedens historiske resultater ikke er afgørende ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om et erhvervsmæssigt drevet landbrug. Afgørende er derimod, om der på sigt er udsigt til et 0-resultat efter driftsmæssige afskrivninger, jf. den principielle Højesteretsdom fra 1994, hvilken doms grænse endda er udvidet i Landsskatterettens kendelse af 7. maj 2012 med j.nr. 09-03632.

I denne kendelse fra Landsskatteretten blev drift af en ejendom med hestehold, udlejning af hesteboks og ridehal samt bortforpagtning af jord anset for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende bl.a. med henvisning til, at det ikke findes usandsynligt, at der efter en årrække på 5-10 år vil kunne opnås et driftsresultat på 0 eller overskud.

Ligeledes kan der henvises til Landsskatterettens kendelse af 7. november 2013 med j.nr. 11- 0300064, hvor en landbrugsvirksomhed, der var baseret på planteavl, opdræt af kødkvæg samt i mindre omfang maskinstationsarbejde blev anerkendt som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende på trods af, at virksomheden siden opstarten i 1998 og frem til 2009 havde været underskudsgivende. I den nævnte periode fra 1998 til og med 2009 havde der været et samlet underskud på 2.263.018 kr., men på trods af denne 22-årige periode med underskud valgte Landsskatteretten at anerkende virksomheden som værende erhvervsmæssigt drevet, hvilket skete med henvisning til givet skønserklæring, der konkluderede, at der var udsigt til et positivt driftsresultat på 0.

Det er vores opfattelse, at virksomheden med planteavl skal anerkendes som en erhvervsmæssig virksomhed, i lighed med LSR.2010.07-01372.

I dennne kendelse godkender Landsskatteretten klagers underskud ved planteavl for de påklagede indkomstår, hvorimod klagers underskud ved fåreavl ikke godekendes.

Skønsmanden i sagen vurderede, at planteavlen isoleret set havde udsigt til at give et resultat efter driftsmæssige afskrivninger på omkring 0 kr.

Det er vores opfattelse, at virksomheden altid er blevet drevet med henblik på at skabe et overskud. Virksomheden er løbende tilpasset, hvorfor der netop i 2017 realiseres et overskud af virksomheden, ligesom klager forventer, at der også fremover realiseres overskud i virksomheden.

Med udgangspunkt heri er vi af den opfattelse, at virksomheden opfylder rentabilitetskriteriet for deltidslandbrug.

Det må også lægges til grund, at virksomheden har en omsætning af en størrelse og et omfang, så virksomheden ligeledes opfylder intensitetskriteriet.

SKAT anfægter ikke, at landbrugsvirksomheden drives teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt, hvilket der er taget udgangspunkt i.

[...]

Afsluttende bemærkninger

Underskud ved drift af en landbrugsejendom er fradragsberettiget, såfremt driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. Dette gælder dog ikke, hvis det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og Højesterets dom af 15. april 1994, gengivet i TfS 1994.364.

Ved bedømmelsen af om en virksomhed har udsigt til at give overskud, er det principielt resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, der må tages i betragtning, jf. Landsskatterettens afgørelse gengivet i TfS 1999.48 og Vestre Landsrets dom gengivet i TfS 2004.788.

Vurderingen af, om en landbrugsvirksomhed har været erhvervsmæssigt drevet, skal endvidere foretages på baggrund af driften og driftsformen det omhandlende indkomstår, medmindre dette var præget af ekstraordinære begivenheder eller af, at virksomheden var i en start- /indkøringsfase.

I denne konkrete sag, er der tale om en indkøringsfase i og med at klager tilforpagter 15 ha. yderligere jord og dermed fordobler sit hidtidige jordtilligende.

[...]”

Klagerens repræsentant er kommet med supplerende bemærkninger den 23. oktober 2018:

” [...]

Vi er enige med Skattestyrelsen opfattelse af, at klagers virksomhed er omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug.

Bemærkninger til Skattestyrelsens øvrige udtalelser:

Skattestyrelsen skriver, at de ikke er enige i, at driften skal opdeles i to driftsgrene, da der på markerne produceres foder til dyrene. De mener ikke, at j. nr. 07-01372 kan anvendes, da kendelsen ikke er offentliggjort.

Opdeling af landbruget aktiviteter ses imidlertid i flere ikke offentliggjorte afgørelser, bl.a. LSR af 14/11-08. Journalnr. 07-00806, hvorfor vi mener, at det ikke kan afvises, at man i konkrete tilfælde skal opdele landbrugets aktiviteter, i situationer, hvor det må stå klart, at en af lanbrugsaktiviterne er beviseligt rentabel.

Det skal bemærkes

Skattestyrelsen mener heller ikke at Landsrettens kendelse, j.nr. 08-02155 kan anvedes til sammenligning. Vi er af den opfattelse, at det afgørende i den kendelse er, om virksomheden med tilforpagtningen har udsigt til et resultat på 0 eller derover.

Klager har i nærværende sag bevist, at dette ligeledes er tilfældet her. Vi mener ikke at ændringer i sædeskifte og produktion er et krav for at nå den slutning, som Landsskatteretten gjorde i j. nr. 08-02155.

Det afgørende var, at der med ændringen var udsigt til et resultat på 0 eller derover.

Vi er således ikke enige med Skattestyrelsens opfattelse om, at det afgørende var, at der skete dyrkning af højværdiproduktion efterfølgende. Vi mener, at kendelsen havde været den samme, havde han fortsat samme produktion, så lang tid der med tilforpagtningen kunne forventes et driftsmæssigt resultat på 0 eller derover.

Skattestyrelsen skriver, at de i flere sager i andre erhverv har set, at Landsskatteretten lægger vægt på, om det budgetterede overskud kan rummes i en rimelig driftsherreløn eller en tilbagebetaling af de akkummulerede underskud i virksomheden.

Skattestyrelsen har således på egen hånd besluttet sig for at skærpe praksis på området for deltidslandbrug på baggrund af kendelser inden for andre erhverv.Kendelser, som dog ikke er fremlagt os. Vi mener ikke at tilbagebetaling af akkumulerede overskud er i overensstemmelse med praksis. Vi har herudover svært ved at forholde os yderligere til påstanden uden at læse de afgørelser, som Skattestyrelsen hænger denne skærpede praksis på.

Vi er heller ikke enige, når Skattestyrelsen skriver at skønnede skattemæssige levetider bør afspeje sig i størrelsen på de driftsøkonomiske afskrivninger. Det må bero på en konkret vurdering af værdiforringelsen på pågældende bygning, og bør ikke standardliseres.

Vi henviser i denne forbindelse til vores tidligere anmodning om syn og skøn. Konkret skal syn og skøn blandt andet belyse, hvilket niveau de driftsmæssige afskrivninger bør have,og hvorvidt virksomhedens aktiviteter bør skilles ad i bedømmelsen af, hvorvidt klager driver en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

[...]”

I forbindelse med skønsrapporten er klagerens repræsentant kommet med følgende bemærkninger den 23. december 2020:

”[...]

Bemærkninger til skønsrapporten

I klagesagen har klager nedlagt påstand om, at den af klager drevne virksomhed skal anses for erhvervsmæssig drevet i skattemæssig henseende, hvorved klager kan fradrage underskud i indkomstårene 2014 – 2016. Skattestyrelsen har ikke anses virksomheden for erhvervsmæssig drevet og har nægtet fradrag for underskuddene.

Det fremgår af skønsrapporten, at virksomheden tidligere har været drevet med sohold og planteproduktion.

I de påklagede indkomstår var søerne sat ud, og produktionen var blevet omlagt til indkøb af 30 kg grise til opfedning. Svineproduktionen ophørte på det tidspunkt, at det stod klager klar, at den ændrede svineproduktion ikke kunne blive overskudsgivende. Derefter ændrede skatteyder de valgte produktionsformer til alene at være planteavlsproduktion.

Det er vores opfattelse, at de påklagede indkomstår, der er til prøvelse i nærværende sag, principalt må anse som en overgangsperiode med tilpasning af bedriften, hvorfor virksomheden i perioden bør anses for erhvervsmæssig drevet.

Efter tilpasning af driften, således at ejendommen drives med planteavl, er der udsigt til et overskud på omkring 0 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger, se herfor skønsmandens besvarelse af spørgsmål 9 i skønsrapporten vedrørende planteavlen.

Det er vores opfattelse, at virksomheden altid er blevet drevet med henblik på at skabe et overskud.

Virksomheden er løbende tilpasset, hvorfor der netop i 2017 realiseres et overskud af virksomheden, ligesom klager forventer, at der også fremover realiseres overskud i virksomheden.

Med udgangspunkt heri er vi af den opfattelse, at virksomheden opfylder rentabilitetskriteriet for deltidslandbrug.

Subsidiært bør den del af virksomheden, der vedrører planteavlsproduktionen, anses for erhvervsmæssigt drevet, jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål 9.

Det er vores opfattelse, at virksomheden med planteavl skal anerkendes som en erhvervsmæssig virksomhed, i lighed med LSR.2010.07-01372, jf. bilag 2. I denne kendelse godkendte Landsskatteretten klagers underskud ved planteavl for de påklagede indkomstår, hvorimod klagers underskud ved fåreavl ikke godkendtes.

Skønsmanden i sagen vurderede, at planteavlen isoleret set havde udsigt til at give et resultat efter driftsmæssige afskrivninger på omkring 0 kr.

Det er vores opfattelse, at skønsrapporten understøtter klagers påstand om, at planteavlsproduktionen er erhvervsmæssig drevet.

[...]”

Til mødet med Skatteankestyrelsen den 23. marts 2022har klagerens repræsentant præciseret sagens påstand. Den principale påstand er ifølge repræsentanten, at klagerens samlede virksomhed skal anses for erhvervsmæssigt drevet, idet planteavlen giver overskud, og svineproduktionen var under omlægning. Den sekundære påstand er ifølge repræsentanten, at alene planteavlsdelen kan anses for erhvervsmæssig drevet, idet den ifølge skønsrapporten har givet overskud.

Klagerens repræsentant har i brev af 23.maj 2022 anført følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”[...]

Ved brev af 25. april 2022 har Skatteankestyrelsen fremsendt sagsfremstilling og forslag til afgørelsen i klagesagen [person1], CPR-nr. [...], Jeres sagsnr. 18-0006367 og anmodet om eventuelle bemærkninger hertil inden 17 dage. Der er efterfølgende givet fristforlængelse til den 26. maj 2022.

Skatteankestyrelsen anfører i deres forslag til afgørelse, at:

”Landsskatteretten finder, at de påklagede indkomstår ikke kan anses som en overgangsperiode med en ny indkøringsfase. Kapacitetsændringerne i form af til forpagtning af jord og ændring i besætningen i form af skift fra sohold til slagtesvin produktion må anses som en optimering/tilpasning af driften.”

Hertil skal bemærkes, at ejendommen er drevet med kvægbesætning frem til år 2000, hvorefter ejendommen blev drevet med en so-besætning, der dannede grundlag for en slagtesvineproduktion. Fra 2011 blev den animalske produktion omlagt, da der ikke med so-besætningen var muligt at drive virksomheden med overskud. I årene 2011 – 2016 bestod den animalske produktion af en slagtesvineproduktion på baggrund af indkøbte smågrise.

I indkomståret 2014 forpagtes yderligere et yderligere areal på 15 ha. Da det ikke var muligt at generere et overskud på omkring nul, ophørte klager med den animalske produktion. Der er således i årene 2014-2016 foretaget en omlægning af virksomhedens landbrugsproduktion med det formål at drive landbrugsvirksomhed med et resultat på omkring 0 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger.

I årene har planteavlen isoleret set givet et positivt resultat, og fra 2017 blev den samlede produktion omlagt til planteavl.

Skønsmanden udtaler i forhold til den valgte produktion i indkomstårene 2014-2016 med produktion af både slagtesvin og planteavl, at denne ikke kunne give overskud før rente men efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Skønsmanden udtaler ligeledes under spørgsmål 9, at produktionen med planteavl, når der tages hensyn til den interne overførelse af korn, balancere set over en periode på 9 år med et gennemsnitligt overskud på ca. 6.000 kr. årligt efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Klager har da også i årene 2014-2016 haft fokus på, at den landbrugsmæssige drift skulle generere et resultat på omkring 0 efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Det er således vores opfattelse, at der i årene er tale om en ændring af produktionen ved ændring fra et so-hold til indkøb af 30 kilo-grise og med yderligere tilforpagtning af jord med det formål at opnå en rentabel produktion.

Højesteret har i dom af 4. november, som offentliggjort i TfS1999.863, fundet, at det er vurderingen af virksomhedens fremtidige udvikling i de indkomstår, der er til prøvelse, der er afgørende og ikke indkomstårenes faktiske resultat.

Højesteret udtalte således, at:

”For så vidt angår indkomståret 1992, hvor virksomheden på femte år var underskudsgivende, må det herefter være en forudsætning for at anse dens drift for erhvervsmæssig med fradragsret for underskud efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at der er et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden ville udvikle sig således, at den ville kunne give en rimelig fortjeneste.” (Min fremhævning.)

Ligeledes udtalte Højesteret i dom af 2. februar 2007, som offentliggjort i SKM2007.107.HR, at:

”Også i de forudgående år havde virksomheden en meget beskeden omsætning og et negativt driftsresultat. På denne baggrund og efter det i øvrigt foreliggende må det lægges til grund, at der i 2001 heller ikke var udsigt til, at A fremover ville kunne drive virksomheden med en rimelig fortjeneste.” (Min fremhævning.)

et er vores opfattelse, at der med de driftsmæssige ændringer i indkomstårene 2014 – 2016, skønsmandens udtalelse i spørgsmål 9 og de efterfølgende realiserede resultater er et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden havde udsigt til at give et resultat på omkring 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger i de indkomstår, der er til prøvelse.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter.

For deltidslandbrug er der således ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud, skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by4]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Når der fra en ejendom drives flere aktiviteter, skal der i henhold til praksis foretages en vurdering af, om aktiviteterne skal opdeles i driftsgrene, eller om der er tale om en samlet virksomhed. Vurderingen har betydning for, om aktiviteternes resultater m.v. skal vurderes samlet eller individuelt, når der tages stilling til, om virksomheden skal anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand eller ej.

I praksis er det bl.a. afgørende, hvorvidt de forskellige aktiviteter har en driftsmæssig sammenhæng. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013, offentliggjort i SKM2014.112.LSR, som anvender praksis fra Vestre Landsrets dom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet i 1983, side 280, der fortsat er udtryk for gældende praksis.

Det er rettens opfattelse, at der ikke er grundlag for at opdele landbrugsdriften i henholdsvis planteavl og dyrehold. Der er særligt henset til, at virksomhedsdriften var indrettet således, at ca. halvdelen af omsætningen ved planteavlen blev anvendt i driften af dyreholdet, og at begge aktiviteter er en naturlig del af almindelig landbrugsdrift. Derfor skal aktiviteterne vurderes samlet.

I overensstemmelse med skønserklæringen lægges det til grund, at landbruget efter sin størrelse og indretning kunne drives landbrugsfagligt forsvarligt, og at klageren har de nødvendige faglige forudsætninger for en forsvarlig drift.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, udtaler:

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2014-2016.

Det fremgår af skønsmandens vurdering, at særligt produktionen af slagtesvin er af en sådan størrelse, at det er vanskeligt at opretholde en omsætning, som kan dække de variable omkostninger til blandt andet foder og faste udgifter til regnskab m.v.

Der er lagt vægt på, at driftsformen i de påklagede år, hvor landbrugsdriften bestod både af planteavl og svineproduktion, har været underskudsgivende før renter i årene 2000-2016.

Ud fra klagerens egen forklaring og oplysningerne i øvrigt må virksomheden anses at have ændret karakter i 2017, hvor klageren ophørte med svineproduktion. Ved bedømmelsen af, om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet, kan der derfor ikke lægges vægt på årene efter 2017, hvor virksomheden havde en anden karakter end i de påklagede år 2014-2016. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 15. december 2010, offentliggjort i SKM2011.30.VLR, og Retten i [by4]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

I overensstemmelse med skønserklæringen lægges det til grund, at virksomheden, således som den var tilrettelagt i årene 2014-2016, ikke kunne give et overskud på eller omkring 0 kr., eller et overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn, når driften ses som én samlet drift.

Retsmedlemmerne finder, at de påklagede indkomstår ikke kan anses som en overgangsperiode med en ny indkøringsfase. Kapacitetsændringer i form af til forpagtning af jord og ændring i besætningen i form af skift fra sohold til slagtesvin produktion må anses som en optimering/tilpasning af driften.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Et retsmedlem udtaler:

Klagerens landbrug er drevet landbrugsmæssigt forsvarligt og gennem særdeles mange år. Der må med den særlige praksis omkring landbrugsdrift accepteres en indkøringsperiode i forhold til at gå til alene at have planteavl på ejendommen.

Retsmedlemmet voterer derfor for at give klageren medhold i den sekundære påstand, således at der godkendes fradrag for underskud ved planteavl for indkomstårene 2014, 2015 og 2016.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, således at den påklagede afgørelse stadfæstes.