Kendelse af 15-03-2021 - indlagt i TaxCons database den 10-04-2021

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS blev ifølge CVR-registret oprindeligt stiftet som [virksomhed2] ApS den 1. oktober 1998. Klageren indtrådte i direktionen den 24. februar 1999, hvor selskabet samtidigt skiftede navn til [virksomhed3] ApS.

Den 22. februar 2005 skiftede selskabet navn til [virksomhed1] ApS.
Selskabet havde til formål at drive restaurant og anden dermed beslægtet virksomhed.
Ifølge selskabets årsrapport er klagerens holdingselskab, [virksomhed4] ApS, hovedanpartshaver i selskabet.
Den 1. september 2017 blev der indgivet en anmodning om opløsning, jf. selskabslovens § 225. Skifteretten afsagde konkursdekret den 4. december 2017.
Der er fremlagt kontokort for selskabets konto 7730, ”Lån [person1]”. Heraf fremgår det, at klageren havde et tilgodehavende hos selskabet på 146.633,81 kr. ultimo 2014. Klagerens tilgodehavende på konto 7730, ”Lån [person1]”, udgjorde 150.372 kr. ultimo 2015.
Der er endvidere fremlagt kontospecifikationer for selskabets konto 7720, ”Mellemregning [person1]”. Vedrørende indkomståret 2014 fremgår følgende:

Følgende fremgår af kontospecifikationen for konto 7720, ”Mellemregning [person1]”, vedrørende indkomståret 2015:

Skatteankestyrelsen har forgæves anmodet om kontospecifikationen for mellemregningen for 2016.

Den 16. maj 2017 sendte SKAT et forslag til afgørelse. Heraf fremgår, at klageren anses at være skattepligtig af et aktionærlån, jf. ligningslovens § 16 E. Med udgangspunkt i forslag til afgørelse af 16. maj 2017 blev der udsendt reviderede årsopgørelser den 7. juli 2017 vedrørende indkomstårene 2014 og 2015.

Selskabets revisor har ved mail af 30. november 2017 anmodet SKAT om at genoptage skatteansættelsen for 2014 og 2015.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse og har fastholdt, at klageren er skattepligtig af et aktionærlån på 29.029 kr. i indkomståret 2014 og på 211.699 kr. i indkomståret 2015.

SKAT har som begrundelse anført følgende:

”Du har bedt om at ændret grundlaget for din skat for 2014 og 2015. Vi har ikke ændret grundlaget for din skat.

Vi mener ikke, at der er grundlag for at ændre SKATs tidligere ændring vedr. hævninger i selskabet [virksomhed1] ApS.

Begrundelsen er, at hævninger ikke er bogført som nedskrivning af dit tilgodehavende.”

Af SKATs forslag til afgørelse af 16. maj 2017 fremgår følgende begrundelse for beskatning af klageren af aktionærlån:

”Folketinget har ved lov nr. 926 af 18. september 2012 vedtaget, at lån, som et selskab yder til en personlig anpartshaver med bestemmende indflydelse, fra og med 14. august 2012 behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Bestemmelsen fremgår af ligningslovens § 16 E.

Definition af bestemmende indflydelse følger af ligningslovens § 2. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettighederne, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 % af anpartskapitalen eller rådes over mere end 50 % af stemmerne.

At et aktionærlån skattemæssigt behandles efter skattelovgivningens regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt betyder, at et lån omfattet af ligningslovens § 16 E ikke er et lån i skattemæssig henseende. Hævningerne skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til anpartshaveren. Hævninger, der er omfattet af ligningslovens § 16 E, og dermed skattepligtige, beskattes hos hovedanpartshaver enten som udbytte efter ligningslovens § 16 A eller som løn efter statsskattelovens § 4, stk. 1. Der gælder ingen bagatelgrænse ved beskatningen.

Beskatningen af hævningerne skal ske på det tidspunkt, hvor lån eller kreditgivningen til anpartshaveren etableres, hvilket vil sige ved selve udbetalingen/hævningen.

Den hidtidige praksis om sondring mellem beskatning som løn eller udbytte finder også anvendelse efter indførelsen af ligningslovens § 16 E. Som udgangspunkt vil beskatningen være udbytte, med mindre hovedanpartshaveren er ansat i selskabet, og udbetalingen kan anses for en rimelig aflønning for arbejdsindsatsen. I disse situationer vil der i stedet kunne ske beskatning som løn.

Vi anser hævningerne på mellemregningskontoen for at være udbytte, der beskattes efter ligningslovens § 16 A som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1, fordi du allerede har modtaget løn fra selskabet.

Det er vores opfattelse, at udgangspunktet for beskatning i medfør af ligningslovens § 16 E, er bruttohævninger. Dette gælder, uanset om der er foretaget tilbagebetalinger i løbet af året, således at nettobeløbet sammenlagt for året er en indbetaling.

Det er endvidere vores opfattelse, at evt. indbetalinger skal anses som afdrag på det selskabsretlige anpartshaverlån, således at de ikke modregnes ved opgørelsen af de skattepligtige hævninger.

Den selskabsretlige tilbagebetaling af anpartshaverlånet ophæver ikke beskatningen af hovedanpartshaveren. Dette fremgår af bemærkningerne til ligningslovens § 16 E, hvor følgende er oplyst: ”Selv om der civilretligt fortsat kan være tale om et ulovligt aktionærlån, der skal tilbagebetales, vil en tilbagebetaling af de ulovlige lån ikke føre til en genoptagelse af beskatningen af lånet hos aktionæren. Dette svarer til, at det ikke er muligt at ophæve beskatningen ved tilbagebetaling af løn eller udbytte.”

Opgørelse af hævninger

Vi har ... modtaget kontospecifikationer vedrørende anpartshaverlånet for perioden 1. januar 2014 til 31. december 2015 fra selskabet [virksomhed1] ApS.

Ved gennemgang af de modtagne kontospecifikationer kan vi konstatere, at du efter den 14. august 2012 har foretaget hævninger på konto 7720, som anses for at være omfattet af ligningslovens § 16 E og dermed skattepligtige som udbytte.

Med udgangspunkt i selskabets bogføring er det vores opfattelse, at der er tale om 2 forskellige konti, der er registreret med hver deres konto nummer og kontooverskift. Desuden viser bogføringen (forrentningsopgørelsen), at rentesatsen på de 2 konti har forskellige rentesatser fra år til år.

Mellemværenderne mellem selskabet og hovedanpartshaveren anses herefter for at være 2 adskilte og selvstændige låneforhold i selskabets bogholderi.

Ifølge bogføringen på konto 7720Mellemregning [person1] har der i perioden fra og med den 27. januar 2014 til den 19. marts 2015, og igen i perioden 31. marts 2015 til den 31. december 2015 været tale om, at det er selskabet, som har haft et tilgodehavende hos dig som hovedanpartshaver.

Vi har taget udgangspunkt i bogføringen og opgjort de skattepligtige hævninger for indkomstårene 2014 og 2015 herunder:

Indkomståret 2014

De skattepligtige hævninger på konto 7720 specificeres således, markeret med gult:

De beløb, som er streget ud anses for at være fejlposteringer, som ikke er skattepligtige efter ligningslovens § 16 E.

I mail af 18. april 2017 oplyser revisor, at det ulovlige lån er beskattet med 37.095 kr. før skat, og sender i samme mail dokumentation i form af specifikationerne til den skattepligtige indkomst.

Vi har afstemt oplysningen over til lønindkomsten på årsopgørelsen 2014 og regulerer herefter det samlede ulovlige lån på 66.124 kr. således:

Skattepligtige hævninger for år 2014 ifølge bogføring 66.124 kr.

Hævning efterbeskattet som løn ifølge dokumentation fra revisor 37.095 kr.

Resterende beløb beskattes som udbyttejf. ligningslovens § 16 E 29.029 kr.

Indkomståret 2015

De skattepligtige hævninger på konto 7720 specificeres således, markeret med gult:

De beløb, som er streget ud anses for at være fejlposteringer, som ikke er skattepligtige efter ligningslovens § 16 E.

Vi har opgjort dine skattepligtige hævninger, ifølge bogføringen, for år 2015 til 211.699 kr. Beløbet beskattes som udbytte jf. ligningslovens § 16 E.

Renter

Det er vores opfattelse, at tilskrevne renter til anpartshaverlånet omfattet af ligningslovens § 16 E, kan beskattes som en hævning, når betalingsfristen er udløbet. Betalingsfristen for renter anses for at være kort.

Vi anser renterne på 2.853 kr., der er debiteret den 31. december 2015 på mellemregningskonto 7720, for at være betalt indenfor kort tid og renterne indgår derfor ikke i vores opgørelse af de hævninger, som er skattepligtige efter ligningslovens § 16 E.

Skatteministeren er i forbindelse med lovforslagets behandling blevet spurgt, jf. bilag 16, ”Skal en rentetilskrivning til et ulovligt aktionærlån – nyt eller gammelt – også behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt, fordi det øger størrelsen af mellemværendet?”. Hertil svarede ministeren, at ”Der vil ikke være tale om et nyt skattepligtigt aktionærlån, hvis de tilskrevne renter betales på sædvanlige vilkår.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse skal genoptages for 2014 og 2015.
Til støtte for sin påstand har klagerens repræsentant anført følgende:

”Det gøres gældende, at en foretagen hævning i selskabet [virksomhed1] ApS udgør en nedskrivning af [person1]s tilgodehavende i selskabet som hovedanpartshaver og ikke et ulovligt aktionærlån, jf. SKATs tidligere ansættelse.

Efter det overfor os af vores klient oplyste har SKAT fejlagtigt opfattet forholdene således, at der var tale om to separate konti. Herefter er det med urette ikke anset for dokumenteret, at den omhandlede hævning udgjorde en nedskrivning af et tilgodehavende og ikke et aktionærlån.”

Repræsentanten er i brev af 23. august 2018 yderligere fremkommet med nedenstående bemærkninger:

”Revisor har oplyst, at tilgodehavendet den 28/2 2014 er indskudt fra privatregi til virksomheden,

hvilket fremgår af kontokortet. Der står valutahandel, fordi [person1] på det tidspunkt boede i Sverige og

overførte fra en svensk privat konto til en dansk selskabskonto.”

Retsmødet

På retsmødet henledte repræsentanten særligt opmærksomhed på, at hans indlæg af 23. august ikke var citeret i Skatteankestyrelsens sagsfremstilling.

Landsskatterettens afgørelse

En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Klagerens anmodning om genoptagelse af hans skatteansættelse for indkomstårene 2014 og 2015 blev sendt til SKAT den 30. november 2017 og foreligger således indenfor den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Der er dog ikke fremlagt oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring af skatteansættelsen i indkomstårene 2014 og 2015.

Mellemværendet mellem klageren og hans selskab er reguleret på henholdsvis konto 7720, ”mellemregning [person1]”, og konto 7730, ”Lån [person1]”, i indkomstårene 2014 og 2015. Der er således tale om to selvstændige låneforhold, der skal opgøres individuelt. Der kan f.eks. henvises til Landsskatterettens afgørelser af 19. november 2018, offentliggjort som SKM2019.40.LSR og SKM2019.49.LSR.

En hævning på selskabets konto 7720, ”Mellemregning [person1]”, hvor saldoen er i selskabets favør, vil medføre, at klagerens lån til selskabet øges og vil ikke udgøre en nedskrivning af klagerens tilgodehavende på selskabets konto 7730, ”Lån [person1]”, i indkomstårene 2014 og 2015.

Klagerens anmodning om genoptagelse kan således ikke imødekommes.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.