|
|
Kendelse af 09-12-2021 - indlagt i TaxCons database den 12-01-2022
Journalnr. 18-0004558
SKAT har ikke ændret selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2014.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], (herefter selskabet), blev stiftet den 21. december 2005. Selskabets formål er at eje og udleje ejendomme, herunder investering og salg af tjenesteydelser.
Selskabets ejer er [virksomhed2] A/S. [virksomhed2] A/S er ejet af [person1].
Det fremgår af købsaftale dateret den 1. december 2014 mellem selskabet og [person1], at [person1] har købt ejendommen [adresse1] for 1.400.000 kr. kontant af selskabet. Ifølge købsaftalen var ejendomsvurderingen på 800.000 kr., ejendommen var udlejet på en uopsigelig lejekontrakt og krævede en gennemgående renovering. Handelsomkostninger, herunder udgifter til tinglysning, skulle ifølge købsaftalen afholdes af [person1]. [person1] har underskrevet købsaftalen på vegne af sig selv og på vegne af selskabet.
Det fremgår af [...dk], at den pågældende ejendom blev solgt ved et almindeligt offentligt salg for 2.810.000 kr. i oktober 2015.
Det fremgår af selskabets årsrapport for 2014, at der var et tilgodehavende hos virksomhedsdeltagere og ledelse på 1.400.000 kr. Tilgodehavendet fremgår af konto 5880, ”Tilgodehavender hos virksomhedsdeltagerere og ledelse” pr. 31. december 2014. Det fremgår desuden heraf, at tilgodehavendet blev udlignet ved en privat overførsel fra [person1] den 4. november 2015.
[person1] og selskabets revisor har oplyst ved erklæringer til Erhvervsstyrelsen dateret den 27. oktober 2015, at der efter deres opfattelse ikke længere eksisterede et ulovligt lån pr. 26. oktober 2015.
SKATs afgørelse
SKAT har ikke ændret selskabets skattepligtige indkomst.
Der fremgår følgende af SKATs afgørelse:
”Af ligningslovens § 16 E fremgår det, at lån som et selskab yder til en personlig anpartshaver med bestemmende indflydelse fra og med den 14. august 2012, behandles som en hævning uden tilbage betalingspligt. Lånet skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til personen, hvilket i praksis betyder lånet beskattes som løn eller udbytte.
Det betyder også, f.eks. reglerne om indeholdelse af A-skat eller udbytteskat og om indberetning til SKAT om udbetaling og vedtagelse af løn og udbytte gælder.
Som konsekvens af, at der skattemæssigt er tale om hævninger uden tilbagebetalingspligt, fragår indsætninger på mellemregningskontoen (tilbagebetalinger) ikke ved opgørelsen af værdierne til beskatning. Dette fremgår af bemærkningerne til lovforslaget afsnit 3.1.2.2. Forslagets indhold: "En tilbagebetaling vil dog ikke ophæve beskatning af låntager".
Da kapitalejer ikke er ansat i selskabet og der ikke udbetales løn, anses beløbet som maskeret udbytte, der beskattes jf. ligningslovens § 16 A som aktieindkomst.
SKAT anser tilgodehavende på mellemregningskontoen pr. 31/12-2014 på kr. 1.400.000 kr. for omfattet af ligningslovens § 16 E, idet selskabets tilgodehavende ikke findes at være lån, som er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition
SKAT's bemærkninger til indsigelserne.
Der er stadig tale om et lån fra datterselskabet.
Det ses ikke muligt at overføre mellemregningerne og samle dem i moderselskabet og derved undgå beskatning som følge af udligning af mellemregningerne. Hvis der er tale om overførsel af fordringen til moderselskabet skal der foreligge en vurderingsberetning. Indfrielse af lånet sker således først på det tidspunkt hvor kapitalejer indbetaler kr. 1.400.000 til selskabet i november 2015.
Der er ligeledes tale om en transaktion som ikke er sædvanlig for selskabet, idet der ikke handles med ejendom kontinuerligt, samt at der ikke ville gives så lang kredittid til køber hvis salget var sket til 3.mand. Således ikke sædvanlige forretningsmæssig disposition. Dette ej heller selvom der ville ske en forrentning af lånebeløbet i kredittiden. Og der står ydermere i købsaftale at der er tale om kontant salg, hvilket ikke er tilfældet. Med hensyn til advokatens supplerende oplysninger omkring omgørelse, ses dette ikke muligt, da de privatretlige dispositioner ikke kan tilbageføres, idet den omhandlede ejendom er solgt videre til 3. mand og det er således ikke muligt at føre tingene tilbage til det oprindelige. En forrentning af mellemværende er ikke tilstrækkelig til at få omgørelse. SKAT fastholder at der er tale om et ulovligt aktionær lån.
Som udgangspunkt il beskatningen være maskeret udbytte, med mindre kapitalejer er ansat i selskabet, og udbetalingen kan anses for en rimelig aflønning af arbejdsindsatsen. I disse situationer vil der i stedet skulle ske beskatning som løn. Den hidtidige praksis om løn eller udbytte finder derfor anvendelse også efter indførelsen af ligningslovens § 16 E.
Forholdene anses for at være omfattet af Skatteforvaltningslovens § 26 stk. 5.”
Selskabets opfattelse
Repræsentanten har nedlagt påstand om, at der ikke er opstået et lån til [person1] i forbindelse med hans køb af selskabets ejendom.
Til støtte for sin påstand har repræsentanten anført følgende:
” Problemstilling:
Om en mellemregning på 1,4 mio.kr. opstået ved køb af ejendom udgør et skattepligtigt lån efter ligningslovens § 16 E.
Fakta kort
[person1] ejer selskabet [virksomhed2] A/S, der igen ejer 100 % [virksomhed1] ApS.
Ifølge købsaftale af 30. december 2014 erhverver [person1] ejendommen [adresse1], [by1] af selskabet [virksomhed1] ApS.
Som et kuriosum bør det nævnes, at [person1] ikke får skøde på ejendommen.
Ifølge købsaftalen er overtagelsesdatoen tillige også d. 30. december 2014, og vederlaget er aftalt til 1,4 mio.kr.
Vederlaget på de 1,4 mio.kr. skulle berigtiges ved, at [person1] overdrager sit tilgodehavende på moderselskabet [virksomhed2] A/S til [virksomhed1] ApS.
[person1] mellemregning med de enkelte selskaber i koncernen er vist nedenfor i skema 1:
Det blev ultimo 2014 besluttet, at alle mellemregningerne med [person1] primo 2015 skulle samles i moderselskabet [virksomhed2] A/S.
Dermed blev [person1]s mellemregning med [virksomhed1] ApS på 1,4 mio.kr. udlignet primo 2015.
Som vi kan se af skema 1, har [person1] et netto-tilgodehavende på 2,3 mio.kr. ultimo 2015.
Skema 1
Årstal | Selskab | Mellemregning ultimo | Forrentning | |
2014 | [virksomhed2] A/S | +972.530 kr. | Nul | |
2015 | [virksomhed2] A/S | +2.355.058 kr. | Nul | |
2014 | [virksomhed1] ApS | -1.400.000 kr. | Nul | |
2015 | [virksomhed1] ApS | 0 kr. | Nul | |
2014 | [virksomhed3] ApS | 36.344 kr. | Nul | |
2015 | [virksomhed3] | 0 kr. | Nul | |
2014 | [virksomhed4] ApS | +319.030 kr. | Nul | |
2015 | [virksomhed4] ApS | 0 kr. | Nul | |
I brev af 5. oktober 2015 påpeger Erhvervsstyrelsen imidlertid den negative mellemregning på 1,4 mio.kr. i regnskabet for 2014, jf. bilag A. Erhvervsstyrelsen understreger, at lånet skal indfries, hvis det er ulovligt.
Den 27. oktober 2015 erklærer [person1] og hans revisor [person2] (bilag B og bilag C), at lånet er indfriet.
Den 28. oktober 2015 skriver revisor [person2] til Erhvervsstyrelsen (bilag D), at der ikke var tale om et ulovligt aktionærlån.
I brev af 17. november 2015 (bilag E) meddeler erhvervsstyrelsen, at man ikke gør mere ved sagen.
Selvom mellemregningen er udlignet koncerninternt, vælger [person1] alligevel at foretager en almindelig bankoverførsel den 4. november 2015.
Pengebeløbet og mellemregningen bliver efterfølgende overført til moderselskabet [virksomhed2] A/S, jf. seneste regnskab fra [virksomhed2] A/S og øvrige datterselskaber.
Bemærkninger til SKATs kendelse:
Indledningsvist vil vi henvise til vores tidligere skrivelse til SKAT. Vi vil senere fremkomme med et mere uddybende indlæg.”
Repræsentanten har efterfølgende anført følgende:
”Det retlige:
Ligningsloven § 16 E foreskriver, at udlån til en hovedaktionær skal beskattes som udbytte/løn.
Bestemmelsen finder dog ikke anvendelse, hvis lånet/mellemregningen er opstået ved en sædvanlig forretningsmæssig disposition.
Fakta og problemstilling:
[person1] ejer selskabet [virksomhed2] A/S, der igen ejer 100 % af [virksomhed1] ApS.
[virksomhed1] ApS (konto 5880) | [virksomhed2] A/S (konto 6980) | |
Mellemregning Ultimo 2014 | -1.400.000 | 972.530 |
Ultimo 2014 har [person1] en gæld til [virksomhed1] ApS på 1,4 mio.kr. – og et tilgodehavende på 972.530 kr. hos [virksomhed2] A/S.
Gælden på 1,4 mio.kr. opstår fordi [person1] d. 30. december 2014 erhverver ejendommen [adresse1], [by1] af selskabet [virksomhed1] ApS. [person1] får dog ikke skøde på ejendommen.
Gælden bliver indfriet d. 4. november 2015 via en almindelig bankoverførsel.
SKAT har forhøjet [person1] med 1,4 mio.kr. med henvisning til ligningsloven § 16 E. Det sker som maskeret udlodning fra [virksomhed2] A/S.
SKAT har tillige nægtet omgørelse.
[person1]s betragtninger:
[person1] har fremført to argumenter mod forhøjelsen.
For det første, at der er tale en sædvanlig disposition omfattet af ligningslovens § 16 E, stk. 1, 2 pkt.
For det andet, at forhøjelsen i givet fald skal placeres i 2015.
[person1] har tillige anmodet om omgørelse på en af følgende 3 måder:
1. mellemregningen forrentes på markedsvilkår
2. [person1] foretager modregning med det tilgodehavende han har på [virksomhed2] A/S – og de tilhørende datterselskaber i alt 1.327.904 kr. således, at der kun sker beskatning med 72.096 kr.
3. [person1] foretager modregning med det tilgodehavende han har på [virksomhed2] A/S på 972.530 kr. således, at der kun sker udbyttebeskatning med 427.470 kr. (1.400.000 – 972.530 kr.).
SKATs bemærkninger til [person1]s indsigelser:
Ifølge SKAT er mellemregningen ikke opstået som en almindelige forretningsmæssig disposition, hvorfor undtagelsesbestemmelsen ikke kan finde anvendelse.
Som begrunder dette med to forhold:
1. at [virksomhed1] ApS ikke løbende handler med ejendomme
2. at kredittiden er for lang
SKAT har ikke tilladt omgørelse. Som begrundelse fremfører SKAT 2 ting.
1. at den civilretlige disposition ikke kan omgøres
2. at forrentning af mellemregningen ikke er tilstrækkelig til at få omgørelse
Vores bemærkninger:
Lånet ikke omfattet af Ligningsloven § 16 E
Der er reelt tale om en fejlpostering, jf. LSR af 20.06.2019 (j.nr. [...]). De 1,4 mio.kr. burde være bogført på mellemregningen i moderselskabet ([virksomhed2] A/S) – og ikke datterselskabet ([virksomhed1] ApS.)
Det er desuden ikke korrekt, at [virksomhed1] ApS ikke løbende handler med ejendomme. [virksomhed1] ApS køber løbende ejendomme, der efterfølgende bliver solgt. Ejendommen [adresse2] blev således solgt i 2010. [virksomhed1] ApS har i alt solgt 5 ejendomme.
Der er tillige uden relevans, at [virksomhed1] ApS ikke tidligere har solgt ejendomme, når det skal vurderes, om det er en sædvanlig disposition.
I Den juridiske vejledning 2015-1 er det under punkt C.B.3.5.3.3. om aktionærlån blandt andet angivet:
“Hvis der omvendt er tale om en enkeltstående disposition, som selskabet ikke tidligere har gennemført med uafhængige tredjemænd, må der foretages en konkret vurdering af, om selskabet vil foretage tilsvarende transaktioner med uafhængige tredjemænd.
Hvis et selskab f.eks. sælger en fast ejendom til selskabets hovedaktionær og i den forbindelse yder lån via et sælgerpantebrev, er det ikke en betingelse at selskabet også har solgt fast ejendom til en eller flere uafhængige tredjemænd. Derimod er det en betingelse, at det er sædvanligt med sælgerpantebreve ved den konkrete type handler, at salget må antages at være i selskabets interesse, at det må anses for dokumenteret at et tilsvarende sælgerpantebrev ville indgå i en tilsvarende handel med en uafhængig tredjemand, at selskabet ville indgå tilsvarende, handler med en uafhængig tredjemand og at der i givet fald er optaget maksimal ekstern finansiering (realkreditlån eller lignende). Om dette er tilfældet, må bero på en konkret vurdering”
Udsagnet må forstås således, at hvis kreditten bliver udarbejdet på markedsvilkår, kan handlen sidestilles med en sædvanlig forretningsmæssig disposition.
Navnlig i nærværende sag, hvor [virksomhed1] ApS er en del af en koncern, der skylder hovedaktionær [person1] over 1,3 mio.kr., giver handlen god mening.
Det fremgår f.eks. af bilag 21 til L 199A (FT 2011/12), som er svaret på en henvendelse fra FSR, at:
“Begrebet “lån m.v., der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition” er inspireret af selskabslovens § 212. Praksis vedrørende denne bestemmelse vil være vejledende ved fortolkningen af ligningslovens § 16 E. Dette medfører dog ikke nødvendigvis, at fortolkningen af de to lovbestemmelser altid vil være ens. De to lovbestemmelser skal varetage forskellige hensyn, hvorfor fortolkningen i nogle situationer kan være forskellig.”
§ 212 er formuleret således:
”Uanset at betingelserne i § 210, stk. 2, ikke er opfyldt, kan et kapitalselskab som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition direkte eller indirekte stille midler til rådighed, yde lån eller stille sikkerhed for personkredsen, der er nævnt i § 210.”
Når det gælder salg af privatboliger, er det kutyme, at købesummen frigives, når køber har modtaget et anmærkningsfrit skøde – dog tidligst på overtagelsesdagen.”
Skattestyrelsens efterfølgende udtalelse
Skattestyrelsen har anført følgende:
”Klager anfører at der er tale om en fejlpostering, og at hævningen på 1,4 mio. kr. reelt skulle have været bogført i moderselskabet [virksomhed2] A/S og ikke i datterselskabet [virksomhed1] ApS. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse den 20. juni 2019 – jnr. [...].
Vi mener ikke, at selskabet har fremført nye oplysninger, der sandsynliggør, at der er tale om en fejlpostering. Landsskatterettens afgørelse den 20. juni 2019 træffes ud fra en konkret vurdering, og der er i sagen tale om åbenlyse fejlposteringer, der aldrig burde være ført på en mellemregningskonto men derimod direkte henført til resultatopgørelsen. Vi mener derfor ikke, at Landsskatterettens afgørelse er relevant i denne sag.
Klager mener, at såfremt vi fastholder beskatningen, så skal denne ske i indkomståret 2015. Vi kan her henvise til ligningslovens § 16 E, hvoraf det direkte er nævnt, at beskatningen skal ske på hævetidspunktet. Det fremgår også af selskabets [virksomhed1] ApS cvrnr. [...1] – at tilgodehavende ved salg af ejendom opstår i 2014. (...)”
Retsmøde
På retsmødet fastholdt repræsentanten de i klagen og under sagens behandling nedlagte påstande og anbringender. Repræsentanten gjorde således gældende, at der ikke var grundlag for beskatning af selskabets hovedanpartshaver.
Skattestyrelsen indstillede, at den påklagede afgørelse stadfæstes.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten har ved afgørelse af dags dato fastslået, at [person1] har modtaget et anpartshaverlån på 1.400.000 kr. i 2014, jf. ligningslovens § 16 E. [person1] skal beskattes heraf som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.
Dette har ikke betydning for selskabets skattepligtige indkomst, som forbliver uændret.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.