Kendelse af 09-12-2020 - indlagt i TaxCons database den 20-02-2021

Generelle oplysninger

Klageren var eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS (herefter selskabet), CVR-nr. [...1], fra den 30. januar 2012 til den 1. januar 2016. Selskabets formål var at drive detailhandel, konditori og dermed beslægtet virksomhed.

Ifølge R75 modtog klageren løn fra selskabet med henholdsvis 232.320 kr. i 2015 og med 174.337 kr. for perioden fra den 1. januar 2016 til den 30. juni 2016.

Det fremgår af selskabets regnskab for 2015, at selskabet havde personaleomkostninger på 239.460 kr. Det fremgår desuden, at selskabet havde ”Andre tilgodehavender” på i alt 135.820 kr.

Selskabets egenkapital er opgjort således i 2015:

”Egenkapitalopgørelse

Selskabskapitalen består af 125 anparter a nominelt kr. 1.000. Ingen anparter er tillagt særlige rettigheder.

Der har ikke været ændringer i selskabskapitalen siden stiftelsen.”

Aktionærlån

Faktiske oplysninger

Der er fremlagt kontospecifikationer for konto 8040, ”mellemregningen”. Der er bogført følgende posteringer i perioden fra den 1. januar 2015 til den 31. december 2015:

Ifølge SKAT har klageren oplyst, at selskabet ikke kunne modtage betalinger for solgte varer via mobile pay. Betalinger fra selskabets kunder gik derfor ind på klagerens konto via mobile pay, hvorefter salget blev krediteret på selskabets varesalgskonto og derefter debiteret på mellemregningskontoen.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for skattepligtig som personlig indkomst af aktionærlån med 135.819 kr. for indkomståret 2015.

Som begrundelse herfor er anført følgende:

”(...)

Folketinget har ved lov nr. 926 af 18. september 2012 vedtaget, at lån som et selskab yder til en hovedanpartshaver med bestemmende indflydelse i selskabet fra og med 14. august 2012 behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Bestemmelsen fremgår af ligningslovens § 16 E.

Definitionen af bestemmende indflydelse fremgår af ligningslovens § 2 stk. 2 hvorved forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne.

Efter bestemmelsen i ligningslovens § 16 E behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden betalingspligt forudsat, at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2 stk. 2. Dette medfører, at den gæld til selskabet, der er opstået i 2015 ved at selskabets varesalgsbeløb er indbetalt på din private bankkonto er skattepligtig efter bestemmelsen i statsskattelovens § 4.

At et anpartshaverlån skattemæssigt behandles efter skattelovgivningens regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt betyder, at et lån omfattet af ligningslovens § 16 E ikke er et lån i skattemæssig henseende. Hævningerne skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra [virksomhed1] ApS til dig. Hævningerne beskattes enten som løn eller, som udbytte. Hvis du er ansat i selskabet, og hvis der er tale om vederlag for personligt arbejde, og det samlede vederlag inklusive lånet kan rummes inden for en rimelig aflønning, kan hævningen anses for yderligere løn fra selskabet.

Hævningerne er omfattet af ligningslovens§ 16 E er dermed skattepligtige og beskattes som yderligere løn fra selskabet. Beløbet er skattepligtigt efter bestemmelsen i statsskattelovens § 4 stk. 1, litra a. Beløbet anses for at være personlig indkomst jf. personskattelovens § 3 og efter Lov om arbejdsmarkedsbidrag § 2 skal der betales arbejdsmarkedsbidrag af beløbet.

Beløbet anses efter bestemmelsen i kildeskattelovens § 43 som en A-indkomst.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af klagerens personlige indkomst skal nedsættes med 135.819 kr. for 2015.

Til støtte herfor er bl.a. anført følgende:

”For så vidt angår aktionærlånet gøres det overordnet gældende, at mellemregningen mellem [virksomhed1] ApS og [person1] ikke er retvisende, idet der ikke er taget højde for, at [person1] efterfølgende har indbetalt en række beløb til selskabet.

Såfremt Skatteankestyrelsen måtte finde, at der eksisterer et aktionærlån, gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at kvalificere et eventuelt aktionærlån som løn, idet der i givet fald vil være tale om udbytte. Dette, da en eventuel fordring er opstået som følge af en fejlagtig situation vedrørende selskabets mulighed for at modtage betalinger. Der er således ikke tale om honorering af [person1]s arbejdsindsats.”

Repræsentanten har på møde i Skatteankestyrelsen oplyst, at debiteringerne på konto 8040 udgjorde selskabets daglige omsætning. Selskabets revisor oplyste på mødet, at omsætningen ikke altid blev afleveret i bankens døgnboks.

Efterfølgende blev det oplyst af klagerens revisor, at debiteringer på konto 8040 vedrørte et lån på 150.000 kr. til en unavngiven kioskejer. Debiteringerne udgjorde afdrag fra kioskejeren. Debiteringerne var derfor fejlagtigt bogført på mellemregningen. Kun klagerens tilgodehavende og efterfølgende krediteringer på mellemregningskontoen vedrørte mellemregningen mellem klageren og selskabet.

Der er efter udsendelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling fremlagt et gældsbrev mellem selskabet og en person ved navn [person2] vedrørende et lån på 150.910 kr. Aftalen er indgået den 15. november 2015. Følgende fremgår af aftalen:

” Gældsbrev

Underskrevne

[person2]

[adresse1]

[by1]

CPR NR. [...]

(i det følgende kaldet debitor) erkender herved at være følgende beløb skyldig til:

[virksomhed1] ApS

[adresse2]

[by2]

CVR NR. [...1]

(i det følgende kaldet kreditor)

Beløbet andrager kr. 150.910 skriver kroner hundrede halv tres tusinde og ni hundrede og ti.

Gælden er rente- og afdragsfri. Kreditor kan til enhver tid kræve gælden indfriet uden varsel.

Debitor kan til enhver tid indfri gælden helt eller delvis uden varsel.

Betales gælden ikke straks efter påkrav, kan beløbet uden doms erhvervelse inddrives på baggrund af dette gældsbrev ved eksekution, som ikke behøver at påbegyndes på debitors bopæl.

Kvittering for afdrag/eftergivelse skal skriftligt meddeles ved påtegning på nærværende dokument.

København, den 15. november 2015

Som debitor:Som kreditor:

Til vitterlighed om dateringens rigtighed, underskriftens ægthed samt underskriverens myndighed for så vidt angår debitor:

Navn:Navn:

Stilling: Stilling:

Bopæl:Bopæl:”

Låneaftalen er underskrevet af parterne. Der er ikke angivet vitterlighedsvidner.

Derudover er der indsendt en skriftlig opgørelse af mindre beløb, der til sammen i alt udgør 151.250 kr. Opgørelsen omfatter perioden fra den 7. marts 2015 til og med den 14. november 2015:

s afgørelse

Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler som hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2.

Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012 og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.

Klageren og selskabet er omfattet af personkredsen i ligningsloven § 16 E, stk. 1.

Enhver postering på mellemregningskontoen, hvorved der opstår et lån til klageren eller et lån til klageren forøges, anses for et lån omfattet af ligningslovens § 16 E. Der kan henvises til byretsdom af 18. januar 2019, offentliggjort som SKM2019.127.BR, og byretsdom af 30. marts 2020, offentliggjort som SKM2020.184.BR.

Beskatningen af lånet efter ligningslovens § 16 E, stk. 1, medfører ikke, at lånet anses for tilbagebetalt, idet lånet fortsat eksisterer civilretligt. En kreditering på mellemregningskontoen, når selskabet har et tilgodehavende, anses for en tilbagebetaling, der ikke har betydning for opgørelse af lånet. Der kan henvises til Landsskatterettens afgørelse af 18. december 2017, offentliggjort som SKM2018.23.LSR, og Landsskatterettens afgørelse af 9. juli 2018, offentliggjort som SKM2018.364LSR.

SKAT har opgjort klagerens aktionærlån til i alt 135.819 kr. for perioden fra den 1. januar 2015 til og med den 31. december 2015. SKATs opgørelse tiltrædes. Klageren skal dog også beskattes af et lån på 2.381 kr., som opstår ved debitering af 5.200 kr. den 9. juni 2015. Herefter kan klagerens samlede lån i henhold til ligningslovens § 16 E opgøres til 138.200 kr. (135.819 kr. + 2.381 kr.)

Det er hverken dokumenteret eller sandsynliggjort, at der er debiteringer på mellemregningskonto 8040, der vedrører selskabets omsætning eller afdrag på et lån til [person2]. Ved at bogføre beløbene på mellemregningskontoen har parterne tilkendegivet, at de vedrører klageren privat.

Udgangspunktet er, at aktionærlån beskattes som udbytte. Ud fra de foreliggende omstændigheder beskattes klageren derfor af lånet som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse således, at klagerens personlige indkomst nedsættes med 135.819 kr., og hans aktieindkomst forhøjes med 138.200 kr.

Aktieavance

Faktiske oplysninger

Der er fremlagt en anpartsoverdragelsesaftale. Det fremgår heraf, at [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2], har erhvervet samtlige anparter i selskabet for en købesum på 125.000 kr. Overtagelsesdagen er fastsat til den 1. januar 2016, og købesummen skal betales i forbindelse med overdragelsen. Ifølge aftalen træder den i kraft ved, at parterne underskriver aftalen. Den fremlagte aftale er ikke underskrevet.

Det fremgår af CVR-registeret, at [person3] er stifter, eneanpartshaver og administrerende direktør i [virksomhed2] ApS. [virksomhed2] ApS’ formål er at eje andele i andre virksomheder. Det er oplyst, at [person3] er klagerens onkel.

Det fremgår af årsregnskabet for [virksomhed2] ApS for 2016 under ”Kortfristet gæld”, at posten ”pengekreditorer” er øget fra 160.000 kr. i 2015 med 305.432 kr. til i alt 465.432 kr. i 2016.

Efter anmodning fra Skatteankestyrelsen er der fremlagt ejerbog vedrørende selskabet. Heraf fremgår følgende:

Der er desuden fremlagt en e-mail af 22. januar 2018 fra klagerens revisor til SKAT med følgende bemærkninger fra klageren:

”1. Jeg har efter 31.12.2015 ingen tilknytning til [virksomhed1] ApS, hvorfor min mellemregning med selskabet pr. denne dato slutter.

2. Jeg har solgt selskabet til 125.000 kr., det vil sige til den pris som jeg havde købt den for. Og det er jeg også meget tilfreds med. Egenkapitalen er opgjort efter årsregnskabslovens bestemmelser og har derfor ikke noget betydning for markedsprisen. Jeg har eksempelvis kørt med 14.000 kr. i løn. Hvis køberen lavede en løn på 25.000 kr., ville egenkapitalen ikke være nær så stor. Set i forhold til de iboende markedsrisici, nedskrivning af varelager m.v. er det ganske fint at sælge anparterne for 125.000.”

Skatteankestyrelsen har forgæves anmodet om dokumentation for, at der er sket betaling af en salgssum på 125.000 kr. for selskabet.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for skattepligtig af en aktieavance på 180.432 kr. i indkomståret 2016.

Som begrundelse herfor er anført følgende:

”(...)

Du har ved anpartsoverdragelsesaftale af 1.1.2016 solgt anpartskapitalen på nom. 125.000 kr. til [virksomhed2] ApS for 125.000 kr. Selskabskapitalen i [virksomhed2] ApS ejes af din onkel [person3]. Da salget sker til et familiemedlems selskab, svarer salgsprisen for anparterne nødvendigvis ikke til markedsprisen.

Værdien af unoterede anparter ansættes til handelsværdien på salgstidspunktet.

Kendes handelsværdien af den unoterede anpart ikke, for eksempel fordi anparterne ikke har været omsat, eller fordi de stedfundne omstændigheder ikke anses som egnet som grundlag for skønnet over handelsværdien, er udgangspunktet, at anparternes værdi beregnes som summen af værdierne af de enkelte aktivposter i selskabet minus de respektive gældsposter i selskabet. Den således opgjorte værdi tillægges værdien af goodwill. Opgørelsen foretages på grundlag af selskabets indre værdi ifølge senest aflagte årsregnskab.

Efter bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 31 stk. 1 betragtes som afståelsessum det beløb, der er lagt til grund ved beregningen af gaveafgift, boafgift eller indkomstskat af den pågældende erhvervelse.

Da egenkapitalen i selskabet på salgstidspunktet (...) udgør 305.432 kr., har SKAT ikke anset salgssummen på 125.000 kr. for at svare til markedsprisen.

Forskellen mellem din salgspris og anparternes reelle værdi er anset for en gave til [virksomhed2] ApS, som ikke kan fradrages ved opgørelsen af en fortjeneste ved salg af anparter.

Markedsprisen for anparterne på afståelsestidspunktet den 1.1.2016 anses for at udgøre egenkapitalen i selskabet pr. 31.12.2015 på 305.432 kr. hvorfor afståelsessummen kan opgøres til 305.432 kr.

Du vil herefter være skattepligtig af forskellen mellem anparternes markedsværdi på 305.432 kr. og din anskaffelsessum på 125.000 kr. eller af 180.432 kr.

Beløbet er skattepligtigt efter bestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 7.

Beløbet er efter bestemmelsen i § 4a i personskatteloven skattepligtigt som aktieindkomst.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af klagerens aktieindkomst skal nedsættes med 180.432 kr. for 2016.

Til støtte herfor er bl.a. anført følgende:

”For så vidt angår værdiansættelsen gøres det overordnet gældende, at værdien af selskabets fordring på [person1] ikke kan medtages til kurs 100 som antaget af SKAT.”

Vedrørende overdragelsen af selskabet til klagerens onkel anførte klagerens repræsentanten ved mødet i Skatteankestyrelsen, at overdragelsessummen var sat til 125.000 kr., fordi selskabets varelager ikke kunne ansættes til kurs 100. Selskabets værdi på overdragelsestidspunktet var derfor kun 125.000 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Personer, der er skattepligtige efter kildeskatteloven, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne gevinst og tab på aktier, som omfattes af §§ 1 og 2, efter de regler, der er angivet i § 5, §§ 12-15, kapitel 4, §§ 19 B og 19 C, § 20, stk. 2, §§ 21 og 22, kapitel 6 og 7, §§ 37-39 B og 44-46. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 7.

Det er oplyst, at klageren har solgt selskabet til [virksomhed2] ApS, som er ejet af klagerens onkel. Det bemærkes, at der er tale om en handel med interesseforbundne parter. På det foreliggende grundlag anses det ikke for godtgjort, at selskabet er solgt for 125.000 kr. Det kan konstateres, at en gældspost under ”kortfristet gæld” i [virksomhed2] ApS’ regnskab for 2016 er øget med 305.432 kr. i forhold til årsrapporten for 2015.

Egenkapitalen i selskabet er opgjort til 305.432 kr. den 31. december 2015. Det anses ikke for godtgjort, at selskabets varelager og klagerens tilgodehavende havde en værdi, der var mindre end kurs 100 på overdragelsestidspunktet. Selskabets markedsværdi anses herefter at udgøre 305.432 kr. pr. 1. januar 2016.

Da klagerens anskaffelsessum for selskabet udgjorde 125.000 kr., kan klagerens aktieavance opgøres til 180.432 kr. (305.432 kr. – 125.000 kr.) Klageren er skattepligtig heraf som aktieindkomst, jf. aktieavancebeskatningslovens § 7 og personskattelovens § 4a.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår dette klagepunkt.