|
|
Kendelse af 26-04-2022 - indlagt i TaxCons database den 12-06-2022
Journalnr. 18-0004822
Klagepunkt | SKATs afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2014 | |||
Fradrag for underskud af virksomhed | 0 kr. | 81.751 kr. | 0 kr. |
Godkendt fradrag for ejendomsskatter | 3.546 kr. | Indeholdt i underskud af virksomhed | 3.546 kr. |
Indkomståret 2015 | |||
Fradrag for underskud af virksomhed | 0 kr. | 135.585 kr. | 0 kr. |
Godkendt fradrag for ejendomsskatter | 1.113 kr. | Indeholdt i underskud af virksomhed | 1.113 kr. |
Indkomståret 2016 | |||
Fradrag for underskud af virksomhed | 0 kr. | 29.644 kr. | 0 kr. |
Anvendelse af virksomhedsskatteordningen i 2014-2016 | Nej | Ja | Nej |
Faktiske oplysninger
Virksomhedsaktiviteter
Virksomheden [virksomhed1], CVR-nr. [...1], blev registeret den 16. maj 2001 med aktiviteterne ”Dyrkning af kernefrugter og stenfrugter” samt ”Serviceydelser i forbindelse med husdyravl”.
Virksomhedens aktiviteter bestod i de påklagede indkomstår af hestepension og udlejning af ridehus. Virksomheden blev drevet som bibeskæftigelse og havde indtil 4. kvartal 2014 en deltidsansat bestående af virksomhedens forvalter. Virksomheden blev drevet af klageren og klagerens ægtefælle fra ejendommen [adresse1], som er et bebygget landbrug med et areal på 14,47 ha. Klageren og ægtefællen har ikke selv boet på ejendommen, men hovedhuset på ejendommen blev benyttet som bolig for forvalteren på ejendommen. Ægteparret solgte ejendommen i 2015.
Virksomhedens forvalter stod for den daglige drift af virksomheden, som bestod af fodring af de opstaldede heste, lukke heste på fold, muge ud i boksene, vande og harve ridebanerne m.v. samt i det hele taget at sørge for hestenes velbefindende.
Ægteparret har gennem tiden i varierende omfang haft heste opstaldet i virksomheden og har betalt virksomheden for leje af hestebokse, ridehus m.v. Betalinger - og kundeforholdet i øvrigt har været på samme vilkår som for andre kunder.
I maj 2008 anmodede klageren og ægtefællen om tilladelse til udvidelse af hestebesætningen på ejendommen med heraf følgende byggeri af ny hestestald, møddingsplads m.v. Ægteparret valgte imidlertid ikke at sætte gang i dette udvidelsesprojekt på ejendommen, da de i stedet fandt en anden ejendom, hvor der efter deres opfattelse var bedre muligheder på sigt. [adresse1] blev derfor sat til salg i 2011, men det lykkedes først i 2015 at sælge ejendommen efter flere prisnedsættelser. I den mellemliggende periode valgte ægteparret at fortsætte driften af hestepensionen på "[virksomhed1]", da det vurderedes at være lettere at sælge ejendommen i drift.
Det fremgår af den verserende sag for klageren vedrørende indkomstårene 2011-2013, at:
Ryttere, der ikke havde egen hest opstaldet på [virksomhed1], havde også mulighed for at benytte sig af ridehuset ved køb af et årskort. Derudover blev der afholdt eksterne ride- og dressurkurser med professionelle beridere.
Klageren stod selv for den overordnede ledelse af virksomheden, herunder indkøb af foder og strøelse, tilrettelæggelse af ride-og dressurkurser, markedsføring af virksomheden m.v. I tilfælde af problemer med de tekniske installationer stod klageren for reparation heraf.
For så vidt angår jordtilliggendet, blev der dyrket græs med lucerne og kløver, og i den forbindelse blev der årligt udarbejdet markplaner. Klageren havde selv sat sig grundigt ind i, hvilken type af græs, der var bedst egnet til heste. Det er oplyst, at det, der blev dyrket, blev anvendt til foder til hestene i hestepensionen, idet dette var en del af lejen.
Selve markarbejdet blev udført af en ekstern landmand, der bl.a. lavede wrap og havre til hestene. Fra ægteparret [person1]s side vurderedes det, at jordarealet ikke var stort nok til at forrente indkøb af en stor traktor, plov, såmaskine, høvender, bigballepresser og wrapmaskine.
Resultater
Klageren og klagerens ægtefælle selvangiver hver 50 % af virksomhedens resultat. Klageren har selvangivet følgende resultater af virksomheden i perioden 2001-2016:
År | 50 % af underskud | Samlet underskud | Omsætning if. moms |
2001 | -148.868 | -297.736 | |
2002 | -157.024 | -314.048 | |
2003 | -122.849 | -245.698 | |
2004 | -118.315 | -236.630 | |
2005 | -150.512 | -301.024 | |
2006 | -116.508 | -233.016 | 250.000 |
2007 | -235.712 | -471.424 | 284.888 |
2008 | -157.004 | -314.008 | 293.500 |
2009 | -168.356 | -336.712 | 292.800 |
2010 | -154.909 | -309.818 | 296.692 |
2011 | -128.607 | -257.214 | 277.740 |
2012 | -120.788 | -241.576 | 251.504 |
2013 | -151.304 | -302.608 | 276.200 |
2014 | -81.751 | -163.502 | 231.112 |
2015 | -135.585 | -271.170 | 2.940 |
2016 | -29.644 | -59.288 | 0 |
I alt | -2.177.736 | -4.355.472 |
Klageren har sideløbende modtaget A-indkomst svarende til:
2011 | 3.156.018 kr. |
2012 | 3.698.692 kr. |
2013 | 3.084.279 kr. |
2014 | 3.817.096 kr. |
2015 | 3.489.480 kr. |
2016 | 3.176.442 kr. |
Resultaterne for de påklagede og efterfølgende indkomstår kan specificeres således i henhold til regnskaberne for perioden 2013-2016:
2013 | 2014 | 2015 | 2016 | |
Boksudleje | 251.323 | 271.490 | 0 | 0 |
Ridehuskort | 20.880 | 16.200 | 0 | 0 |
Privat hestehold | 0 | 0 | 0 | 0 |
Landbrugsstøtte | 13.462 | 11.861 | 0 | 0 |
Omsætning | 285.665 | 299.551 | 0 | 0 |
Foder | -76.398 | -49.568 | -990 | 0 |
Driftsomkostninger | -33.834 | -23.491 | 0 | 0 |
Maskindrift | -21.353 | -2.385 | 0 | 0 |
Lønomkostninger | -157.050 | -170.561 | -717 | 0 |
Lokaleomkostninger | -41.499 | -45.783 | -3.920 | 0 |
Administrationsomk. | -86.393 | -9.828 | -141.930 | -59.288 |
Resultat før skattemæs. Afskrivninger | -130.862 | -2.065 | -147.557 | -59.288 |
Bygningsafskrivninger | -130.511 | -130.511 | 0 | 0 |
Driftsmiddelafskrivning | -41.235 | -30.926 | 0 | 0 |
Resultat efter skattemæs. afskrivninger | -302.608 | -163.502 | -147.557 | -59.288 |
Regnskabet for 2016 består alene af administrationsomkostninger på 59.288 kr.
Administrationsomkostningerne i 2015 og 2016 indeholder større beløb til konsulenthonorar, revisorhonorar og advokathonorar.
SKATs afgørelse
SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 81.751 kr. for indkomståret 2014, 135.585 kr. for indkomståret 2015 og på 29.644 kr. for indkomståret 2016, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.
SKAT har godkendt fradrag for ejendomsskatter svarende til 3.546 kr. i 2014 og 1.113 kr. i 2015.
SKAT har ikke godkendt anvendelse af virksomhedsordningen i de påklagede år 2014-2016.
SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:
”1. Underskud ved virksomhed
(...)
1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse
I lighed med tidligere år, som er påklager:
Ikke erhvervsmæssig virksomhed
Du er omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug. Det er vores vurdering, at din landbrugsvirksomhed ikke kan give overskud eller et resultat omkring 0 efter driftsmæssige afskrivninger med den valgte driftsform. Derfor er din virksomhed ikke erhvervsmæssig i skattemæssig forstand, og du kan derfor ikke fratrække underskud ved din landbrugsvirksomhed. Dette gælder også, selv om driften af ejendommen kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig bedømt ud fra en teknisk- landbrugsfaglig målestok.
Der er lagt vægt på, at du har haft betragtelige underskud ved din landbrugsvirksomhed i en lang årrække. Der har været underskud i alle årene siden købet af ejendommen i 2001 og med i omegnen af 2 mio. kr. Du kan derfor ikke med skattemæssig virkning fratrække underskud ved din landbrugsvirksomhed for 2014, 2015 og 2016, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og højesteretsdom af 15. april 1994.
1.4.1. SKATs bemærkninger til din indsigelse af 5. april 2018 og SKATs endelige afgørelse
Da sagen er en opfølgning på tidligere afgørelse og verserende sag ved Skatteankestyrelsen, og der ikke er fremkommet nye argumenter i sagen, fastholdes vores forslag af 16. marts 2018.”
Skattestyrelsen har endvidere i en udtalelse til Skatteankestyrelsen anført følgende:
”Det ses ikke oplyst, i hvilket omfang udlejning af hestebokse finder sted til egne private heste og dermed ej heller oplyst om graden af privat interesse for at have egne heste opstaldet. Det er forhold, som kan have betydning ved vurderingen af den private interesse for virksomhedens fortsatte drift.
Det er vores opfattelse, at der næppe kan ses bort fra, at virksomheden er omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, også selv om arbejdsindsatsen udføres af en ansat. Landbrugsvirksomheden er vurderet som landbrug og har et jordtilliggende på 14,4 ha og har modtaget landbrugsstøtte.
Udlejningsvirksomheden ses ikke omfattet af hovedreglen om, at udlejningsvirksomhed er erhvervsmæssig virksomhed. Virksomheden har på intet tidspunkt kunne give overskud. Se Landsskatterettens argumenter i kendelse af 8. maj 2018, journal nr. [...].
Det er vores opfattelse, at virksomheden ikke har været anlagt med udsigt til overskud med den valgte driftsform. Det er videre vores opfattelse, at en virksomhed ikke kan være omfattet af begge regler a) den særlige ligningspraksis og b) hovedreglen om, at udlejningsvirksomhed er erhvervsmæssigt.
Uanset om virksomheden er omfattet af den ene eller den anden af ovenstående regler, så er det et krav, at en erhvervsvirksomhed er tilrettelagt med overskud for øje, hvilket ikke ses at være tilfældet i denne sag.”
Skattestyrelsen har den 29. oktober 2021 sendt en udtalelse, hvoraf det fremgår:
”Skattestyrelsens begrundelse/vurdering
Klager og klagers ægtefælle drev fra den 16. maj 2001 virksomheden [virksomhed1] fra ejendommen [adresse1], som er et bebygget landbrug. Virksomhedens aktivitet bestod i de påklagede år af hestepension og udlejning af ridehus. Virksomheden blev drevet som bibeskæftigelse og havde indtil 4. kvartal 2014 en deltidsansat bestående af virksomhedens forvalter. Klager og hans ægtefælle har ikke selv beboet ejendommen, men hovedhuset på ejendommen blev benyttet som bolig for forvalteren på ejendommen. Ægteparret satte [adresse1] til salg i 2011, men det lykkedes først at sælge ejendommen i 2015. I den mellemliggende periode fortsatte ægteparret driften af hestepensionen på [virksomhed1].
Klagers virksomhed har udvist underskud siden opstarten af virksomheden i 2001.
Klager og klagers ægtefælle har hver selvangivet 50 % af virksomhedens resultat.
Materielt
Erhvervsmæssig virksomhed:
Skattestyrelsen finder, at klagers virksomhed skal betragtes som en landbrugsejendom. For landbrug efter den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital, men virksomheden skal på sigt kunne give et resultat på 0 kr. eller derover.
Skattestyrelsen fastholder, at klagers landbrugsvirksomhed ikke skal anses for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2011-2013, hvorfor der ikke kan godkendes fradrag for underskud af virksomhed, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Der er lagt vægt på, at virksomheden i de påklagede indkomstår, 2011, 2012 og 2013, har haft regnskabsmæssige underskud på henholdsvis 49.245 kr., 52.970 kr. og 130.862 kr. allerede før driftsmæssige afskrivninger. Derudover har klager selvangivet underskud i indkomstårene 2001-2014. I 2015 ophørte virksomheden, idet ejendommen blev solgt. Skattestyrelsen vurderer dermed, at der i de påklagede indkomstår ikke var udsigt til, at virksomheden ville kunne give et resultat på 0 kr. eller derover.
Det ses, at virksomheden har haft en betydelig omsætning, men det bemærkes dog, at omsætningen ikke har kunne dække de betydelige omkostninger, der har været forbundet med driften af virksomheden.
Skattestyrelsen finder, i overensstemmelse med Skatteankestyrelsen, at det forhold at ejendommen sælges til tredjemand, ikke ændrer på ovenstående vurdering, da salget ikke dokumenterer, at driften af ejendommen frem til salget har været drevet med udsigt til et resultat omkring 0 kr.
Finanskrisens indtræden i 2008 kan heller ikke føre til et andet resultat. Det er tillagt betydning, at virksomheden har haft underskud både før og efter finanskrisen, herunder i indkomstårene 2001-2014.
Skattestyrelsen er ikke i tvivl om klagers faglige forudsætninger, men det har dog ikke for klager været muligt at opnå den fornødne rentabilitet. Det bemærkes, at det har været muligt at fortsætte driften af virksomheden, trods uafbrudte underskud, da klager har modtaget anden indtægt sideløbende med landbrugsvirksomheden.
Vedrørende klagers påstand om, at virksomheden er en udlejningsvirksomhed, og at udlejning altid er erhvervsmæssigt, så bemærkes det, at Landsskatteretten i tidligere afgørelser har anset udlejning som ikke erhvervsmæssig. Der henvises her til SKM2008.943.SR.
På baggrund af ovenstående kan klagers landbrug ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, hvorfor der ikke godkendes fradrag for underskud, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Virksomhedsordningen:
Da landbrugsvirksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, kan virksomhedsordningen ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1.
Fradrag for ejendomsskatter:
Da driften af landbrugsejendommen ikke anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, indrømmes der fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 2.”
Klagerens opfattelse
Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 81.751 kr. for indkomståret 2014, 135.585 kr. for indkomståret 2015 og på 29.644 kr. for indkomståret 2016.
Klagerens repræsentant har i skrivelse af 16. juni 2021, der erstatter tidligere klageskrivelse, anført følgende:
”Fast og langvarig praksis vedrørende udlejningsaktivitet
Det følger af fast og langvarig praksis, at udlejningsaktivitet pr. definition udgør erhvervsmæssig virksomhed.
Dette fremgår eksempelvis af Den Juridiske Vejledning 2021-1, afsnit C.C.1.1.1., hvoraf følgende fremgår:
"Indkomst fra udlejning af fast ejendom anses som hovedregel for at være selvstændig erhvervsvirksomhed.
Udlejning af en andel af et enfamilieshus anses for at være selvstændig erhvervsvirksomhed, uanset om den udlejes til en fremmed eller til en medejer. Se TfS 1987, 107 DEP.
Der er dog ikke tale om selvstændig erhvervsvirksomhed ved udlejning af en- og tofamilieshuse til beboelse og udlejning af fritidshuse, når ejeren også selv benytter ejendommen til beboelse. Se TfS 1992, 223 LSR.
(...)
Også udleje af fast ejendom kan imidlertid have et så underordnet omfang, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattelovgivningens forstand." (vores understregninger)
Derudover udtalte den daværende Skatteminister i svar på spørgsmål 69 (1999/2000), citeret i TfS 1990, 705 følgende:
"Virksomhedsordningen kan som udgangspunkt anvendes af alle, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed. Dette gælder også, selvom den erhvervsmæssige virksomhed i et eller andet omfang er salg af varer eller ydelser til nærtstående. Der er i praksis ligeledes ingen tvivl om, at udlejning af fast ejendom udgør erhvervsmæssig virksomhed. Dette gælder, uanset om der er tale om udlejning af en stor udlejningsejendom eller af en enkelt lejlighed." (vores understregninger)
Dette helt klare udgangspunkt kan alene fraviges, hvis der er tale om en aktivitet af helt underordnet omfang. Dette er fastslået af Landsskatteretten i afgørelsen offentliggjort i SKM2014.812.LSR, som vedrørte udlejning af fiskeskure, og hvor følgende fremgik af Landsskatterettens begrundelse:
"Efter en konkret vurdering af klagerens virksomhed er det Landsskatterettens opfattelse, at klagerens udlejning af to redskabsbygninger på lejet grund i Y1 ikke kan anses for erhvervsmæssig virksomhed. Landsskatteretten har lagt vægt på, at udlejningen af redskabsbygningerne i alle årene har givet underskud, og at der ikke er fremlagt oplysninger om, at underskuddet er forbigående, og at udlejningen vil komme til at give overskud. Retten har derudover lagt vægt på, at omfanget af virksomheden er af så underordnet betydning, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattelovgivningens forstand, jf. bl.a. SKM2008.943.SR og SKM2006.21. VLR. 11 (vores understregninger)
Der skal dog meget til, for at udlejningen vil blive anset for at være af helt underordnet omfang, idet dette ikke engang var tilfældet i sagen offentliggjort ved SKM2014.732.LSR, hvor der var tale om udlejning af garage til en månedlig leje på kun 400 kr., hvilket blev anset for erhvervsmæssig virksomhed.
Vurdering af vores klienters virksomhed
Vores klienters virksomhed [virksomhed1] må utvivlsomt være omfattet af udgangspunktet for udlejning af fast ejendom, hvorefter udlejningsvirksomhed skal anses for erhvervsmæssig.
Vores klienters virksomhed kan på ingen måde anses for en virksomhed af helt underordnet omfang, henset til at der er en årlig omsætning på ca. 300.000 kr., hvilket aldrig kan anses af helt underordnet omfang. Når en virksomhed, som modtog en månedlig leje på 400 kr. i praksis, er blevet anset for erhvervsmæssig, så er det helt åbenlyst, at vores klienters virksomhed også er det.
Det skal endvidere påpeges, at udlejningsaktiviteten - uanset at dette ikke er et krav - hele tiden er drevet af vores klienter med henblik på at opnå et overskud.
Finanskrisen har dog besværliggjort dette, idet finanskrisen pressede prisen for leje af hestebokse helt i bund, og dermed skabte svære omstændigheder for en virksomhed som [virksomhed1].
Det er naturligt, at en økonomisk krise rammer varer og ydelser i luksus-segmentet særligt hårdt.
Vi kan eksempelvis henvise til Landsskatterettens kendelse af 21. november 2013 med j.nr. 12-0191291, hvor følgende blandt andet fremgik af præmisserne:
"På grundlag af ovenstående og under hensyn til at der er tale om en nyetableret virksomhed sammenholdt med karakten af de forhandlede produkter og den effekt den økonomiske krise har indvirket på virksomhedens indtjeninqsqrundlaq, er det Landsskatterettens vurdering, at det forhold, at virksomheden siden start i 2004 og i en årrække herefter har været i en konstant negativ vækstperiode, ikke kan tillægges afgørende betydning." (vores understregninger)
Som det fremgår foretager Landsskatteretten netop her en vurdering af de konkrete produkter, som den pågældende virksomhed solgte, og en vurdering af hvilken betydning finanskrisen netop havde for salget af disse produkter.
Skattestyrelsen anerkender også direkte i afgørelsen, at finanskrisen skabte svære omstændigheder for [virksomhed1].
Som nævnt er der dog hverken krav om overskud eller nulresultat for udlejningsvirksomheder.
Derudover har vores klienter aldrig selv beboet ejendommen, så dette praksisskabte kriterie, som i øvrigt tager sigte på en- og tofamilieshuse, kan derfor heller ikke "diskvalificere" vores klienters virksomhed som erhvervsmæssig.
Betydning af levering af foder og den deltidsansattes tilstedeværelse
Den deltidsansatte på [virksomhed1] havde til opgave at stå for udlejningen af hesteboksene, vedligeholde faciliteterne m.v. Dette kan på mange måder sammenlignes med en viceværts funktion i andre lejeforhold.
Derudover indkøbte [virksomhed1] foder.
Disse omstændigheder er ikke væsentligt anderledes end, hvad der gælder i andre lejeforhold, eksempelvis ved udlejning af lejligheder.
Det er ikke usædvanligt, at der leveres tillægsydelser i et lejeforhold, og der kan både være tale om varer/ydelser, som faktureres særskilt, eller som udgør en del af lejen. Der kan f.eks. leveres vand, varme, el, internet, kabel-tv, renovation, trappevask, adgang til diverse fællesarealer, herunder vaskeri, gildesal, gårdhave eller lignende,
Den omstændighed, at lejeren udover brugsretten til en specifik boks også får adgang til forskellige fælles faciliteter, kan derfor heller ikke anses for usædvanligt i et lejeforhold.
De afholdte udgifter til foder til hestene og løn til den ansatte har direkte tilknytning til udlejningsaktiviteten.
Det er på baggrund af de samlede omstændigheder i sagerne vores klare vurdering, at der er tale om udlejningsvirksomhed, som efter fast praksis skal anses for erhvervsmæssig, jf. også lighedsgrundsætningen.”
Klagerens repræsentant har efter møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler anført følgende:
”Forvalterens beboelse af stuehuset
Skatteankestyrelsen spurgte på mødet ind til, hvorvidt forvalteren havde fri bolig til rådighed.
Vi har vedlagt ansættelseskontrakten for forvalter [person2], bilag 1, hvoraf det fremgår, at han havde fri bolig til rådighed.
Drift af jordtilliggende
Det kan oplyses, at der på markerne primært blev dyrket græs med lucerne og kløver. Markarbejdet blev udført af en ekstern hjælp fra landmand, men der var ikke tale om bortforpagtning. Omkostningen derved kan ses i regnskabet.
Det skal understreges, at der ikke er tale om afgrøder, som dyrkes med henblik på videresalg, men at det der blev dyrket, blev anvendt til foder til hestene i hestepensionen, idet dette var en del af lejen af boks/fast ejendom.
Betydning af salg af igangværende virksomhed
Som nævnt på mødet, er vi af den opfattelse, at salget af virksomheden i 2015 til en køber, som ville drive virksomheden videre, jo også taler for at virksomheden skal anses for erhvervsmæssigt.
Alene det, at noget kan sælges til tredjemand som erhverv, har tidligere været underlagt Højesterets bedømmelse. Se her om overdragelse og vurdering af "ejerskab til privat plejehjem som kun en kunde", som i Højesteret blev fundet værende en erhvervsmæssig virksomhed, jf. U.1998.247.
Udover angivelse af Højesteretsdommen lovede vi at vende tilbage med en yderligere uddybning af praksis vedrørende dette.
Vi kan derfor oplyse, at følgende fremgår af Skattestyrelsens Juridiske Vejledning, 2021-2, afsnit C.C.1.3.3:
"Om en virksomhed er erhvervsmæssig eller ikke-erhvervsmæssig (evt. har hobbykarakter) vil normalt ikke give anledning til tvivl, hvis virksomheden er rentabel. Det vil sige, at virksomheden over en lidt længere periode giver overskud på den primære drift, mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital, samt en rimelig driftsherreløn.
I tvivlstilfælde må bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden. I denne vurdering skal alle relevante forhold inddrages.
Erhvervsmæssig virksomhed vil - i modsætning til hobbyvirksomhed - være indrettet med systematisk
indtægtserhvervelse for øje, dvs. det afgørende formål er, at der kan opnås et overskud.
De relevante momenter, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om
(...)
• virksomheden i givet fald kunne sælges til tredjemand, dvs. om den, trods hidtidigt underskud, i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi, eller om den slet ikke kunne tænkes drevet løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtil har været drevet.
Ingen af disse kriterier er I sig selv afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig. Det afhænger bl.a. at hvilken type virksomhed , der er tale om, men rentabilitetsbetragtningen har været lagt til grund i mange afgørelser." (vores understregninger)
Det er dermed Skattestyrelsens helt faste praksis, at salget af en igangværende virksomhed til en uafhængig tredjemand taler for, at virksomheden kan anses for erhvervsmæssig.
JAUER-dommen
Den såkaldte JAUER-dom offentliggjort i UfR 1978.614 HD er et af de vigtigste præjudikater vedrørende vurderingen af, hvorvidt en virksomhed er erhvervsmæssig, og den har været fulgt i praksis, lige siden den blev afsagt i 1978.
Højesteret fastslår ved dommen, at skattemyndighederne også dengang gik for langt i forhold til anvendelsen af "rentabilitetskravet".
Vi skal indledningsvist understrege, at dommen vedrører landbrugsvirksomhed, som ikke behandles efter en lige så lempelig praksis, som den der er gældende for udlejningsvirksomhed. De betragtninger, som fremgår af dommen, udgør derfor det, der som minimum er gældende for en udlejningsvirksomhed som vores klienters.
Sagens resume af de faktiske forhold, og skattemyndighedens afgørelse er gengivet som følger:
"Ægteparret J indrettede i årene 1968-71 ved udvidelse af eksisterende bygninger og nybygninger på en dem tilhørende landejendom et ”dyrecenter”, omfattende hundepension, hundekennel, hestepension, rideundervisning, træning af hunde og i tilslutning hertil drift af et cafeteria samt salg af hundefoder m.v. De investerede i virksomheden ca. 12 mio. kroner og fradrog i deres samlede skattepligtige indtægt for årene 1969-71 underskuddene på virksomheden i disse år med henholdsvis 188.162 kr., 542. 765 kr. og 1.819.273 kr.
Skattemyndighederne nægtede at anerkende disse fradrag under henvisning til, at de foretagne investeringer i virksomheden var af et aldeles urealistisk omfang, og at det måtte have været fuldstændig klart, at driften ikke nogensinde kunne blive rentabel ." (vores understregninger)
Højesteret var meget konkret i sin vurdering i JAUER-dommen, hvilket må anses for medvirkende årsag til, at domspræmisserne og resultatet sidenhen er blevet anvendt adskillige gange i en lang række sager.
Højesteret udtalte følgende i dommen:
"Efter det oplyste havde appellanterne de fornødne personlige og uddannelsesmæssige forudsætninger for på professionel måde at forestå driften af dyrecentret, som [person3]- omend i mindre målestok - havde drevet med positivt resultat i nogle år. Appellanterne havde selv bopæl på Skydebanegården og anvendte i det i sagen omhandlede tidsrum størstedelen af deres arbejdskraft på dyrecentrets udbygning og drift, idet de på grundlag af deres erfaringer lod de nye bygninger og anlæg indrette under hensyntagen til virksomhedens specielle karakter og med det formål at muliggøre en hensigtsmæssig og arbejdsbesparende drift. Disse hensyn må antages i væsentlig grad at have været bestemmende for omfanget af de beløb, som appellanterne investerede i udvidelsen af virksomheden, og det findes ikke ved det for Højesteret fremkomne godtgjort, at appellanterne, der bedømte fremtidsudsigterne som gunstige, ikke havde til hensigt efter udvidelsen fortsat at drive dyrecentret på
erhvervsmæssig måde . Den omstændighed, at rentabiliteten efter investeringernes iværksættelse viste sig utilfredsstillende , og at appellanterne af likviditetsmæssige og andre grunde besluttede at opgive driften af dyrecentret, findes ikke at kunne afskære dem fra i medfør af statsskattelovens § 4, ifr. § 6 a, at fradrage underskuddet ved virksomhedens drift i deres samlede skattepligtige indkomst." (vores understregninger)
Højesteret fastslog dermed, at den omstændighed, at rentabiliteten efter investeringernes iværksættelse viste sig utilfredsstillende, og at skatteyder af likviditetsmæssige og andre grunde besluttede at opgive driften af dyrecentret, ikke skulle afskære skatteyderne fra i medfør af statsskattelovens § 4, jf. § 6 a, at fradrage underskuddet ved virksomhedens drift i deres samlede skattepligtige indkomst.
Det afgørende for resultatet blev, at skatteyderne havde de nødvendige faglige forudsætninger, at de tilrettelagde og investerede i en hensigtsmæssig drift, og de havde til hensigt at drive virksomheden erhvervsmæssigt.
Det skal understreges, at vores klienter ikke, som det var tilfældet i den JAUER-dommen, direkte besluttede at opgive driften, men dog valgte at sælge den igangværende virksomhed. Under alle omstændigheder afskærer dette ifølge JAUER-dommen dog ikke vores klienter fra at kunne blive anset for at have drevet virksomheden erhvervsmæssigt.
Særlig praksis vedrørende udlejningsvirksomhed/fast ejendom
Vi skal i forlængelse af ovenstående gennemgang vedrørende den generelle vurdering af, hvorvidt en virksomhed er erhvervsmæssig for god ordens skyld endnu engang gøre opmærksom på, at der gælder en særlig lempelig praksis vedrørende udlejning af fast ejendom. Der kan ikke anlægges nogen rentabilitetskrav.
Der er som det også fremgår af mødereferatet netop enighed mellem [virksomhed2] og Skatteankestyrelsens sagsbehandler om, at der i vores klienters sager er tale om udlejningsvirksomhed.
Vi skal derfor henvise til vores supplerende indlæg til Skatteankestyrelsen af 16. juni 2021, hvori vi netop henviste til fast praksis ifølge Den Juridiske Vejledning og Skatteministeriets svar i TfS 1990,705.
Derudover henviste vi til den eneste undtagelse der eksisterer i praksis til hovedreglen om, at udlejningsvirksomhed altid skal anses for erhvervsmæssig.
Denne undtagelse følger eksempelvis af TfS 1990, 705, som vedrørte udlejning af fiskeskure, hvor der var tale om aktivitet af så underordnet omfang, at dette ikke kunne anses for erhvervsmæssigt.
Nærværende sag er ikke stutteridrift.
Der er intet i udlejningen af den faste ejendom opdelt i hestebokse, som kan anses som stutteridrift. Vi henviser til de helt almindelige og naturlige krav og rammer, der gælder for stutterier og landbrug, og denne sag har intet med dette at gøre. Det er en proces - og faktumfordrejning at trække sagen i den retning.”
Klagerens repræsentant har til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling anført følgende:
” Korrektioner af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling
Følgende beskrivelse fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling under overskriften ”faktiske oplysninger” og underoverskriften ”Virksomhedsaktiviteter”:
”I dag driver ægteparret [virksomhed3] fra deres nye ejendom beliggende på [adresse2], [by1]. Denne ejendom har et jordtilliggende på cirka 50 ha og med plads til opstaldning af 45 heste. Der er ikke tale om en videreførelse af den påklagede virksomhed.”
Vi er enige i, at der ikke er tale om en videreførelse af den påklagede virksomhed fra [virksomhed1], [by2] over i [adresse2], [by1]. Dette allerede fordi [adresse2] er en helt anden virksomhed beliggende i [by1], Nordsjælland, og som ligger i et anpartsselskab, hvilket er stiftet til formålet allerede i kalenderår 2010 - og har i perioder haft op imod 20 ansatte.
[ejendommen], som er beliggende i Nordsjælland på [adresse2], [by1], drives i selskabet [virksomhed4] ApS, hvor ejerkredsen afviger fra det som Skatteankestyrelsen angiver.
[virksomhed4] på [adresse2], [by1] drives ikke af vores klienter ”ægteparret [person1]”, men af direktionen underlagt en bestyrelse helt stemmende med selskabslovens krav, og hvor selskabet indgår i den koncern og under de koncernbetingelser, som gælder for gruppen.
[virksomhed1] har også en helt anden type erhvervsvirksomhed, der er tale om en ren udlejningsvirksomhed til hestepension, som er etableret i 2001, og solgt som en erhvervsvirksomhed i drift til tredjemand, jf. handelsaftale af 2015.
[ejendommen] var/er beliggende på [adresse1], [by2] – tæt ved broforbindelsen til [ø1].
Der er tale om en selvstændig erhvervsvirksomhed, og hvor det skal bemærkes, at ægteparre [person1] aldrig har beboet [virksomhed1] ej heller i stuehuset, der var tilhørende, idet der alene var tale om udlejningsvirksomhed til hestepension med en bestyrer ansat.
Vi skal anmode om at få ovennævnte tilrettet og præciseret i Skatteankestyrelsens sagsfremstilling.
Udlejningsvirksomhed
Skatteankestyrelsen fastslår som det første i begrundelsen, at virksomheden ikke kan anses for en udlejningsvirksomhed, men at den skal betragtes som en landbrugsvirksomhed.
Grundlæggende giver såvel udlejningsvirksomhed som landbrugsvirksomhed fradragsret og fremførselsret for opståede underskud.
Vi skal derfor også bede Skatteankestyrelsen præcisere, hvilken saglig grund der er til at gøre forskel på de to virksomhedskategorier efter statsskattelovens § 6 a, som åbner dels for driftsomkostningsfradrag, men også for driftsunderskudsfradrag – og med fremførsel og anvendelse efter personskattelovens § 13.
Vi skal herved understrege, at der aldrig har været tale om en ”deltids – eller fritidsbeskæftigelse”, idet ejendommen er 100 % anvendt til driftsudlejningsformålet.
Vi skal samtidig understrege, at foder dyrkes på jordtilliggende, og foderet indgår i lejen for hesteboksen.
Hvor er det saglige og lovlige forvaltningsretlige og skatteretlige kriterium, der ændrer det fra at helhedspræget af denne erhvervsvirksomhed er udlejning af fast ejendom (hestepension)? Statsskattelovens § 6 a giver fradrag uanset virksomhedstype, og der gælder ingen skærpede rentabilitetskrav, når der ikke er privat anvendelse.
Der er ingen stutteridrift på [virksomhed1], og der er ingen privat anvendelse af ejendommen. Alt er baseret på udlejningen. og den avl, der er på jorden, går ubeskåret til hesteboks/hestepensionen - som er udlejningsaktivitet.
Som vi også tidligere har gjort opmærksom på, er det helt sædvanligt, at der leveres tillægsydelser i et lejeforhold.
Der er netop tale om et mindre jordtillæggende, som en ekstern markarbejder har stået for, og al avl på jord blev brugt til pensionat-hestene. Ejendommen er anvendt til driftsformålet - og dette 100 % - og derfor gælder skattepraksis for fritidsvirksomheder ikke.
Vores klienter kunne lige så vel have valgt at købe foderet eksternt, men valgte i stedet at stille jord til rådighed for en ekstern, som kunne stå fuldt ud for dyrkningen af græsserne frem til det tidspunkt, hvor der forelå ”færdigt” foder.
Skatteankestyrelsens indstilling viser en manglende forståelse af hvilken type virksomhed, der er tale om. Kunderne betragtede utvivlsomt deres betaling som en lejebetaling.
Situationen kan sammenlignes med en situation, hvor der udlejes lejligheder til beboelse, og hvor udlejeren på et nærliggende areal opstiller solceller med henblik på at levere el til lejerne.
Der er ikke tale om deltids-landbrug, da ejendommen som sådan i sin helhed har været anvendt til erhvervsformålet, og da ægteparret aldrig har beboet ejendommen. Derfor er der tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, og der er intet fra deltidslandbrugspraksis, som kan anvendes på denne sag.
Levering af mindre tillægsydelser kan aldrig ”diskvalificere” en aktivitet som udlejningsaktivitet.
Se også SKATs Juridiske Vejledning 2021 afsnit C.C.1.1.1.
Udleje af fast ejendom
Indkomst fra udlejning af fast ejendom anses som hovedregel for at være selvstændig erhvervsvirksomhed.
Deltidsvirksomhed eller 100 % erhvervsvirksomhed
Skatteankestyrelsen beskriver i sagsfremstillingen, at der er tale om bibeskæftigelse for vores klienter og dermed deltidslandbrug. Det er ikke korrekt.
Der er tale om 100 % erhvervsmæssig anvendelse, og der er intet ved udlejningen eller driften, der har tjent som bolig eller fast ejendomsanvendelse for ægteparret.
Således er vi ikke inde i skattepraksis for fritidsvirksomheder, og derfor gælder der intet håndfast krav om rentabilitet. Vi skal i øvrigt henvise til, at f.eks. landbrugsvirksomheder over det ganske land i rigtig mange tilfælde giver underskud, og dette tilsidesættes aldrig, men anerkendes i skattemæssig henseende, når blot der ikke er noget privat islæt.
Om man driver en 100 % hestepension ved udlejning af fast ejendom (hestebokse) og tilhørende forhold, eller om man driver en 100 % hundepension, så er det en ”hotellignende anvendelse”, som er klart erhvervsmæssig også uanset dette måtte give underskud på driften. Det har Højesteret forholdt sig til for længst i JAUER-dommen som følger:
At hensigten snarere end resultatet er afgørende, belyses af Højesterets dom i Jauer-sagen, jf. UfR 1978, s. 614 H, hvor et ægtepar havde investeret 12 mio. kr. i et dyrecenter med hunde- og hestepension, rideundervisning m.m. Ægteparret havde selv bopæl på dyrecentret og anvendte størstedelen af deres arbejdskraft her. Højesteret lagde til grund, at skatteyderne havde de nødvendige faglige forudsætninger for på en professionel måde at stå for driften, og anså det for godtgjort, at de havde haft til hensigt at drive dyrecentret på erhvervsmæssig måde. Den omstændighed, at rentabiliteten efter investeringernes iværksættelse viste sig utilfredsstillende, og at driften blev opgivet af likviditetsmæssige og andre grunde, fandtes ikke at kunne afskære ægteparret fra at fradrage underskuddet ved indkomstopgørelsen
Tilsvarende skal henses til følgende:
| • | UfR 1975, s. 1065 H vedrørte en maskinfabrikant, der havde drevet to landejendomme på i alt ca. 30 ha med underskud i en årrække. Efter en sagkyndig erklæring var driften landbrugsmæssigt forsvarlig. Højesteret godkendte fradragsret for underskuddet under hensyn til, at "efter de foreliggende oplysninger, herunder de landbrugskyndiges erklæringer, må det lægges til grund, at indstævnte - uanset at han også har haft andre motiver til erhvervelsen - har villet drive ejendommene erhvervsmæssigt forsvarligt." |
| • | UfR 1976, s. 68 H vedrørte en direktør for et revisionsfirma, der drev to landejendomme med et samlet areal på ca. 21 ha. Fradrag for underskud blev godkendt under hensyn til, at skatteyderen "havde til hensigt at drive landbrug på erhvervsmæssig vis, at han havde de nødvendige faglige forudsætninger herfor, og at han efter overtagelsen tilrettelagde driften på en måde, der var almindelig på egnen, nemlig med korn og roeavl samt med grisehold. Det må endvidere anses for godtgjort, at en sådan driftsform på dette tidspunkt åbnede mulighed for et rimeligt driftsresultat, også selv om ejeren ikke var fuldtidsbeskæftiget på gården." |
Efter dommene er det således ikke afgørende, at ejendommene har givet underskud i en årrække, når hensigten har været erhvervsmæssig drift.
Fradrag for underskud kan derfor ikke blot nægtes alene med henvisning til, at der har været tale om underskud i en længere årrække, idet dette vil give en klar skævhed over til andre hverv i Danmark, som drives med underskud i lange/længere perioder.
Vores klienter har intet privat forbrugsvalg via [virksomhed1]
Landbrugserhvervet og udlejningserhvervet er specifikt i den forstand, at stadige underskud i en årrække lettere lader sig forklare ud fra almindelige driftsmæssige begrundelser, uden at der heri lægges en formodning om, at underskuddene er et udtryk for indehaverens private forbrugsvalg. Dette gør sig i den grad gældende, når ejendommene slet ikke bebos af ejerkredsen.
I nærværende sag for vores klienter er der med [virksomhed1] intet privat forbrugsvalg, idet den drives 100 % erhvervsmæssigt og med det formål at kunne give overskud og samtidig for perioden 2011 og til 2015 som en erhvervsvirksomhed, der i drift skal kunne sælges.
Der opnås et salg til villig køber/tredjemand, som har købt dette som en virksomhed i drift.
Der er tale om 100 % selvstændig erhvervsvirksomhed, og driftsunderskud skal anerkendes fratrukket skattemæssigt.
Siden etableringen – anerkendt.
Driften er skattemæssigt godkendt siden etableringen i 2001, og dette kan derfor ikke ændres med tilbagevirkende kraft som sket ved skattemyndighedens skatteansættelser.
Tilsvarende bliver gården solgt som erhvervsmæssig aktivitet til tredjemand. Vi henviser til salget og dokumenterne derved, som Skattemyndighederne er bekendt med.
Fortsat drift i salgsperiode
Klagesagen vedrører indkomstårene 2011-2015. Alle tidligere år er godkendt skattemæssigt, hvilket giver en skævhed, når man nu vil underkende i en salgsperiode. I samtlige af disse år fra 2011 og frem var ejendommen til salg.
I forbindelse med at vores klienter satte ejendommen til salg i 2011, vurderede de, at det var nemmere at sælge ejendommen til den bedste pris, hvis den var i fortsat erhvervsdrift.
Vores klienter har dermed foretaget en forretningsmæssigt velbegrundet vurdering af, at eventuelle underskud, som måtte blive opnået i løbet af årene, ville blive opvejet af den merpris, der måtte forventes at blive opnået ved salg af ejendom i drift sammenlignet med salg af ejendommen, hvor den ikke længere var i drift.
Den omstændighed, at virksomheden i drift kan sælges til en uafhængig tredjemand, taler i øvrigt efter fast praksis for, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed.”
Klagerens repræsentant har den 3. november 2021 til Skattestyrelsens udtalelse og Skatteankestyrelsens foreløbige indstilling til sagens afgørelse anført følgende:
”...
Vi er ikke enige i Skattestyrelsens udtalelse, og heller ikke i ankestyrelsens indstilling.
Skattestyrelsen henviser til, at det skulle være [virksomhed2]s holdning, at udlejningsvirksomhed altid er erhvervsmæssig. Det er ikke korrekt.
Vi har netop henvist til, at udlejningsvirksomhed kun i helt særlige situationer underkendes som erhvervsmæssig aktivitet, men dette er kun tilfældet, hvor der er tale om omsætning af meget beskedent og fuldstændig underordnet omfang, og hvor der eventuelt er tale om delaktivitet til noget andet, som har fritidslignende karakter.
Det var f.eks. tilfældet i den afgørelse, som Skattestyrelsen henviser til offentliggjort i SKM2008.943.SR.
Dette er dog på ingen måde tilfældet i vores klienters sager, og Skattestyrelsen anerkender da også direkte i udtalelsen, at virksomheden har haft en betydelig omsætning, og der er tilmed tale om en betydelig ejendom, som 100 % anvendes til erhverv, og skatteyderne har aldrig beboet ejendommen, så driften kan ene og alene være erhvervsmæssig. Der er ikke tale om lystgård, og der er ikke tale om deltidsaktivitet, og der er heller ikke tale om ejerbeboelse.
Når der end ikke er tale om "hovedhus" til egen benyttelse så gælder ifølge praksis, jf. Skattekartoteket, KARNOV:
| 1) | For ejendomme, hvor reglerne om ejendomsværdiskat ikke gælder, kan de løbende driftsomkostninger derimod fradrages i medfør af bestemmelsen i SL § 6, stk. 1, litra a. |
| 2) | Ejendomsskatter trækkes fra efter ligningslovens § 14. |
Det er fortsat vores opfattelse, at [virksomhed1] skal anses for en udlejningsvirksomhed, som i overensstemmelse med praksis for denne type virksomhed skal anses for erhvervsmæssigt drevet. Der er ingen og har aldrig været ejerbeboelse på gården. Vi anmoder skatteankestyrelsen og Landsskatteretten om at hense til gårdens størrelse i øvrigt, og at der altid har været fremmed beboelse og fremmed anvendelse af ejendommen.
Se hertil i øvrigt også praksis som beskrevet som følger i Skattekartoteket, KARNOV.
Ved bedømmelsen af, om udlejning af fast ejendom er erhverv, ses alene på, om ejendommen anvendes af ejeren selv, se f.eks. TfS 2000, 235 V, [person4]og TfS 2008 1222.
Vi skal tilmed bemærke, at der er opgjort ejendomsavancebeskatning ved salget i 2015, og dette er accepteret af Skattestyrelsen, og der er intet, der har været skattefrit som salg af stuehus m.v. Følgelig har der ikke været ejerbenyttelse. Ejendommen er solgt som erhvervsejendom, jf. EBL.”
Retsmøde
Repræsentanten nedlagde påstand om, at [virksomhed1] i indkomstårene 2011-2016 skal anses for en erhvervsmæssig virksomhed med adgang til fradrag for underskud og anvendelse af virksomhedsordningen for ejerne. Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg samt det påstandsdokument og den bilagssamling, der blev udleveret på retsmødet. Det blev yderligere anført, at SKAT ved afgørelse af 6. juli 2005 havde anset virksomheden for en erhvervsmæssigt drevet udlejningsejendom og dermed godkendt fradrag for underskud og anvendelse af virksomhedsordningen for klagerne, og at det ikke af afgørelsen fremgår, at det var en forudsætning for godkendelse af underskud og anvendelse af virksomhedsordningen, at virksomheden befandt sig i opstartsfasen. Der blev endvidere henvist til Landsskatterettens afgørelser af henholdsvis den 7. december 2017 i sagen 15-1660438 og den 5. august 2015 i sagen 13-0191852.
Skatteforvaltningen indstillede i overensstemmelse med SKATs afgørelser og tidligere udtalelser, at afgørelserne stadfæstes. Det blev yderligere anført, at virksomheden startede i 2001, at SKATs afgørelse af 6. juli 2005 derfor vedrørte en vurdering af, om virksomheden i opstartsfasen kunne anses for erhvervsmæssigt drevet, men at denne afgørelse ikke hindrede en ændret skattemæssig vurdering af virksomhedens rentabilitet i efterfølgende indkomstår.
Landsskatterettens afgørelse
Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.
Klagerens repræsentant har anført, at virksomheden skal betragtes som en udlejningsvirksomhed og ikke som en landbrugsejendom. Retten bemærker hertil, at klagerens ejendom drives med udlejning af hestebokse, samt dyrkning af foder mm. på ejendommens jordtilliggende. Der lægges vægt på, at afgrøderne fra markerne indgår som led i virksomhedens drift, idet foder indgår i lejen af en hesteboks. Retten finder ud fra de foreliggende oplysninger, at virksomheden ud fra en samlet vurdering må karakteriseres som en landbrugsejendom.
I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.
For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.
Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by3] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.
Retten finder på det foreliggende grundlag ikke anledning til at anfægte klagerens faglige forudsætninger for en fornuftig drift. Der lægges dog i praksis betydelig vægt på den økonomiske del af virksomhedens drift og retten finder i den henseende, at virksomheden i de påklagede år ikke havde udsigt til fremadrettet at kunne opnå et resultat på 0 kr. eller derover.
I de påklagede indkomstår 2014, 2015 og 2016 har klageren haft regnskabsmæssige underskud på henholdsvis 2.065 kr., 147.557 kr. og 59.288 kr. allerede før skattemæssige afskrivninger. Der er endvidere selvangivet underskud af virksomheden i samtlige år i indkomstårene 2001-2016. Ejendommen blev solgt i 2015 og herefter er klagerens virksomhed på ejendommen ophørt.
Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2014-2016.
Det af repræsentanten anførte vedrørende rentabilitetskravet i medfør af U1978.614H kan ikke ændre på ovenstående. Retten bemærker i forlængelse heraf, at virksomheden, som den omtalte dom omhandler, havde positivt resultat i nogle år forinden, der blev investeret i ny-/tilbyg, hvilket Højesteret kommenterer i den konkrete dom.
På det foreliggende grundlag var der i de påklagede indkomstår ikke udsigt til, at virksomheden ville kunne give et resultat på 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække.
Klagerens repræsentant har gjort gældende, at det bør indgå i vurderingen, at ejendommen i 2015 sælges til tredjemand, som vil fortsætte en lignende aktivitet på ejendommen. Retten er enig med repræsentanten i, at det indgår som et moment i bedømmelsen af om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, om virksomheden kan sælges til tredjemand. At en landbrugsejendom sælges, ses dog ikke i sig selv at dokumentere, at klagerens drift af ejendommen frem til salget har været erhvervsmæssig. Retten finder, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig, idet driften ikke havde udsigt til at opnå et resultat på 0 kr. eller derover. Repræsentantens henvisning til blandt andet U1998.247H, hvor et plejehjem sælges af ejeren til et af ejeren stiftet selskab kan ikke sammenlignes med nærværende sag, hvor en landbrugsejendom, som ikke er drevet erhvervsmæssigt, sælges til tredjemand.
Finanskrisens indtræden i 2008 kan ikke føre til et andet resultat. Der er herved henset til, at virksomheden i de påklagede indkomstår burde have indrettet sig herpå samt at virksomheden har haft underskud i samtlige indkomstår 2001-2016. Der henvises til praksis ved byrettens dom gengivet i SKM2013.880.BR.
Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.
Virksomhedsordningen
Da virksomhedsaktiviteten ikke anses for erhvervsmæssig, kan virksomhedsordningen ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1.
Fradrag for ejendomsskatter
Udgifter til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1. Der indrømmes fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 2, idet driften af landbrugsejendommen ikke anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. I øvrigt henvises der til Landsskatterettens kendelse af 6. september 2016, offentliggjort i SKM2016.460.LSR.
Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.