Kendelse af 08-04-2022 - indlagt i TaxCons database den 06-05-2022

Journalnr. 18-0005867

SKAT har genoptaget skatteansættelserne for 2005 – 2015 og forhøjet den skattepligtige indkomst med løn fra Polen og godkendt lempelse for betalt udenlandsk skat efter ligningslovens § 33.

Der er er nedlagt påstand om, at klageren ikke er skattepligtig til Danmark i 2005 – 2015.

Landsskatteretten annullerer SKATs afgørelse for 2005 - 2006 og stadfæster SKATs afgørelse for 2007 – 2015.

Faktiske oplysninger

Klageren er indrejst til Danmark den 6. juni 1975 og har siden boet i Danmark ifølge folkeregisteret. I perioden fra den 17. februar 1979 til den 15. januar 2016 har klageren boet på adressen [adresse1], i [by1].

Klageren er skilt fra sin tidligere ægtefælle den 9. juni 1992.

Den daværende Skatte- og Registerforvaltning i [by1]s Kommune oplyste i brev af 22. april 2004, at de agtede at registrere klageren som udrejst til Polen pr. 1. januar 2000. Det fremgår af brevet, at klageren vil blive registreret som udrejst til Polen på baggrund af oplysninger fra kommunens skatteforvaltning om, at klagerens hovedophold var i Polen, og at klageren alene havde korte ferieophold i Danmark. Klageren er ikke registreret for udrejst.

Ved breve af 9. december 2003 foreslog [by1]s Kommune at forhøje den skattepligtige indkomst for indkomstårene 2000, 2001 og 2002 med indkomst fra udlandet på baggrund af indsendte lønopgørelser, men således at der blev indrømmet lempelse efter ligningslovens § 33 A. Klageren havde ikke selvangivet indkomst fra udlandet.

SKAT har ved brev af 23. februar 2018 indkaldt oplysninger til brug for opgørelsen af klagerens skat for 2005 – 2014.SKAT har henvist til, at klageren ikke har selvangivet nogen indtægt i årene 2005 – 2014.

Klageren har henvist til Udbetaling Danmark. Udbetaling Danmark har den 8. marts 2018 til SKAT fremsendt diverse materialer, herunder årsoversigter fra klagerens arbejdsgiver i Polen for årene 2004 – 2015.Af oversigterne fremgår bruttoløn og bonus, som er fratrukket pensionsbidrag ZUS (51), hvorefter beregningsgrundlaget for indkomstskat fremkommer. Fra beregningsgrundlaget er fratrukket indkomstskat på 19 % og sundhedsbidrag ZUS (62), hvorefter beløb til udbetaling fremkommer. SKAT har ved ansættelsen anvendt bruttoløn + bonus og lempet den danske skat med den beregnede polske indkomstskat.

Af materialet fremgår endvidere klagerens brev af 13. april 2016 til Udbetaling Danmark vedlagt afgørelse af 14. marts 2016 fra de kompetente myndigheder i Polen om udbetaling af pension. Klageren har samtidig oplyst, at ”der er godkendt ZUS periode fra 1969 til 1975 på i alt 5 år og 8 måneder.” Af materialet fremgår desuden blanket E 210 Meddelelse om afgørelse om din pensionsansøgning (oversat fra polsk) med udbetaling fra den 18. juli 2016 samt blanket E 205 Erklæring om forsikringsbeløb i Polen (oversat fra polsk), hvor perioderne i 1969 – 1975 er specificeret. Udbetaling Danmark har i brev af 29. november 2016 til blandt andet SKAT oplyst, at der er truffet afgørelse om udenlandsk pension.

Til Skatteankestyrelsen er der den 3. september 2021 indsendt brev af 27. august 2021fra ZUS Zaklad Ubezpieczen Spolecznych. Brevet er på polsk. Det fremgår af brevet, at klageren har været underlagt social sikring i perioden 2004 – 2015, og at der er betalt social sikring i samme periode, samt at bidrag til socialforsikring (ZUS-51) og sundhedsforsikring (ZUS-52) var obligatorisk.

Som dokumentation for ophold i udlandet er fremlagt et brev af 26. marts 2008 fra [virksomhed1] i [by1] til [virksomhed2] LLC i [by1]. Brevet vedrører lejemålet [adresse1], [by2], og ønske om fremleje i perioden 1. april 2008 til 23. november 2008. Af brevet fremgår følgende:

”Ønsket om fremleje i perioden 01.04.08-23.11.08 er godkendt.

Vi gør opmærksom på, at du skal fremsende en underskrevet fremlejekontrakt inden 14 dage fra dato sammen med en kopi af sygesikringsbeviserne for de personer som skalbebo lejemålet, i modsat fald bliver godkendelsen af fremlejen annulleret.

Når dette er på plads. vil du modtage en bekræftelse på, at fremlejen er i orden.

Inden 3 måneder før fremlejeperiodens udløb, bedes det meddelt om fremlejer flytter tilbage, da lejemålet ellers skal opsiges.

Fremlejetager kan ikke overtage lejemålet efter endt fremlejeperiode.”

[virksomhed1] har i brev af 23. november 2009 til [virksomhed3] oplyst, at ønsket om fremleje i perioden frem til 23. november 2009 er godkendt, såfremt der fremsendes en bekræftelse på, at klagerens arbejdskontrakt er forlænget. Der er desuden fremlagt godkendelse fra [virksomhed1] af fremleje af et enkelt værelse i klagerens bolig fra den 1. december 2013, samt underskrevet fremlejekontrakt af et værelse for perioden 1. december 2013 – 1. november 2015.Det fremgår dog, at lejemålets areal er på 83 m² bestående af 3 værelser. Den månedlige leje inkluderet varme, el, internet m.m. udgør 5.356 kr., heraf udgør lejen 3.200 kr. Klageren betalte selv i perioden mellem 6.289 kr. og 6.623 kr. til [virksomhed1] ifølge kontoudtogene. Klageren har opsagt lejligheden den 11. november 2015 med fraflytning den 15. januar 2016.

Der har i perioden fra den 1. april 2008 – 14. oktober 2008 været tilmeldt tre personer på adressen foruden klageren. Der har ikke i perioden 2005 – 2015 i øvrigt været andre tilmeldt adressen.

For Skatteankestyrelsen er fremlagt et dokument, dateret i [Polen] den 3. januar 2005.Det er oplyst, at der er tale om en ansættelseskontrakt. Der er desuden fremlagt en lejekontrakt på polsk, dateret den 21. juli 2004 vedrørende leje af bolig i [by3] i Polen, samt opsigelse af lejekontrakt, dateret den 15. juni 2015.Der er desuden fremlagt bankkontoudskrifter fra klagerens grundkonto i [finans1] for årene 2007-2015.Heraf fremgår betaling af husleje til [virksomhed1] samt metalarbejderforbundet, samt en eller to månedlige kontante indbetalinger. Der er ikke hævninger til køb i Danmark eller Polen. Der er fremlagt breve fra skatteforvaltningen i [by1]s Kommune og [Skatteankenævnet] vedrørende 2000. Skatteankenævnet nedsætter den skønsmæssige forhøjelse på 76.000 kr. på baggrund af et lavt privatforbrug til 0 kr. Der er desuden fremlagt kvitteringer fra Polen for perioden 2007 – 2015.

SKAT udsendte forslag til afgørelse den 2. maj 2018.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for fuldt skattepligtig til Danmark i 2005 – 2015 og forhøjet den skattepligtige indkomst med løn fra Polen.

SKAT har desuden godkendt lempelse i den beregnede skat med skat betalt til Polen ifølge indsendte opgørelser.

Som begrundelse er anført følgende:

”Vi anser dig for at være fuldt skattepligtig til Danmark, idet du bør bopæl her i landet. Det står i Kildeskattelovens § 1, nr. 1.

Vi har modtaget oplysninger fra "Udbetaling Danmark" om din indkomst fra Polen i årene 2005 - 2015.

Beløbene fremgår nedenfor, og er omregnet fra polske zloty til danske kroner efter en gennemsnitskursfor de enkelte år. Kursen finde på www.nationalbanken.statistikbank.dk/nfb/100250.

Indtægt fra Polen er skattepligtig indkomst i Danmark, idet al indkomst, uagtet hvor den er optjent, er omfattet af globalindkomstprincippet. Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Vi har derfor forhøjet din indkomst med ovenstående beløb.

Når skatten beregnes af indkomsten, skal den skat, du har betalt i Polen, fradrages i den danske skat. Det står i ligningslovens § 33.

Det fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Polen og Danmark, at der skal ske lempelse for den personlige indkomstskat. Det står i artikel 2, nr. 3 og artikel 22.

Vi har ændret din skat selvom fristen for ændring er overskredet

Du har for indkomståret 201S modtaget en årsopgørelse og ikke en selvangivelse, idet du har været registreret som lønmodtager, og derfor omfattet af den korte frist for SK.ATs ændring af din skat. Efter den forkortede ligningsfrist skal vi sende et forslag senest 30. juni i det andet år efter indkomståret. Se Bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 § 1, stk. I og Den juridiske vejledning A.A.8.2.1.1.4.

Af de foreliggende oplysninger fremgår det dog, at du har haft udenlandsk indkomst, og du skulle derfor have haft en selvangivelse efter§ I stk. 2, nr. 1 i bekendtgørelse nr. 535 af 22. maj 2013 om fysiske personers modtagelse af en årsopgørelse i stedet for selvangivelse.

Fristen for ændring af skatteansættelsen for 2015 er derfor i stedet omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, hvor fristen for ændring af skatteansættelsen skal være varslet af SKAT senest 1. maj i det fjerde år efter indkomståret udløb.

Fristen gælder dog ikke, hvis betingelserne for ekstraordinær skatteansættelse i skatteforvaltnings- lovens§ 27 er opfyldt.

Vi mener, at din skat for 2005 - 2014 er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da det vurderes, at du ved ikke at have selvangivet din udenlandske indkomst, efter SKAT's opfattelse som minimum må have handlet groft uagtsomt.

Vi fik kendskab til forholdet den 19. marts 2018 i forbindelse med modtagelse af årsopgørelser fra Udbetaling Danmark, og fristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er derfor overholdt. Se Den juridiske vejledning A A.8.2.2.1.4.

Ændringer for 2005 - 2014 er således varslet korrekt efter skatteforvaltningslovens § 27.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt principal påstand om, at forhøjelserne for 2005 – 2015 nedsættes til 0 kr.

Subsidiært, at forhøjelserne for 2005 – 2014 er ugyldige.

Mere subsidiært, at sagen hjemvises til SKAT med henblik på korrekt beregning af forhøjelsen både i relation til betalte skatter i Polen, samt i henhold til ligningslovens § 33 a.

Som begrundelse er anført følgende:

”3. Sagens faktiske forhold

Nærværende sag omhandler [person1], i det følgende kaldet Klager, der er født i 1950, og i dag er på pension.

Klager har i en lang periode, siden 1975 været bosiddende i Danmark, hvor Klagers daværende ægtefælle og to børn også er bosiddende.

Klager blev dog skilt i 1988, hvilket udløste en betydelig konflikt mellem Klagers daværende ægtefælle og klager. Denne konflikt mundede ud i, at Klager fik en advarsel af politiet 6. oktober 1989, jf. sagens bilag 2, grundlæggende set et polititilhold.

Dette medførte, at Klager mistede kontakten med sine to børn, [person2] og [person3], der i dag er hhv. 38 og 34 år.

Dette forhold gjorde endvidere, at Klager ikke længere havde nogen familiemæssig tilknytning til Danmark, idet Klagers tidligere hustru og børn, var Klagers eneste familiemæssige tilknytning til Danmark. Klagers resterende familie boede, og bor, i Tyskland og Polen.

Klager har dobbelt statsborgerskab, idet Klager er såvel dansk, som polsk statsborger.

***

Klager besluttede omkring årtusindeskiftet, at Klager ville tage til Polen og arbejde, hvilket medførte, at Skatte og registerforvaltningen d. 22. april 2004 rettede henvendelse til Klager, jf. bilag 3, idet forvaltningen kunne konstatere, at Klager ikke have noget indtægtsgrundlag i Danmark og ikke opholdt sig i Danmark, ud over 5-6 gange om året.

Der blev herefter truffet afgørelse i henhold til § 24 i lov om det centrale virksomhedsregister om, at Klager skulle registreres som udrejst fra 1/1 2000.

Det fremgår af den citerede bestemmelse, at

”§ 24. Enhver, som fraflytter til udlandet, skal registreres i CPR som udrejst, jf. dog stk. 5-9 og § 25, stk. 2. Vedkommende skal anmelde fraflytningen til bopælskommunen inden udrejsen. Ophold i udlandet over 6 måneder skal altid anmeldes som en fraflytning til udlandet. Hvis opholdet i udlandet varer 6 måneder eller derunder og den hidtidige bolig opretholdes til fuld rådighed, har vedkommende efter anmodning ret til at forblive registreret med bopæl dér, jf. dog § 25, stk. 1. Opretholdes den hidtidige bolig ikke til fuld rådighed under et ophold i udlandet på 6 måneder eller derunder, skal kommunalbestyrelsen foretage en konkret vurdering af, om der er tale om en fraflytning til udlandet eller ej.

Stk. 2. Korte besøg her i landet skal ikke betragtes som en afbrydelse af opholdet i udlandet, så længe vedkommende i det anførte tidsrum sover flest gange i udlandet.”

Skatte- og registerforvaltningen sendte d. 9. december 2003 endvidere forslag til afgørelse om, at Klagers indkomst for arbejde i udlandet blev fastsat i henhold til ligningslovens § 33 A, jf. sagens bilag 5, hvilket der efterfølgende blev truffet afgørelse om, ifølge det for mig oplyste.

Det fremgår af ligningslovens § 33 a, at

” § 33 A. Har en person, der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, under ophold uden for riget i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet end nødvendigt arbejde her i riget i direkte forbindelse med ud- landsopholdet, ferie el.lign. af en sammenlagt varighed på højst 42 dage erhvervet lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

Nedsættelsen omfatter ikke den del af lønindkomsten, der kan henføres til arbejde her i landet. Ved opgørelsen af den nævnte 6-månedersperiode an- ses ophold om bord på et dansk skib, der er registreret i Dansk Internationalt Skibsregister, jf. lov om beskatning af søfolk, for at være ophold uden for riget.

Ophører skattepligten efter kildeskattelovens § 1 inden udløbet af 6-månedersperioden, finder reglerne i denne bestemmelse tilsvarende anvendelse på lønindkomst erhvervet i den periode, hvor skattepligten bestod, såfremt betingelserne i 1. pkt. i øvrigt er opfyldt.”

Det er kombinationen af disse forhold, der har medført at Klager ikke har indsendt selvangivelse for de efterfølgende år, eftersom Klager ikke har haft nogen indkomst overhovedet i Danmark, for disse år, og alene har udført arbejde i udlandet, idet de faktuelle forhold i relation til Klagers arbejde og ophold er identisk hen over perioden.

SKAT ses da ej heller at have bestridt disse faktuelle forhold, ligesom SKAT først, jf. sagens bilag 6 d. 23. februar 2018 rettede henvendelse til Klager med henblik på oplysninger omkring opgørelsen af skatten for 2005 til 2014, som følge af, at Klager ikke havde indleveret selvangivelse.

Disse faktuelle forhold har SKAT i sagens natur været bekendt med i alle årene, således at SKAT på et hvilket som helst tidspunkt har kunnet konstatere, at Klager ikke selvangav indkomst.

Der vedlægges som sagens bilag 7 kopi af årsopgørelser over Klagers indkomst i Polen, og som sagens bilag 8 kopi af de danske årsopgørelser, der viser, at Klager ikke har haft indtægt i Danmark.

Som sagens bilag 9 fremlægges dokumentation for, at Klager i længere perioder har fremlejet sin bolig i Danmark. Det erindres om, at perioden ligger 10 år tilbage i tid, og at det er vanskeligt at fremskaffe yderligere dokumentation for de eksakte perioder.

De samlede perioder er ifølge det oplyste langt længere og andrager samlet i alt ca. 4 år, hen over 2 perioder.

Det fremgår af SKATs afgørelse, sagens bilag 1, side 2, at den indkomst der henføres til dansk beskaning er opgjort efter modregning af betalt polsk skat, og i øvrigt er omregnet fra polske zloty til danske kroner, idet SKAT dog ikke har medregnet indbetalingerne til ZUS – ZUS 51.

4. Begrundelse for klagen

SKAT lægger i sin afgørelse uden videre til grund, at Klager er fuld skattepligtig til Danmark i de pågældende indkomstår, alene på baggrund af, at Klager skulle have bopæl i Danmark.

Dette er en meget tvivlsom afgørelse, idet det er muligt, at Klager har haft en bolig til rådighed i en del af perioden, men det er som bekendt ikke det samme, som at Klager har bopæl i Danmark. Dette gælder særligt, da boligen i lange perioder har været fremlejet.

Skatte- og registerforvaltningen har netop forholdt sig til dette spørgsmål i forbindelse med skrivelsen af d. 22. april 2004, hvor det lægges til grund, at Klager er udrejst fra Danmark, hvilket i øvrigt harmonerer med, at Klager ikke har arbejde i Danmark, og således alene har indtægt fra udlandet.

Klager har endvidere ingen kontakt med nogen familie i Danmark, efter episoden med polititilholdet, der gjorde at Klager fuldstændig i denne periode mistede kontakten med sine børn, der først i den senere tid sporadisk er reetableret med [person3].

Klager har således i hele den periode som nærværende sag vedrører ingen relation til Danmark, ligesom de danske myndigheder d. 22. april 2004, jf. sagens bilag 3 oplyser Klager om, at han anses for udrejst til Polen.

Det skal bemærkes, at denne afgørelse blandt andet er begrundet med manglende indtægter i Danmark, samt Klagers sporadiske ophold i Danmark. Det skal ligeledes bemærkes, at afgørelsen ligger efter selvsamme myndighedsafgørelse vedrørende anvendelse af ligningslovens § 33 A.

Det gøres på baggrund heraf gældende, at Klager ikke er skattepligtig til Danmark i den efterfølgende periode, under disse helt konkrete omstændigheder der gør, at Klager må anses for udrejst af Danmark, idet Klager ingen tilknytning har til Danmark.

Klager har derimod:

•	Tilrettelagt hele sin tilværelse på indkomsterhvervelse i Polen, hvorimod Klager ingen indkomst overhovedet har i Danmark,

•	Hele sin familie i Polen og Tyskland og ingen familie i Danmark, som Klager har relation til

•	Rådighed over bolig i Polen

•	Sit primære ophold i Polen, idet Klager alene sporadisk opholder sig i Danmark

•	I flere omgange, og i længere perioder fremlejet sin bolig i Danmark, således at Klager ikke ville have noget sted at opholde sig i Danmark

***

I fald der ikke gives medhold heri og Klager anses for fuld skattepligtig til Danmark, kan det på ingen vis siges at være groft uagtsomt, at Klager ikke har indleveret selvangivelse.

Dette gælder for det første fordi, at Klager jf. sagens bilag 3 får oplyst at Skatte- og regionsforvaltningen, at Klager anses for udrejst af Danmark. Det er herefter mere end svært at se, Klager skulle kunne udvise grov uagtsomhed ved ikke efterfølgende at indsende selvangivelser.

Dette gælder særligt, da forvaltningen ikke i de efterfølgende i perioden fra d. 22 april 2004 til 23. februar 2018, altså i 14 år har reageret på den manglende selvangivelse!

Dette forhold kombineret med skrivelsen fra d. 22. april 2014 må om noget bibringe Klager den berettigede forventning om, at alt var i orden – særligt da Klager ikke på noget tidspunkt i perioden har haft nogen indkomst fra Danmark.

SKAT har derimod haft viden om de faktuelle forhold i alle årene, og der er intet faktum, der har ændret sig hen over perioden, hvorfor SKAT i øvrigt under alle omstændigheder har sprunget 6 måneders fristen i og med, at SKAT i alle årene har haft viden om det forhold, der nu danner baggrund for sagen – den manglende selvangivelse.

Det er dog på ingen som helst vis groft uagtsomt, at Klager ikke har indleveret selvangivelse, idet det ikke er korrekt, at sagen skal behandles efter ligningslovens § 33, som SKAT gør gældende – uden i øvrigt nogen nærmere begrundelse herfor.

Som det ses har SKAT tidligere behandlet Klagers skattemæssige forhold efter ligningslovens § 33 a, og endda i perioden 2000 – 2002 truffet afgørelse herefter.

Pludselig gør SKAT nu gældende, at Klagers forhold skal behandles efter § 33, og at det er groft uagtsomt, at den udenlandske indkomst ikke er selvangivet.

Dette er et meget belejligt synspunkt, i og med, at Klager ingen indkomst har haft i Danmark overhovedet i hele perioden, og at en behandling af den udenlandske indkomst efter § 33 a, som hidtil, ikke vil udløse så meget som 1 krone i beskatning i Danmark.

Som det fremgår af sagens bilag 8 udløser beskatning efter ligningslovens § 33 derimod en ikke ubetydelig skat. Det er dog fuldstændig ubegrundet, hvorfor SKAT nu pludselig finder, at Klagers skatteansættelse ikke længere skal behandles efter § 33 A, som for indkomstårene 2000 – 2002, men i stedet efter § 33, uagtet de faktuelle forhold er uforandret.

Det kan SKAT naturligvis ej heller, og det kan aldrig blive groft uagtsomt for Klager, at han indretter sig i henhold til de oplysninger Klager modtager fra Skatte- og Registerforvaltningen i hhv. 2003 og 2004.

Pointen er, at for at § 27 stk. 1 nr. 5 kan finde anvendelse skal skatteansættelsen være sket på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Bestemmelsen finder alene anvendelse i forbindelse med ansættelser, der foretages på myndighedens initiativ i retning af forhøjelser, jf. lovbemærkningerne til Lovforslag 175 FT2002/2003 og SKM2015.427.BR.

Forsættet eller den grove uagtsomhed skal således have relation til, at der er grundlag for en ændret skatteansættelse, der vil udløse en forhøjelse af skatterne. Det er hele grundlaget for bestemmelsen: er der forsætlig eller groft uagtsom angivet for lidt i indkomst, kan denne på SKATs initiativ forhøjes efter skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5 – hvis den manglende korrekte selvangivelse har medført manglende korrekt opgørelse af skatter.

Det er åbenlyst, at dette ikke er tilfældet i nærværende sag, for det første fordi Skatte- og Registerforvaltningen i december 2003 træffer afgørelse om, at Klagers indkomst i Polen skal behandles efter ligningslovens § 33 A, hvilket medfører, at der ikke skal betales skat i Danmark.

I og med, at Klager på intet tidspunkt i hele perioden har indkomst fra Danmark, vil en selvangivelse fra Klagers side i hele perioden ikke udløse nogen beskatning i Danmark overhovedet – hvilket netop er hele pointen med ligningslovens § 33 A – og i øvrigt i henhold hertil gjorde sig gældende for 2000 – 2002.

Dernæst følger det af, at selvsamme myndighed – Skatte- og Registerforvaltningen – i april 2004 direkte skriver til Klager, at de anser ham for udrejst til Polen, således at der alene af denne grund ikke vil være noget at selvangive.

Pointen er dermed, at problemstillingen omkring manglende korrekt selvangivelse, der giver grobund for forhøjelsen, og dermed den påståede grove uagtsomhed, alene dukker op og bliver relevant, fordi SKAT ud af ingenting henviser den udenlandske indkomst til ligningslovens § 33 – og i øvrigt gør gældende, at det er groft uagtsomt, at Klager ikke har selvangivet, idet der nu er unddraget skat.

Det kan man selvfølgelig ikke. Dette gælder særligt, da SKAT intet har gjort i forhold til at oplyse sagen i relation til om Klagers forhold er omfattet af ligningslovens § 33 eller § 33 A.

Dette gør i øvrigt i sig selv, at sagen er ugyldigt, hvilket så meget desto mere gør sig gældende, da den afgørelse SKAT træffer i denne relation går stik imod tidligere afgørelser om samme spørgsmål, på det samme faktuelle grundlag.

SKATs høringssvar

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

”Klagers advokat skriver at sky. blev skilt fra sin ægtefælle i 1988. Ifølge oplysninger fra cpr. registeret er skilsmissen en realitet pr. 9. juni 1992.

Klager skriver, at Skatte- og registerforvaltningen i [by1]s Kommune i brev af 22. april 2004 har truffet afgørelse om, at sky. skulle registreres som udrejst pr. 1. januar 2000.

Ifølge vedlagt udskrift fra cpr.register angående adresseoplysninger, ses ingen udrejsedato. Ifølge denne udskrift har sky. haft adresse og bopæl i Danmark fra 6. juni 1975 til dags dato.

Det skal endvidere bemærkes, at skrivelsen fra Skatte- og registerforvaltningen i [by1]s Kommune ikke er en afgørelse, men et forslag.

Den, af klagers advokat, indsendte dokumentation for fremleje af boligen, er tilladelser til fremleje, ikke dokumentation for, at boligen rent faktuelt blev udlejet i perioden 1. april 2008 - 23. november 2009. Af vedlagte udskrift fra cpr. registeret fremgår det, at det kun er i perioden 1. april 2008 - 14. oktober 2008, der er andre end sky. tilmeldt adressen.

Der foreligger ingen dokumentation for at sky. har rådighed over bolig i Polen.

Klagers advokat skriver, at SKAT ikke har medregnet indbetalinger til ZUS. Det fremgår ikke af årsopgørelserne fra Polen, hvorvidt der er tale om arbejdsgiveradministreret eller privat pensionsordning.

Der foreligger ingen dokumentation for, at sky. er omfattet af Ligningslovens§ 33A, herunder dokumentation for ophold uden for Danmark i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet på højst 42 dage.

Uagtet om klager omfattes af ligningslovens § 33 eller ligningslovens § 33A er der selvangivelses pligt efter skattekontrollovens § 1. Sky. har ej heller reageret på årsopgørelserne, hvorved skatte kontrollovens § 16 kan være overtrådt.

(...)”

Klagerens bemærkninger til SKATs høringssvar

”Skattestyrelsen fremhæver, at der ikke er dokumentation for at ligningslovens § 33 A er opfyldt. Hertil blot at anføre, at de faktuelle forhold er identiske med forholdene i 2000-2002, og at Skattestyrelsen ikke ses i forbindelse med nærværende sag på noget tidspunkt at have forholdt sig hertil.

Det er uhørt at beskylde Klager for at have handlet groft uagtsomt, når Skattestyrelsen selv for indkomstårene 2000 – 2002 har anset Klager for omfattet af § 33 A og ansat Klagers skat til kr. 0, hvilket yderligere skal sammenholdes med, at [by1]s kommune i 22. april 2004 anser Klager for udrejst pr. 1/1 2000.

Det skal bemærkes, at forslagene til afgørelse vedrørende 2000 – 2002 er indarbejdet i årsopgørelserne. Det erindres om, at SKAT alene var forpligtet til at udarbejde egentlige afgørelser, såfremt der fremkom indsigelser imod forslagene, idet der i modsat fald alene blev udskrevet nye årsopgørelser.

Det er præcist det, der er sket i nærværende sag. Dette fremgår 100 % klart af de fremlagte årsopgørelser.

Hvorvidt Klager for de efterfølgende år, som nærværende sag vedrører, tillige er omfattet af ligningslovens § 33 A er naturligvis et forhold Skattestyrelsen burde have forholdt sig til i forbindelse med sagens behandling – når nu Klager for tidligere år, på præcist det samme grundlag af Skattestyrelsen blev anset for omfattet af ligningslovens § 33 A.

Det virker endnu mere besynderligt at Skattestyrelsen yderligere gør gældende, at Klager ikke skulle have dokumenteret at have haft rådighed over en bolig i Polen.

Dette synspunkt er meget besynderligt al den stund, at Klager har oppebåret en betydelig lønindkomst igennem hele perioden i Polen, og naturligvis ikke har boet på gaden i de meget lange perioder, Klager har opholdt sig i Polen.

Jeg kan dårligt tro, at dette er et forhold, der kræver dokumentation, idet det forekommer 100 % evident, at Klager naturligvis har haft rådighed over en bolig i Polen, medens Klager har opholdt sig der.

Det skal i øvrigt erindres om, at manglende selvangivelse ikke kan begrunde anvendelse af skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5 idet denne bestemmelse kræver, at der er grundlag for at gennemføre en forhøjelse – og det er der ikke i denne sag. Skattekontrollovens § 16 kan således ikke være overtrådt, da der ikke er grundlag for at forhøje nogen skat.

Dertil kommer endelig, at 6 måneders fristen naturligvis ikke er overholdt i denne sag, idet Klager ikke i en meget, meget lang periode har selvangivet, hvilket Skattestyrelsen naturligvis ikke kan være uvidende om, eftersom viden om manglende selvangivelse aktualiseres år efter år.

Det fremgår da også meget klart af sagens bilag 6, at SKAT skriver til klager d. 23. februar 2018 og direkte henviser til, at SKAT behandler Klagers opgørelse fordi Klager ikke har selvangivet nogen indtægt i 2005 – 2014. Disse forhold, der altså begrunder start af sagen, har SKAT været vidende om i alle årene.

Disse forhold ændrer dog ikke ved, at Klager naturligvis ikke har handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive indtægten fra Polen, da Klager har ageret fuldstændig som for de foregående år, hvor SKAT selv direkte har truffet afgørelse på et identisk faktuelt grundlag hvorefter, der ikke efter § 33 A er nogen indkomst til beskatning i Danmark.”

SKATs supplerende høringssvar

”Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen.

Skattestyrelsen har set, at der er truffet sendt forslag vedrørende indkomstårene 2005 -2015 den 2. maj 2018 og efterfølgende afgørelse af den 14. juni 2018.

Det fremgår imidlertid af skatteforvaltningslovens § 34 a stk. 4, at forældelse indtræder efter 10 år for krav afledt af en ekstraordinær ansættelse af indkomsten efter skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 5.

Dette indebærer at varsel og afgørelse for indkomstårene 2005 og 2006 er afsendt efter forældelse er indtrådt.

Skattestyrelsen indstiller derfor, at den tidligere forhøjelse for indkomstårene 2005 og 2006 tilbageføres.”

Klagerens repræsentants bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og sagsfremstilling.

Repræsentanten er enig i, at 2005 og 2006 er forældet. Han fastholder de nedlagte påstande og anbringender for 2007 – 2015.

Der er anført følgende:

”Ad. Ekstraordinær genoptagelse

Ad grov uagtsomhed

Det fastholdes i sin helhed, at det i enhver henseende er uberettiget at det skulle have været groft uagtsomt, at [person1] ikke har selvangivet de indkomster, som sagen vedrører.

Denne problemstilling indeholder to led:

1. er det tilstrækkeligt, at det er groft uagtsomt, at der ikke er selvangivet indtægter

eller

2. er det tillige en forudsætning, at der er udvist grov uagtsomhed i forhold til den skatteberegning som selve ansættelsen giver anledning til.

Denne sondring er uhyre relevant i nærværende sag, idet [person1] ikke har selvangivet, og er det i sig selv nok til, at betingelsen i § 27 stk. 1 nr. 5 er opfyldt idet ”ansættelsen” er sket på et urigtigt grundlag, eller skal der også være grov uagtsomhed omkring selve opgørelsen af de skatter, som forhøjelsen ifølge Skattestyrelsen giver anledning til?

I relation til andet led er det svært at se, at der skulle være udvist nogen former for grov uagtsomhed, henset til, at Skattestyrelsen selv for de forudgående år har anset [person1] for omfattet af § 33A, hvilket netop ikke udløser nogen beregnede skatter til Danmark, hvilket i øvrigt fremgår meget klart af de fremlagte årsopgørelser.

Skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5 er ifølge forarbejderne en videreførelse af Skattestyrelseslovens § 35, se LFS 110 2004/2:

”

Til § 27

Bestemmelsen er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 35.

”

I skattestyrelsesloven var den tilsvarende bestemmelse i § 35 stk. 1 nr. 6, der havde følgende ordlyd:

”

6) I det omfang skatteansættelsen er en følge af, at den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

”

Dette skal altså sammenholdes med ordlyden af § 27 stk. 1 nr. 5, hvoraf fremgår, at

”

5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skat- temyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.”

Det fremgår af forarbejderne til skattestyrelsesloven 1998 1 LSF 192, at

”I lovforslaget anvendes udtrykket ”skatteansættelse” som samlebetegnelse for såvel ansættelsen af indkomst og ejerboligværdi som den skatteberegning, der skal foretages på grundlag af sådanne ansættelser. Udtrykket anvendes også om afgørelser om skattepligt her til landet.”

Det er altså denne bestemmelse, der videreføres, men som det fremgår er ordlyden ikke iden- tisk, idet SFL § 27 stk. 1 nr. 5 nævner ”ansættelsen” og Skattestyrelseslovens § 35 ”skatteansættelsen”.

Det fremgår af de almindelige bemærkninger til Skatteforvaltningsloven pkt. 4.17, at

”

Begrebet ansættelse anvendes om en beløbsmæssig opgørelse, uanset om opgørelsen vedrører en enkeltstående disposition eller en periode.

Begrebet skatteansættelse (ansættelse af skat) anvendes såvel om opgørelsen af grundlaget for skatteansættelsen som om beregningen af den skat, dette grundlag fører til, samt beregningen af tillæg, gebyrer eller lignende, der er knyttet til skatteberegningen. Begrebet omfatter desuden på tilsvarende måde fastsættelse af afgiftstilsvar.”

Lægges denne terminologi til grund, er det således ikke korrekt, at der er tale om en videreførelse af Skattestyrelseslovens § 35.

Dette synes dog ej heller at være tilfældet, jf. den Juridiske vejlednings gennemgang af fristreglerne, se afsnit A.A. 8.1, hvoraf fremgår, med min understregning:

”Skatteforvaltningslovens regler om frister for Skatteforvaltningens varsling, foretagelse eller ændring af skatteansættelser samt reglerne om den skattepligtiges anmodning om genoptagelse findes i SFL §§ 26-27 og §§ 31-32. Disse regler udgør ansættelsesfristerne. Se nærmere om reglerne i A.A.8.2 og A.A.8.3.

”

Skattestyrelsen ses således selv at have fortolket ansættelsesfristerne som ændring af selve skatteansættelsen, således som dette begreb nu engang skal fortolkes.

Retspraksis peger i samme retning.

Se herom, med mine understregninger, f.eks.

SKM 2020,561 V, hvor Landsretten blandt andet udtalte, at

”Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2011-2015 i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5, er dermed opfyldt”

SKM 2018,481 H, hvor Højesteret blandt andet udtalte, at:

”Det følger af § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. stk. 1, nr. 5, at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant”

SKM 2018,520, hvor Højesteret blandt andet udtalte, at:

”Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. stk. 1, nr. 5, at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant.”

Skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2 har følgende ordlyd:

”En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skattefor- valtningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det for- hold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.”

Det er således begrebsmæssigt det samme begreb der iht. definitionerne anvendes i stk. 2 og stk. 1 nr. 5, og i og med, at Højesteret i flere tilfælde anfører skatteansættelse, må dette begreb således forstås på samme vis som i Skattestyrelsesloven, hvilket tillige harmonerer med, at det fremgår af forarbejderne, at bestemmelsen i den gamle § 35 er videreført i Skatteforvaltningslovens § 27.

Forskellen er i nærværende sag særdeles relevant idet Skatteankestyrelsen ses at have lagt til grund, at det alene fordi der ikke er selvangivet er udvist grov uagtsomhed, uden at forholde sig til om dette er tilstrækkeligt jf. ovenfor.

Lægges den juridiske vejledning, Højesteretspraksis og forarbejderne om videreførelse af Skattestyrelsesloven til grund er det ikke tilstrækkeligt, idet der herefter tillige skal være udvist grov uagtsomhed i relation til selve beregningen af skatten.

Det er i relation hertil uhørt at beskylde [person1] for at have handlet groft uagtsomt, når Skattestyrelsen selv for indkomstårene 2000 – 2002 har anset [person1] for omfattet af § 33 A og ansat [person1]s skat til kr. 0, hvilket yderligere skal sammenholdes med, at [by1]s kommune i 22. april 2004 anser [person1] for udrejst pr. 1/1 2000.

Det er præcist det, der er sket i nærværende sag. Dette fremgår 100 % klart af de fremlagte årsopgørelser.

Det er således påstanden, at det ikke i sig selv er groft uagtsomt ikke at selvangive en indkomst, hvis den skatteberegning som selvangivelsen ville have medført ingen skat udløser.

Tilsvarende gør sig gældende, hvis skatteberegningen efter Skattestyrelsens opfattelse udløser skat, men det ikke er groft uagtsomt, at skatteyderen ikke har anset dette for at ville være tilfældet, som det eksakt er tilfældet i nærværende sag, hvor [person1] med rette har kunnet anse sig for omfattet af ligningsloven § 33A.

Dette følger da også logisk af, at det savner mening at foretage en ekstraordinær genoptagelse, hvis forhøjelsen ikke udløser restskat.

Ad varslingsfristen

Det fremgår af Landsrettens dom i SKM 2020.561 V, at det er Skattestyrelsen der har bevisbyrden for, at 6 måneders fristen er overholdt i forhold til hvornår Skattestyrelsen har kundskab til grundlaget for en ekstraordinær genoptagelse.

Dette er netop essensen, det er kundskabet til grundlaget, der er det afgørende i nærværende sag, og grundlaget for den ekstraordinær genoptagelse er den manglende selvangivelse.

Skattestyrelsen har kontinuerligt år for år igennem hele den periode, som sagen vedrører været bekendt med dette grundlag.

Dette følger i øvrigt tillige af Skatteankestyrelsens egen argumentation, idet Skatteankestyrelsen for det første slår fast, at [person1] er fuld skattepligtig til Danmark. Herefter slås det fast, at enhver er pligtig at selvangive uanset om der er indkomst eller ej.

Heraf følger altså også, ifølge Skatteankestyrelsens egen argumentation, at grundlaget for den ekstraordinære genoptagelse har været til stede for alle årene, idet Skatteankestyrelsen finder, at der har været selvangivelsespligt.

Dette fremgår da også meget, meget klart af Skattestyrelsens afgørelse, idet Skattestyrelsen selv anfører, at grundlaget for den ekstraordinære genoptagelse er den manglende selvangivelse.

Det forhold, at Skattestyrelsen får oplysninger fra Polen i marts 2018 gør ingen forskel herpå, idet dette intet har med grundlaget for genoptagelsen at gøre, nemlig den manglende selvangivelse.

Skatteankestyrelsen anfører jo netop selv, at der er pligt til at selvangive uanset om der har været en indkomst eller ej, og dermed kan oplysninger om indkomst ikke gøre en forskel på om grundlaget for genoptagelse – den manglende selvangivelse – har været til stede eller ej.

Det er herefter temmelig oplagt, at Skattestyrelsen kontinuerligt har sprunget 6 måneders fristen for samtlige de indkomstår, der er omfattet af den ekstraordinære genoptagelse.

Der skal særligt henvises til bilag 6 hvoraf det krystalklart fremgår, at Skattestyrelsen behandler sagen på grund af manglende selvangivelse af indtægt, hvilket altså ifølge Skattestyrelsens egen afgørelse er grundlaget for genoptagelsen.

ALTSÅ: grundlaget for den ekstraordinære genoptagelse er manglende selvangivelse af indtægt, som har været Skattestyrelsen bekendt for alle årene.

Det forhold, at Skattestyrelsen først efterfølgende får kundskab om hvilken indtægt, der ifølge Skattestyrelsen har helt konkret har skullet selvangives har ingen betydning i forhold til selve grundlaget jf. også SKM 2020.561 V.

Ad hjemvisning / opgørelse af lempelse

Det fremgår af de tidligere trufne afgørelser jf. bilag 5, at der tidligere på det daværende SKATs foranledning er truffet afgørelse om, at [person1] er omfattet af ligningslovens § 33A.

Det gøres herefter gældende, at [person1] herefter, da de faktuelle forhold efterfølgende er uændret, har en berettiget forventning om også fremover at være omfattet af dette regelsæt.

Om forventningsprincippet fremgår af Forvaltningsret Almindelige emner, 6. udgave, 1. op- lag af Karsten Revsbech m.fl. side 525-526, følgende:

“Efter dette princip skal de hensyn, der begrunder et indgreb i borgerens interesse i at kunne indrette sig i tillid til sine berettigede forventninger (indrettelseshensynet)...”

Videre fremgår der af Skatteforvaltning – Skatteproces – Skattekontrol, 1. udgave, 1. oplag af Jan Pedersen på side 173, at

“Spørgsmålet er navnlig, om og i hvilken udstrækning den skattepligtige kan støtte ret på en for- håndsbesked, selvom det senere viser sig, at denne er ukorrekt og ikke i overensstemmelse med gældende ret. Dette spørgsmål er uafklaret i såvel den forvaltningsretlige som den skatteretlige lovgivning. Spørgsmålet involverer en afvejning . På den ene side består hensynet til opretholdelse af de skattepligtiges tillid til skattemyndighederne, som bør være nærmest til at kende indholdet af skattelovgivningen . Dette hensyn taler for, at forhåndsbeskeden bør opretholdes, uanset om denne er ukorrekt. Herved tilgodeses et retssikkerhedshensyn for forespørgeren, som i givet fald kan indrette sig efter forhåndsbeskeden. På den anden side består et hensyn til lovmæssig forvaltning og hensynet til de andre skatteyderes retssikkerhed.” (min understregning)

Om praksis på området fremgår der videre på side 174 i Skatteforvaltning – Skatteproces – Skattekontrol, 1. udgave, 1. oplag af Jan Pedersen følgende:

“Den foreliggende praksis er særdeles konkret begrundet og vanskelig at generalisere i nogen almen retlig form. Det er en forudsætning, at den skattepligtiges forventning hviler på en positiv og udtrykkelig tilkendegivelse fra den kompetente myndighed.”

Vedrørende kravene til den konkrete forhåndsbesked fremgår på side 174-175 i Skatteforvalt- ning – Skatteproces – Skattekontrol, 1. udgave, 1. oplag af Jan Pedersen følgende:

“Det er en almindelig forudsætning, at den afgivne forhåndsbesked er klar og entydig samt afgivet uden forbehold på grundlag af sagens relevante omstændigheder. Der må foreligge en konkret stillingtagen til det omtvistede punkt i skatteyderens ansættelse.

[...]

Det er samtidig en betingelse, at den givne forhåndsbesked har haft en kausal og direkte indflydelse på forespørgerens dispositioner, således at denne har indrettet sig i tillid til forhåndsbeskedens korrekthed, og således at forespørgeren vil lide et retstab, såfremt forhåndsbeskeden ikke opretholdes. I almindelighed vil dette retstab være af økonomisk karakter, idet den skattepligtige pålægges en højere skat end forventet eller har afholdt udgifter i tillid til forhåndsbeskedens korrekthed.”

Princippet om berettigede forventninger kom blandt andet til udtryk ved Læbæltedommen offentliggjort som U.1887.640H. Læbæltedommen omhandlede en kroejer, der havde fået udstede næringsbevis. Det var en forudsætning for udstedelse af næringsbevis, at kroen var beliggende uden for et læbælte, der var en konkurrencebeskyttelseszone. En ny opmåling, nogle år senere, viste imidlertid, at kroen lå inden for læbæltet, hvorfor amtmanden krævede, at det udstedte næringsbevis blev tilbageleveret.

Dette nægtede kroejeren. Højesteret fandt ikke, at næringsbeviset kunne tilbagekræves, og udtalte i dommen følgende:

“Den i Dommen ommeldte Attest fra en Landinspektør gaar nu vel ud paa, at G4 ligger 149 Aleu indenfor den i Næringslovens § 54, jf. § 14, fastsatte Afstands grændse fra Hillerød; men naar hen- ses til, at det paahvilede det Offentlige at vaage over Iagttagelsen af denne Lovforskrift, medens det dog var overladt samme at bedømme, hvilke Bevisligheder der i saa Henseende behøvedes, findes Meddelelsen af Næringsbeviset paa Kjøbmandshandel til Citanten — hvad enten den har været grundet paa en Godkjendelse af de da forelagte Oplysninger om Afstanden, eller Tilvejebringelsen af nye Oplysninger herom ved denne Lejlighed er funden ufornøden – at maatte lige overfor Gitanten betragtes som en saadan Anerkjendelse af den foreskrevne Afstandsbetingelses Tilstedeværelse, at det ikke kar. anses beføjet paa Grund af den nu fremkomne Attestation om en ubetydelig Mangel i den lovbestemte Afstand at frakjende Citanten den af ham i god Tro erhvervede og gjennem en længere Aarrække upaatalt udøvede Næringsret i den ham nu tilhørende G4.

Ifølge det Anførte vil der være at tillægge Citanten Frifindelse. Processens Omkostninger for alle Retter blive at ophæve og Salærerne m.v. til de befalede Sagførere at udrede af det Offentlige.”

Højesteret fandt således, at interessen til en lovlig afgørelse alt andet lige måtte vige for de hensyn, der var til kroejeren, idet han havde indrettet sig på at have fået næringsbeviset.

Læbælte-dommen blev tillige anvendt i den nyere Landsskatterets afgørelse af 20. januar 2020 (LSR’s j.nr. 16-1388292). Sagen vedrørte eksportgodtgørelse, og om for meget udbetalt eksportgodtgørelse kunne efteropkræves. Der var tidligere udbetalt eksportgodtgørelse på baggrund af de af skatteyderen indberettede værdiansættelser.

Landsskatteretten fandt ikke, at eksportgodtgørelsen kunne efteropkræves af hensyn til skatteyderens berettigede forventninger, og anførte således følgende:

“Landsskatteretten finder, at selskabet siden modtagelsen af afgørelsen fra SKAT i 2013 har haft en forventning om, at den for meget udbetalte eksportgodtgørelse ikke ville blive efteropkrævet.

Det konstateres desuden, at der ikke er noget at bebrejde selskabet. Det påhvilede alene SKAT at sikre, at der ikke blev truffet en ulovhjemlet afgørelse, og selskabet har dermed været i god tro.

Landsskatteretten bemærker endvidere, at selskabet i en årrække har indrettet sig efter, at beløbet ikke ville blive opkrævet. Hertil kommer, at det er meget indgribende over for selskabet, at SKAT efteropkræver samlet næsten 1 mio. kr. Beløbets størrelse taler dermed også imod, at SKAT efter næsten 3 år kan kræve beløbet betalt, når det oprindeligt blev eftergivet.

På baggrund af klagerens berettigede forventninger finder Landsskatteretten således, at udgangspunktet om ugyldighed i den konkrete sag bør fraviges, idet der er tale om helt særlige omstændig- heder, som gør, at den ulovhjemlede afgørelse ikke skal tilsidesættes.”

***

I nærværende sag er det, som nævnt SKAT der træffer afgørelse om anvendelse af ligningslovens § 33A i nærværende sag for de forudgående indkomstår, og det forekommer herefter oplagt forkert efterfølgende på et uændret faktuelt grundlag nu pludseligt at gøre gældende, at betingelserne for anvendelse af 33A ikke skulle være opfyldt.

Dette begrundes endog med, at det nu, 16 år efter det første indkomstår, som nærværende sag vedrører, ikke er muligt at dokumentere, at der ikke har været et ophold på mindre end 42 dage indenfor en sammenhængende periode på 6 måneder.

Det er helt uhørt, at Skattestyrelsen først for de forudgående indkomstår træffer afgørelse om anvendelse af § 33A, herefter intet gør i forhold til [person1]s skatteansættelse i mere end et årti, og at Skatteankestyrelsen herefter i 2021 dømmer [person1] ude, fordi han ikke kan dokumentere sit ophold.

Dette skal vel at mærke sammenholdes med, at [by1]s kommune jf. bilag 3, allerede i 2000 slog fast, at [person1] ikke skulle være registreret i Danmark, henset til sit opholdsmønster.

Det gøres på dette grundlag gældende, at Skattestyrelsen med sine tidligere afgørelser har bibragt [person1] en berettiget forventning, jf. ovenstående praksis, om, at han er omfattet af ligningslovens § 33 A, også for efterfølgende indkomstår, hvor de faktuelle forhold er uændret, og at det herefter er fuldstændig uberettiget mere end 15 år efter at gøre det modsatrettede synspunkt gældende.

Det kan under alle omstændigheder aldrig blive groft uagtsomt for [person1], at han henholder sig til SKATs egne vurderinger og afgørelser.

***

Det fastholdes endeligt, at beskatningen skal lempes med indbetalinger iht. ZUS51 og ZUS62, jf. de fremlagte opgørelser jf. sagens bilag 7 og redegørelser for ZUS jf. min skrivelse af d. 16. maj 2021.

Skattestyrelsens afgørelse skal subsidiært hjemvises med henblik på opgørelse af den skatte- pligtige indkomst i henhold hertil, idet Skattestyrelsen ikke har lempet med disse indbetalinger.

Endelig har Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen ikke forholdt sig til de løn modtagerfradrag som [person1] vil være berettiget til, såfremt [person1] anses for fuld skattepligtig til Danmark i form af sædvanlige fradrag f.eks. rejse og kørsel, hvorfor sagen under alle omstændigheder skal hjemvises til fornyet behandling med henblik på fastsættelse heraf.”

Retsmøde i Landsskatteretten

Repræsentanten fastholdt de nedlagte påstande og anbringender. Til støtte for den subsidiære påstand om ugyldighed henviste repræsentanten til Højesterets dom af 13. december 2021, offentliggjort som SKM2021.707.HR, samt to afgørelser fra Landsskatteretten af henholdsvis 22. marts 2022 og 8. marts 2022, som blev udleveret på retsmødet.

Skattestyrelsen fastholdt, at klageren var fuldt skattepligtig til Danmark, og indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelse, at Landsskatteretten fulgte Skatteankestyrelsens indstilling om stadfæstelse af årene 2007 - 2015.

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligt

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Klageren har siden 1975 været registreret med adresse i Danmark. Udover en periode i 2008 har der ikke været registreret andre personer på adressen [adresse1], [by2]. Klageren har ifølge kontoudskrifterne for 2007 – 2015 betalt husleje til [virksomhed1] hver måned.

Landsskatteretten lægger derfor til grund, at klageren har haft helårsbolig til rådighed i Danmark i de påklagede indkomstår.

Det kan udledes af Højesterets dom af 9. oktober 1990, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter, årgang 1990, s. 465, at det forhold, at en person har helårsbolig til rådighed her i landet, er en nødvendig men samtidig tilstrækkelig betingelse for bopæl.

Ifølge praksis kan den fulde skattepligt anses for ophørt trods rådighed over en heltårsbolig, hvis boligen udlejes eller fremlejes uopsigeligt i mindst 3 år, jf. f.eks. Højesterets dom af 3. juni 1992, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter, årgang 1992, s. 316, hvor helårsboligen alene var udlejet i kortere perioder på op til et år.

Der er ikke dokumentation for, at klageren har fremlejet sin bolig uopsigeligt i 3 år.

Klageren er således fuldt skattepligtig til Danmark i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse vedrørende dette punkt.

Ekstraordinær genoptagelse

Varsel om en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst skal ske senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Der kan bortses fra fristen, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætlig eller groft uagtsomt har bevirket, at told- og skatteforvaltningen har foretaget skatteansættelsen på et forkert eller urigtigt grundlag. Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Varsel skal ske senest seks måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, som begrunder ændringen. Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

SKAT udsendte varsel den 2. maj 2018. Det er derfor en betingelse for genoptagelse af 2005 – 2014, at betingelserne for fristgennembrud er til stede.

Enhver, der er skattepligtig her til landet, skal over for told- og skatteforvaltningen årligt selvangive sin indkomst. Det fremgik af dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1, 1. pkt. Bestemmelsen er ændret ved lov nr. 1535 af 19. december 2017 (Skattekontrolloven). Bestemmelsen gælder uanset om indkomsten er negativ eller positiv. Pligten til at selvangive er således uafhængig af, om der er indkomst til beskatning eller ikke.

Skatteforvaltningen har i 2003 forhøjet den skattepligtige indkomst i 2000 – 2002 med indkomsten fra Polen. Klageren kan derfor ikke være uvidende om, at indkomsten skal selvangives, uanset om betingelserne for exemptionslempelse er til stede eller ikke. Det forhold, at klageren subjektivt måtte have den opfattelse, at der ikke var nogen skat at betale, også henset til tidligere års ansættelser, findes ikke at have betydning, da klageren ikke har kunnet dokumentere, at betingelserne for exemptionslempelse i 2005 – 2014 har været til stede.

Tidligere års ansættelser kan ikke skabe en berettiget forventning hos den skattepligtige for efterfølgende år vedrørende samme forhold. Der kan henvises til Østre Landsrets dom af 11. december 2006, offentliggjort som SKM2007.46.ØLR, Østre Landsrets dom af 8. juni 2007, offentliggjort som SKM2007.480.LSR, og Østre Landsrets dom af 5. juli 2012, offentliggjort som SKM2012.586.ØLR.

Da undladelsen af ikke at selvangive lønindkomsten fra Polen i 2005 - 2014 har bevirket, at SKAT har foretaget skatteansættelsen på et urigtigt grundlag, hvorved der ikke er beregnet korrekt skat, anses klageren at have handlet mindst groft uagtsomt.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. stk. 1, nr. 5, at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant, jf. Højesterets dom af 26. september 2018, offentliggjort som SKM2018.520.HR, samt Højesterets dom af 30. august 2018, offentliggjort som SKM2018.481.HR.

SKAT får fra Udbetaling Danmark oplysning om indkomsten fra Polen den 8. marts 2018. Varslingsfristen kan derfor tidligst regnes fra denne dato, hvorfor varsel den 2. maj 2018 er foretaget rettidigt.

Klagerens forhold er ikke sammenlignelig med Højesterets dom af 13. december 2021, offentliggjort som SKM2021.707.HR, idet skatteforvaltningen i den sag i hele forløbet havde været i besiddelse af alle relevante oplysninger, idet der ikke fremkom nye oplysninger ved indsendelse af åbningsstatus i dødsboet.

Krav afledt af en ekstraordinær ansættelse af indkomstskat, jf. skatteforvaltningslovens § 27, forældelse efter 10 år, jf. skatteforvaltningslovens § 34a, stk. 4. Forældelsesfristen beregnes fra forfaldstidspunktet. For årene 2005 – 2012 forfaldt restskatten med 1/3 henholdsvis den 20. september, 20. oktober og 20. november året efter indkomståret. Kravene for 2005 og 2006 er dermed forældet på tidspunktet for udsendelse af varslet den 2. maj 2018.

Ændringerne i den skattepligtige indkomst for 2005 og 2006 er dermed ugyldige og bortfalder i overensstemmelse med Skattestyrelsens supplerende høringssvar.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for 2007 – 2014.

Hjemvisning

Det følger af almindelige forvaltningsretlige principper, at en rekursinstans kan hjemvise en klagesag, såfremt førsteinstansens afgørelse indeholder fejl i afgørelsens retlige grundlag, eller at den er behæftet med væsentlige formelle fejl. Ligeledes bør der ske hjemvisning, såfremt sagen bygger på et forkert oplysningsgrundlag, eller oplysningsgrundlaget ved rekursinstansen er ændret i væsentlig grad.

Fradrag for obligatoriske udenlandske sociale bidrag

Lønindkomsten i 2005 - 2015 er ansat til bruttoindkomsten uden fradrag for pensionsbidrag benævnt ZUS (51).

Bidrag til obligatoriske udenlandske sociale bidrag fragår ved opgørelsen af den personlige indkomst for fuldt skattepligtige personer i Danmark, hvis personen er omfattet af social sikringslovgivning i udlandet. Det følger af ligningslovens § 8 M, stk. 2, og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 7.

Det følger af oplysningerne modtaget hos Udbetaling Danmark i 2016, at klageren har indbetalt til den polske ordning i perioden fra 1969 til 1975 og er tilkendt udenlandsk pension på denne baggrund.

Der er således ikke grundlag for hjemvisning af opgørelsen af forhøjelsen.

Lempelse

Størrelsen af lempelsen er ansat til indeholdt skat ifølge de fremlagte årsopgørelser for alle årene 2005 – 2015 i medfør af ligningslovens § 33.

Har en person, der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, under ophold uden for riget i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet end nødvendigt arbejde her i riget i direkte forbindelse med udlandsopholdet, ferie el.lign. af en sammenlagt varighed på højst 42 dage erhvervet lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Det følger af ligningslovens § 33 A, stk. 1.

Klageren har ikke dokumenteret, at han var berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33 A, hvorfor der ikke er grundlag for en hjemvisning af opgørelsen af lempelse.

Øvrige lønmodtagerfradrag

Landsskatteretten finder desuden, at lønmodtagerfradrag i form af rejse- og befordringsgodtgørelse ikke er en del af den ansættelse, som SKAT har genoptaget, hvorfor der ikke grundlag for at hjemvise sagen.