|
|
Kendelse af 14-12-2022 - indlagt i TaxCons database den 15-01-2023
Journalnr. 18-0005120
Klagepunkt | Skattestyrelsens | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens |
Indkomståret 2014 | |||
Fradrag for underskud af stutterivirksomhed | Nej | Ja | Ja |
Opgørelse af fradragsberettiget underskud | 0 kr. | -7.837.585 kr. | Hjemvisning |
Virksomhedsordningen | Nej | Ja | Ja. Hjemvisning af talmæssig opgørelse |
Indkomståret 2015 | |||
Fradrag for underskud af stutterivirksomhed | Nej | Ja | Ja |
Opgørelse af fradragsberettiget underskud | 0 kr. | -5.570.080 kr. | Hjemvisning |
Virksomhedsordningen | Nej | Ja | Ja. Hjemvisning af talmæssig opgørelse |
Indkomståret 2016 | |||
Fradrag for underskud af stutterivirksomhed | Nej | Ja | Ja |
Opgørelse af fradragsberettiget underskud | 0 kr. | -7.909.405 kr. | Hjemvisning |
Virksomhedsordningen | Nej | Ja | Ja. Hjemvisning af talmæssig opgørelse |
Faktiske oplysninger
Virksomhedsaktiviteter
Klageren etablerede stutterivirksomheden ”[virksomhed1] v/[person1]” den 1. maj 2009. Virksomheden er registreret med branchekoden 014300 Avl af heste og dyr af hestefamilien og bibranchen 682040 Udlejning af erhvervsejendomme.
[virksomhed1] er drevet fra ejendommen med adressen [adresse1], [by1], som er købt i 2009. Til ejendommen hører et jordtilliggende på 11,1 ha, der anvendes til folde m.v. til hestene.
Klageren har oplyst, at hans virksomhedsplan i 2009 var at fortsætte den hestepension, som sælgeren af [adresse1], [by1], drev på ejendommen. Hestepensionen skulle herefter gradvist afvikles, og virksomheden omstilles til stutteri med opdræt/udvikling samt køb og salg af sportsheste af høj kvalitet.
Klageren har også oplyst, at han og familie siden begyndelsen af 1990'erne har haft med sportsheste at gøre. Datteren blev verdensmester i T2 i Østrig i 2001. Familien har gennem praksis oparbejdet omfattende hestefaglig viden og et indgående kendskab til aktørerne i sportshesteverdenen med personlige kontakter samt en omfattende markedsindsigt og kendskab til, hvordan prisdannelsen sker, og hvad der skal til for, at dyrehold med heste kan blive en god og varig forretning. På den baggrund besluttede familien omkring 2005, at de ville investere og erhverve et professionelt drevet landbrug med heste.
Der har været afholdt syn og skøn i sagen, jf. nedenfor. I skønsrapporten af 4. februar 2021 fremgår, at [virksomhed1] primært har fokus på avl, uddannelse samt køb og salg af sportsheste af høj kvalitet. Derudover var hestepension i starten (2009) en del af forretningen, men denne blev delvist afviklet i 2012-2013. I 2020 er der enkelte fremmede heste opstaldet.
I årsrapporten for 2013 har klageren oplyst, at virksomhedens drift i 2012 er omlagt fra hovedvægt på hestepension til et formål om at drive stutterivirksomhed, herunder køb og salg af sportsheste og træningscenter for heste og ryttere - alt i højest mulige kvalitet.
Klageren har fremlagt budget fra 2008, hvor indtægterne fra [virksomhed1] alene baseres på hestepension.
Klageren købte i 2012 19 nye heste til en samlet pris på 2.827.123 kr.
Klageren købte i 2014 4 nye heste til en samlet pris på 2.182.850 kr.
Storm og brand
Stormene ”Allan” og ”Bodil” forårsagede ødelæggelser på driftsbygningerne på [virksomhed1] i 2013. Ifølge klageren fik skaderne også konsekvenser for hestene. Flere hopper aborterede, og vandskader forårsagede skimmelsvamp, der medførte svigtende fertilitet hos avlshopperne.
[landboforening] har i april 2014 vurderet, at stormene har forårsaget et driftstab på ca. 12.000.000 kr. for stutteriet.
I 2014 udbetalte forsikringsselskabet [virksomhed2] en driftstabserstatning på 3.600.000 kr. og derudover en stormskadeerstatning til dækning af bygningsskader på 5.900.000 kr.
Den 18. juli 2017 ramte en storbrand [virksomhed1], og en stor del af gården udbrændte. Klageren har oplyst, at det under branden lykkedes at redde alle heste ud af staldbygningen, men efterfølgende måtte fire heste aflives på grund af røgforgiftning. Der forestod et meget omfattende oprydningsarbejde efter branden, ligesom der fremadrettet skulle tages stilling til nyopførelse af staldbygninger m.v.
Ifølge [virksomhed1]s årsrapport for 2017 er driftsomkostningerne som følge af branden opgjort til 7.700.000 kr. På nuværende tidspunkt verserer en retssag ved byretten mod forsikringsselskabet om erstatning. Her er driftstabet som følge af branden opgjort til 6.252.000 kr. ifølge stævningen fra klageren. Driftstabet er afvist som udokumenteret af forsikringsselskabet i svarskriftet.
Skattestyrelsen har den 19. november 2018 oplyst, at klageren har fratrukket 7.065.975,42 kr. i brandskadeomkostninger direkte i indkomstopgørelsen, hvilket efter Skattestyrelsens opfattelse er fejlagtigt. Beløbet burde i væsentligt omfang i stedet være aktiveret til fremtidig afskrivning.
Bygninger
Klageren har oplyst, at der på overtagelsestidspunktet i 2009 var følgende seks bygninger på ejendommen:
Bygning 1 - Stuehus
Bygning 2 - Ridehus, 1.323 m2
Bygning 3 - Maskinhus, 350 m2
Bygning 4 – Stald, 1200 m2
Bygning 5 – Z-Stald, 500 m2
Bygning 6 - Stald, 600 m2
Efter stormskaderne i 2013 renoverede/genopbyggede klageren i perioden 2014-2016 bygning nr. 4 og bygning nr. 6, mens bygning nr. 5 blev revet ned. I stedet blev der på siderne af ridehuset (bygning 2) opført staldafsnit med plads til 46 heste.
I 2017 brændte bygning nr. 4 og bygning nr. 3, mens bygning nr. 6 blev beskadiget.
Dags dato er der følgende driftsbygninger på ejendommen: Bygning nr. 2 (ridehus på 1.323 m2 renoveret og tilbygget med 46 bokse), bygning nr. 3 (maskinhus på 350 m2) og bygning nr. 6 (stald på 600 m2, som er renoveret).
Besætning
Klagerens besætningsværdi blev forøget fra 2.959.823 kr. til 5.926.933 kr. fra ultimo 2011 til ultimo 2012.
Klageren har fra 2014 udarbejdet en liste over samtlige stutteriets heste med angivelse af værdien primo og ultimo året. Ifølge klageren er værdiansættelsen foretaget for hver enkelt hest og efterfølgende valideret af uafhængig tredjepart:
Antal heste Værdi ultimo
2014 63 2.131.765
2015 67 2.531.103
2016 51 3.260.657
2017 61 1.674.330
2018 62 4.738.545
Ifølge skønsrapporten af 4. februar 2021 har klageren værdiansat hestene for lavt. Ifølge skønsmanden er den gennemsnitlige værdi 6.000.000 kr. i 2014-2016 – dvs. omkring dobbelt så høj værdi.
Ifølge årsrapporten for 2020 havde klageren 56 heste ultimo 2020 til en værdiansættelse på 5.175.892 kr.
Resultater
Ifølge Skattestyrelsen har klageren selvangivet følgende resultater for stutteriet:
2016 | -7.909.405 kr. |
2015 | -5.570.080 kr. |
2014 | -7.837.585 kr. |
2013 | -3.588.718 kr. |
2012 | -3.272.657 kr. |
2011 | -1.610.410 kr. |
2010 | -1.743.152 kr. |
2009 | -527.694 kr. |
Skønsmanden har lavet følgende opstilling af stutteriets økonomiske resultater i perioden 2014-2019, jf. skønsrapporten af 4. februar 2021:
2014 | 2015 | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | |
Salg af egne heste | 1.625.000 | 559.399 | 0 | 4.335.651 | 2.473.500 | 1.695.646 |
Kommissionssalg | 0 | 0 | 1.565.298 | 1.995.614 | 4.197.436 | 2.234.368 |
Salg af sæd | 0 | 0 | 0 | 24.150 | 0 | 536.746 |
Boksleje/pensionærer | 642.630 | 283.498 | 128.943 | 132.447 | 119.515 | 178.967 |
Øvrige indtægter | 357.370 | 0 | 0 | 0 | 3.624 | 109.909 |
Nettoomsætning | 2.625.000 | 842.897 | 1.694.241 | 6.487.862 | 6.794.075 | 4.755.636 |
Div. Indtægter | 4.119.526 | 3.391.633 | 847.710 | 0 | 167.490 | 0 |
Indtægter i alt | 6.744.526 | 4.234.530 | 2.541.951 | 6.487.862 | 6.961.566 | 4.755.636 |
Ændring i besætningsværdi | -8.923.280 | -1.159.948 | -2.394.104 | -2.996.350 | 637.850 | -287.500 |
Nettoindtægter | -2.178.754 | 3.074.583 | 147.847 | 3.491.512 | 7.599.416 | 4.468.136 |
Personaleomkostninger | 636.896 | 529.132 | 251.213 | 75.470 | 241.547 | 228.935 |
Øvrige driftsomkostninger | 3.723.207 | 7.448.615 | 7.453.598 | 1.605.772 | 1.964.541 | 1.148.553 |
Resultat før eksterne omk. | -6.538.857 | -4.903.164 | -7.556.964 | 1.810.270 | 5.393.328 | 3.090.648 |
Andre eksterne omkostninger | - | - | - | 9.258.903 | 4.183.471 | 2.125.103 |
Resultat før afskrivninger | -6.538.857 | -4.903.164 | 7.556.964 | -7.448.633 | 1.209.857 | 965.545 |
Afskrivninger på driftsmidler | 72.897 | 89.677 | 81.631 | 129.933 | 120.202 | 140.989 |
Bygningsafskrivninger | 134.563 | 134.563 | 134.563 | 134.563 | 134.563 | 136.673 |
Afskrivninger i alt | 207.460 | 224.240 | 216.194 | 264.496 | 254.765 | 277.662 |
Resultat efter afskrivninger | -6.746.317 | -5.127.404 | -7.773.158 | -7.713.129 | 955.092 | 687.883 |
Skønsmanden har oplyst, at stutteriets økonomiske resultater er analyseret på grundlag af årsrapporterne, specifikationer til årsrapporterne, saldobalancer samt de af ham beregnede driftsøkonomiske afskrivninger. Indtægter og omkostninger er dog angivet med lav detaljeringsgrad i årsrapporterne, og det supplerende regnskabsmateriale i form af specifikationer til årsrapporterne og saldobalancer giver kun i et vist omfang mulighed for at udspecificere posterne i årsrapporterne.
Skønsmanden har vurderet, at 2017 ville vise betydeligt overskud, hvis der blev korrigeret for de af klageren oplyste udgifter til brandskader (7.700.000 kr.), lavt ansat besætningsværdi og reduktion af fradrag i 2017. Skattestyrelsen har i 2019 reduceret klagerens fradragsberettigede udgifter i 2017 med ca. 1.400.000 kr. med henvisning til manglende dokumentation, eller at udgifterne vedrører køb af aktiver, som skal aktiveres.
Videre har skønsmanden vurderet, at det samlede underskud i 2014-2016 kan reduceres til ca. 8.400.000 kr., hvis der korrigeres for lavt ansat besætningsværdi og det af [landboforening] opgjorte driftstab på 12.000.000 kr. efter stormskaderne i 2013.
Klageren har fremlagt skatteregnskab for 2020, som viser følgende resultat:
2020 | |
Husdyr i øvrigt | 3.956.571 |
Nettoomsætning | 3.956.571 |
Ændring i besætning | -75.476 |
Ændring i varelager og besætning | -75.476 |
Lejeindtægter | 575.243 |
Andre indtægter | 575.243 |
INDTÆGTER OG ÆNDRINGER VARELAGER | 4.456.338 |
Indkøb besætning | -951.706 |
Omkostninger husdyr | -1.798.610 |
Omkostninger til råvarer og hjælpematerialer | -2.750.316 |
Sagsomkostninger, produktudvikling | -31.719 |
Vedligehold | -117.388 |
Energi | -107.797 |
Øvrige personaleudgifter | -27.388 |
Forsikring | -153.310 |
Kontor, administration m.v. | -408.703 |
Ejendomsskatter m.v. | -15.873 |
Diverse omkostninger | -17.886 |
Andre eksterne omkostninger | -880.064 |
Bruttofortjeneste | 825.958 |
Personaleomkostninger | -356.258 |
RESULTAT FØR AFSKRIVNINGER | 469.700 |
Afskrivning driftsmidler | -135.121 |
Afskrivninger m.v. | -135.121 |
RESULTAT FØR RENTER | 334.579 |
Klageren har fremlagt skatteregnskab for 2021, som viser følgende resultat:
2021 | |
Husdyr i øvrigt | 2.245.284 |
Nettoomsætning | 2.245.284 |
Ændring i besætning | 672.244 |
Ændring i varelager og besætning | 672.244 |
Lejeindtægter | 899.517 |
Andre indtægter | 899.517 |
INDTÆGTER OG ÆNDRINGER VARELAGER | 3.817.045 |
Indkøb besætning | -23.400 |
Omkostninger husdyr | -1.244.022 |
Omkostninger til råvarer og hjælpematerialer | -1.267.422 |
Salgsomkostninger, produktudvikling | -25.168 |
Vedligehold | -309.029 |
Energi | -96.985 |
Øvrige personaleudgifter | -68.664 |
Forsikring | -181.817 |
Kontor, administration m.v. | -274.966 |
Ejendomsskatter m.v. | -16.473 |
Diverse omkostninger | -55.595 |
Andre eksterne omkostninger | -1.028.697 |
Bruttofortjeneste | 1.520.927 |
Personaleomkostninger | -466.370 |
RESULTAT FØR AFSKRIVNINGER | 1.054.557 |
Afskrivning fast ejendom | -313.419 |
Afskrivning driftsmidler | -221.846 |
Afskrivninger m.v. | -535.265 |
RESULTAT FØR RENTER | 519.291 |
Klageren har i 2022, under klagesagen i Skatteankestyrelsen, fremlagt regnskaber for 2010-2012 for [virksomhed1], hvor følgende resultater fremgår:
2010 | 2011 | 2012 | |
Faciliteter & Strøelse | 453.520 | 247.214 | 271.746 |
Kontant salg | 5.158 | 2.534 | 0 |
Boksleje | 372.225 | 219.194 | 173.991 |
Landbrugsstøtte | 0 | 21.932 | 22.545 |
Salg heste | 0 | 271.434 | 586.450 |
Kassedifferencer kredit | 2 | 0 | 242 |
Kassedifferencer debet | 0 | -5.297 | -365 |
Vareforbrug | -714.420 | -761.563 | -2.356.079 |
Underentreprenør | -17.676 | -8.400 | -36.300 |
Bruttoavance/dækningsbidrag | 98.809 | -12.952 | -1.337.770 |
Lønninger | -703.143 | -569.695 | -911.724 |
Resultat efter lønninger | -604.334 | -582.647 | -2.249.494 |
Salgsomkostninger | -9.801 | -2.877 | -20.852 |
Biler | -51.814 | 2.976 | -20.409 |
Andre driftmiddelsomkostninger | -212.071 | -243.558 | -339.508 |
Lokaleomkostninger | -264.565 | -227.444 | -362.574 |
Administrationsomkostninger | -193.587 | -72.695 | -86.989 |
Øvrige kapacitetsomkostninger | 0 | -1.802 | -2.394 |
Kapacitetsomkostninger i alt | -731.838 | -545.400 | -832.726 |
Indtjeningsbidrag | -1.336.172 | -1.128.047 | -3.082.220 |
Af- og nedskrivninger | -422.405 | -528.003 | -535.074 |
Sekundære poster | 45.000 | 90.000 | 118.109 |
Resultat før renter og ekstraordinære poster | -1.713.577 | -1.566.050 | -3.499.185 |
Syn og skøn
Skatteankestyrelsen har den 17. september 2019 givet tilsagn om fuld omkostningsgodtgørelse til afholdelse af syn og skøn.
Syn og skøn har været afholdt ved Retten i [by2]. Der er udarbejdet i alt 3 skønsrapporter.
Af skønsmandens rapport af 4. februar 2021 fremgår følgende:
”Spørgsmål 1:
Skønsmændene bedes give en generel beskrivelse af virksomheden [virksomhed1] beliggende [adresse1], [by1], og den driftsform, under hvilken virksomheden blev drevet i 2014-2016, herunder bedes der givet en udførlig og specificeret beskrivelse af ejendommen med tilhørende bygninger og arealer samt virksomhedens resultater i årene 2014-2016 og frem til i dag.
Svar på spørgsmål 1:
Driftsform:
Virksomheden [virksomhed1] har primært fokus på avl, uddannelse samt køb og salg af sportsheste af høj kvalitet. Man har valgt at satse på det øverste segment for liebhaverheste, fordi det ikke forventes at være særligt prisfølsomt. Derudover var hestepension i starten en del af forretningen, men denne blev delvist afviklet i 2012-2013. I dag er der enkelte opstaldede, fremmede heste. Der betales 3.700 kr. pr. måned (2019-pris) for fuldpas for pensionærer.
Areal:
Ejendommen er på godt 11 ha, hvilket er et passende areal til en virksomhed af denne type og dette omfang.
Driftsbygninger og øvrige faciliteter:
Virksomheden drives fra ejendommen [adresse1], [by1], som allerede ved overtagelsen i 2009 var indrettet med hestebokse mm. Da ejendommen blev overtaget i 2009 var der ud over stuehus ridehus, maskinhus og tre stalde med plads til ca. 62 heste. En del af driftsbygningerne blev beskadiget i forbindelse med de kraftige efterårs- og vinterstorme i 2013. Disse blev genopbygget i perioden 2014 – 2016. En af staldbygningerne var dog så svært beskadiget, at den ikke kunne renoveres. I stedet blev der bygget en ny stald i forbindelse med ridehallen. I 2017 blev ejendommen hærget af en alvorlig brand, hvorved en stor del udbrændte, heraf to staldbygninger.
Driftsmidler:
Ifølge maskinlisten (Bilag 4) bestod maskinparken i 2014 af en Weideman minilæsser/ballemaskine (købt brugt i 2009, af ældre dato), en Jinja Traktor + kalkspreder (købt brugt i 2009), en Kornvalse (købt i 2009), en Stiga græsslåmaskine (købt brugt i 2009), en Ladtrailer (købt brugt i 2012), en Toheste-trailer fra 2012, en Steinsberger treheste-trailer (købt brugt i 2012) og et Støbenet til afretning af bunden i ridehuset. Denne maskinpark må beskrives som yderst beskeden i forhold til driften. De fleste af maskinerne gik til i branden i 2017, hvorfor der efterfølgende er fremskaffet nye maskiner m.v. Det vurderes, at der stadig er tale om en maskinpark, som er beskeden i forhold til driften.
Faglige forudsætninger:
Ejeren [person1], dennes hustru, [person2], datter, [person3] og svigersøn, [person4] står selv for den daglige drift, herunder uddannelse af hestene, suppleret med arbejdskraft udefra. [person3] er verdensmester i ridning på islandske heste og [person4] er berider med mange nationale og internationale kontakter, hvilket er nødvendigt for at gøre sig gældende i denne type virksomhed.
Det vurderes, at den fornødne faglige indsigt er til stede.
Personale:
De daglige arbejdsopgaver på stutteriet varetages af familien [person1] og ansatte medhjælpere. Derudover anvendes i et vist omfang professionelle ryttere udefra.
Vurdering af besætningen:
Ved vurderingen af besætningsværdien har vi vurderet hver enkelt hest i forhold til alder, afstamning, kåring, egenpræstation og afkom.
De anførte besætningsværdier i perioden 2014-2016 ligger langt under besætningens reelle værdi. I den sammenhæng er det f.eks. iøjnefaldende, at der i perioden ikke er sket en opskrivning af værdien for de unge heste i takt med, at de bliver ældre. Unge hestes værdi øges normalt i takt hermed. Som eksempel kan nævnes 7 føl født i 2014. De bliver i fødselsåret værdisat til kr. 5000 pr. stk., hvilket slet ikke står i forhold til produktionsprisen. De opføres til samme værdi i 2015, men i 2016 nedskrives de med kr. 25.000, således at den samlede pris for 7 2-års heste er opgjort til kr. 10,000. I forhold til hestenes afstamning ville en samlet vurdering på kr. 350.000 være forsigtig.
En samlet, forsigtig vurdering af besætningen i perioden 2014-2016 vil være omkring 6 mio. kr. eller godt og vel det dobbelte af den værdi, som hestene er opført til. Det skal understreges, at der her er tale om en yderst forsigtig vurdering, idet der er tale om heste af de bedste europæiske blodlinjer. En mere specifik vurdering er ikke mulig på det foreliggende grundlag, men det er sandsynligt, at den reelle værdi er langt højere. I 2017 er der ikke foretaget ændringer i vurderingen af besætningsværdien, som altså stadig ligger langt under den reelle værdi.
I 2018 afgår 22 heste. I forbindelse hermed opskrives de fleste af disse til en mere reel værdi. Flere af de resterende heste står stadig lavt i værdivurderingen, men generelt er der sket en opskrivning af besætningsværdien til et mere reelt niveau.
I 2019 udgøres besætningen af 50 heste. Besætningsstørrelsen er altså blevet væsentlig mindre end de foregående år. Den regnskabsmæssige værdi ultimo 2019 er 5.251.368 kr. Det er en passende vurdering, selvom enkelte heste stadig står opført til en forsigtig værdivurdering.
Stutteriets resultater i perioden 2014-2019
Stutteriets driftsøkonomiske resultater analyseres i det følgende på grundlag af årsrapporter (Bilag 6-10 og 18) samt supplerende regnskabsmateriale i form af specifikationer til årsrapporter (Bilag 19-24) og saldobalancer (Bilag 25-30). Derudover indgår beregnede driftsøkonomiske afskrivninger på driftsbygninger og driftsmidler/maskiner. De driftsøkonomiske analyser kompliceres af, at der skete omfattende stormskader på stutteriets driftsbygningerne i 2013, som yderligere medførte betydelige driftstab på grund af deraf følgende sygdom i besætningen. I 2017 blev stutteriet ramt af en omfattende brand, som ødelagde eller beskadigede flere driftsbygninger samt maskiner og inventar. Stutteriet har modtaget et samlet erstatningsbeløb på 9,5 mio. kr. for stormskaderne, mens der kun er modtaget en mindre del af den samlede erstatning for brandskaderne, da der ikke er opnået enighed med forsikringsselskabet om erstatningens størrelse.
Afskrivningsgrundlag for driftsbygninger:
Tabel 1 indeholder en oversigt over stutteriets af driftsbygninger og andre faciliteter. Bygningernes værdi er opgjort til kostpris som angivet i specifikationer til årsrapporterne for perioden 2014-2019.
Efter stormskaderne i 2013 renoverede/genopbyggede man i perioden 2014-2016 to stalde (bygning nr. 4 og bygning nr. 6 i tabel 1) på henholdsvis 1.200 m2 og 600 m2, mens bygning nr. 5 blev revet ned. I stedet blev der på siderne af ridehuset opført staldafsnit med plads til 46 heste. Ved branden i 2017 udbrændte staldbygningen på 1.200 m2 og maskinhuset på 350 m2 (bygning nr. 4 og bygning nr. 3 i tabel 1), mens stalden på 600 m2 (bygning nr. 6) blev beskadiget. Også værksted og foderlade mm. udbrændte. Herefter var der i 2019 følgende driftsbygninger på ejendommen: Bygning nr. 2, ridehus på 1.323 m2 renoveret og tilbygget med 46 bokse, bygning nr. 3, maskinhus på 350 m2 og bygning nr. 6, stald på 600 m2 renoveret. Driftsbygningerne nr. 4 og nr. 5, der begge er totalskadede efter branden, anvendes ikke længere i driften.
Disse ændringer i bygningsmassen afspejles ikke i regnskabsmaterialets angivelse af bygningsværdierne. Som det fremgår af tabel 1, indgår bygningerne nr. 2-6 med samme værdi gennem hele perioden 2014-2019. Regnskabsmaterialet giver heller ikke et samlet overblik over udgifter til genopførelse og renovering af de storm og brandskadede bygninger, eller de modtagne erstatningsbeløb.
Selvom bygningsværdierne i tabel 1 kun delvis afspejler den faktiske bygningsmasse på stutteriet i analyseperioden, er det valgt at benytte dem som grundlag for beregning af de driftsøkonomiske bygningsafskrivninger. Begrundelsen er, at de således beregnede afskrivninger afspejler et normalt driftsforløb uden de ekstraordinære begivenheder, der er indtruffet i løbet af analyseperioden, herunder den uafklarede situation omkring erstatningen for brandskader.
[Se skønsrapporten for Tabel 1]
Beregnede driftsmæssige bygningsafskrivninger:
Driftsmæssige bygningsafskrivninger afspejler en bygnings forventede økonomiske levetid bestemt af den fysiske forringelse såvel som teknologi- og strukturudviklingen. Den økonomiske levetid for maskinhuse/lader kan sættes til 30-40 år1, hvilket kan antages også at gælde for ridehaller, der typisk er konstrueret efter tilsvarende principper. Her antages det samme at gælde for hestestalde. Bygningsafskrivningerne beregnes ved anvendelse af den lineære metode, som indebærer, at der afskrives med lige store beløb hvert år. De årlige afskrivninger beregnes som afskrivningsgrundlaget divideret med den forventede økonomiske levetid i antal år. Levetiden sættes i nærværende analyse til 40 år.
Afskrivningsgrundlaget opgøres som kostprisen for bygningerne opgjort i tabel 1 ovenfor minus en skønnet scrapværdi. Scrapværdien repræsenterer bygningens forventede økonomiske værdi ved udløbet af den forudsatte brugstid i den påtænkte anvendelse. Stutteriets bygninger er moderne halkonstruktioner af væsentlig størrelse, som kan forventes at have en brugsværdi i alternative anvendelser efter udløb af den her forudsatte brugstid på 40 år. Det vurderes på den baggrund, at scrapværdien (efter 40 år) kan sættes til 30 % af kostprisen.
De beregnede driftsmæssige bygningsafskrivninger fremgår af tabel 2. De samlede årlige bygningsafskrivninger udgør knap 135.000 kr. i perioden 2014-2018 og knap 137.000 kr. i 2019.
[Se skønsrapporten for Tabel 2]
Beregnede driftsmæssige afskrivninger på driftsmidler:
Til beregning af de driftsmæssige afskrivninger på driftsmidler benyttes saldometoden, der giver en degressiv nedskrivning af driftsmidlets restværdi. Den driftsøkonomiske levetid for markmaskiner og redskaber kan antages at være 12-18 år svarende til saldoafskrivninger i intervallet 10-15 % (Udsen, 2001)2. Når der tages hensyn til størrelse og driftsform, må man gå ud fra, at brugen af maskiner og inventar er mindre intensiv på et stutteri af den her betragtede størrelse end på landbrugsbedrifter generelt. Det er derfor valgt at beregne de driftsøkonomiske afskrivninger på driftsmidler med 10 pct. efter saldometoden. Der er ikke fastsat en eksplicit scrapværdi for driftsmidlerne, men ved anvendelse af saldometoden indgår der en implicit restværdi af driftsmidlet bestemt af den forudsatte levetid og den benyttede årlige afskrivningsprocent. Med en afskrivningsprocent på 10 vil restværdien efter 18 år være 15 pct. (0,918 = 0,15) af afskrivningsgrundlaget ved afskrivningsperiodens begyndelse.
De beregnede afskrivninger på driftsmidler ses i tabel 3. Udgangspunktet for fastsættelsen af afskrivningsgrundlaget er driftsmidlernes værdi opgjort til kostpris. For regnskabsåret 2014 anvendes regnskabets opgørelse af værdien af primobeholdningen, hvorefter nyanskaffelser indgår til kostpriser oplyst i specifikationer til årsrapporterne (Bilag 19-24). Der er kun i et enkelt tilfælde oplysninger om afgang af driftsmidler (en Steinsberger treheste-trailer fra 2009 udgået i 2017), men uden angivelse af værdi, da driftsmidlet var fuldt afskrevet skattemæssigt. I tabel 4 er den driftsøkonomiske restværdi af dette aktiv i 2017 beregnet til 64.500 kr. ud fra en antagelse om en nypris i 2009 på 150.000 kr. og årlige saldoafskrivninger på 10 pct. Som det fremgår af tabel 3, er de samlede driftsmæssige afskrivninger på driftsmidler vokset fra knap 73.000 kr. i 2014 til ca. 141.000 kr. i 2019.
[Se skønsrapporten for Tabel 3]
Stutteriets økonomiske resultater:
I spørgsmål 1 anmodes der om en beskrivelse af stutteriets resultater i årene 2014-2016 og frem til i dag.
Stutteriets økonomiske resultater, der ses i tabel 4, er analyseret på grundlag af årsrapporterne/-regnskaberne 2014-2019, specifikationer til årsrapporterne (Bilag 19-24), saldobalancer (Bilag 25-30) samt de i tabel 2 og 3 beregnede driftsøkonomiske afskrivninger. Indtægter og omkostninger er angivet med lav detaljeringsgrad i årsrapporterne. Det skal bemærkes, at det supplerende regnskabsmateriale i form af specifikationer til årsrapporterne og saldobalancer kun i et vist omfang giver mulighed for at udspecificere posterne i årsrapporterne, da der ikke er fuld overensstemmelse mellem definitioner og kategoriseringer i de forskellige dele af regnskabsmaterialet.
Stutteriets økonomiske resultater 2014-2016: Som det fremgår af tabel 3, havde stutteriet årlige underskud i denne periode i intervallet godt 5 til knap 8 mio. kr. efter driftsmæssige afskrivninger – svarende til et samlet underskud på 19,6 mio. kr. for de tre år. Resultaterne har i betydeligt omfang været præget af stormskaderne i efteråret/vinteren 2013. Ud over udgifterne til genopbygning af skadede driftsbygning medførte stormskaderne ekstraordinære udgifter til konsulent- og advokatbistand.
Endvidere førte bygningsskaderne til angreb af skimmelsvamp, som resulterede i svigtende fertilitet hos avlshopperne. Ifølge en opgørelse foretaget af [landboforening] (Bilag 32) beløber det ekstraordinære driftstab sig til knap 12 mio. kr. Tabet blev primært realiseret i 2014 og 2015. For stormskaderne modtog stutteriet en driftstabserstatning på 3,6 mio. kr., og derudover en erstatning til dækning af bygningsskader på 5,9 mio. kr. Det af [landboforening] opgjorte driftstab er således omkring 8,4 mio. kr. større, end det modtagne erstatningsbeløb. Regnskabsmaterialet giver ikke mulighed for at verificere [landboforening]s opgørelse af driftstabet.
Som det fremgår af punktet ”Vurdering af besætningen” ovenfor, konkluderer skønsmændene, at besætningens reelle værdi i perioden 2014-2016 var mere en 3 mio. kr. højere, end den værdi hestene er opført til i regnskaberne. En opskrivning af besætningen med dette beløb ville reducerede det samlede underskud for perioden fra 19,6 til 16,6 mio. kr. Inddrages det af [landboforening] opgjorte driftstab som følge af stormskaderne på 8,4 mio. kr. (efter fradrag af erstatning), reduceres det samlede underskud i perioden til 8,2 mio. kr.
[Se skønsrapporten for Tabel 4]
Stutteriets økonomiske resultater 2017: Det fremgår af tabel 4, at stutteriet havde et underskud på 7,7 mio. kr. i 2017. Efter branden i 2017 blev ridehuset på 1.323 m2 renoveret og tilbygget med 46 bokse, ligesom stalden på 600 m2 blev renoveret. Fire heste måtte aflives, og der forestod et omfattende oprydningsarbejde. Kun en mindre del af den samlede erstatning er udbetalt, da der ikke er opnået enighed med forsikringsselskabet om erstatningsbeløbet. Ejeren har derfor selv måttet afholde udgifter til bl.a. nyanskaffelser og oprydning efter branden. Ifølge årsrapporten for 2017 (s. 6) kan brandskaderne opgøres til 7,7 mio. kr. Korrigeres der for dette beløb, vil stutteriets resultat for 2017 gå i nul. Som nævnt under ”Vurdering af besætningen” ovenfor skønnes det, at den værdi, besætningen er ansat til i regnskabet, ligger langt under den reelle værdi. Endvidere har rekvirentens advokat oplyst (i et brev til skønsmændene dateret 25.11.2020), at stutteriet efter krav fra Skattestyrelsen har accepteret en reduktion af fradrag for udgifter m.v. på ca. 1,4 mio. kr. for 2017. Det forbedrer regnskabsresultatet med et tilsvarende beløb. Det vurderes på den baggrund, at regnskabet for 2017 ville udvise et betydeligt overskud, såfremt der blev korrigeret for brandskader, lavt ansat besætningsværdi og den efterfølgende reduktion af omkostningerne i regnskabet.
Stutteriets økonomiske resultater 2018-2019: I 2018 blev der opnået et overskud på omkring 1 mio. kr. efterfulgt af et overskud på knap 0,7 mio. kr. i 2019. Stutteriets økonomiske resultater er således forbedret i betydeligt omfang i disse to regnskabsår sammenlignet med perioden 2014-2016.
Spørgsmål 2:
Skønsmændene bedes vurdere, om den af [person1] drevne virksomhed i 2014-2016 ud fra en
teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse blev drevet forsvarligt under en for en virksomhed som den pågældende sædvanlig driftsform.
Svar på spørgsmål 2:
Ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse vurderes det at virksomheden i 2014-2016 er blevet drevet forsvarligt. Det er klart, at driften har været stærkt påvirket af ekstraordinære omstændigheder i form af stormskaderne og brand, som førte til at flere hopper aborterede og derudover svigtende fertilitet hos disse. Den daglige drift har været fornuftig og bærer præg af, at den fornødne faglige ekspertise har været til stede. Derudover er det naturligvis også en driftsmæssig fordel, at familien selv har kunnet udføre en stor del af arbejdet – både med den daglige træning og pasning af hestene, men også den rent forretningsmæssige del.
Spørgsmål 3:
Hvis spørgsmål 2 besvares benægtende, bedes skønsmændene besvare følgende spørgsmål:
A) Var driften i 2014-2016 præget af specielle forhold, således at disse år ikke kan karakteriseres som typiske driftsår?
B) Har virksomheden i senere år ud fra samme kriterier som nævnt under spørgsmål 2 været drevet på en forsvarlig og for virksomheder af denne karakter sædvanlig måde?
Svar på spørgsmål 3:
Spørgsmål 2 blev besvaret bekræftende.
Spørgsmål 4:
Skønsmændene bedes vurdere, om virksomheden, med den af [person1] i 2014-2016 valgte driftsform, kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn? I bekræftende fald bedes skønsmændene oplyse inden for hvilken tidshorisont.
Parterne er enige om, at branden i 2017 kan betragtes som en ekstraordinær begivenhed, og at skønsmændene i deres besvarelse om fremtidsudsigterne for stutteriet bedes se bort fra denne ekstraordinære begivenhed og de indtægter/udgifter, der opstod som en følge heraf. I stedet bedes skønsmændene forholde sig til, hvorvidt den i 2014-2016 valgte driftsform på sigt kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn, altså den ”rene” drift bortset fra branden m.v. i 2017.
Svar på spørgsmål 4:
Analysen af stutteriets økonomiske resultater under bevarelsen af spørgsmål 1 viste et samlet underskud for perioden 2014-2016 på 19,6 mio. kr. efter driftsmæssige afskrivninger. Med korrektioner for lavt ansat besætningsværdi i regnskaberne og lavere erstatning end det opgjorte driftstab som følge af stormskader kunne det beregnede underskud i perioden reduceres til 8,2 mio. kr. Dette underskud er dog stadig så stort, at det på baggrund af resultaterne i perioden 2014-2016 ville være vanskeligt at se, hvordan stutteriet skulle være i stand til at opnå balance i driften. En vurdering udelukkende baseret på driften i perioden 2014-2016 ville derfor ikke lede til en konklusion om, at stutteriet på sigt ville kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn.
Det ser anderledes ud, hvis vurderingen baseres på stutteriets resultater i de efterfølgende år. Regnskabet for 2017 ville vise et væsentligt overskud, såfremt der korrigeres for tab i dette år som følge af brandskader, lavt ansat besætningsværdi og den med Skattestyrelsen aftalte reduktion af omkostningerne. I 2018 og 2019 blev der opnået årlige overskud på i størrelsesordenen 0,7-1 mio. kr. efter driftsmæssige afskrivninger. Baseret på disse resultater er konklusion, at stutteriet også i de kommende år vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger.
Spørgsmål IA:
Skønsmændene bedes oplyse, om der, i de som bilag 17 fremlagte budgetter for 2020 til 2022, er medtaget f.eks. driftsøkonomiske afskrivninger eller andre normale/forventelige driftsomkostninger, og om budgetterne efter skønsmændenes vurdering er realistiske at opnå som resultater af stutteriet for indkomstårene 2020 til 2022, bl.a. under hensyntagen til driften af stutteriet i de forudgående indkomstår.
Svar på spørgsmål IA:
Budgetterne for 2020-2022 når frem til årlige overskud i intervallet 3,9-4,5 mio. kr. Dvs. væsentligt højere end de overskud på 0,7-1 mio. kr., der blev opnået i 2018-2019. De forudsatte indtægter virker ikke urealistisk høje i forhold til indtægtsniveauet i årene 2018-2019. På omkostningssiden medtager budgetterne ikke afskrivninger, og der tages ikke højde for uforudsete omkostninger/tab som følge af sygdom og uheld. De budgetterede overskud må derfor betegnes som overestimerede. Der er dog stadig plads til overskud, selvom driftsmæssige afskrivninger medtages, og der afsættes et rimeligt beløb til uforudsete omkostninger og tab.
Spørgsmål IB:
Skønsmændene bedes besvare spørgsmål 4 igen, men udelukkende baseret på sagens bilag 6-11 og herunder især de i bilag 6-8 i form af regnskaber indeholdte besætningsværdier.
Svar på spørgsmål IB:
Under besvarelsen af spørgsmål 1 blev stutteriets økonomiske resultater analyseret med udgangspunkt i årsrapporterne (Bilag 6-11) samt specifikationer til årsrapporterne (Bilag 19-24) og herunder de i regnskaberne indeholdte besætningsværdier. Som nævnt vurderer skønsmændene, at de i regnskaberne ansatte besætningsværdier har ligget væsentligt under hestenes markedsværdi i perioden 2014-2017. I 2018-2019 er der tale om mere realistiske værdiansættelser i forhold til markedsværdien, selvom enkelte heste stadig står opført til en forsigtig værdiansættelse. Der er således ikke er tale om overestimering af besætningens værdi i regnskaberne i nogen af årene i analyseperioden. En besvarelse af spørgsmål 4 udelukkende baseret på sagens bilag 6-11 og de i bilag 6-8 indeholdte besætningsværdier vil derfor ikke give anledning til ændring af konklusionen i besvarelsen af spørgsmål 4.
Spørgsmål IC:
Såfremt skønsmændene i deres besvarelse kommer frem til en besætningsværdi, der afviger fra den oplyste besætningsværdi, jf. regnskaberne for 2014-2016, jf. sagens bilag 6 til 11, bedes skønsmændene besvare spørgsmål 4 på ny, men under forudsætning af, at den ændrede besætningsværdi ændres for alle regnskabsårene til den besætningsværdi, som skønsmændene kommer frem til for de enkelte regnskabsår.
Svar på spørgsmål IC :
Spørgsmål 4 blev besvaret på grundlag af bl.a. de besætningsværdiændringer, som skønsmændene nåede frem til.”
Af skønsmandens supplerende rapport af 17. maj 2021 fremgår følgende:
”8. Supplerende spørgsmål fra rekvirenten
Som anført af skønsmændene ved besvarelsen af spørgsmål 1 blev hestepensionen delvist afviklet i 2012/2013, hvilket også fremgår af bilag 1, hvor det i ledelsesberetningen i årsrapporten for 2013 er anført, at gårdens drift er omlagt fra hestepension til drift af stutterivirksomhed. Der blev i stedet for satset på avl, uddannelse samt køb og salg af sportsheste af høj kvalitet, i hvilken forbindelse der i 2012 blev indkøbt avlsdyr af høj kvalitet, jf. bilag 2.
Spørgsmål SS 1.1:
Skønsmændene bedes oplyse, hvorvidt [virksomhed1] efter indkøbet af de i bilag 2 anførte avlsdyr befandt sig i en opstartsfase med stutteridrift.
Svar på spørgsmål SS 1.1:
Bilag 2 viser, at der blev indkøbt 19 heste i 2012 til priser i intervallet 35.000-480.000 kr. med en gennemsnitspris på knap 150.000 kr. Af tabellen nedenfor fremgår det, at hovedparten af de i 2012 indkøbte heste indgår i status i 2014 med dagsværdiansættelser i intervallet 5.000-25.000 kr. Der er således foretaget en stor nedskrivning af de indkøbte hestes værdi i forhold til anskaffelsesprisen – med undtagelse af [hest1], der er ansat til anskaffelsesprisen i 2012 på 89.205 kr.
[Se skønsrapporten for Tabel om heste købt i 2012]
Bilag 12 viser, at der var 63 heste i besætningen ultimo 2014. Af bilaget fremgår det endvidere, at 7 heste,
som ikke var blandt de 19 anskaffet i 2012, var ansat til statusværdier i intervallet 50.000 kr. til godt 700.000 kr. Dvs. væsentligt højere end hovedparten af de i 2012 indkøbte heste. På den baggrund er det vanskeligt at se, om de heste, der blev indkøbt i 2012, repræsentere et væsentligt nybrud i avlsstrategien. Med de oplysninger, der er til rådighed, vurderes det ikke muligt at afgøre, om stutteriet kan siges at have befundet sig i en opstartsfase med stutteridrift efter indkøbet af de i bilag 2 anførte avlsdyr – eller om indkøbet kan betragtes som en udvidelse af en allerede eksisterende drift.
Spørgsmål SS 1.2:
Hvis skønsmændene besvarer spørgsmål 1.1 bekræftende, bedes skønsmændene oplyse, hvor lang en opstartsfase der er sædvanlig for en stutteridrift som den i sagen omhandlede med avl, uddannelse samt køb og salg af sportsheste af høj kvalitet.
Svar på spørgsmål SS 1.2:
Spørgsmål SS 1.3:
Skønsmændene bedes i forlængelse af besvarelsen af spørgsmål 1.2 oplyse, hvorvidt [virksomhed1] i 2014-2016 befandt sig i en opstartsfase med stutteridrift.
Svar på spørgsmål SS 1.3:
Spørgsmål SS 2:
Skønsmændene har ved besvarelsen af spørgsmål 4 valgt at dele besvarelsen op, således at der er givet et svar for perioden 2014-2016 særskilt, jf. første del af besvarelsen, og et svar for den efterfølgende periode, jf. sidste del af besvarelsen.
Henset til, at driftsformen har været den samme gennem hele denne periode, bedes skønsmændene besvare spørgsmål 4 på ny og denne gang uden en opdeling af perioden.
Skønsmændene bedes således oplyse, hvorvidt den driftsform med avl, uddannelse samt køb og salg af sportsheste af høj kvalitet, der blev påbegyndt i 2012, og som havde sit første driftsår i 2013, jf. bl.a. beskrivelsen i ledelsesberetningen i bilag 1, og som fortsat gennemføres i dag på [virksomhed1], kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn. I bekræftende fald bedes skønsmændene oplyse inden for hvilken tidshorisont.
Ved besvarelsen af spørgsmålet bedes skønsmændene se bort fra de ekstraordinære begivenheder, der har været i perioden i form af storme (2013) og brand (2017) og de udgifter og indtægter, der direkte og indirekte har været forbundet med disse ekstraordinære begivenheder. Skønsmændene bedes således besvare spørgsmålet alene baseret på den ”rene” drift.
Svar på spørgsmål SS 2:
Som det fremgår af den tidligere udarbejdede skønsrapport, har stutteriet i 2018-2019 opnået årlige overskud i størrelsesordenen 0,7-1 mio. kr. efter driftsmæssige afskrivninger. Baseret på disse resultater er konklusion, at stutteriet også fremover vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger.”
Af skønsmandens supplerende rapport II af 23. september 2021 fremgår følgende:
”8. Supplerende spørgsmål fra rekvirenten
I det supplerende skønstema I blev skønsmændene bl.a. anmodet om at oplyse, hvorvidt [virksomhed1] efter indkøbet/inddragelsen af de i bilag 2 nævnte avlsdyr befandt sig i en opstartsfase med stutteridrift. Skønsmændene så sig desværre ikke i stand til at besvare det stillede spørgsmål med de oplysninger, der var til rådighed.
Det kan derfor supplerende oplyses, at ultimo 2009 var der 47 pensionsheste på ejendommen. Egen avl var endnu ikke påbegyndt på dette tidspunkt. De få egne heste, [person1] havde på ejendommen, var ikke avlsheste. Som anført i ledelsesberetningen i årsrapporten for 2013 valgte man i 2012 at omlægge driften fra hestepension til stutterivirksomhed, hvilket var baggrunden for indkøbet/inddragelsen af de i bilag 2 nævnte avlsdyr. Målet var at etablere et solidt hoppefundament, som avlen fremtidigt kunne bygges på. Som bilag 41-59 fremlægges stamtræer m.v. for de i bilag 2 nævnte hopper.
På stutteriet var der i år 2013 ni hovedstambogshopper (DV). Der er tale om hopper, der bærer Europas bedste blodlinjer indenfor henholdsvis springheste- og dressurhesteavl. Ligeledes avles der på de bedste kårede ISL-blodlinjer, som er importeret fra Island. I 2021 har [virksomhed1] fået syv dressurføl, fem springføl og tre islandske føl.
Spørgsmål SS 3.1:
Skønsmændene bedes oplyse, hvorvidt indkøbet/inddragelsen af de i bilag 2 nævnte hopper kunne danne grundlag for en fremtidig stutterivirksomhed, hvor man ønskede at satse på avl og salg af sportsheste af høj kvalitet. Skønsmændene bedes ved besvarelsen af spørgsmålet hense til oplysningerne omkring hestenes afstamning m.v. i bilag 41-59.
Svar på spørgsmål SS 3.1:
Baseret på de fremlagte oplysningerne om hestenes afstamning i bilag 41-59 vurderes det, at de indkøbte hopper kunne danne grundlag for stutterivirksomhed med avl og salg af sportsheste af høj kvalitet.
Spørgsmål SS 3.2:
Skønsmændene bedes oplyse, hvorvidt en omlægning med ophør af hestepension til stutterivirksomhed med egen avl kan betegnes som en væsentlig driftsomlægning?
Svar på spørgsmål SS 3.2:
Det vurderes, at omlægning fra hestepension til stutterivirksomhed med egen avl kan betegnes som en væsentlig driftsomlægning.
Spørgsmål SS 3.3:
Såfremt det lægges til grund, at den aktive stutterivirksomhed med egen avl blev påbegyndt i 2012 efter indkøbet/inddragelsen af avlshopperne, bedes skønsmændene oplyse, hvor lang en etableringsperiode der herefter skal regnes med, når stutteriets målsætning er at sælge uddannede og tilredne fire-femårige heste.
Såfremt den af skønsmændene vurderede etableringsperiode rækker ind i årene 2013-2014, bedes skønsmændene oplyse, hvorvidt etableringsperioden skal afbrydes eller forlænges henset til, at der mellem parterne er enighed om, at stormene ”Allan” og ”Bodil” (2013 med skadevirkninger i de efterfølgende år) var at anse som ekstraordinære begivenheder, der ramte stutteriets driftsmuligheder.
Såfremt den af skønsmændene vurderede etableringsperiode går frem til år 2017, bedes skønsmændene oplyse, hvorvidt etableringsperioden skal afbrydes eller forlænges henset til, at der mellem parterne er enighed om, at branden, der hærgede gårdens avlsbygninger i 2017, var at anse som en ekstraordinær begivenhed, der ramte stutteriets driftsmuligheder.
Svar på spørgsmål SS 3.3:
Med etablering at den aktive stutterivirksomhed i 2012 – og en målsætning om at sælge uddannede og tilredne fire-femårige heste – vurderes det, at etableringsperioden ville række frem til 2017, såfremt etableringen var forløbet uden væsentlige uheld. Begivenhederne i både 2013 og 2017 vurderes som så alvorlige, at de har medført forlængelser af etableringsperioden.
Skønsmændene har ved besvarelsen af spørgsmål SS 1.1 anført, at der i 2014 er foretaget en stor nedskrivning af de indkøbte hestes værdi i forhold til anskaffelsesprisen i 2012. Hertil bemærkes, at baggrunden for denne nedskrivning var følgevirkningerne på hestene efter stormene ”Allan” og ”Bodil” i 2013. Som anført i skønstemaet aborterede hopperne, og der var svigtende fertilitet hos avlshopperne som følge af skimmelsvamp i staldene efter stormene. Ud fra et forsigtighedsprincip blev hestene herefter værdiansat lavt af tredjemand – eksamineret berider og international hestehandler [person5] – som også havde lavet opgørelse til forsikringsselskabet [virksomhed2] i forbindelse med opgørelse af driftstab og hestenes værdi efter branden.
Spørgsmål SS 4:
Skønsmændene bedes oplyse, hvorvidt det efter deres opfattelse var korrekt at nedskrive værdien af hestene set i lyset af de følgevirkninger, som stormene forårsagede på hestene.
Svar på spørgsmål SS 4:
De omhandlede heste blev i 2012 erhvervet til priser i intervallet 35.000-480.000 kr. med en gennemsnitspris på knap 150.000 kr. Hovedparten af hestene indgik i status i 2014 med værdiansættelser i intervallet 5.000-25.000 kr. Det må betegnes som korrekt at nedskrive hestenes værdi på grund af avlsproblemerne som følge af stormene i 2013. Nedskrivningen af hestene til værdier i intervallet 5.000-25.000 kr. må dog betegnes som væsentligt under de faktiske værdier.”
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på -7.837.585 kr. i indkomståret 2014, -5.570.080 kr. i 2015 og -7.909.405 kr. i 2016, idet klagerens stutterivirksomhed ikke anses for erhvervsmæssig i skattemæssig forstand.
Skattestyrelsen har også truffet afgørelse om, at klageren ikke har kunnet anvende virksomhedsordningen i 2014-2016 hvad angår stutteridelen med deraf følgende konsekvenser for opsparet overskud m.v.
Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen om ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud anført følgende:
”1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Kendetegnende for selvstændig erhvervsvirksomhed er, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.
Hvorvidt der i skattemæssig henseende er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, beror på en konkret vurdering, hvori bl.a. indgår, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift (rentabilitetskravet) og omsætningens størrelse (intensitetskravet).
Det accepteres normalt, at en virksomhed i en opstartsfase har underskud, men normalt vil man lukke virksomheden inden for en kort årrække, hvis det konstateres, at virksomheden ikke er rentabel.
Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, se statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.
I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994.364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.
For landbrug (stutteri) er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.
Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by3] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.
Ifølge praksis kan en virksomheds samlede resultat opdeles i flere driftsgrene, og resultaterne kan herefter bedømmes og beskattes individuelt.
Som eksempel herpå kan nævnes Vestre Landsrets dom af 15.12.2010 (SKM2011.30.VLR – om opdeling af virksomhedens resultat), hvor sekundære indtægter fra udlejning ikke kunne anses som en integreret del af landbrugsdriften. Der kan endvidere henvises til Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013 (SKM2014.112.LRS).
Flere driftsgrene
På det foreliggende grundlag anses dine aktiviteter med, dels [virksomhed1], dels andel i advokatvirksomhed ikke for én virksomhed, hvorfor aktiviteterne må vurderes hver for sig.
Vi har foretaget fordelingen af driftsresultaterne for din virksomhed, således at resultaterne er fordelt på følgende særskilte driftsgrene:
• [virksomhed1]
• Andel i advokatvirksomhed
Der er henset til, at hesteaktiviteterne ikke kan anses for at være naturligt forbundet med din advokatvirksomhed. På det foreliggende grundlag er der ingen driftsmæssig sammenhæng mellem de to aktiviteter.
[virksomhed1]
Ud fra de foreliggende oplysninger har vi ikke anset din virksomhed som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende for 2014, 2015 og 2016, for den del, der vedrører [virksomhed1].
Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:
• [virksomhed1] har givet konstant underskud siden 2009 (rentabilitet).
• De fratrukne skattemæssige underskud (før renter) for [virksomhed1] har udgjort i alt -32.059.701 kr. for årene 2009 – 2016.
• For perioden 2009 – 2016 er der refunderet afgifter med 7.574.054 kr., hertil kommer at der for kalenderåret 2017 er refunderet 1.631.134 kr.
• Der er ikke udsigt til, at driften af [virksomhed1] før eller siden, ved den valgte driftsform, vil blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v.
Det er vores opfattelse, at vurderingen skal foretages på baggrund af driften og driftsfor-men i de omhandlede år, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder eller af, at virksomheden var i en start-/ indkøringsfase.
Vi mener ikke, at de forhold/omstændigheder (hestenes sygdomme m.v. herunder skadet og døde heste) kan betegnes som værende så specielle, at det medfører, at driftsårene ikke er typiske. Det er noget man må leve med og indkalkulere i den normale drift. Det er vilkår, som man må være klar til at tilpasse sig.
Vi mener, at stormskaderne i 2013 kan betegnes som ekstraordinære begivenheder, hvorfor der skal ses bort fra disse udgifter ved vurderingen af virksomhedens rentabilitet. Det er dog vores opfattelse, at selv om der ses bort fra disse ekstraordinære udgifter i forbindelse med stormskaderne, er der ikke udsigt til, at driften af [virksomhed1] før eller siden, ved den valgte driftsform, vil blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v.
Det er vores opfattelse, at årene 2014 – 2016 ikke kan anses som en opstartsperiode.
Ved vurderingen må der også henses til, at du og din familie siden begyndelsen af 1990’erne har haft med sportsheste (spring-, dressur- og islandske heste) at gøre og at du gennem praksis har oparbejdet omfattende hestefaglig viden inden for hestebranchen.
Da der således ikke har været tale om opstart ”fra bunden”, er det vores opfattelse, at disse forhold skal indgå i vurderingen af opstartsfasen.
• Der er ikke fremlagt budgetter eller lignende, som kan sandsynliggøre, at stutteriet i fremtidige indkomstår kan give overskud.
Vi har ingen grund til at betvivle, at det tilsigtes at opnå et rimeligt driftsresultat, men det er vores opfattelse, at der, selv under hensyntagen til de fremlagte budgetter, ikke er udsigt til et resultat omkring 0 efter driftsøkonomiske afskrivninger.
Det er vores opfattelse, at de forventede fremtidige salgspriser for heste, se de fremlagte budgetter og opgørelser, ikke er tilstrækkeligt underbyggede, hvorfor det ikke anses for sandsynliggjort, at de fremtidige salgsindtægter har en sådan størrelse, at indtægterne kan dække de årlige udgifter.
Det er vores opfattelse, at en virksomhed baseret på indtægter ved avl af kvalitetsheste, som er konjunkturfølsomme og som handles på baggrund af potentiale til f.eks. konkurrenceheste, vil være meget uforudsigelig i forhold til stabil indtjening.
Salg af heste indgår naturligvis i vurderingen af virksomhedens resultat, men det er vores opfattelse, at enkeltstående større salg af heste m.v., som udgangspunkt ikke kan anses for en varig forbedring af driftsresultatet og ikke ses at kunne medføre, at der har været tale om rentabel drift set over årene.
Der kan henvises til Højesterets dom af 22. december 2008 (SKM 2009.24.HR), hvoraf det fremgår, at enkeltstående indkomstår med overskud ikke som udgangspunkt vil medføre, at virksomheden anses for erhvervsmæssigt drevet. Dette vil afhænge af, om der også fremadrettet er udsigt til, at virksomheden vil blive overskudsgivende.
• Det er vores opfattelse, at det ved vurderingen af, om virksomheden har udsigt til at give overskud, principielt er resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, der må tages i betragtning. Driftsøkonomiske afskrivninger på driftsbygninger og driftsmidler skal således indgå i vurderingen af virksomhedens rentabilitet (Landsskatterettens afgørelse gengivet i TfS 1999.48).
Der har i 2013 – 2016 været underskud før afskrivninger.
I de indsendte budgetter for årene 2017 – 2020 er der ikke indregnet driftsøkonomiske afskrivninger på driftsbygninger og driftsmidler samt diverse øvrige omkostninger. Endvidere er der ikke indregnet besætningsforskydning på heste.
Afskrivningsgrundlag, driftsbygninger m.m. pr. 31.12.2014 13.501.327
Afskrivningsgrundlag, driftsmidler pr. 31.12.2014 559.663
Af en afgørelse gengivet i TfS 2005.636.ØLD fremgår det, at Statens Jordbrugsøkonomiske Institut / Fødevareøkonomiske Institut anvender en årlig afskrivningssats på 4 % for bygninger og 15 % for inventar, når der skal beregnes driftsøkonomiske afskrivninger.
Det kan endvidere henvises til SKM 2004.432.VLR, hvor Vestre Landsret fandt, at driftsmæssige afskrivninger ikke kunne sættes til nul.
Endelig kan der henvises til TfS 1996.301.VLR, hvor Vestre Landsret fandt, at der ikke kunne ses bort fra diverse udgifter, ved vurderingen af, om driften måtte anses for erhvervsmæssig, og når disse blev medtaget, fandtes det ikke godtgjort, at driften selv efter en længere årrække ville kunne blive overskudsgivende.
Det er således vores opfattelse, at der vil være tale om underskudsgivende drift, såfremt alle omkostninger og afskrivningerne indregnes og vi finder derfor ikke de opstillede budgetter for realistiske og tilstrækkeligt underbyggede.
• [virksomhed1]s underskud anses ikke for forbigående og forudsætter konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskud.
[virksomhed1] kan kun drives i kraft af dine indtægter fra dine øvrige driftsgrene og dine lønindtægter.
• Det bestrides ikke, at stutteriet har været drevet landbrugsteknisk forsvarligt og det kan ikke afvises, at der ved etablering af stutteriet var tilsigtet et rimeligt driftsresultat.
Det er derimod vores opfattelse, at det ikke er dokumenteret, at der har været og vil kunne blive tale om rentabel drift fremover.
Der kan henvises til Vestre Landsrets dom af 29. maj 2013 (SKM 2013.524.VLR), hvor landsretten lagde til grund, at stutteriet – når der sås bort fra den økonomiske del – havde været drevet sædvanligt og forsvarligt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse. Med den valgte driftsform var der imidlertid ikke udsigt til, at stutteridriften på sigt kunne give overskud, heller ikke selv om der i de pågældende år endnu måtte være tale om en opstartsfase. Driften havde således ikke været tilrettelagt forsvarligt og på en sådan måde, at det havde været sandsynligt at opnå et rimeligt driftsresultat.
Det er dog vores opfattelse, at den økonomiske betragtning er en del af den samlede teknisk-landbrugsfaglige vurdering.
Der kan henvises til syns- og skønsmandens udtalelse vedr. teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig drift i Byretsdom af 6. november 2013 (SKM 2013.880.BR), hvor der blandt andet udtales følgende:
”Som jeg skriver i min besvarelse af dette spørgsmål, må en besvarelse af dette baseres på en vurdering af, om der er sket en hensigtsmæssig udnyttelse af de foreliggende ressourcer, og om produktionen i øvrigt er gennemført på forsvarlig vis inden for de givne rammer. Det vil sige, at det der endes op med, er en overordnet samlet teknisk landbrugsfaglig vurdering, hvor det økonomiske resultat fortæller os, om der er tale om en hensigtsmæssig udnyttelse af ressourcerne inden for de givne økonomiske og politiske rammer. Som jeg understreger i besvarelsen af dette spørgsmål 2 er der to vigtige forudsætninger for vurderingen, nemlig afsætningssiden og det at heste er liebhaveri og det faktum, at landbrug / stutteri er en biologisk produktion med naturlige svingninger, hvilket gør at jo flere år, der kan analyseres over, jo bedre, Min analyse har taget udgangspunkt i begge forudsætninger.
Konklusionen er at den økonomiske betragtning er en del af den samlede teknisk-landbrugsfaglige vurdering. Hvis det økonomiske resultat ikke er positivt set over en periode er bedriften ikke tilrettelagt på en forsvarlig teknisk-landsbrugsfaglig måde.”
• [virksomhed1] fortsatte drift anses for at være udslag af en vis personlig interesse.
Det er vores opfattelse, at en væsentlig begrundelse for at fortsætte stutteriet, på trods af stadige underskud, er din og din families interesse for heste og hestesporten.
Skattestyrelsens supplerende bemærkninger og kommentarer til indsigelsen
Teknisk-landbrugsfaglig forsvarlighedskrav
I indsigelsen gøres det gældende, at den på [virksomhed1] anlagte driftsform til fulde lever op til det i praksis stillede forsvarlighedskrav.
Det er vores opfattelse, at, når der ses bort fra den økonomiske del, kan det ikke bestrides, at stutteriet har været drevet landbrugsteknisk forsvarligt, men det er vores opfattelse, at den økonomiske betragtning er en del af den samlede teknisk-landbrugsfaglige vurdering.
Hvis det økonomiske resultat ikke er positivt set over en periode kan bedriften ikke anses for tilrettelagt på en forsvarlig teknisk-landbrugsfaglig måde. Der kan henvises til syns- og skønsmandens udtalelse vedr. teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig drift i Byretsdom af 6. november 2013 (SKM 2013.880.BR).
Der kan endvidere henvises til Vestre Landsrets dom af 29. maj 2013 (SKM 2013.524.VLR), hvor Landsretten lagde til grund, at stutteriet – når der sås bort fra den økonomiske del – havde været drevet sædvanligt og forsvarligt ud fra en teknisk landbrugsfaglig bedømmelse. Med den valgte driftsform var der imidlertid ikke udsigt til, at stutteridriften på sigt kunne give overskud, heller ikke selv om der i de pågældende år endnu måtte være tale om en opstartsfase, hvorfor driften således ikke havde været tilrettelagt forsvarligt og på en sådan måde, at det havde været sandsynligt at opnå et rimeligt resultat.
Rentabilitetskrav
I indsigelsen gøres det gældende, at rentabilitetskravet indebærer en stillingtagen til den forventede fremtidige rentabilitet i virksomheden, med underbyggede forventninger til de fremtidige resultater. De historiske underskud i en virksomhed er ikke afgørende for, hvorvidt der drives en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.
Vi bemærker hertil, at der skal foretages en helhedsbedømmelse, hvor rentabiliteten altså de historiske resultater og de forventede fremadrettede resultater spiller en betydelig rolle.
Vi kan således ikke tilslutte os, at de historiske resultater ikke kan være afgørende. Historiske resultater er et element der sammen med forventede fremtidige resultater spiller en afgørende rolle for vurdering af om virksomheden er erhvervsmæssig. Derimod kan gentagne fremtidige overskud før renter og efter driftsøkonomiske afskrivninger få betydning for sagens afgørelse.
Opstartsfase
I indsigelsen gøres det gældende, at der for dit vedkommende har været tale om opstartsår, idet [virksomhed1] først blev påbegyndt ved overtagelsen af [adresse1], [by1], pr. juni 2009 og at der for stutterier gælder en relativ lang etableringsfase sammenlignet med andre typer af virksomheder.
Det er vores opfattelse, at selv om der i pågældende år endnu måtte være tale om en opstartsfase er der ikke udsigt til, at stutteridriften på sigt kan give overskud, hvorfor driften således ikke har været tilrettelagt forsvarligt og på en sådan måde, at det har været sandsynligt at opnå et rimeligt resultat. Der kan henvises til Vestre Landsrets dom af 29. maj 2013 (SKM 2013.524.VLR).
Det er vores opfattelse, at årene 2014 – 2016 ikke kan anses som en opstartsperiode.
Ved vurderingen må der også henses til, at du og din familie siden begyndelsen af 1990’erne har haft med sportsheste (spring-, dressur- og islandske heste) at gøre og at du gennem praksis har oparbejdet omfattende hestefaglig viden inden for hestebranchen.
Da der således ikke har været tale om opstart ”fra bunden”, er det vores opfattelse, at disse forhold skal indgå i vurderingen af opstartsfasen.
Ekstraordinære begivenheder
I indsigelsen gøres det gældende, at stormene ”Allan” og ”Bodil” i 2013 forårsagede omfattende ødelæggelser på driftsbygningerne på [virksomhed1] og efterfølgende viste det sig, at de tilstødende vandskader havde forårsaget skimmelsvamp, der medførte svigtende fertilitet hos avlshopperne. Stormen ødelagde således ikke alene driftsbygningerne, men også den langsigtede avl for stutteriet. Endvidere er en stor del af gården nedbrændt i juli 2017, hvor fire heste efterfølgende måtte aflives på grund af røgforgiftning.
Både stormskaderne og branden må karakteriseres som ekstraordinære begivenheder, der skal tages højde for ved rentabilitetsvurderingen.
Vi mener ikke, at de forhold/omstændigheder (hestenes sygdomme m.v. herunder skadet og døde heste) kan betegnes som værende så specielle, at det medfører, at driftsårene ikke er typiske. Det er noget man må leve med og indkalkulere i den normale drift. Det er vilkår, som man må være klar til at tilpasse sig.
Hestenes sygdomme/skader, som det er forklaret på besætningsopgørelse for 2014 ses ikke at kunne henføres direkte til stormene Allan og Bodil. Det er et vilkår at driftsformen indebærer store risici. Hovedparten af underskuddet i 2014 ses at være forårsaget af nedskrivninger på hestene, hvilket må anses for et vilkår og ikke en ekstraordinær begivenhed.
Vi mener, at stormskaderne i 2013 kan betegnes som ekstraordinære begivenheder, hvorfor der skal ses bort fra disse udgifter ved vurderingen af virksomhedens rentabilitet. Det er dog vores opfattelse, at selv om der ses bort fra disse ekstraordinære udgifter i forbindelse med stormskaderne, er der ikke udsigt til, at driften af [virksomhed1] før eller siden, ved den valgte driftsform, vil blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v.
Antal heste / stor omsætning:
Det gøres i indsigelsen gældende, at antallet af heste spiller en afgørende rolle ved den erhvervsmæssige vurdering af stutteriet (Styresignalet SKM 2011.282.SKAT).
Endvidere gøres det gældende at omsætningens størrelse indikerer klart, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed.
Det er vores opfattelse, at antallet heste og virksomhedens omsætning ikke findes at kunne begrunde, at de almindelige vurderinger omkring ”erhvervsmæssig virksomhed” skal fraviges. Derimod skal også disse forhold indgå i en samlet bedømmelse af virksomhedens status som erhvervsmæssig eller ikke erhvervsmæssig. Det er fortsat afgørende hvorvidt det primære formål med virksomheden er at tjene penge.
Fremadrettet / budgetter:
Det gøres gældende, at de udarbejdede budgetter bør lægges til grund ved vurderingen af den fremtidige rentabilitet i stutterivirksomheden.
Det gøres endvidere gældende, at de udarbejdede budgetter er baseret på realistiske forventninger til fremtiden.
Det gøres videre gældende, at der ved rentabilitetsvurderingen skal ses bort fra de ekstraordinære udgifter, der har været forbundet med stormene i 2013, vandskaden i 2014 og branden i 2017.
Vi skal hertil bemærke:
At der ikke er fremlagt egentlige detaljerede budgetter. Der er således alene fremlagt et budgetteret dækningsbidrag, som ikke giver et konkret billede af virksomhedens rentabilitet fremadrettet. I den forbindelse er der ikke indregnet faste omkostninger. Endvidere er det oplyst, at der skal omsættes omkring 1,3 mio. kr. for at resultatet giver omkring 0 kr. Der ses dog ikke, at være konkrete oplysninger eller budgetterede tal for alle de faste omkostninger inkl. driftsøkonomiske afskrivninger. Ligesom driftsformen er forbundet med betydelige risici for skader med hestene. På den baggrund findes det hverken sandsynliggjort, hvilke faste omkostninger m.v. der vil på løbe eller hvilken størrelsesorden disse omkostninger har. Når der henses til tidligere års omkostninger, som også indeholder forskellige høje vedligeholdelsesomkostninger m.v. findes det ikke sandsynliggjort, at en omsætning på 1,3 mio. kr. kan dække alle disse udgifter.
- Det er vores opfattelse, at de forventede fremtidige salgspriser for heste, ifølge de udarbejdede budgetter og opgørelser, ikke er tilstrækkeligt underbyggede, hvorfor det ikke anses for sandsynliggjort, at de fremtidige salgsindtægter har en sådan størrelse, at indtægterne kan dække de årlige udgifter.
- Det er vores opfattelse, at en virksomhed baseret på indtægter ved avl af kvalitetsheste, som er konjunkturfølsomme og som handles på baggrund af potentiale til f.eks. konkurrence heste, vil være meget uforudsigelig i forhold til stabil indtjening.
- Det er vores opfattelse, at selvom der ses bort fra de ekstraordinære udgifter i forbindelse med stormene, vandskaden og branden, er der ikke udsigt til at driften af [virksomhed1] før eller siden, ved den valgte driftsform, vil blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v.
De fremlagte fremtidige opgørelser af dækningsbidrag kan derfor ikke lægges til grund for en vurdering af virksomhedens fremtidige resultat efter driftsøkonomiske afskrivninger, men før renter.
Efter de fremførte bemærkninger i indsigelsen er det derfor fortsat vores opfattelse, at din virksomhed ikke kan anses for erhvervsmæssig drevet i skattemæssig henseende for 2014, 2015 og 2016, idet vi stadig ikke anser virksomheden for at være rentabel, og da der ikke er udsigt til, at virksomheden bliver rentabel fremover.
Da aktiviteterne med [virksomhed1] ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af [virksomhed1] i 2014, 2015 og 2016, henholdsvis -7.837.585 kr., -5.570.080 kr. og -7.909.405 kr. (statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a).”
Skattestyrelsen har som begrundelse for, at klageren ikke kan anvende virksomhedsordningen bl.a. anført følgende:
”Ved udarbejdelse af regnskab og indgivelse af selvangivelse for 2014, 2015 og 2016 har du valgt beskatning efter virksomhedsordningen.
Personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed kan anvende virksomhedsordningen (virksomhedsskattelovens § 1). Det er kun erhvervsmæssigt benyttede aktiver, der kan indgå i virksomhedsordningen (virksomhedsskattelovens § 1).
Det betyder, at de aktiver, der knytter sig til de driftsgrene, som Skattestyrelsen ikke anser for erhvervsmæssige, skal anses for hævet i hæverækkefølgen (virksomhedsskattelovens§ 5).”
Skattestyrelsen er kommet med følgende supplerende bemærkninger:
”Vi har konstateret, at der for indkomståret 2017 ligeledes har været en skade på bygninger m.v. I
2017 var der tale om en brandskade og i 2014 var der en stormskade på bygninger m.v.
For indkomståret 2017 er det oplyst, at 7,7 mio. af de 9,2 mio. Andre eksterne omkostninger er
brandskadeomkostninger.
I balancen er der opgjort følgende beløb:
Konto 1415 Driftsomkostninger brandskade 5.355.587,99
Konto 3670 Leje/leasing af driftsmidler 914.600,00
Konto 1336Gård- konsulentydelser u/moms 795.787,43
I alt 7.065.975,42
Det er konstateret, at de 7.065.975,42 kr. er fratrukket direkte i indkomstopgørelsen. Hvilket som
udgangspunkt må være fejlagtigt. I væsentligt omfang må disse beløb skulle aktiveres til fremtidig
afskrivning eller eventuelt gå lige op med erstatningsbeløb. Da der ikke er gjort op med disse problematikker, er det vores udgangspunkt, at der er væsentlige fejl i opgørelsen af virksomhedsindkomsten.
På den baggrund har vi igen kigget på de modtagne kontospecifikationer for 2015-2016 (der er ikke
modtaget kontospecifikationer for 2014). Også her er det vores opfattelse, at der er taget fradrag for
udgifter til blandt andet opførelse af bygninger som ikke burde have påvirket indkomstopgørelsen.
Idet vi ikke har haft bilagene til gennemgang, kan vi ikke umiddelbart lave opgørelser, som er korrekte.
Det er vores opfattelse, at der er væsentlige beløb, der kan være behandlet forkert i indkomstårene
2014-2016.”
Skattestyrelsen er kommet med følgende bemærkninger til skønsrapporterne:
”Stormene Allan og Bodil i 4. kvartal 2013 har haft konsekvenser for virksomhedens resultater,
ligesom besætningens for lavt satte værdi, men skønsmændene udtaler, at selvom der korrigeres
herfor vil underskuddene i 2014-2016 være 8,2 mio.
På grund af revisorskifte har vi ikke haft mulighed for at få kontospecifikationer for 2014. Det
betyder, at skattestyrelsen ikke har kunnet kontrollere om fradragene er korrekt opgjort.
Det fremgår af anmodning af 2. december 2019 om isoleret bevisoptagelse, side 4 øverst:
”I perioden fra 2014 og frem til 2016 renoverede/genopbyggede man staldene på henholdsvis
1.200 m² og 600 m². Stalden på 500 m² var så svært skadet, at den ikke kunne genoprettes, og den
blev derfor revet ned. I stedet blev der på siderne af ridehuset opført nyt staldafsnit med plads til
40 heste.” Skattestyrelsen har ikke kunnet kontrollere om nogle af disse udgifter er fratrukket direkte
resultatet for virksomheden, i lighed med de forhold som er ændret for indkomståret 2017.
Erstatningsbeløb som følge af stormene er nu dokumenteret jf. det nu fremlagte forlig mellem
[virksomhed2] og [person1]. Det er oplyst at der er modtaget 3,6 mio. for driftstab, dette beløb
formentlig hovedsageligt indtægtsført. Det bemærkes, at indtægterne i 2014 på 6.744.526 kr. indeholder
erstatningsbeløb fra 2013 med ca. 3 mio.
Videre er der modtaget 5,9 mio. vedrørende bygninger, dette beløb er ikke set indtægtsført ligesom
afskrivningssummer m.v. ikke er set reducerede med dette beløb.
Når beløbet 5,9 mio. ikke er set i regnskaberne, kan det skyldes de manglende kontospecifikationer,
men der er også den mulighed, at beløbet er holdt helt uden for regnskaberne.
Da vi ikke har set bilagene for 2014-2016 og især heller ikke kontospecifikationerne for 2014 kan
vi ikke udtale os herom med tilstrækkelig sikkerhed. Det findes ikke usandsynligt, at de store underskud
i 2014-2016 er præget af fejlagtig behandling af udgifterne.
I øvrigt kan vi fortsat tilslutte os, at branden i 2017 er en ekstraordinær begivenhed, som kan have
påvirket resultaterne.
Det er således vores opfattelse, at udgifterne i årerne 2014-2016 og senere har givet en sådan forbedring
af bygningsstanden på [virksomhed1], at man herefter med rette kan forvente færre udgifter
i forbindelse med vedligehold og forbedring af bygninger.
Når det skal vurderes om der i 2014 – 2016 var udsigt til rentabel drift, skal man efter vores opfattelse
bemærke:
- En vurdering udelukkende baseret på tidligere år gav ikke baggrund for, at anse virksomheden
for at blive rentabel efter skønsmændenes opfattelse. Der henvises til skønsmændenes svar på spørgsmål 4.
- Budgettet var overestimeret efter skønsmændenes opfattelse. Der henvises til skønsmændenes
svar på spørgsmål IA.
- Idet 2014 -2016 har givet et stort underskud, selv efter korrektioner for lavt ansatte besætningsværdier og opgjorte driftstab som følge af stormene, fandt skønsmændene at det var vanskeligt at se at stutteriet skulle være i stand til at bringe balance i driften. Skønsmændene fandt derfor ikke baseret på driften i 2014-2016, at stutteriet havde udsigt til overskud efter driftsmæssige afskrivning men før driftsherreløn og renter.
- Skattestyrelsen er ikke enig i den opfattelse, at indkomståret 2017 kan opsummeres til at være overskudsgivende efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter. Vi finder ikke man kan tage et udvalg af ændringer (som umiddelbart kan godkendes) og tillægge et af revisor opgjort beløb på 7,7 mio. (et i øvrigt uspecificeret beløb) og dermed komme frem til det driftsøkonomiske resultat før driftsherreløn og renter. Det er derimod svært at udtale sig om, hvilket tal der skal korrigeres for, før landsskatteretten har afgjort i, hvilket omfang de øvrige ændringer spiller ind på det endelige resultat. Samlet set findes denne opgørelse af om virksomheden giver et resultat på 0 eller derover før renter og driftsherreløn ikke, at være acceptabel. Det kan hertil nævnes, at underskud før renter, men efter skattemæssige afskrivninger efter vores afgørelse udgør 846.977 kr. og det selvangivne underskud for 2017 var 8.012.001 kr.
- Virksomheden har med den valgte driftsform ikke kunnet give et overskud på eller omkring
0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter. Med den driftsform der er valgt i årene 2014 -2016 finder skattestyrelsen ikke, at virksomheden er erhvervsmæssig i disse år. I den forbindelse henvises til SKM2009.24.HR uddrag:
”Driften havde herefter været underskudsgivende før renter i alle årene fra 1990 - 2004. Dette gjaldt, bortset fra 1995 og 1997, selv om de foretagne afskrivninger blev nedsat til det niveau på ca. 3.000 kr., som ifølge skatteyderen havde været det rigtige, hvis afskrivningerne kun var driftsmæssigt begrundet. Over for dette kunne der ikke lægges afgørende vægt på, at driftsresultatet havde været positivt i et enkelt af årene efter 2000, nemlig i 2005. Retten bemærkede, at der ikke var fremlagt oplysninger om driftsresultatet i 2006, og at der ikke kunne lægges afgørende vægt på, at skønsmanden - på baggrund af driftsresultatet i 2005 - havde ændret sin tidligere opfattelse, hvorefter landbrugsvirksomheden med den driftsform, som var valgt i år 2000, ikke ville kunne give et overskud på eller omkring 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter.”
- Der henvises til SKM2009.747.BR, hvor retten fandt, at virksomheden i året 2002 ikke
blev drevet på en sådan måde, at den tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat, ligesom
der med en forsat uændret drift ikke var nogen udsigt til, at stutteriet ville kunne opnå
overskud inden for en overskuelig årrække.
- Specielt for virksomheden er skattestyrelsen af den opfattelse, at resultatet er påvirket, af at
der er opnået bygningsforbedringer i perioden 2014-2016 og at disse forbedringer kan have
påvirket resultatet i negativ retning.
- Henset til de store underskud der er selvangivet for 2014 – 2016 sammenholdt med det
selvangivne resultat for 2017 -8.012.001 kr. – ville virksomheden efter vores opfattelse ikke
kunne have den opfattelse, at virksomheden ville blive overskudsgivende, ligesom det
ikke synes, at være formålet at virksomheden skulle bidrage positivt til økonomien.
Vi er enige i, at indkomstårene 2018-2020 har været overskudsgivende efter driftsmæssige afskrivning
men før driftsherreløn og renter.”
Skattestyrelsen er kommet med følgende bemærkninger til klagerens bemærkninger af 28. februar 2022:
”Vedrørende bilag 13. Vi må fastholde, at der aldrig er fremsendt kontospecifikationer for indkomståret 2014. Idet disse kontospecifikationer, overfor for os oplyst, ikke kunne fremskaffes. I bilag 13 er der gul-markeret nogle bilag, og disse gul-markerede bilag er alene specifikationer til årsregnskabet mm. og der er ikke tale om kontospecifikationer til dokumentation af bogføringen af bilagene på de enkelte konti.
Dermed har det ikke været muligt i detaljerne at få overblikket over fradragene. Der betyder konkret, at Skattestyrelsen er henvist til er gætte på, hvad der er taget fradrag for. Når henses til efterfølgende bogføring kan en revision af udgifterne være påkrævet, for at undersøge om fradragene ligger ud over normale driftsudgifter.
Vedrørende bilag 14. De ny udarbejdede regnskabstal må afvises,
- idet de ikke kan kontrolleres,
- idet de er væsentligt forskellige fra de regnskaber, der ligger til grund for de selvangivne tal,
I forhold til erstatningerne har dette ikke være lagt klart frem. Det har således ikke været muligt, at sammenholde de modtagne erstatninger med de udgifter der er afholdt. Da kontospecifikationer ikke har kunnet fremlægges.
Vedrørende bilag 16. Disse billeder viser forbedringer på de private boligdele, det vil sige kontor, bed- and breakfast, garager m.v.
Vi har ikke tidligere set disse billeder. På grund af manglende kontoudskrifter i 2014 går bekymringen på, at der kan være fratrukket endog betydelige beløb vedrørende disse reparationer og forbedringer. Videre er skattestyrelsen bekymret for, at virksomhedens ledelse og regnskabsfører/revisor ikke var i stand til at adskille, hvilke beløb der er fradrag for og hvilke beløb der ikke er fradrag for.
Det er klart, at såfremt betydelige udgifter fejlagtigt er fradraget, vil det påvirke resultatet i positiv retning.
Bilag 22 fra [virksomhed3] (som Skattestyrelsen ikke tidligere har set), bidrager til forståelsen, omkring skader, erstatninger og eventuelle indkomstpåvirkninger.
I bilaget er det beskrevet at der fra 2009-2015 er modtaget 11.101.600 kr., det må formodes at de 9.500.000 kr. er en del heraf.
Det fremgår af bilagets side 13, at erstatningen på 5.900.000 kr. ”skal anvendes til genopførelse/reparation af driftsbygninger og reparation af beboelsesbygningen på forsikringsstedet”.
Det bemærkes, at de 5.900.000 kr. faktisk ikke er indtægtsført.
Dermed er der ikke sket reduktion af omkostninger eller forbedringsudgifter vedrørende de erhvervsmæssige bygninger. Sammenholdt med at der ikke aktiveres udgifter vedrørende de erhvervsmæssige bygninger, er vores bekymring stadig, at der er fratrukket udgifter som egentlig er indkomstopgørelsen uvedkommende. Da der ikke findes kontospecifikationer for 2014, kan regnskabet ikke reguleres. Der kan heller ikke for indkomstårene 2015 og 2016 være sikkerhed for, at der ikke er fratrukket udgifter, som er indkomstopgørelse uvedkommende. Resultaterne kan derved være påvirket i negativ retning. Det findes ikke muligt at opgøre hvor store disse beløb reelt er.
Nærmere ses det af [virksomhed3] svarskrift, at sagsøger fik lov til at anvende erstatningen til, at ombygge den eksisterende ridehal, således at denne også kunne anvendes som hestestald.
Det vil sige, at det ikke er muligt for os at vurdere:
- i hvilket omfang de 5.900.000 kr. vedrører erhvervsmæssige bygninger og i hvilket omfang de vedrører private beboelsesbygninger.
- i hvilket omfang der eventuelt er fratrukket udgifter vedrørende de private beboelsesbygninger.
- i hvilket omfang udgifter der er vedrørende den erhvervsmæssige del skulle have været reduceret med en del af de 5.900.000 kr.
Dette sammenholdt med, at der ikke er indtægtsført nogen del af de 5.900.000 kr. gør, at vi ikke med sikkerhed kan udtale om de reelle resultater i virksomheden. Det ses dog at være sikkert, at der har været betydelige underskud, som efter vores opfattelse ikke alene kan tilskrives stormene.
Derfor må vi være enige med skønsmændene i deres konklusion:
”Dette underskud er dog stadig så stort, at det på baggrund af resultaterne i perioden 2014-2016 ville være vanskeligt at se, hvordan stutteriet skulle være i stand til at opnå balance i driften. En vurdering udelukkende baseret på driften i perioden 2014-2016 ville derfor ikke lede til en konklusion om, at stutteriet på sigt ville kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn.”
Uanset om driftsformen i hovedsagen er den samme må driften i 2014-2016 være anderledes præget af beslutninger m.v., som gør at der ikke har været udsigt til rentabel drift efter driftsøkonomiske afskrivninger.
Det er korrekt, at der i 2009 og 2010 ikke er indtægter ved salg af heste, men det fremgår af regnskaber, at der besætninger på 2009 2010 2011 2012
1.148.499 1.948.499 2.959.823 5.926.933
• Der er enighed om at stormene Allan og Bodil har påvirket resultaterne. Skattestyrelsen er dog ikke overbevist om det påvirker resultatet i opad eller i nedadgående retning. Skattestyrelsen kan ikke bekræfte de tal og vurderinger som [person6] fremkommer med. Det synes her vigtigt at forholde sig til de selvangivne resultater og ikke spekulationer over hvordan tallene kunne have set ud, hvis man renser for en række udgifter (som ikke kan kontrolleres).
• Den ikke indtægtsførte andel af erstatningen, oplyses nu (uden dokumentation herfor) at vedrøre private bygninger. Hvilket ikke stemmer med aftalen om, at beløbene kunne anvendes til driftsbygninger jf. ovenfor.
• Skattestyrelsen er bekymret for og i givet fald i hvilket omfang udgifterne til disse bygninger har påvirket resultaterne i nedadgående retning. Vi finder ikke det er muligt at udtale os med den fornødne sikkerhed om dette. De nye tal og vurderinger har vi ikke mulighed for at kontrollere og vi finder det betænkeligt at lægge disse tal og vurderinger til grund, i nogen grad kan der være tale om spekulationer og efterrationaliseringer.
• Det fremføres, at skattestyrelsen fokuserer på resultaterne i 2014-2016, uden at se på efterfølgende år. Det er dog sådan, at skønsmændene kommer til samme konklusioner. At der ikke var udsigt til overskud af driften efter driftsøkonomiske afskrivninger i 2014-2016.
Der kan være flere forklaringer hertil:
a) der kan være fratrukket uvedkommende udgifter til ovennævnte private bygninger.
b) selvom det oplyses, at driftsformen var den samme, så virker denne kommentar lidt for overfladisk. Efter skattestyrelsens opfattelse kan driften være påvirket af en mere uøkonomisk ledelse med samme overordnede driftsform.
Det er vores opfattelse, at der bør tages udgangspunkt i den selvangivne tal. Skønsmændenes vurdering er da også, at selvom der reguleres for, at besætning har en højere værdi end den selvangivne, og driftstab opgjort af [landboforening] så ville stutteriet ikke kunne give overskud, jf. skønsmændenes konklusion:
” Som det fremgår af punktet ”Vurdering af besætningen” ovenfor, konkluderer skønsmændene, at besætningens reelle værdi i perioden 2014-2016 var mere en 3 mio. kr. højere, end den værdi hestene er opført til i regnskaberne. En opskrivning af besætningen med dette beløb ville reducerede det samlede underskud for perioden fra 19,6 til 16,6 mio. kr. Inddrages det af [landboforening] opgjorte driftstab som følge af stormskaderne på 8,4 mio. kr. (efter fradrag af erstatning), reduceres det samlede underskud i perioden til 8,2 mio. kr.”
Hvilket har medført skønsmændenes samlede vurdering:
o ”Dette underskud er dog stadig så stort, at det på baggrund af resultaterne i perioden 2014-2016 ville være vanskeligt at se, hvordan stutteriet skulle være i stand til at opnå balance i driften. En vurdering udelukkende baseret på driften i perioden 2014-2016 ville derfor ikke lede til en konklusion om, at stutteriet på sigt ville kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn.”
Dermed må sagen efter vores samlede opfattelse fastholdes i overensstemmelse med vores afgørelsen.”
Skattestyrelsen er kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens endelige indstilling:
” Skattestyrelsen er ikke enig med Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse af sagen, hvori klagerens stutterivirksomhed anses for erhvervsmæssigt drevet i skatteretlig henseende. Skattestyrelsen finder det fortsat ikke godtgjort, at virksomheden med den pågældende driftsform var i stand til at opnå et resultat omkring 0 kr., hvorfor virksomheden ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i pågældende periode. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for underskud af driften jf. statsskattelovens § 6.
Klageren har siden 1. maj 2009 drevet stutterivirksomhed fra ejendommen med et jordtilliggende på 11,1 hektar.
Klageren købt i 2012 19 heste til en samlet pris på ca. 2.8 mio. kr.
Klageren købte i 2014 4 heste til en samlet pris på ca. 2.2 mio. kr.
I årsrapporten for 2013 har klageren oplyst, at virksomhedens drift i 2012 er omlagt fra hovedvægt på hestepension til et formål om at drive stutterivirksomhed. Herunder køb og salg af sportsheste og træningscenter for heste og ryttere.
Det fremgår af sagen, at stormen ”Allan” og ”Bodil” i 2013 forårsagede ødelæggelser på driftsbygninger, samt at flere hopper aborterede som følge at skaderne.
I 2014 udbetalte klagerens forsikringsselskab en driftstabserstatning på 3,6 mio. kr.., og en stormskadeerstatning til dækning af bygningsskade på 5,9 mio. kr.
For opstartsåret i 2009 og frem til 2016 har klageren selvangivet et negativt skattemæssigt underskud på i alt 32.059.701 kr. for stutteriet.
Bedømmelse af om en virksomhed kan anses som erhvervsmæssigt drevet i skatteretlig henseende, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold inddrages. Det gælder generelt, at erhvervsmæssig virksomhed skal være indrettet med henblik på systematisk indkomsterhvervelse.
Klagers stutterivirksomhed bedømmes efter den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, hvorefter driftsresultatet, efter driftsmæssige afskrivninger og før renter, skal have udsigt til på længere sigt at give et resultat omkring 0 kr. Der henvises her til Højesterets dom af 15. april 1994, TfS 1994.364.
Om virksomheden havde udsigt til at opnå et sådant resultat, skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Der henvises her til bl.a. SKM2009.747.BR.
Uanset om virksomheden, i påklagede periode, måtte befinde sig i en etableringsfase, skal der med den valgte driftsform være udsigt til at virksomheden på sigt kunne give et resultat omkring 0 kr. Der henvises her til SKM2013.524.VLR.
I besvarelsen af skønserklæringens spørgsmål 4 fremgår:”
Analysen af stutteriets økonomiske resultater under bevarelsen af spørgsmål 1 viste et samlet underskud for perioden 2014-2016 på 19,6 mio. kr. efter driftsmæssige afskrivninger. Med korrektioner for lavt ansat besætningsværdi i regnskaberne og lavere erstatning end det opgjorte driftstab som følge af stormskader kunne det beregnede underskud i perioden reduceres til 8,2 mio. kr. Dette underskud er dog stadig så stort, at det på baggrund af resultaterne i perioden 2014-2016 ville være vanskeligt
at se, hvordan stutteriet skulle være i stand til at opnå balance i driften. En vurdering udelukkende baseret på driften i perioden 2014-2016 ville derfor lede til en konklusion om, at stutteriet på sigt ville give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn.
Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden med den valgte driftsform i påklagede periode, ikke var indrettet med udsigt til at kunne opnå et resultat omkring 0 kr., hvorfor virksomheden ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i Skatteretlig henseende.
Af det af skønserklæringens videre besvarelse af spørgsmål 4 fremgår, at resultatet for 2017 ville vise et væsentligt overskud, ligesom senere år udviser overskud, mener vi ikke kan føre til et andet resultat af sagen. Det bemærkes hertil, at klageren i indkomståret 2017 har selvangivet et negativt resultat på 8.012.001 kr.
Det må antages, at en formodning om erhvervsmæssig drift svækkes jo flere år, der er forløbet med underskud, uden klar tendens til forbedring. Som udgangspunkt vil det ikke være muligt at opretholde en tabsgivende virksomhed medmindre der er andre indtægter, som giver indehaveren et økonomisk rygstød. Klageren har i påklagede periode haft andre årlige indtægter på mellem 3,8 og 6,8 mio. kr., hvilket kan være medvirkende til at kunne fortsætte driften trods de betydelige underskud.
I Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af sagen anføres det, at det efter det oplyste må lægges til grund, at driftsformen i 2017-2022 var den samme som i 2014-2016 – dette bl.a. anset til skønsmandens besvarelse af spørgsmål SS 2.
Skattestyrelsen bemærker hertil, at det ikke af skønsmandens besvarelse af spørgsmål SS 2 fremgår, at driftsformen for de to perioder er den samme.
Efter en konkret vurdering finder Skattestyrelsen det fortsat ikke for godtgjort, at virksomheden med pågældende driftsform i indkomstårene 2014-2016 var indrettet med udsigt til et driftsresultat omkring 0 kr.
Der godkendes derfor ikke fradrag for underskud af driften jf. statsskattelovens § 6.”
Klagerens opfattelse
Der er nedlagt påstand om, at klagerens stutteri er at anse som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende med heraf følgende ret til fradrag for det realiserede underskud samt adgang til anvendelse af virksomhedsskatteordningen i de omhandlede indkomstår 2014, 2015 og 2016.
Klageren har til støtte for påstanden anført:
”Det gøres helt overordnet gældende, at den af [person1] drevne stutterivirksomhed i skattemæssig henseende er at anse som en erhvervsmæssig virksomhed, hvorfor der bør indrømmes fradrag for underskuddet i virksomheden i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og hvorfor der ikke er grundlag for de af Skattestyrelsen foretagne ændringer i virksomhedsordningen for de omhandlede indkomstår.
Til støtte for, at der er tale om en erhvervsmæssigt drevet virksomhed i skattemæssig henseende, gøres det for det første gældende, at stutterivirksomheden er drevet sædvanligt og forsvarligt bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok.
For det andet gøres det gældende, at stutterivirksomheden på sigt vil kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn.
I Den juridiske vejledning 2018-1, afsnit C.C.1.3.2.2, med overskriften "Stutterier og væddeløbsstalde. Afgrænsningen mellem erhvervsmæssig virksomhed og ikke erhvervsmæssig virksomhed" er den særlige praksis om, hvornår stutterier og væddeløbsstalde anses for at være selvstændig erhvervsvirksomhed, nærmere beskrevet.
I det pågældende afsnit anføres det bl.a., at der ved vurderingen særligt lægges vægt på om:
• virksomheden drives teknisk fagligt forsvarligt
• antallet af heste muliggør en rationel drift
• virksomheden er overskudsgivende eller har mulighed for at opnå et overskud inden for en årrække
Det gøres gældende, at den af [person1] drevne virksomhed opfylder de nævnte kriterier for at blive anset som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.”
Klageren er kommet med følgende supplerende bemærkninger i forlængelse af det afholdte syn og skøn:
”(...)
Formålet med afholdelse af et syn og skøn i nærværende sag har som bekendt været at få belyst, hvorvidt den af [person1] drevne virksomhed, [virksomhed1], er at anse som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende med heraf følgende ret til fradrag for det realiserede underskud samt adgang til anvendelse af virksomhedsskatteordningen i de omhandlede indkomstår 2014-2016. Dette forudsætter en bedømmelse af, hvorvidt virksomheden:
- Har været drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt (forsvarlighedskravet)
- Har en omsætning af en vis størrelse (intensitetskravet)
- På sigt kan give et resultat på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn (rentabilitetskravet)
Ad 1 Forsvarlighedskravet
Skønsmændene blev ved spørgsmål 2 anmodet om at vurdere, hvorvidt [person1]s virksomhed, [virksomhed1], i 2014-2016 ud fra en teknisk- landbrugsfaglig bedømmelse blev drevet forsvarligt under en for en ejendom som den pågældende sædvanlig driftsform.
Skønsmændene vurderede, at virksomheden havde været drevet teknisklandbrugsfagligt forsvarligt i de omhandlede indkomstår, jf. skønsmændenes besvarelse af spørgsmål 2 i skønserklæringen på side 13. Som det fremgår af skønserklæringen, side 13, har skønsmanden nærmere forklaret denne vurdering
med følgende:
"Ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse vurderes det at virksomheden i 2014-2016 er blevet drevet forsvarligt. Det er klart, at driften har været stærkt påvirket af ekstraordinære omstændigheder i form af stormskaderne og brand, som førte til at flere hopper aborterede og derudover svigtende fertilitet hos disse.
Den daglige drift har været fornuftig og bærer præg af, at den fornødne faglige ekspertise har været til stede.
Derudover er det naturligvis også en driftsmæssig fordel, at familien selv har kunnet udføre en stor del af arbejdet – både med den daglige træning og pasning af hestene, men også den rent forretningsmæssige del."
Skønsmændene anfører endvidere ved besvarelsen af det supplerende spørgsmål SS 3.1, at baseret på de fremlagte oplysninger om hestenes afstamning i bilag 41-59 vurderes det, at de indkøbte hopper kunne danne grundlag for stutterivirksomhed med avl og salg af sports heste af høj kvalitet.
På baggrund af ovenstående besvarelser fra skønsmændene kan det efter vores opfattelse konstateres, at kravet om en teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig drift af ejendommen er opfyldt.
Ad 2 Intensitetskravet
For at kunne karakterisere en virksomhed som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende kræves der en omsætning af en vis størrelse. Til illustration kan der henvises til Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM2019.186, hvor intensitetskravet er nærmere omtalt af Østre Landsret, og hvor det præciseres, at der er tale om et økonomisk krav, jf. følgende uddrag fra præmisserne:
"Intensitetskravet indebærer efter retningslinjerne og skatteretlig praksis på området, at virksomheden har haft en omsætning af en vis størrelse. Der er således tale om et økonomisk kriterium. G1 har i perioden fra 2005 til 2010 alene dokumenteret en samlet omsætning på 189. 665 kr., der endvidere i alt væsentligt hidrører fra fakturaer udstedt til G2 v. B og PM, som G1 havde en samarbejdsaftale med om driften af nattelivssitet X1.es.
Henset hertil finder landsretten ikke intensitetskravet for opfyldt, uanset den generede aktivitet på nattelivssitet og appellanternes betydelige arbejdsmæssige indsats. Det forhold, at den beskedne omsætning i virksomheden fra 2008 angiveligt var en følge af udefrakommende omstændigheder som finanskrisen og fremkomsten af Facebook, kan ikke føre til et andet resultat. "
Der skal således være en omsætning af en vis størrelse, før der foreligger en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. I den konkrete sag havde der været en omsætning på 189.000 kr. over en periode på seks år, hvilket ikke var tilstrækkeligt til, at intensitetskravet var opfyldt.
Intensitetskravet er også omtalt i Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.C.1.3.2 "Afgrænsningen mellem erhvervsmæssig virksomhed og ikke erhvervsmæssig virksomhed i relation til særlige virksomhedstyper", hvor det bl.a. anføres, at:
"Det er ikke i alle tilfælde, at der indrømmes fradrag, selv om driften kan anses for at være teknisk landbrugsfagligt forsvarlig.
Selvom betingelserne ifølge den særlige ligningspraksis er opfyldt, kan der ikke opnås fradrag for underskud i et deltidslandbrug, hvis virksomhedens omsætning er af et ganske underordnet omfang."
I forlængelse heraf henvises der til dommen SKM2004.455.HR , der drejede sig om en minkfarm. I den omhandlede sag lagde Retten i overensstemmelse med skønserklæringen til grund, at minkfarmen efter sin størrelse og indretning kunne drives landbrugsfagligt forsvarligt, hvis kapaciteten blev udnyttet, og at skatteyderen havde de nødvendige forudsætninger for det. Driften af minkfarmen havde imidlertid ikke haft et så stort omfang, at den kunne anses som erhvervsmæssig (i de omhandlede indkomstår havde der været en omsætning fra mellem 6.996 kr. 1997 til 19.502 kr. i 1998).
I nærværende sag har der gennem alle årene været en betydelig omsætning i virksomheden, jf. de fremlagte regnskaber samt oversigten side 12 i skønsrapporten af den 4. februar 2021. I 2019 var der en nettoomsætning i virksomheden på 4.755.636 kr., og resultatet før af- og nedskrivninger var positivt med 965.546 kr. I 2020, som var et vanskeligt år på grund af situationen med Corona, lykkedes det alligevel at lave en nettoomsætning på 3.956.571 kr., og resultatet før afskrivninger var positivt med 469.700 kr. Som bilag 12 fremlægges regnskabet for 2020.
På baggrund af den realiserede omsætning gennem årene gøres det gældende, at intensitetskravet er opfyldt for [person1]s vedkommende.
Ad 3 Rentabilitetskravet
Skønsmændene blev ved spørgsmål 4 anmodet om at vurdere, om virksomheden, med den af [person1] i 2013-2014 valgte driftsform, kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn.
Til besvarelse af spørgsmål 4 anførte skønsmændene følgende:
”Analysen af stutteriets økonomiske resultater under bevarelsen af spørgsmål 1 viste et samlet underskud for perioden 2014-2016 på 19, 6 mio. kr. efter driftsmæssige afskrivninger. Med korrektioner for lavt ansat besætningsværdi i regnskaberne og lavere erstatning end det opgjorte driftstab som følge af stormskader kunne det beregnede underskud i perioden reduceres til 8,2 mio. kr. Dette underskud er dog stadig så stort, at det på baggrund af resultaterne i perioden 2014-2016 ville være vanskeligt at se, hvordan stutteriet skulle være i stand til at opnå balance i driften. En vurdering udelukkende baseret på
driften i perioden 2014-2016 ville derfor ikke lede til en konklusion om, at stutteriet på sigt ville kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn.
Det ser anderledes ud, hvis vurderingen baseres på stutteriets resultater i de efterfølgende år. Regnskabet for 2017 ville vise et væsentligt overskud, såfremt der korrigeres for tab i dette år som følge af brandskader, lavt ansat besætningsværdi og den med Skattestyre/sen aftalte reduktion af omkostningerne. I 2018 og 2019 blev der opnået årlige overskud på i størrelsesordenen 0, 7-1 mio. kr. efter driftsmæssige afskrivninger. Baseret på disse resultater er konklusion, at stutteriet også i de kommende år vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger."
Under hensyntagen til, at der har været tale om samme driftsform i de omhandlede indkomstår (2014-2016) og efterfølgende år, gøres det gældende, at der skal lægges afgørende vægt på skønsmændenes konklusioner for hele perioden, jf. sidstnævnte afsnit, hvor skønsmændene efter en gennemgang af resultaterne for 2017-2019 konkluderer, at " ... stutteriet også i de kommende år vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger."
Samme konklusion gentages af skønsmændene ved besvarelsen af det supplerende spørgsmål SS2, hvor det bl.a. anføres, at" ... stutteriet også fremover vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger." Konklusionen har efterfølgende vist sig at holde stik, idet der i 2020 er overskud efter driftsmæssige afskrivninger, og samme forventes for 2021.
Ved vurderingen af, om der er udsigt til et rimeligt driftsresultat, skal der tages højde for en række forskellige forhold. Har virksomheden eksempelvis befundet sig i en opstartsfase, således at de underskudsgivende år må forventes at være forbigående i opstartsfasen, eller har der i perioden været en omlægning af driften, der har påvirket resultatet. Sådanne særlige forhold skal inddrages ved rentabilitetsvurderingen
af virksomheden, jf. nærmere nedenfor, hvor skønsmændene nærmere har forholdt sig hertil.
3.1 Etableringsperiode
I nærværende sag købte [person1] ejendommen i 2009, hvor driften var baseret på opstaldning af fremmede heste. I 2012 blev den aktive stutterivirksomhed med avl og opdræt af egne heste påbegyndt. Skønsmændene blev derfor anmodet om at oplyse, hvor lang en etableringsperiode, der skulle regnes med, når stutteriets målsætning var at sælge uddannede og tilredne fire-femårige heste.
Skønsmændene svarede hertil følgende:
"Med etablering at den aktive stutterivirksomhed i 2012 - og en målsætning om at sælge uddannede og tilredne fire-femårige heste - vurderes det, at etableringsperioden ville række frem til 2017, såfremt etableringen var forløbet uden væsentlige uheld. Begivenhederne i både 2013 og 2017 vurderes som så alvorlige, at de har medført forlængelser af etableringsperioden."
På baggrund af skønsmændenes besvarelse af det stillede spørgsmål vedrørende etableringsperioden kan det konstateres, at stutterivirksomheden i de omhandlede indkomstår 2014-2016 befandt sig i en etableringsperiode med egen avl.
3.2 Driftsomlægninger
Som anført ovenfor valgte [person1] at foretage en omlægning af driften fra opstaldning af fremmede heste til egen aktiv stutterivirksomhed med salg af topheste. Skønsmændene har i den forbindelse konstateret, at en sådan omlægning er at karakterisere som en væsentlig driftsomlægning, jf. besvarelsen af spørgsmål SS 3.2, hvor skønsmændene anfører følgende:
"Det vurderes, at omlægning fra hestepension til stutterivirksomhed med egen avl kan betegnes som en væsentlig driftsomlægning."
I Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.C.1.3.2 anføres det netop, at der ved rentabilitetsvurderingen skal tages højde for, hvorvidt "der er sket omlægning af produktionen, så de underskudsgivende år må forventes at være forbigående indtil omlægningen er kørt ind."
4. Sammenfatning
På baggrund af den afgivne skønserklæring samt de efterfølgende afgivne supplerende erklæringer gøres det gældende, at bevisbyrden er løftet for, at [virksomhed1] er at anse som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. Der skal i den forbindelse særligt henvises til, at:
- Der er tale om en teknisk landbrugsfaglig forsvarlig drift.
- Der er tale om en omsætning af en betydelig størrelse, hvorfor der ikke er tvivl om, at intensitetskravet er opfyldt.
- Der er udsigt til et positivt resultat efter driftsmæssige afskrivninger, hvilket allerede er opnået. I de omhandlede indkomstår befandt stutteriet sig i en opstartsfase med egen avl og opdræt, ligesom der var tale om en driftsomlægning fra "passiv" opstaldning af fremmede heste til egen "aktiv" stutterivirksomhed med avl og opdræt.”
Klageren er kommet med følgende supplerende bemærkninger:
”Med henvisning til Skatteankestyrelsens brev af den 17. januar 2022 kan det hermed venligst oplyses, at Skattestyrelsens udtalelse af den 9. november 2021 giver anledning til følgende bemærkninger:
Skattestyrelsen henviser i udtalelsen til, at det ikke har været muligt at få tilsendt kontospecifikationer for 2014. Hertil bemærkes, at Skattestyrelsen allerede tilbage i april 2018 modtog alt tilgængeligt regnskabsmateriale for indkomståret 2014, jf. mail fra [virksomhed1]s daværende revisor, [person7], til Skattestyrelsen. Følgemailen, hvoraf de tilhørende vedhæftede dokumenter fremgår, fremlægges som bilag 13. Som det fremgår, blev der for indkomståret 2014 fremsendt budget, specifikationer, balance og årsrapport. Særligt vedrørende 2014 anføres følgende i notatet til Skattestyrelsen: ”I 2015 overtog nuværende revisor arbejdet efter tidligere revisor. Der blev taget udgangspunkt i tidligere revisors materiale, og hårdt punkt for punkt, afstemt hver post i balancen således at alle aktiver og passiver svarede til den korrekte beholdning/værdi. Der forefindes ikke det samme materiale i 2014 som i de efterfølgende år.”
Som anført af Skattestyrelsen i udtalelsen af den 9. november 2021 havde stormene i 2013, Allan og Bodil, store konsekvenser for [virksomhed1]s efterfølgende resultater. I Skattestyrelsens afgørelse af den 9. juli 2018 anføres det således også, at stormene i 2013 kan betegnes som ekstraordinære begivenheder, jf. side 23, 3. afsnit.
Til illustration af, hvorledes regnskabsresultatet ville have set ud for [virksomhed1], såfremt stormene ikke havde raseret ejendommen m.v., fremlægges som bilag 14 et reetableret regnskab for årene 2014, 2015 og 2016. I tilknytning hertil fremlægges som bilag 15skattekonsulent [person6]s bemærkninger til det udarbejdede reetablerede regnskab for denne periode.
Som anført af Skattestyrelsen, blev der i 2014 indgået forligsaftale mellem [virksomhed1] og [person1] på den ene side, og forsikringsselskabet [virksomhed2] på den anden side, jf. nærmere bilag 5 i skønssagen. Det samlede erstatningsbeløb lød på 9,5 mio. kr. fordelt med 3,6 mio. kr. til driftstabserstatning og 5,9 mio. kr. til bygningserstatning.
Driftstabserstatningen blev indtægtsført i 2014, jf. nærmere årsrapporten for 2014, side 6 og 8, hvoraf det fremgår, at beløbet er medtaget under ”Øvrige driftsindtægter”.
Erstatningen for beboelsesbygningerne blev derimod ikke medtaget i regnskaberne, idet der var tale om udgifter til genopbygning af den private beboelsesdel. Som bilag 16 fremlægges billeder af arbejdet med genopbygningen af den private del af [virksomhed1].
Skattestyrelsen henviser i udtalelsen af den 9. november 2021 bl.a. til, at budgettet var overestimeret efter skønsmændenes opfattelse, jf. besvarelsen af spørgsmål IA. Det er korrekt, at skønsmændene ved besvarelsen af spørgsmål IA henviser til, at de budgetterede overskud må betegnes som overestimerede. I umiddelbar forlængelse heraf henviser skønsmændene imidlertid til, at: ”Der er dog stadig plads til overskud, selvom driftsmæssige afskrivninger medtages, og der afsætteset rimeligt beløb til uforudsete omkostninger og tab.” Ved vurderingen af rentabiliteten for de efterfølgende år må det således være afgørende, at det er skønsmændenes opfattelse, at der er udsigt til et overskud efter driftsmæssige afskrivninger – og ikke, at budgettet er overestimeret. Skattestyrelsen synes ligeledes udelukkende at fokusere på perioden fra 2014-2016 uden hensyntagen til de efterfølgende år, hvor driftsformen var den samme, og hvor der var overskud efter driftsmæssige afskrivninger. I udtalelsen af den 9. november 2021 henviser Skattestyrelsen således eksempelvis til, at: ”Med den driftsform der er valgt i årene 2014-2016 finder skattestyrelsen ikke, at virksomhedener erhvervsmæssig i disse år.” Der skal i den forbindelse henvises til besvarelsen af spørgsmål SS2, hvor skønsmændene netop blev anmodet om at forholde sig til rentabiliteten i virksomheden under hensyntagen til, at driftsformen havde været den samme siden omlægningen i 2012 fra hestepension til egen aktiv stutterivirksomhed. Skønsmændene henviste i den forbindelse til, at stutteriet i 2018 og 2019 havde opnået årlige overskud efter driftsmæssige afskrivninger, og herefter anfører skønsmændene, at: ”Baseret på disse resultater er konklusionen, at stutteriet også fremover vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger.”
Det er er derfor vores opfattelse, at ved vurderingen af, hvorvidt stutterivirksomheden kan opnå et positivt resultat efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn, da skal der ikke udelukkende fokuseres på den omhandlede periode fra 2014-2016, men derimod må også de efterfølgende år, hvor driftsformen var den samme, inddrages i denne vurdering, jf. besvarelsen af spørgsmål SS2.
I Skatteankestyrelsens skrivelse af den 21. januar 2022 er der efterspurgt en række oplysninger, herunder bl.a. årsrapporter for 2009-2012. Henset til, at der er tale om materiale, der ligger 10-13 år tilbage i tiden, har det været vanskeligt for [person1] at fremfinde dette, hvilket særligt skal ses i lyset af, at gårdens arkiv brændte under gårdbranden i 2017.
Det er dog via aktindsigt fra Skattestyrelsen lykkedes at fremfinde årsrapporterne for 2010 og 2012, der fremlægges som bilag 17 og bilag 18. Videre fremlægges som bilag 19 budget udarbejdet i forbindelse med erhvervelsen af [virksomhed1], hvor pensionsindtægterne er udspecificeret. Som det fremgår, skulle indtjeningen i virksomheden komme fra udlejning af hestebokse og faciliteter samt fra heste, der var i fuldpension på [virksomhed1]. Der var på opstartstidspunktet ingen indtægter fra salg af egne heste.
I relation til omlægningen fra opstaldning af fremmede heste til egen avl fremlægges endvidere som bilag 20 skrivelse fra skattekonsulent [person6], hvor hun nærmere har beskrevet, hvorledes man via regnskabstallene kan følge denne omlægning i driften, herunder bl.a. nedgangen i boksleje og samtidig en forøgelse af besætningsværdien.
I Skatteankestyrelsens skrivelse af den 21. januar 2022 efterlyses endvidere oplysning om parternes synspunkter i retssagen om brandskadeerstatningen, f.eks. i form af processkrifter. Som bilag 21 og bilag 22 fremlægges kopi af stævning og svarskrift i denne sag. (...)”
Der er afholdt kontormøde i Skatteankestyrelsen den 28. februar 2022.
Klageren oplyste her, at der skete en egentlig driftsomlægning i 2012, og at der ikke var tale om en ”glidende overgang”. Man gik fra hestepension til stutteriavl på højt niveau. Klageren henviste til skønsmandens svar på spørgsmål SS 3.2. Der var stadig hestepensionærer efter 2012, men det var meget få. Færre end hvad regnskabsmaterialet afspejler. Der må også anerkendes en længere etableringsfase end normalt – regnet fra 2012 – idet klageren avler heste på det ypperste niveau. Det kræver derfor længere tid, før hestene er ”salgsmodne”.
Klageren gjorde gældende, at der var udsigt til overskud i 2014-2016. Skattestyrelsen har selv anerkendt erhvervsmæssigheden i 2017. Der må i øvrigt lægges afgørende vægt på skønsrapportens vurdering af driften i 2017-2019.
Ifølge [virksomhed1]s årsrapport for 2017 opgøres driftsomkostningerne som følge af branden til 7.700.000 kr. Klageren oplyste, at de 7.700.000 kr. også vedrører skader på bygninger og ikke kun egentlige driftstab. Retssag om erstatning verserer stadig.
Klageren er kommet med følgende supplerende bemærkninger til kontormødet:
”Som anført i mødereferatet skete der en egentlig driftsomlægning i 2012, idet man gik fra hestepension til egen aktiv stutteriavl på højt niveau. Skattekonsulent [person6] nævnte under mødet problemstillingen omkring momsfri/momspligtig opstaldning i de omhandlede indkomstår. Som bilag 23 fremlægges [person6]s bemærkninger vedrørende virksomhedsomlægningen i 2012, herunder særligt til opdelingen mellem momsfri og momspligtig omsætning.
Videre bemærkes, at efter omlægningen i 2012 har driftsformen været den samme, hvorfor det er et faktum, at driftsformen i 2014-2016 havde udsigt til at give overskud, idet der de facto er opnået overskud i de efterfølgende år, hvilket skønsmændene også har fremhævet i den supplerende skønserklæring, hvor skønsmændene efter henvisning til forudgående års positive resultater konkluderer, at: ”Baseret på disse resultater er konklusionen, at stutteriet også fremover vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger.”
Det kortfattede referat gengiver i øvrigt på fin vis de overordnede synspunkter fremført på mødet.”
Klageren er kommet med følgende supplerende bemærkninger:
”Med henvisning til Skatteankestyrelsens brev af den 17. marts 2022 kan det hermed venligst oplyses, at Skattestyrelsens udtalelse af den 15. marts 2022 giver anledning til følgende bemærkninger:
I udtalelsen anføres det bl.a., at de nye udarbejdede regnskabstal må afvises, idet de ikke kan kontrolleres, og idet de er væsentligt forskellige fra de regnskaber, der ligger til grund for de selvangivne tal. Hertil bemærkes, at formålet med at udarbejde et reetableret regnskab for perioden 2014-2016 var at vise, hvordan resultatet ville have set ud for [virksomhed1], såfremt stormene ikke havde raseret ejendommen m.v. Det er klart, at tallene er væsentligt forskellige fra det selvangivne, da der er lagt andre forudsætninger til grund. I den forbindelse bemærkes videre, at der ved udarbejdelsen af de reetablerede regnskaber er taget udgangspunkt i skønsrapporternes oplysninger.
For så vidt angår erstatningsbeløbet på 5,9 mio. kr., var der som tidligere oplyst tale om en bygningserstatning, der gik til genopbygning af den private beboelsesdel, hvorfor beløbet ikke er medtaget i regnskabet. Når Skattestyrelsen i udtalelsen nu anfører, at: "Det bemærkes, at de 5. 900. 000 kr. faktisk ikke er indtægtsført", er dette korrekt, da erstatningsbeløbet jo gik til genopbygning af den private del af ejendommen. Driftstabserstatningen på 3,6 mio. kr. blev derimod indtægtsført i 2014, jf. nærmere årsrapporten for 2014, side 6 og 8, hvoraf det fremgår, at beløbet er medtaget under "Øvrige driftsindtægter".
I Skattestyrelsens udtalelse henvises der flere gange til skønsmændenes vurdering, men der henvises imidlertid alene til uddrag i den først afgivne erklæring, der alene drejer sig om perioden fra 2014-2016. De citater, der er medtaget i Skattestyrelsens udtalelse, er taget ud af en sammenhæng, jf. eksempelvis henvisningen til, at: "En vurdering udelukkende baseret på driften i perioden 2014-2016 ville derfor ikke lede til en konklusion om, at stutteriet på sigt ville kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn."
Skattestyrelsen har valgt ikke at medtage det umiddelbart efterfølgende afsnit, hvor skønsmændene videre anfører:
"Det ser anderledes ud, hvis vurderingen baseres på stutteriets resultater i de efterfølgende år. Regnskabet for 2017 ville vise et væsentligt overskud, såfremt der korrigeres for tab i dette år som følge af brandskader, lavt ansat besætningsværdi og den med Skattestyre/sen aftalte reduktion af omkostningerne. I 2018 og 2019 blev der opnået årlige overskud på i størrelsesordenen 0, 7-1 mio. kr. efter driftsmæssige afskrivninger. Baseret på disse resultater er konklusion, at stutteriet også i de kommende år vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger."
Samme konklusion gentages af skønsmændene ved besvarelsen af det supplerende spørgsmål SS2, hvor det bl.a. anføres, at " ... stutteriet også fremover vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger."
Efter vores opfattelse er det dermed ikke korrekt, når Skattestyrelsen tager skønsmændene til indtægt for at have konkluderet, at stutteriet ikke ville kunne give overskud. Skønsmændene har tværtimod netop konstateret, at stutteriet fremover vil kunne give overskud, hvilket er afgørende ved rentabilitetsvurderingen. Det er ikke sædvanligt ved rentabilitetsvurderingen alene at fokusere på de
omhandlede indkomstår (i dette tilfælde indkomstårene 2014-2016) Tværtimod er det helt afgørende at inddrage resultatet for efterfølgende indkomstår, når man skal foretage en vurdering af, hvorvidt stutteriet på sigt vil blive overskudsgivende. Det gælder særligt i en situation, hvor driftsformen har været den samme i efterfølgende år, jf. besvarelsen af spørgsmål SS2.”
Klageren er kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:
”Jeg skal hermed venligst bekræfte modtagelsen af Skatteankestyrelsens brev af den 5. april 2022 bilagt ankestyrelsens forslag til afgørelse af samme dato.
Jeg kan i den forbindelse oplyse, at vi fuldt ud kan tiltræde Skatteankestyrelsens vurdering af, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i de omhandlede indkomstår 2014-2016 med heraf følgende adgang til fradrag for underskud, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. nærmere forslaget side 39-42.
For så vidt angår den talmæssige opgørelse af det fradragsberettigede underskud, har Skatteankestyrelsen lagt op til, at der skal ske en hjemvisning heraf til Skatte-styrelsen, jf. forslagets side 41-42. Det er imidlertid vores opfattelse, at en hjem-visning skal undgås, således at sagen i stedet kan finde sin endelige afslutning hos Landsskatteretten. Opmærksomheden henledes i den forbindelse på, at sagen har verseret siden 2018, og såfremt der sker en hjemvisning til fornyet behandling af den talmæssige opgørelse til Skattestyrelsen, vil der være risiko for en yderligere forlængelse af den allerede lange sagsbehandlingstid. Vi skal derfor venligst anmode om en fristudsættelse på tre uger fra d.d. med bemærkninger til den talmæssige opgørelse af det fradragsberettigede underskud. [person1]s nuværende skattekonsulent vil således endnu en gang gennemgå det foreliggende regnskabsmateriale og i den forbindelse fremlægge en ny opgørelse af underskuddet, hvor der er foretaget en konkret vurdering af udgifternes rettelige placering.
Af hensyn til klager skal vi herefter venligst anmode Landsskatteretten om at afgøre sagen ud fra dette grundlag. Den tidligere fremsatte anmodning om deltagelse i et retsmøde fastholdes på denne baggrund.”
Klageren er kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens endelige indstilling og til Skattestyrelsens bemærkninger af 8. juni 2022:
”(...)
Efter en nærmere gennemgang af udtalelsen må vi desværre konstatere, at Skattestyrelsen har valgt at fastholde deres synspunkt om, at [virksomhed1] ikke kan anerkendes som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i de omhandlede indkomstår 2014-2016. Skattestyrelsen er således ikke enig i Skatteankestyrelsens indstilling.
Skattestyrelsen har primært henvist til, at virksomheden med den valgte driftsform i den påklagede periode ikke var indrettet med udsigt til at kunne opnå et resultat omkring O kr. I den forbindelse har Skattestyrelsen henvist til et uddrag fra skønserklæringen af den 4. februar 2021, der ifølge Skattestyrelsen støtter dette synspunkt. I det nævnte afsnit forholder skønsmændene sig alene til perioden fra 2014-2016.
I det umiddelbart efterfølgende afsnit inddrager skønsmændene imidlertid de efterfølgende års resultater i deres vurdering af rentabiliteten, og i den forbindelse konkluderes det, at stutteriet vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, jf. skønserklæringen af den 4. februar 2021, side 14, 2. afsnit. Også i den supplerende skønserklæring af den 17. maj 2021 konstaterer skønsmændene, at stutteriet fremover vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, jf.
besvarelsen af spørgsmål SS2.
Det fremgår klart af retspraksis, at for stutterivirksomheder, der bedømmes efter den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, da er det afgørende, at driftsresultatet, efter driftsmæssige afskrivninger og før renter, skal have udsigt til på længere sigt at give et resultat omkring 0 kr.
Ved vurderingen af rentabiliteten for en stutterivirksomhed som i nærværende sag, er det derfor helt afgørende at inddrage efterfølgende års resultater ved vurderingen af, hvorvidt rentabilitetskravet er opfyldt. Det er i direkte modstrid med retspraksis på området alene at inddrage de omhandlede indkomstår, når driftsformen har været den samme de efterfølgende år.
Det er korrekt som anført af Skattestyrelsen, at der skal tages udgangspunkt i den driftsform, som virksomheden havde i de påklagede indkomstår. I nærværende sag har der været tale om samme driftsform siden omlægningen af driften i 2012, hvilket vil sige, at man ved vurderingen af, hvorvidt rentabilitetskravet er opfyldt for indkomstårene 2014-2016, bør inddrage resultaterne for efterfølgende år. Henset til den lange sagsbehandlingstid er det på nuværende tidspunkt muligt at inddrage
resultaterne for indkomstårene 2017-2021, når der skal foretages en "på sigtvurdering" af rentabiliteten. Det kan i den forbindelse konstateres, at der har været overskud efter driftsmæssige afskrivninger siden 2018, jf. skønsmændenes opgørelse over de driftsøkonomiske resultater for perioden 2014-2019, side 12 i skønserklæringen.
For så vidt angår 2021 fremlægges som bilag 25 kopi af det netop færdiggjorte regnskab for 2021, der viser, at der også dette år var overskud i stutterivirksomheden. Resultatet før afskrivninger var således positivt med 1.054.557 kr. Såfremt der tages udgangspunkt i de af skønsmændene beregnede driftsmæssige afskrivninger på driftsmidler og driftsbygninger - 277.662 kr. for 2019 - medfører det et positivt resultat efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter på 776.895 kr.
Særligt i relation til besætningen bemærkes, at denne endnu en gang er blevet værdiansat af en sagkyndig tredjemand, hvorfor denne må antages at være retvisende.
På indtægtssiden har der været et fald i antallet af solgte heste i 2021, hvilket skyldes, at der er et "hul" i produktionen efter stormene i 2013, hvor hopperne aborterede som følge af svimmelsvamp m.v. Ofte vil hestene blive solgt omkring syv-otte års alderen, hvor man kan begynde at se, hvorvidt hesten har potentiale i forhold til de højere sværhedsgrader, men netop denne aldersklasse mangler på [virksomhed1] pga. følgevirkningerne efter stormene i 2013. For så vidt angår posten "Diverse indtægter heste" med 1.125.000 kr., bemærkes, at der er tale om en udbetalt erstatningssum for hesten [hest2], der døde i 2016 som følge af en dyrlægefejl, og hvor der efterfølgende blev indgået forlig med dyrlægen/forsikringsselskabet.
På udgiftssiden er der sket et naturligt fald i direkte relaterbare omkostninger som følge af, at eksempelvis udgifter til dyrlæge er faldet med 400.000 kr. Derimod er udgifter til bedækninger steget, idet der er ifolet flere hopper for at sikre, at stutterivirksomheden også i fremtiden har afkom af høj kvalitet. Ligeledes er ekstern træning af heste intensiveret, hvorfor der vil blive udbudt flere salgsklare heste i den kommende tid.
Skattestyrelsen henviser i udtalelsen videre til, at en formodning om erhvervsmæssig drift svækkes jo flere år, der er forløbet med underskud, uden klar tendens til forbedring. Denne generalisering passer imidlertid på ingen måde på [virksomhed1], hvor der netop har været overskud i efterfølgende år og dermed en klar tendens til forbedring. Dette understøttes også af, at Skattestyrelsen for indkomståret 2017 selv har anerkendt, der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, jf. afgørelse af den 20. april 2021 (sags-id [...]).
Det gøres sammenfattende gældende, at rentabilitetsvurderingen i en sag som denne forudsætter en vurdering af efterfølgende års resultater i virksomheden. Alene ved inddragelse af de efterfølgende års resultater, kan der foretages en vurdering af, hvorvidt stutterivirksomheden på sigt kan give overskud efter driftsmæssige afskrivninger. Der kan således ikke som antaget af Skattestyrelsen alene tages udgangspunkt i de omhandlede års resultater. I tilknytning hertil gøres det videre gældende, at der ved rentabilitetsvurdering skal tages højde for, at virksomheden i de omhandlede år befandt sig i en etableringsperiode, jf. også skønsmændenes besvarelse af spørgsmål SS 3.3 i den supplerende skønserklæring af den 23. september 2021.
Det er således fortsat vores klare opfattelse, at [virksomhed1] opfylder betingelserne i henhold til den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug for at blive anset som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. Der er utvivlsomt tale om en teknisk landbrugsfaglig forsvarlig drift, ligesom de efterfølgende års resultater med al tydelighed viser, at der er udsigt til et overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter.”
Retsmøde i Landsskatteretten
Klagerens repræsentant gennemgik de nedlagte påstande og anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Det blev i den forbindelse bl.a. anført, at familien forud for flytningen til [virksomhed1] havde beskæftiget sig med ridning, idet datteren bl.a. havde to heste, men eftersom de boede i [by4], var der ikke tale om egentligt opdræt af heste. En forudgående interesse for heste kan dog ikke medføre, at der skal anvendes en kortere etableringsperiode i den skattemæssige vurdering af, om et stutteri skal anses for en erhvervsmæssig virksomhed. Driftsformen har været den samme siden 2012/2013, og Skattestyrelsen har den 20. april 2021 truffet afgørelse om, at stutteriet – for så vidt angår indkomståret 2017 – skulle anses for en erhvervsmæssig virksomhed.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med sin udtalelse af 8. juni 2022, at afgørelsen skal stadfæstes. Det blev bl.a. anført, at Skattestyrelsen fortsat ikke finder det sandsynliggjort, at virksomheden med den pågældende driftsform var i stand til at opnå et resultat omkring 0 kr. Hvorvidt virksomheden har udsigt til på længere sigt at give et resultat omkring 0 kr., skal bedømmes efter driftsformen i de påklagede indkomstår, hvilket bl.a. fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 2. oktober 2019, sagsnr. 15-3283806. Selv hvis der korrigeres for visse regnskabsposter, var der i de påklagede indkomstår ikke udsigt til overskud. Det er i øvrigt Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden ikke befandt sig i en opstartsperiode, da familien har beskæftiget sig med heste siden 1990’erne.
Adspurgt om baggrunden for, at Skattestyrelsen har godkendt virksomheden som erhvervsmæssig i 2017, oplyste Skattestyrelsen, at driftsformen skal vurderes ud fra forholdene i den pågældende periode, og det godt kan være, at der er driftsmæssige forhold, som har ændret sig i den efterfølgende periode, uden at Skattestyrelsen dog har eksakt viden om dette. Skattestyrelsens vurdering bygger imidlertid på driftsformen i perioden 2014-2016, hvor der ikke var udsigt til overskud.
Landsskatterettens afgørelse
Retsgrundlaget
Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.
I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.
For virksomheder omfattet af praksis for deltidslandbrug er der, modsat andre virksomheder, ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital. Stutterier anses for omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug.
Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en etableringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud, skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by3] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.
Det fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit C.C.1.3.2.2, at hold af væddeløbsheste anses for erhvervsmæssig, hvis virksomheden efter en teknisk-faglig vurdering kan anses for professionelt drevet og efter udløbet af etableringsfasen, der typisk er på 5-7 år, er overskudsgivende (rentabel) eller i hvert fald på længere sigt kan forventes blive overskudsgivende. Det fremgår videre, at den skattemæssige vurdering af, om et stutteri kan anses for erhvervsmæssigt drevet, foretages efter de samme retningslinjer, som gælder for hold af væddeløbsheste.
Den konkrete sag
Vurdering af erhvervsmæssighed
Landsskatteretten lægger i overensstemmelse med skønsrapporten til grund, at stutteriet var drevet teknisk-fagligt forsvarligt og tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat.
Landsskatteretten finder, at stormskaderne i 2013 og brandskaderne i 2017 er ekstraordinære begivenheder. Der skal herefter ikke lægges vægt på begivenhedernes påvirkning på driftsresultaterne ved vurderingen af stutteriets erhvervsmæssighed.
Landsskatteretten finder videre, at stutteriet var i en etableringsfase i 2014-2016. Der er lagt vægt på, at stutteriet i 2012 indkøbte 19 nye heste, som ifølge skønsmanden kunne danne grundlag for avl og salg af sportsheste af høj kvalitet. Ifølge årsregnskabet for 2012 blev besætningsværdien desuden fordoblet fra 2011 til 2012, og der er ikke solgt heste i virksomheden før 2011. Der er også lagt vægt på, at hestesalg m.v. startede en væsentlig stigende tendens i 2012 ekskl. driftstabserstatningen, mens hestepensionen startede en faldende tendens med undtagelse af 2014. Der er endelig lagt vægt på, at skønsmanden har vurderet stutteriets etableringsfase til mere end 5 år, når stormskaderne i 2013 tages i betragtning, og når det lægges til grund, at der drives stutterivirksomhed med egen avl. Det forhold, at klageren har haft en omfattende interesse for sportsheste siden 1990’erne, kan ikke føre til, at der ikke skal indrømmes en etableringsfase for virksomheden.
Det forhold, at stutteriet var i en etableringsfase, er ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at virksomheden skal anses for erhvervsmæssig. Det fremgår af Vestre Landsrets dom af 29. maj 2013, offentliggjort i SKM2013.524.VLR. Det har dog betydning for, hvor stor vægt der skal lægges på de konkrete opnåede driftsresultater i 2014-2016.
Efter en samlet vurdering er det Landsskatterettens opfattelse, at stutteriet i 2014-2016 med den pågældende driftsform havde udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger efter en længere årrække.
Der er lagt vægt på virksomhedens resultater efter driftsmæssige afskrivninger i 2014-2019 som angivet i skønsrapporten samt skatteregnskabet for 2020. Her fremgår positive resultater for 2018-2019 på henholdsvis 955.092 kr. og 687.883 kr., mens resultatet ifølge skatteregnskabet for 2020 udgør 334.579 kr.efter skattemæssige afskrivninger. Skønsmanden vurderer, at 2017 ville vise betydeligt overskud, hvis der blev korrigeret for de af klageren oplyste udgifter til brandskader, lavt ansat besætningsværdi og den efterfølgende reduktion af fradrag i 2017. Videre vurderer skønsmanden, at det samlede underskud i 2014-2016 kan reduceres til ca. 8.400.000 kr., hvis der korrigeres for lavt ansat besætningsværdi og det af [landboforening] opgjorte driftstab på 12.000.000 kr. efter stormskaderne i 2013.
Det må efter det oplyste lægges til grund, at driftsformen i 2017-2020 var den samme som i 2014-2016. Der er bl.a. henset til skønsmandens besvarelse af spørgsmål SS 2. Branden i 2017 kan efter Landsskatterettens opfattelse ikke føre til en ændret driftsform, idet der bl.a. ikke skete væsentlige ændringer i besætningen efter branden. De vedligeholdelsesomkostninger m.v., som klageren kan spare som følge af nyopførte og renoverede bygninger samt nedrevne/udbrændte bygninger efter storm- og brandskaderne, kan heller ikke i sig selv anses for en ændret driftsform.
Der kan herefter ikke lægges afgørende vægt på skønsmandens oplysninger om, at en vurdering af stutteriet udelukkende baseret på driften i 2014-2016 ikke vil lede til en konklusion om, at stutteriet på sigt ville kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger. Der er henset til, at skønsmanden samtidig vurderer, at driften i 2017-2019 vil kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger i de kommende år, at stutteriet også rent faktisk har leveret et overskud efter driftsmæssige afskrivninger i perioden efter 2016, og at stutteriet var i en etableringsfase i 2014-2016.
Da klagerens stutteri anses for erhvervsmæssigt drevet i 2014-2016, godkendes der fradrag for underskud af virksomheden i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse i overensstemmelse hermed.
Opgørelse af underskud
Som sagen er forelagt for Landsskatteretten, er der begrundet tvivl om, hvorvidt stutteriets selvangivne underskud i 2014-2016 afspejler stutteriets faktiske resultater.
Der er lagt vægt på, at der i 2017 er konkrete eksempler på, at udgifter til aktiver, som skulle aktiveres, er medtaget i indkomstopgørelsen. Det har medført en reduktion af underskud i 2017 med 1.400.000 kr. Klageren har også oplyst, at de 7.700.000 kr., som i 2017 er indtægtsført som driftstab som følge af branden, også vedrører skader på bygninger og ikke kun egentlige driftstab. Det fremgår da også af klagerens stævning i erstatningssagen mod brandforsikringsselskabet, at der alene gøres et driftstab på 6.252.000 kr. gældende.
Der er også lagt vægt på skønsmandens oplysninger om, at indtægter og omkostninger i 2014-2016 er angivet med lav detaljeringsgrad i årsrapporterne, og at det supplerende regnskabsmateriale i form af specifikationer til årsrapporterne og saldobalancer kun i et vist omfang giver mulighed for at udspecificere posterne i årsrapporterne. Skønsmanden oplyser også, at ændringer i bygningsmassen som følge af stormene i 2013 ikke afspejles i regnskabsmaterialets angivelse af bygningsværdierne, hvilket påvirker afskrivningsgrundlaget.
Der er endelig lagt vægt på Skattestyrelsens skrivelser af 19. november 2018, 9. november 2021 og 15. marts 2022, hvor det oplyses, at der i 2014-2016 er taget fradrag for udgifter til blandt andet opførelse af bygninger, som ikke burde have påvirket indkomstopgørelsen.
Landsskatteretten hjemviser herefter den talmæssige opgørelse af fradragsberettiget underskud i 2014-2016 til Skattestyrelsen.
Virksomhedsordningen
Da klageren drev erhvervsmæssig virksomhed i 2014-2016, er han berettiget til at anvende virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1.
Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse i overensstemmelse hermed og hjemviser den talmæssige opgørelse, herunder betydningen for opsparet overskud og rentekorrektion, jf. virksomhedsskattelovens §§ 10-11, til Skattestyrelsen.