Kendelse af 03-09-2020 - indlagt i TaxCons database den 15-11-2020

Faktiske oplysninger

Klageren erhvervede den 1. januar 2009 landbrugsejendommen [adresse1], [...], [by1]. Ejendommen har et jordtilligende på i alt 48,1 hektar. Klageren driver enkeltmandsvirksomheden ’”[virksomhed1]” [person1]’ (herefter virksomheden), CVR-nr. [...1]. Virksomhedens startdato er registreret som den 1. januar 2009. Virksomheden er registreret under branchekoden 015000 blandet drift.

Klageren har oplyst til SKAT, at han overtog virksomheden fra sine forældre, som følge af et løbende generationsskifte. Klageren købte således 25 % af virksomheden i 1995, 25 % i 2001 og de resterende 50 % i 2008.

Det fremgår BBR-meddelelsen, at landbrugsejendommen rummer følgende bygninger:

Klageren har den 3. juni 2015 oplyst til SKAT, at virksomheden i de påklagede indkomstår bortforpagtede ca. 34 hektar af ejendommens jord til nærliggende landbrug.

Virksomheden ejede i perioden 2009-2014 mellem ni og elleve islandske heste. Formålet med hesteholdet bestod i udlejning og turridning. Der blev sået ni hektar græs til brug herfor. Om vinteren blev virksomhedens heste fodret med hø fra græsafgrøderne. Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren den 1. januar 2016 ophørte med at holde heste til brug for turridning.

Der er en sø på klagerens ejendom, hvortil klageren solgte fiskekort, indtil den 1. januar 2016, hvor driften af fiskesøen ophørte.

Der blev sået energipoppel i 2014. SKAT har accepteret klagerens ret til fradrag for udgifter til såning og salg af energiafgrøder.

Ejendommen omfatter i alt tre lejligheder, som virksomheden udlejer til almindelig beboelse på helårsbasis.

Det fremgår af klagerens oplysninger, at klageren og klagerens ægtefælle har fast arbejde med ugentlig arbejdstid på 37 timer. Klagerens lønindtægt for 2014 er opgjort til 611.404 kr.

SKAT har oplyst, at klageren har selvangivet følgende resultater af virksomhed for indkomstårene 1996-2014:

SKAT har opgjort virksomhedens resultater fordelt på aktiviteterne, på baggrund af repræsentantens opgørelser for aktiviteterne. Opgørelserne for indkomstårene 2012-2014 kan opstilles således:

Klagerens repræsentant har anfægtet fordelingen af omkostningerne for indkomstårene 2015-2016, idet fordelingen ikke tager højde for opstart af kvæg- og fårehold, samt at driften af hestehold og fiskesø ophører. Skattestyrelsen svarede hertil, at fordelingen af udgiftsposter for indkomstårene 2015-2016 kan være behæftet med usikkerhed, på grund opstart og ophør af flere virksomhedsaktiviteter.

Virksomhedens aktiviteter for perioden 2012-2016 kan sammenstilles således:

Det fremgår af klagerens oplysninger, at virksomhedsaktiviteten camping i indkomstårene 2009-2010 omsatte for henholdsvis 7.400 kr. og 1.536 kr.

Klagerens repræsentant har oplyst, at der for indkomstårene 2012 og 2013 er udregnet driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger med 2 %, og driftsmidler med 10 %. Beløbene er opgjort til henholdsvis 26.445 kr. og 24.292 kr.

Klagerens repræsentant har fremlagt afgørelse af 13. januar 1989 fra [Amtet], hvoraf det fremgår, at udvalget for teknik og miljø giver tilladelse til, at klageren kan benytte lejlighederne til helårsbeboelse, så længe lejlighederne anvendes i forbindelse med driften af hestestutteri eller lignende anvendelse af driftsbygningerne, der har tilknytning til landbruget.

Klageren har i mail af 3. juni 2015 oplyst følgende til SKAT:

”[...]

Udlejning af de tre lejligheder fungere også tilfredsstillende. Lejeindtægten er pt på kr. 11.700/md. incl varme og el., og er vel i underkanten af hvad markedet for lejeboliger ellers udbyder for tilsvarende kvm. og stand. Men vores beliggenhed er en udfordring i forhold til at tiltrække attraktive og stabile lejere, som vi gerne vil have i mange år. Jeg vurderer heller ikke at dette kan trimmes ret meget bedre.

[...]”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 69.144 kr. for indkomståret 2014 idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Endvidere har SKAT forhøjet klagerens skatteansættelse med 39.417 kr. for indkomståret 2014, idet SKAT har foretaget en rentekorrektion, på baggrund af at SKAT ikke har anset en del af klagerens virksomhedsaktiviteter for at kunne omfattes af klagerens virksomhedsordning.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Praksis har vist, at en virksomheds samlede resultat kan opdeles i flere driftsgrene, og at resultaterne herefter kan bedømmes og beskattes individuelt.

Som eksempel herpå kan nævnes SKM2011.30.VLR, hvor sekundære indtægter fra udlejning ikke kunne anses som en integreret del af landbrugsdriften og SKM2014.112.LSR, hvor drift af landbrugsejendom med bortforpagtning af jordtilliggende og drift af stutteri blev anset som to selvstændige virksomheder.

Uanset din revisors indsigelse af 30. april d.å. så finder SKAT stadig, at det er berettiget at opdele aktiviteterne i virksomhedsgrene, der skal vurderes hver for sig.

SKAT finder ikke, at der er nogen driftsmæssig sammenhæng mellem aktiviteterne, som kan begrunde en samlet vurdering af resultaterne

SKAT har foretaget fordeling af driftsresultaterne for din virksomhed, således at resultaterne er fordelt på følgende særskilte driftsgrene: ”Ridning og heste”, ”Bortforpagtning af jord”, ”Lejlighed B, C og D” og ”Fiskekort og camping”, ”Salg af træflis”.

Det bemærkes, at fiskekort og camping i princippet er to forskellige driftsgrene, man da indtægterne ved camping alene har udgjort 1.060 kr. i 2012 og 1.400 kr. i 2013, har SKAT ikke udskilt driftsgrenen camping for indkomståret.

Fordelingen fremgår af vedlagte regneark, idet omkostningerne er fordelt som anvist af din revisor i hans mail af 5/11 2015

Hvad angår fordelingsnøglerne på de enkelte omkostninger i opdelingen i driftsgrene, så skal det anføres, at fordelingen er den samme som for 2012 og 2013. Fordelingsnøglerne har foreligget inden jeres indsigelse på afgørelsen for 2012 og 2013 uden at dette har medført nogen bemærkninger på daværende tidspunkt.

Indsigelsen indeholder heller ikke nogen talmæssig dokumentation eller anførsel af hvad fordelingen rettelig burde være.

SKAT finder ikke på det foreliggende grundlag anledning til at korrigere fordelingsnøglerne.

[...]

2.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Uanset økonomikonsulent [person2]s bemærkninger i indsigelsen til forslaget fra SKAT, så fastholder SKAT, at din virksomhed skal opdeles i flere driftsgrene, som hver for sig skal undergives en vurdering af om driften kan anses for at være erhvervsmæssig i skattemæssig forstand.

I henhold til Statsskattelovens § 6 a er der kun fradrag for underskud, såfremt virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Ved vurderingen af om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet eller ej, tages der udgangspunkt i følgende problemstillinger:

Ingen af kriterierne er i sig selv afgørende for vurderingen af, om en virksomhed er erhvervsmæssig eller ej, men praksis viser, at der lægges megen vægt på rentabiliteten og intensiteten.

Når der henses til de resultater af virksomhed, som du har selvangivet gennem årene, og indtjeningen på de forskellige driftsgrene jf. vedlagte bilag, er det alene driftsgrenene ”Bortforpagtning af jord” og ”Lejlighed B, C, og D”, der er rentable.

Plantning af flerårige energiafgrøder som poppel mm er fradragsberettiget efter ligningslovens § 8 K, stk. 4, uanset den skattemæssige bedømmelse af det øvrige regnskab.

Resultatet af plantning og salg af træflis er således fradragsberettiget efter ligningslovens regler, uanset rentabilitet mm.

Vedlagte bilag viser, at det er driftsgrenene ”Ridning og heste” og ”Fiskekort og camping”, der er underskudsgivende.

Der er en særlig ligningspraksis for deltidslandbrug, hvorefter underskud kan fratrækkes på betingelse af, at ejendommen bedømt ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok kan anses for sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. Der kan dog ikke godkendes fradrag såfremt driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende. Denne praksis fremgår af TfS 1994, 364 (Højesteretsdom af 15. april 1994).

For dit vedkommende er der ikke nogen af driftsgrenene i 2014, der er omfattet af denne særlige ligningspraksis.

Det regnskab, der skal danne grundlag for vurdering af rentabiliteten skal være et driftsøkonomisk regnskab. Det vil sige, at det er resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, der skal lægges til grund. Dette fremgår af SKM2005.327.ØL.

De driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes ud fra et konkret skøn. I dom fra Østre Landsret (SKM2005.327.ØL) fremgår, at 2 % på bygninger og 10 % på driftsmidler er for lidt.

[...]

Det accepteres, at en virksomhed i opstart fasen har underskud, men normalt vil man lukke virksomheden inden for en kort årrække, hvis man konstaterer, at den ikke er rentabel. Som udgangspunkt vil det ikke være muligt at opretholde en tabsgivende virksomhed med mindre der er andre indtægter/opsparing/lånemuligheder, som giver indehaveren et økonomisk rygstød, der gør det muligt at videreføre virksomheden. For dit vedkommende har du (og husstanden) anden indkomst.

Ud fra ovenstående finder SKAT, at driftsgrenene ”Ridning og heste” og ”Fiskekort og camping”, ikke kan anses for at være drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende fra 1/1 2012.

SKAT kan således ikke godkende fradrag for underskud af disse aktiviteter for indkomstårene 2012 og frem.

Ved vurderingen har SKAT bl.a. henset til følgende:

Din indkomst for 2014 forhøjes med det selvangivne underskud af virksomhed, og nedsættes med nettoresultatet af driftsgrenene ”Bortforpagtning af jord” og ”Lejlighed B, C og D”, reduceret med ”salg af træflis” jf. vedlagte bilag. Disse resultater er udarbejdet på grundlag af de oplysninger din revisor har fremsendt i mail af 5/11 2015.

[...].

Skattestyrelsen er den 14. maj 2019 fremkommet med supplerende bemærkninger. Heraf fremgår følgende:

”Vi sender ikke yderligere materiale for indkomståret 2014, men vedlægger regneark med fordeling af regnskaberne for 2015 og 2016 på driftsgrene, efter samme principper, som er valgt for de påklagede indkomstår.

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Skattestyrelsen har modtaget skatteregnskabet for 2015 og 2016.

[...]

Klageren har selvangivet det samlede opgjorte resultat af virksomhed.

Klagesagerne vedrører primært daværende SKAT, nu Skattestyrelsens opdeling af virksomhedsresultatet i flere driftsgrene, hvoraf man har anset nogle for ikke at være drevet som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand, og andre dele at være erhvervsmæssig virksomhed.

Skattestyrelsen har sammen med klagerens revisor opdelt indtægter og afholdte udgifter på de forskellige driftsgrene, således at man har kunnet opgøre et driftsmæssigt- og skattemæssigt resultat af de 4 aktiviteter, 1) Ridning og heste, 2) Bortforpagtning af jord, 3) Lejlighed B, C og D, 4) Fiskekort og camping.

I 2015 og 2016 ses der ikke at være indtægter ved Fiskekort og camping, men måske er indtægterne medtaget andetsteds.

Desuden er der nu også får og enkelte kreaturer i besætningen.

Lejeindtægterne ved bortforpagtning af jord er desuden forøget i 2016 med udleje af bygninger på kr. 9.600,-.

Jeg har fordelt indtægter og udgifter på baggrund af de fordelingsnøgler som anvendtes i indkomstansættelserne for 2012 til 2014.

Imidlertid giver aktiviteten med Fiskekort og camping underskud i 2015 og 2016, idet der ikke er angivet indtægter ved denne aktivitet i disse 2 år.

Hvis de udgifter som er fordelt på denne aktivitet flyttes over på de andre aktiviteter, vil det naturligvis ændre disses resultater, men ikke ændre det overordnede billede af at aktiviteterne med bortforpagtning af jord, udleje bygninger samt udlejning af lejligheder giver overskud, og ridning og heste og kreaturer giver væsentlige underskud.

Regnearket med fordelingen af indtægter og udgifter i 2015 og 2016 med samme fordelingsnøgler som tidligere vedlægges udtalelsen.

Skattestyrelsen finder på det foreliggende grundlag, at de nye regnskaber ikke ændrer væsentligt på forholdene, idet der stadig anses at være flere uafhængige driftsgrene i virksomheden, og at driften med heste og nu får og kreaturer er konstant underskudsgivende både før og efter driftsmæssige afskrivninger.

Man indstiller på det foreliggende de påklagede ansættelser for fastholdte.”

Skattestyrelsen har vedlagt regneark, der indeholder Skattestyrelsens opgørelse af virksomheds omkostninger fordelt på virksomhedens aktiviteter i 2015-2016.

Skattestyrelsen er den 4. juli 2019 fremkommet med supplerende bemærkninger. Heraf fremgår følgende:

”Vores bemærkninger til klagerens bemærkninger:

Det er korrekt, at der er indtægter ved fiskekort og camping i regnskabet for 2015. Beløbet fremgår også af det regneark, hvor indtægter og udgifter opdeles på virksomhedsgrene. Regnearket medsendtes udtalelsen og vedrører regnskabstal for 2015 og 2016.

Klageren har startet ny aktivitet op i 2015-2016 og ophørt med anden aktivitet i samme periode. Derfor giver en fordeling af indtægter og udgifter naturligvis visse problemer, når man skal have tallene passet ind i de virksomhedsgrene som eksisterede tidligere. Fordelingen af udgiftsposter kan derfor være behæftet med usikkerhed.

Det oplyses at klageren har startet en kvægproduktion sammen med fårehold. De 2 stykker kødkvæg oplyses at være anskaffet i 2015. Fårene er kun tænkt som en midlertidig aktivitet, og synes nu afhændet igen.

Aktiviteten med salg af fiskekort og camping oplyses at være lukket ned.

Indkomstansættelsen for 2014, som er den Skattestyrelsens udtalelse vedrørte, er en fortsættelse af ansættelserne for 2012 og 2013, som også er påklaget til SANST.

Fordelingen af virksomhedsgrene og de tilknyttede driftsudgifter er ens i de 3 berørte indkomstår.

Da klageren indsendte sine regnskaber for 2015 og 2016, fandt man det formålstjenligt som supplement til udtalelsen, at forsøge at opdele disse regnskaber efter samme princip, som anvendtes ved de påklagede indkomstrettelser.

Nu oplyser klageren så, at aktiviteterne ikke er sammenlignelige, og at fordelingerne ikke giver mening, men uden selv af foretage en fordeling, som efter dennes opfattelse er mere korrekt.

Klagerens nye aktiviteter på ejendommen (kødkvæg og får) og disses forventelige bidrag til den samlede økonomi finder Skattestyrelsen ikke kan tillægges af gørende vægt ved vurderingen af virksomhedsgrenene i årene op til 2012, 2013 og 2014.

Det vurderes, at ville tage nogen tid, inden der er oparbejdet en moderbesætning, som kan være grundlaget for en stabil salgsomsætning.

Desuden synes denne kødkvægsproduktion at ville medføre, at klageren selv vil anvende ejendommens jordtilliggende, således at indtægter ved bortforpagtning også vil bortfalde eller begrænses.

Disse nye virksomhedsplaner synes således at være i nogen grad forskellige fra de aktiviteter som afstedkom Skattestyrelsens indkomstkorrektioner for 2012, 2013 og 2014.

Regnskabstallene for 2015 og 2016, og oplysningerne om virksomhedsplanerne fremover er således ikke velegnede til at vurdere, hvorvidt aktiviteterne i 2012, 2013 og 2014 og før havde udsigt til at komme til at give balance eller rentabilitet.

[...]”

Skattestyrelsen har udtalt følgende til brug for retsmødet:

”[...]

Klager har på ejendommen følgende virksomhedsaktiviteter:

- Bortforpagtning af jord

- Udlejning af lejligheder

- Hestehold til brug for turridning

- Fiskesø og camping.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen, at disse aktiviteter ikke kan beskrives som en samlet virksomhed, men må efter almindelig praksis og almindelig sprogbrug, anses at være tale om 4 selvstændige aktiviteter / virksomheder, som må bedømmes enkeltvis med hensyn til erhvervsmæssig drift eller ej.

Skattestyrelsen har i samarbejde med klagers revisor fordelt regnskabernes indtægter og udgifter på de enkelte grene. Der er ikke fuldt ud enighed om fordelingen på de enkelte grene.

Hestehold / turridning.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen, at der ikke kan anerkendes fradrag for underskuddet, da aktiviteten ikke findes at være erhvervsmæssigt drevet og med udsigt at give overskud.

Aktiviteten falder ikke ind under reglerne for de lempelige regler for stutteri- og travhestevirksomhed, da formålet med hesteholdet udelukkende er udbud af turridning, og derfor skal vurderes efter den almindelige praksis for erhvervsmæssig virksomhed.

Aktiviteten er ophørt pr. 1/1 2016.

Fiskesø og camping.

Fradrag for underskud er ikke anerkendt, da aktiviteten ikke findes at kunne give overskud på sigt – aktiviteten i øvrigt ophørt pr. 1/1 2016 -.

Ligesom aktiviteten turridning, anses fiskesø og camping ikke at være en naturlig del af et landbrug, og kan derfor ikke bedømmes efter de lempelige regler for deltids landbrug.

Skattestyrelsen er således enig med Skatteankestyrelsen at det alene er bortforpagtning og udlejning af lejligheder der kan kvalificeres som erhvervsmæssig virksomhed.

[...]”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårene 2014, samt at alle virksomhedens aktiviteter kan indgå i klagerens virksomhedsordning.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført følgende:

”SKAT har på baggrund af tidligere ændringer af indkomstårene 2011-2013 fulgt op på denne afgørelse for indkomståret 2014, og således tilsidesat at der drives erhvervsmæssig virksomhed.

Da det stadig er vores opfattelse, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, hvorved undskud kan fratrækkes, vil vi hermed påklage indkomståret 2014. Vores argumentation for dette er tidligere fremsendt i klagen for de tidligere år, hvorfor der henvises til dette.”

Følgende fremgår af klagen vedrørende indkomstårene 2012-2013:

”I afgørelse af den 24. maj 2016 har SKAT forhøjet den skattepligtige indkomst vedr. afskrivning på bygninger, ikke godkendt fradrag for underskud vedrørende ikke erhvervsmæssige aktiviteter samt ændret virksomhedsordningen som følge af opsplitningen af virksomheden i driftsgrene.

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud vedrørende driftsgrenene ”ridning og heste” samt ”fiskekort og camping”., hvorimod driftsgrene ”bortforpagtning” og ”lejlighed b, c og d” er anset for at være erhvervsmæssige.

Som følge af ovenstående er den del af de erhvervsmæssige aktiviteter, som er anset for at vedrøre den ikke erhvervsmæssige aktivitet pillet ud af virksomhedsordningen.

Forholdet omkring afskrivninger på bygninger er vi enige i, men afgørelsen omkring de øvrige punkter kan ikke accepteres.

I henhold til Statsskattelovens § 6 a er der kun fradrag for underskud, såfremt virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet. I denne vurdering tages der udgangspunkt i en række kriterier, hvor der lægges vægt på rentabilitet, forbigående underskud, lønsom drift, fornøden intensitet og seriøsitet og faglige forudsætninger, omfang og sædvanlig driftsform.

Ejendommen [adresse1] er vurderet som landbrug med 4 lejligheder og har et jordtilliggende på 48,1142 ha. Virksomheden er registreret med blandet drift, idet der er jord der er bortforpagtet, udlejning af lejligheder, drift af fiskesø samt udlejning og turridning med islandske heste. Af virksomhedens hjemmeside [...dk] fremgår det, at der er følgende aktiviteter:

Put & Take, Ridning, Bondegårdsferie og naturcamping.

Det er stadig vores opfattelse, at virksomheden ikke skal opdeles i flere driftsgrene, som opgjort af SKAT i brev af den 24. maj.

I januar 1989 gav [Amtet] tilladelse til helårsbeboelse på ejendommen af lejlighederne, så længe lejligheden anvendes i forbindelse med driften af hestestutteri eller lignende anvendelse af driftsbygningerne, der har tilknytning til landbruget.

Siden da har der været tilladelse til helårsbeboelse, idet lejlighederne er brugt i tilknytning til landbruget.

Når der foreligger en sådan tilladelse fra en anden offentlig myndighed, er det vores opfattelse, at denne skal indgå i vurderingen af den erhvervsmæssige aktivitet på ejendommen.

Det er således vores opfattelse, at denne tilladelse til anvendelsen af boligerne, som ikke har ændret sig siden 1989, gør, at man ikke kan opsplitte virksomheden i forskellige driftsgrene.

Udlejningsaktiviteten er således afhængig af aktiviteten omkring heste eller lignende anvendelse af driftsbygningerne.

Derudover har skatteyder lagt vægt på rentabiliteten i den samlede virksomhed, idet virksomheden for indkomstårene 2012 og 2013 har givet et positivt resultat før renter på henholdsvis ca. 11.000 kr. i 2012 og ca. 33.000 kr. i 2013, når de skattemæssige afskrivninger er tilbageført, og der er foretaget driftsøkonomiske afskrivninger på bygningerne med 2 % og driftsmidler med 10 %. Samtidig er der også indsendt et regnskab for indkomståret 2015, hvor det samlede resultat før afskrivninger er på kr. 82.976, hvilket gør at der er plads til driftsøkonomiske afskrivninger på både bygninger og driftsmidler.

Når man som skatteyder lægger vægt på rentabiliteten i den samlede virksomhed samt lønsom drift, så er det også bedre, at samtlige lejligheder er lejet ud på helårsbasis fremfor til bondegårdsferie, hvorfor det har været opretholdt med helårsbeboelse til udlejning fremfor bondegårdsferie.

Derudover har det været en vigtig del af konceptet for den samlede virksomhed, at der kan tilbydes de forbipasserende kunder en oplevelse omkring fiskesøen samt en tur med heste, hvilket også har været med til at bidrage til et samlet positivt resultat for virksomheden.

Udfra de kriterier som SKAT lægger vægt på ved bedømmelsen af en erhvervsmæssig aktivitet, så er det vores helt klare opfattelse, at skatteyders virksomhed er drevet forsvarligt ud fra en rentabilitets betragtning, der har ikke været underskud i de behandlede indkomstår, når man lægger vægt på driftsøkonomiske afskrivninger, hvorfor der er en lønsom drift, hvilket skatteyder også har de fornødne kompetencer til at se på, idet han arbejder som erhvervsrådgiver i en bank.

Derfor bør SKAT stadig godkende de skattemæssige underskud for de respektive indkomstår.

Med baggrund i ovenstående argumentation så er det vores opfattelse, at man opfylder betingelserne for at anvende virksomhedsordningen, hvorfor der ikke er nogen aktiver, der skal pilles ud af virksomhedsordningen, da hele virksomheden er erhvervsmæssig drevet. [...]”

Klagerens repræsentant har den 28. maj 2019 fremsendt følgende supplerende bemærkninger:

”Først og fremmest stiller vi os undrende over for, hvorfor det er anført, at der i 2015 og 2016 ikke er medregnet indtægter ved fiskekort og camping. Af regnskabet for 2015 fremgår det netop, at der er indtægter på fiskekort og camping med kr. 33.248 samt indtægter ved ridning på 30.340 kr.

Med baggrund i de langstrakte forhandlinger med SKAT omkring den erhvervsmæssige aktivitet, herunder opsplitning i driftsgrene, som det stadig er vores opfattelse er forkert, så har man valgt at lukke aktiviteterne omkring fiskeri/ridning pr. 1/1-2016.

Derfor har man taget en beslutning om at starte op med kvægproduktion samt fårehold med det ene formål at skabe aktivitet, som kan være med til at fastholde det økonomiske mål at have en virksomhed med et samlet resultat før afskrivninger som er positivt, og som kan være med til at afdrage på gældsforpligtelser vedr. den faste ejendom. Køer/får blev købt for midler fra salg af heste, og køerne er købt som opstart på varig produktion, mens fårene kun var midlertidige i en periode til brug for afgræsning, og fårene er således afhændet i 2019.

[person1] er pr. 01.09.2019 godkendt som økologisk landmand med produktion af kødkvæg. I den forbindelse har jeg haft besøg af landbrugsfaglige personer fra Økologisk Landsforening, og tilknyttet en mentor fremadrettet. Vedhæftet er min forretningsplan for dette. Der er 33 ha i min markplan. Alene dette må være udtryk for at jeg driver det erhvervsmæssigt forsvarligt. Det set up og de ting og redskaber som jeg benyttede til ekstensiv drift med heste, kan jeg videreføre til min ekstensive økologiske kødproduktion.

Jeg har da også en ambition om at skulle betale skat af min fremtidige indtægt fra salg af køb. Hvordan har Skat tænkt sig at jeg skal forholde mig omkring fremtidig skattebetaling ved salg af køb hvis ikke dette bliver betragtet som erhvervsmæssigt drevet?

Derfor er der i 2015 også indkøbt en besætning på 2 stk. Angus kvier for kr. 16.000, som Skattestyrelsen så har valgt at placere under driftsgrenen ridning og heste.

Eftersom driftsgrenen fiskekort og camping er lukket ned pga. usikkerhederne om denne sag, så er det vel absurd at fordele omkostninger over på denne aktivitet i 2016. Samtidig stiller vi os undrende over for konklusionen fra Skattestyrelsen på, at driften med heste og nu får og kreaturer er konstant underskudsgivende. Eftersom besætningen spiser noget af det foder, som bliver produceret på marken, og disse omkostninger til produktion af foder udelukkende belaster denne gren, så burde omkostninger til plantedriften være delt ud og så burde der være lavet en intern overførsel på foder til dyrene. Samtidig er der skåret ned i antallet af heste, hvilket jo må være en økonomisk forsvarlig beslutning ift. den samlede driftsform. Desuden er aktiviteten med kvæg og får i en opstartsperiode.

I opgørelsen fra Skattestyrelsen har man taget energiudgifterne og fordelt ud på ridning og heste i første omgang med 100 %, og derefter indtægtsført en diesel og en anslået el del, som efterfølgende er fordelt ud på lejligheder og fiskekort m.v. Man kan undre sig over, at man ikke bruger de konkrete tal, som er anført i regnskabet vedr. dieselolie på kr. 5.500 og energiudgifter på kr. 12.000. Derudover er der tre målere på ejendommen, hvor den ene vedrører stuehuset, mens måler nr. to vedrører to lejligheder, mens den resterende måler dækker strømforbrug i en lejlighed, driftsbygninger og ved fiskesøen. Udgifter til el vedr. de to lejligheder er fratrukket under anden aktivitet. Strømforbruget vedr. ridning og heste er således ikke den største del. Samtidig stiller vi også spørgsmålstegn vedrørende fordelingen af forsikringer, idet hestene ikke er forsikret, og driftsbygningerne udgør en mindre del af forsikringspræmien.

SKAT har desuden ikke ulejliget sig med at se på hjemmesider eller lignende, en hjemmeside som er status quo fra ultimo 2015, og som har understøttet driften af turridning og fiskesø erhvervsmæssigt forsvarligt drevet.

Hjemmesiden har været på ”stand by” indtil efteråret 2018 hos webfirmaet [virksomhed2], og var således bibeholdt for at SKAT kunne se på hjemmesiden ift. erhvervsmæssig aktivitet, men pga. den langstrakte sagsbehandling, blev den lukket ned pga. henvendelse omkring fra potentielle kunder omkring akiviteterne, da dette jo ikke længere var muligt. Hjemmesiden åbnes igen, når denne sag er ovre ift. produktionen med [...]. Et forhold, som man ikke beskæftiger sig med i sagsbehandlingen og aldrig har gjort. En sagsbehandling, der langt hen ad vejen ikke har været gået i dybden på om der er tale om en forsvarlig landbrugsfaglig drift, men hele vejen kun har været båret på generelle anskuelser og fordelinger. Endnu en gang tager man ikke hensyn til, at tilladelsen til at bruge lejlighederne til helårsbeboelse udelukkende tilbage i tid blev givet ud fra, at der var hestehold m.v. på ejendommen, hvorfor dette også er et argument for at se hele den erhvervsmæssige aktivitet under en hat og ikke fordele hatten op i små bidder.

I brev af den 1. februar 2019 anmodede vi Skatteankestyrelsen med baggrund i den fremtidige drift af den erhvervsmæssige virksomhed om at få sagsbehandlingen i sagen fremskyndet og henviste til Folketingets ombudsmands udtalelse af 13. marts 2017 (sag nr. 16/03639).

Nu kan vi desværre se i sagen, at der endnu ikke er tilknyttet en sagsbehandler, således at det stadig er uklart, hvornår der foreligger en afgørelse i denne sag.

Som vi har angivet i samtlige argumentationer over for SKAT, så er det stadig vores opfattelse, at virksomheden skal ses under et, og der er tale om en virksomhed, som over en årrække har givet et positivt resultat før afskrivninger og renter. En virksomhed, som forsøger at skabe aktivitet i nærområdet, og hvor det samlede afkast er positivt.”

Klageren har udtalt følgende til brug for retsmødet:

”Vores motivation for at bringe sagen videre til Landsskatteretten.

Indtil denne skattesags begyndelse, har vi været af den opfattelse, at Skattevæsenet i alle årene fra fiskesøens start i 1992 har accepteret at vores virksomhed mere var baseret på turisme, fiskeri, campering, cykelturisme, udlejning af værelser og lejligheder. Selve landbruget var en mindre del, idet hovedparten af jorden har været bortforpagtet. Driftsbygningerne var altså indrettet til udlejning, og selv nogle af værelserne i privatboligen var udlejede. Indretningen af driftsbygningerne til turisme og etablering af fiskesø var en meget bekostelig affære, som vi har valgt at realisere etapevis for at bevare en økonomisk ansvarlighed.

I mange år har disse aktiviteter givet god mening og overskud, men vores løbende investeringer har været større, og dermed af afskrivningsgrundlaget været så stort at det samlede resultat har været negativt. Det har vi reguleret via vores lønindtægter.

Efter et år med fiskesø oplevede vi, at mange familier som kom på besøg, havde piger med, som gerne ville ride, medens far og bror fiskede. Det klarede vi i første omgang via et uformelt samarbejde med [virksomhed3], der helt alene stod for det praktiske arbejde og økonomien heri. Det gik godt, og et år efter købte vi selv en par heste og begyndte selv at varetage ridningen. Det blev efterhånden til en halv snes heste og fungerede fint sammen med fiskesø og udlejning.

På et tidspunkt var vores lejligheder så attraktive at folk ønskede at bo der fast hele året, og det gav problemer med tilbagebetaling af moms, for de to første lejligheder. Ligeledes gav det problemer hos [by2] kommune som kun havde givet tilladelse til ferielejligheder. Sagen blev klaret med tilbagebetaling, og mht. kommunen så gav de dispensation til helårsbeboelse på den betingelse, at lejligheder og brugsret til hestestald hang sammen, således at det stadig havde noget med drift at gøre. Dette forløb er veldokumenteret.

Senere begyndte vi også at have besøg af skoleklasser med overnatning i telt, med toiletfaciliteter delt med fiskesøens kunder og ryttere.

I 1999 viste den daværende [by2] kommune sin tilfredshed med vores forretningsmodel ved at tildele os årets miljøpris med besøg af borgmester og formand for teknisk udvalg. Vi fik stor ros og anerkendelse for at fremme turismen og kendskabet til vores egn. Dette er også veldokumenteret.

Indtil 2008 har driften forløbet i I/S-regi sammen med mine forældre. Men herefter overtog jeg selv hele driften. Jeg fortsatte aktiviteterne på samme måde som hidtil, men på et tidspunkt fik jeg problemer med skattevæsenet der ikke ville acceptere, at;

På baggrund af ovennævnte er vi er fortsat af den klare overbevisning at Skats fremgangsmåde med at skille den samlede drift i enkeltstående driftsgrene er misvisende og forkert. Alene det, at tilladelsen til helårsbeboelsen er betinget af sammenhæng heste/stald gør vi i alle årene har været i god tro, og haft Skattevæsenets accept og velsignelse af vores drift og forretningsmodel.

Ligeledes skal det nævnes at skattevæsenet i [by2] Kommune skriftligt har meddelt at afskrivningsgrundlaget for etablering og vedligeholdelse af fiskesøen skal ske efter samme princip som vores driftsbygninger.

Vi har forgæves forsøgt at komme i konstruktiv dialog med Skat i de forløbne fem år, omkring ovennævnte. Desværre har Skats repræsentanter ikke fundet det ulejligheden værd at få sagens perspektiver belyst mere detaljeret ud fra de saglige og konkrete fremstillinger som vi kan bidrage med.

Hvis det ikke kan være anderledes, så accepterer vi, at vores forretningsplan fremadrettet skal korrigeres, således at fiskesø og turistridning bortfalder.

Vi har gennem hele forløbet været lydhøre overfor at Skat har et ønske om at vi skal korrigere vores forretningsplan. Vi har ikke været enig heri, men vi har rettet os efter det. Det synes vi er helt fair, - men vi synes ikke det er fair eller ordentlig, at Skat tilbageholder EU-tilskud og opkræver restskat og morarenter på en sag som ikke er afgjort endnu. Vi føler os dømt på forhånd.

Vi har indbetalt hele det beløb som Skat mener at have til gode i denne sag, - under protest.

Vi ønsker, at vores sag løftes videre til Landsskatteretten, med en forventning om at vi får mulighed for at fremføre vores synspunkter – og tages seriøst.

Vores synspunkter

Dette agter vi at uddybe og retfærdiggøre i Landsskatteretten.

Vi er besiddelse af konkret dokumentation fra lokale myndigheder – herunder også skrivelser fra Skattevæsenet i daværende [by2] Kommune – som understøtter vores sammenhæng i driftsgrenene og forretningsmodellen.

Dette agter vi at uddybe og dokumentere i Landsretten.

Det er ikke vores indtryk at Skat på nogen måde har været interesseret i denne forklaring.

Vi kan forklare og dokumentere hvordan og hvorfor vi – i god tro – har leveret skatteregnskaber med overskud før afskrivninger med underskud efter afskrivninger.

Derfor ønsker vi sagen vurderet i Landsskatteretten.

Derfor ønsker vi sagen vurderet i Landsskatteretten.

Af SKATs skrivelser fremgår det, at det er deres opfattelse, at der er tale om drift af flere virksomheder.

I en række afgørelser har domstole og Landsskatteretten taget stilling til, om driften på en landbrugsejendom e.l. skal opdeles i flere aktiviteter, der herefter skal bedømmes hver for sig med hensyn til, om den enkelte aktivitet/driftsgren kan karakteriseres som erhvervsmæssigt drevet. Der foreligger således flere afgørelser, hvor der ikke er sammenhæng mellem aktiviteterne på den enkelte ejendom, og hvor der skal foretages en særskilt bedømmelse af de enkelte driftsgrene.

Dette betyder omvendt også, at hvor der er en sammenhæng mellem aktiviteterne/driftsgrenene, at der skal foretages en samlet bedømmelse af aktiviteterne/driftsgrenene.

Hvis en deltidslandmand eksempelvis har såvel fårehold som juletræsproduktion, men fåreholdet anvendes til renholdelse af juletræsplantagen, vil der være en sådan sammenhæng mellem de to aktiviteter, at der sker en samlet bedømmelse, hvilket er sket i Landsskatterettens kendelse 10-02354 af 8. oktober 2010.

I f.eks. Landsskatterettens kendelse 09-00018 af 12. august 2010, kendelse 07-02842 af 19. oktober 2011 samt kendelse 09-03632 af 7. maj 2012 har Landsskatteretten godkendt, at der har være tale om én driftsgren, fordi at der har været tale om sammenhæng mellem aktiviteterne/driftsgrenene.

I kendelsen af 7. maj 2012 var der således tale om bortforpagtning, stutteri og udlejning af hestebokse, mens der i kendelsen af den 19. oktober 2011 var tale om stutteri og hestepension. I kendelsen af 12. august 2010 var der tale om dels bortforpagtning, dels opstaldning af heste/stutteri.

Det er vores opfattelse, at disse sager er sammenlignelige med denne sag, hvor vi især har lagt vægt på ovenstående forhold.

Det er således vores opfattelse, at der er betydelig sammenhæng mellem driftsgrenene, og dette bør Landsskatteretten lægge til grund i denne sag, således at Landsskatteretten træffer afgørelse i denne sag ud fra, at der er tale om Èn virksomhed, som er erhvervsmæssigt drevet.

[...]”

Under retsmødet fremlagde klageren lokalplan nr. 1.07 af december 1993 for [by2] Kommune. Heraf fremgår det, at ejendommen kan anvendes til campingplads, put and take-sø, hesteudlejning og be-boelse. Herudover fremlagde klageren en historisk oversigt over virksomhedens omsætning fordelt på driftsgrene, og en historisk oversigt over driftsregnskaber. Oversigterne indeholder ikke en fordeling af virksomhedens udgifter på virksomhedens aktiviteter. Klageren bemærkede, at virksomheden var landbrugsfagligt drevet, hvorfor de fik tilskud fra EU, ligesom de fik ekstra tilskud for de arealer, som de ikke kunne anvende, fordi arealerne var for små.

Landsskatterettens afgørelse

Driftsgrene

Når der fra en ejendom drives flere aktiviteter, skal der i henhold til praksis foretages en vurdering af, om aktiviteterne skal opdeles i flere virksomheder – driftsgrene, eller om der er tale om en samlet virksomhed. Vurderingen har betydning for, om aktiviteternes resultater m.v. skal vurderes samlet eller individuelt, når der tages stilling til, om virksomheden skal anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand eller ej.

I praksis er det afgørende, hvorvidt de forskellige aktiviteter har en driftsmæssig sammenhæng. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013, offentliggjort i SKM2014.112.LSR, som anvender praksis fra Vestre Landsrets dom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet i 1983, side 280, der fortsat er udtryk for gældende praksis.

Retten finder, at bortforpagtning af jord, udlejning af lejligheder og salg af træflis af energiafgrøder skal udskilles i selvstændige driftsgrene. Der er lagt vægt på, at bortforpagtning af jord og udlejning af lejligheder og salg af træflis ikke har nogen driftsmæssig sammenhæng med virksomhedens øvrige aktiviteter, hvorfor aktiviteterne må vurderes hver for sig. Der er henset til, at lejlighederne udlejes til helårsbeboelse, hvorfor lejlighederne ikke samtidigt kunne benyttes i klagerens koncept om salg af bondegårdsferier. Aktiviteterne hestehold, fiskesø og camping skal ses som en samlet driftsgren. Der er lagt vægt på lokalplanen for ejendommen.

Virksomheden opdeles herefter i følgende driftsgrene:

Resultatet af driftsgrenen hestehold, fiskesø og camping kan derfor ikke medregnes i opgørelsen af den øvrige virksomheds resultater. Driftsgrenene bortforpagtning af jord og udlejning af lejligheder anses for at være erhvervsmæssige. SKAT har godkendt klagerens fradrag for udgifter til plantning og salg af energiafgrøder jf. ligningslovens § 8 K, stk. 4.

Det forhold, at [Amtet] den 13. januar 1989 gav tilladelse til, at klageren kunne benytte lejlighederne til helårsbeboelse, hvis beboerne indgik i driften af eget stutteri eller lignende, anses ikke at kunne ændre herved. Der er lagt vægt på, at nuværende lejere er almindelige lejere, der ikke har nogen forpligtelser i forhold til driften af hestehold, fiskesø m.v. Lejerne indgår således ikke i driften af virksomhedens aktiviteter i et sådant omfang, at der foreligger driftsmæssig sammenhæng imellem udlejningsvirksomheden og de øvrige virksomhedsaktiviteter.

SKAT og senere Skattestyrelsen har på baggrund af klagerens repræsentants oplysninger fordelt virksomhedens indtægter og udgifter på virksomhedens driftsgrene for perioden 2012-2016. For så vidt angår perioden 2012-2014 foreligger der ikke oplysninger om driften af virksomheden, som giver anledning til at tilsidesætte eller ændre fordelingen i væsentlig grad. Derfor lægges oplysningerne til grund for vurderingen af driftsgrenenes resultater i perioden 2012-2014. Oplysningerne, der blev fremlagt i forbindelse med retsmødet, ændrer ikke herved.

I perioden efter 2014 bliver der startet nye virksomhedsaktiviteter, bl.a. opdræt af kødkvæg i 2015, og aktiviteterne hestehold, fiskesø og camping ophører i starten af 2016. Der kan således ikke lægges afgørende vægt på Skattestyrelsens opdeling af virksomhedens indtægter og udgifter for perioden 2015-2016, da denne ikke tager højde herfor.

Hestehold – turridning med ponyer, samt fiskesø og camping

Driftsgrenen hestehold, fiskesø og camping kan ikke anses for at være omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug. Den er heller ikke omfattet af praksis vedrørende stutterier og væddeløbsstald. Se hertil Skattestyrelsens styresignal i SKM2011.282.SKAT. Der er henset til, at der er tale om hestehold af ponyer til brug for turridning, og at drift af fiskesø og camping hverken kan betegnes som avl af husdyr eller dyrkning af afgrøder.

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by3] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Driftsgrenen hestehold, fiskesø og camping har i det påklagede indkomstår 2014 givet underskud før driftsmæssige afskrivninger på 31.599 kr.

På det foreliggende grundlag finder retten, at der i det påklagede indkomstår ikke var udsigt til, at driftsgrenen hestehold, fiskesø og camping ville blive rentabel indenfor en kortere årrække, og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital. Der er henset til driftsgrenens resultat i det påklagede indkomstår, samt at der ikke ses at være plads til driftsmæssige afskrivninger, og at der ikke er fremlagt budgetter eller andre oplysninger, som i tilstrækkeligt omfang kan dokumentere, at driftsgrenen i det påklagede indkomstår havde udsigt til at blive rentabel.

Det er således med rette, at SKAT ikke har anset driftsgrenen hestehold, fiskesø og camping, som værende erhvervsmæssige i skattemæssig forstand, og derfor ikke har godkendt fradrag for underskud i erhvervsmæssig virksomhed.

Retten stadfæster derfor SKATs afgørelse på dette punkt.

Retten bemærker, at der ikke er taget stilling til, om hele eller dele af virksomhedens aktiviteter er drevet landbrugsfagligt forsvarligt, idet driftsgrenen hestehold, fiskesø og camping ikke ses at være omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug. Selvom man måtte anse driftsgrenen for at være omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, kan driftsgrenen hestehold, fiskesø og camping ikke anses for at være erhvervsmæssigt drevet, idet driftsgrenens resultater før driftsmæssige afskrivninger er negativt i samtlige indkomstår i perioden 2012-2014.

Virksomhedsordningen

Virksomhedsordningen kan kun anvendes i det omfang en fysisk person anses som selvstændig erhvervsdrivende. Dette fremgår af virksomhedsskattelovens § 1. Idet virksomhedsaktiviteterne hestehold, samt fiskesø og camping ikke anses for erhvervsmæssige, finder virksomhedsordningen ikke anvendelse på disse virksomhedsaktiviteter.

Det er således med rette, at SKAT ikke har anset disse virksomhedsaktiviteter for omfattet af virksomheds ordningen, og i forbindelse hermed har foretaget en rentekorrektion i henhold til virksomhedsskattelovens § 11, stk. 1.