Kendelse af 30-07-2019 - indlagt i TaxCons database den 24-08-2019

SKAT har givet afslag på anmodning om beskatning efter forskerskatteordningen, jf. kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Landsskatteretten ænder SKATs afgørelse, således at klageren anses for omfattet af forskerskatteordningen pr. 1. august 2016.

Faktiske oplysninger

Klageren har under sit ophold i Danmark boet til leje på [by1] fra og med 1. august 2016. Ifølge lejekontrakten er klageren anført som lejer, og det fremgår, hvor lejen skal betales. Kontrakten er underskrevet hhv. 28. og 29. juli 2016, og det fremgår, at den faktiske husleje har udgjort 16.900 kr. pr. måned.

Med virkning fra d. 1. august 2016 indgik klageren en udstationeringskontrakt benævnt ”expatriation letter” med hhv. [virksomhed1] A/S og [virksomhed2].

Kontrakten er udfærdiget simultant på hhv. spansk og engelsk, og af kontraktens engelske halvdel fremgår bl.a. følgende:

“1. Annual compensation

The sum of the fixed annuaI gross remuneration shall be of 30,000 € (223,881 DDK) per full year of assignment, divided into 12 payments at the end of each calendar month, (...)

In addition to the salary stated above, a variable remuneration comprising 11,580 € (86,416

DKK), is established, at target and based on the company scheme and administrative guidelines.

(...)

3. Benefits of expatriation

Housing support: Rental cost, maksimum of 2,278 (17,000 DKK) / Month.

Meal allowance: It will provided be by canteen at the company.

Medical insurance: During the expatriation period, Mr. [person1] and his family will be included in the international health insurance policy.

Company car: According to the current Danish company car policy.

Schooling support: Maximum per year 20,837 € (155,500 DKK) the payment will be performed directly to the school.

Mobile phone: According to the current local Danish policy.”

I den spanske halvdel af kontrakten er afsnittet vedrørende ”schooling support” ikke enslydende med den engelske. Afsnittet lyder som følger på spansk:

”Ayuda escolar: 20.837 € (155.500 DKK) / año / hijo. El pago se realizará directamente al colegio.”

Afsnittet er oversat til dansk af en translatør hos SKAT, og oversættelsen lyder som følger:

”Tilskud til skolegang: 20.837 € (155.500 DKK) / året / barn. Betaling sker direkte til skolen.”

Af klagerens lønsedler fremgår det, at han har fået udbetalt ”Monthly Housing Support” på 17.000 kr. hver måned. Lønsedlerne stemmer overens med de registrerede indkomstoplysninger.

Den 21. september 2016 har klagers repræsentant indsendt anmodning om beskatning i henhold til Kildeskattelovens §§ 48 E-F til SKAT.

SKATs afgørelse

SKAT har givet afslag på ansøgning om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F. Til støtte herfor har SKAT bl.a. anført følgende:

”SKATs nye opgørelse af det kvalificerende vederlag

Undertegnede har på ny opgjort det kvalificerende vederlag. Det skyldes, at vi har fået oversat afsnittet om løndele fra den oprindelige spanske kontrakt, som til forskel fra den engelske oversættelse ikke angiver betaling af skole som et maks. beløb. Betaling af skole kan derfor tælles med i opgørelsen af det kvalificerende vederlag, og opgørelsen ser derfor ud som følger:

Afgørelse

Det kvalificerende vederlag, som er garanteret i ansættelseskontrakten kan for 2016 opgøres til 59.031,15 kr. per måned.

Vederlagskravet i 2016 var 62.300 kr. som gennemsnit pr. måned efter fradrag af ATP-bidrag.

Da vederlagskravet ikke ses opfyldt i henhold til ansættelseskontrakten, kan [person1] ikke få sin løn beskattet efter kildeskattelovens §§ 48E-F, da han ikke opfylder betingelsen i kildeskattelovens § § 48 E stk. 3 nr. 3.

Det betyder at [person1]s løn skal beskattes efter de almindelige danske skatteregler fra 1. august 2016.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at vederlagskravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3, er opfyldt.

Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. anført følgende:

”Sagens faktum:

Den 21. september 2016 indsendte [virksomhed3] som rådgiver for [virksomhed4] A/S anmodning om registrering af [person1] som omfattet af kildeskattelovens §§ 48E-F i forbindelse med ansættelse hos [virksomhed4] A/S i perioden 1. august 2016 – 31. juli 2017. Hertil skal bemærkes, at ansættelsesforholdet efterfølgende er blevet forlænget.

Den 6. oktober 2017 sendte [person2] forslag til afgørelse (bilag1). Ifølge forslaget til afgørelse kunne [person1] ikke registreres til beskatning i henhold til KSL §§ 48E-F med henvisning til, at [person1] efter SKAT's opfattelse ikke opfyldte lønkravet i lovens § 48E, stk. 3, nr. 3.

Den 15. februar 2018 sendte [person3] et nyt forslag til afgørelse (bilag 2). Om end opgørelsen af vederlagskravet var forskelligt for den af [person2] opgjorte, så kunne [person1] heller ikke ifølge [person3]s forslag til afgørelse registreres til beskatning i henhold til KSL §§ 48E-F. Forslaget henviste også til, at [person1] ikke opfyldte lønkravet i lovens § 48E, stk. 3, nr. 3, dog med en anden begrundelse, end den der blev anført af [person2].

For yderligere beskrivelse af faktum henvises til ovenstående forslag til afgørelse af 6. oktober 2017 og 15. februar 2018 samt til afgørelse af 10. april 2018.

[person1]'s kontrakt og aflønning

[person1]'s kontrakt af 1. august 2016 (bilag 4) er udfærdiget på to sprog, spansk og engelsk.

Følgende lønelementer indgår i kontrakten:

- Årlig grundløn, € 30.000 (DKK 223.811)

- COLA, € 19.059 (DKK 142.231)

- Skoletilskud, € 20.837 (DKK 155.500)

Afgørende for [person1]'s mulighed for at opfylde lønkravet er, om henholdsvis boligtilskud og skoletilskud indgår i beregningen. Nærværende klage vil således primært forholde sig til dette spørgsmål.

Boligtilskud og skoletilskud

[person1]'s kontrakt er som ovenfor nævnt udfærdiget på to sprog, spansk og engelsk.

For så vidt angår den engelske version af kontrakten angives om de to tilskud, at:

For så vidt angår den spanske version af kontrakten angives om de to tilskud, at:

Som anført ovenfor angiver såvel den engelske som den spanske formulering, at der er tale om et "maksimum" / "máximo" beløb for så vidt angår boligtilskuddet, imens beløbet for så vidt angår skoletil- skuddet alene i den engelske kontrakt angives som et "maksimum" beløb.

Vi er enige med SKAT i, at beløb, der i en ansættelseskontrakt angives som et maksimumbeløb, som udgangspunkt ikke skal indgå i beregningen af, om lønkravet i kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 3, anses for opfyldt, da maksimumbeløb ikke kan anses for vederlag, der er garanteret i kontrakten.

Hertil skal bemærkes, at [person3] i sin afgørelse af 10. april 2018 ændrer sin opgørelse af det "kvalificerende vederlag" og her medgiver, at skoletilskud kan indgå i beregningen af, om lønkravet i KSL § 48E, stk. 3, nr. 3, er opfyldt.

Desuden skal tilføjes, at det på intet tidspunkt – heller ikke ved udarbejdelsen af kontrakten – har været hensigten, at det boligtilskud og det skoletilskud, som [person1] var berettiget til ifølge hans kontrakt, skulle være maksimumbeløb.

At tilskuddene i kontrakten omtales som maksimumbeløb er udtryk for en sproglig misforståelse, som der efterfølgende er blevet rettet op på for fremadrettet at fjerne enhver tvivl, der er blevet udløst primært som følge af afgørelsen fra SKAT. Der er derfor i forbindelse med [person1]'s kontraktforlængelse blevet udarbejdet et tillæg pr. 26. september 2017 (bilag 5) med følgende (engelske) formuleringer vedrørende tilskuddene:

- "Housing support: Monthly Rental cost of 2,278 € (17,000 DKK*) to be paid directly to the employee via payroll."

- "Schooling support: Yearly cost of 20,837 € (155,500 DKK*). The payment will be managed directly with the school."

Lønindberetning for 2016

At der ikke blot er tale om et maksimumbeløb understøttes endvidere af, at [person1]'s arbejdsgiver, [virksomhed4] A/S, hver måned indberetter det aftalte bolig- og skoletilskud. Lønsedler for august 2016 – september 2017 vedlægges (bilag 6). For hver måned fra august 2016 til december 2016 indberettes der således – udover 18.656,75 kr. i grundløn, 11.852,58 kr. i COLA allowance og 225 kr. i skattepligtig værdi af fri telefon – 17.000 kr. i housing support samt 12.958, 33 kr. i schooling support. De seks beløb udgør tilsammen 60.803,07 kr. pr. måned, hvortil skal lægges skattepligtig værdi af fri bil på minimum 3.333 kr. (de faktisk indberettede beløb er 4.812 kr. pr. måned for august-oktober samt 6.336 kr. pr. måned for november-december).

Grundlag for fastsættelsen af bolig- og skoletilskud

For så vidt angår boligtilskuddet, er beløbet fastsat med henvisning til lejekontrakten mellem [virksomhed5] A/S og [person1]. Af lejekontrakten fremgår, at [person1] hver måned betaler for leje (DKK 16.900) og varme (DKK 1.000) direkte til udlejer, imens el betales separat direkte til [virksomhed6].

Boligtilskuddet er således fastsat med henblik på at skulle kunne dække lejeudgiften, imens [person1] selv skal afholde udgifterne til varme og el.

Som dokumentation for udgiften vedlægges "Lease summary" (bilag 7).

(...)

På baggrund af ovenstående er det vores opfattelse, at [person1] opfylder betingelserne for at kunne anvende beskatning i henhold til KSL §§ 48E-F. Det kvalificerende vederlag pr. måned for august-december 2016 udgør DKK 64.041,73. Det samme beløb kan desuden lægges til grund for så vidt angår indkomståret 2017. For så vidt angår fremtidige indkomstår, herunder indkomståret 2018, hvor lønkravet i KSL § 48E, stk. 3, nr. 3, måtte være blevet reguleret til et beløb, der overstiger DKK 64.041,73, skal henvises til, at kontrakttillægget pr. 26. september 2017 (bilag 5, afsnit V) desuden angiver, at [person1] til enhver tid vil modtage en løn, der lader ham kvalificere til beskatning i henhold til KSL §§ 48E-F.”

Skattestyrelsens høringssvar i klagesagen

Skattestyrelsen har i forbindelse med klagebehandlingen bl.a. udtalt følgende:

”Det er korrekt at der er sendt en nyt forslag til afgørelse efter at undertegnede: [person3] har overtaget sagen efter [person2].

I begge forslag til afgørelse er begrundelsen for, at [person1] ikke kan omfattes af kildeskattelovens §§ 48EF, at vederlagskravets jævnfør kildeskattelovens § 48E stk. 3 nr. 3 ikke er garanteret fra ansættelsens påbegyndelse, i den ansættelsesaftale han har indgået med sin arbejdsgiver [virksomhed4] A/S.

Vi er uenig med rådgiver i, at der i mit forslag til afgørelse, er tale om ”en anden begrundelse”. Begrundelsen er fortsat, at [person1] ikke opfylder vederlagskravet. Forklaringerne, argumenterne og beregningerne er anderledes, mere herom neden for.

Skattestyrelsen har fået oversat den originale spanske kontrakt, og oversættelsen viser at der i forhold til skoletilskud ikke står noget om maksimum i den originale spanske kontrakt. Netop fordi den spanske kontrakt viser, at der i forhold til skoletilskuddet ikke var tale om et maksimumbeløb, har jeg ændret min opgørelse af det "kvalificerende vederlag" og medgivet, at skoletilskud kan indgå i beregningen af, om lønkravet i KSL § 48E, stk. 3, nr. 3, er opfyldt.

At der i forhold til huslejetilskuddet var tale om et maksimumsbeløb kan der ikke være tvivl om. Det står skrevet i den originale spanske kontrakt.

Derfor kan huslejetilskuddet ikke medregnes i opgørelse af vederlagskravet.

Der er ikke indsendt dokumentation på, ”at det på intet tidspunkt – heller ikke ved udarbejdelsen af kontrakten – har været hensigten, at det boligtilskud, som [person1] var berettiget til ifølge hans kontrakt, skulle være maksimumbeløb.”

At man har fundet det nødvendigt at udarbejde et tillæg pr. 26. september 2017, der ikke indeholder ordet maksimumsbeløb, viser ikke noget om hvad der var aftalt fra ansættelsens påbegyndelse. Et tillæg til kontrakten udarbejdet efter ansættelsen er påbegyndt, kan i sagens natur ikke lægges til grund for vurderingen af hvorvidt [person1] kunne omfattes af kildeskattelovens §§ 48EF fra ansættelsens påbegyndelse.

Hvad lønindberetningerne viser, kan med samme begrundelse som ovenfor, heller ikke lægges til grund for vurdering af, hvorvidt [person1] kunne omfattes af kildeskattelovens §§ 48EF fra ansættelsens påbegyndelse.

Lønindberetninger er også noget der foregår efter ansættelsens påbegyndelse.

Neden for er indsat klip af de lønindberetninger der er foretaget til året 2016.

[person1]s ansættelse påbegynder den 1. august 2016.

[person1] har hos folkeregistret tilmeldt sig adressen [adresse1] den 11. august 2016.

Viser den vedhæftede husleje kontrakt, at vederlagskravet er opfyldt fra ansættelsens påbegyndelse?

Kontrakten er ikke dateret, og ej heller underskrevet.

Der er ikke oplyst fra hvilket tidspunkt lejemålet begynder.

Skattestyrelsens opfattelse er, at den indsendte husleje kontrakt ikke kan anvendes som dokumentation for, at vederlagskravet er opfyldt fra ansættelsens påbegyndelse.

For at betingelsen i kildeskattelovens § 48E stk. 3 nr. skal kunne vurderes at være opfyldt så skal vederlagskravet kunne dokumenteres at være aftalt som garanteret ved ansættelsens påbegyndelse. De forhold som foregår efter ansættelsens påbegyndelse kan ikke lægges til grund i vurdering af om betingelsen er opfyldt.”

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens høringssvar

Klagerens repræsentant har som svar på Skattestyrelsens høringssvar indsendt følgende bemærkninger:

”Sagsbehandleren henviser i sine kommentarer til, at det vedlagte "Lease summary" (det tidligere fremsendte bilag 7) hverken er dateret eller underskrevet, ligesom det ikke heraf fremgår, fra hvilket tidspunkt lejemålet begynder.

På denne baggrund vedlægges lejekontrakten mellem udlejer, [virksomhed5] A/S (underskrev den 28. juli 2016), og lejer, [person1] (underskrev den 29. juli 2016) (tillægsbilag 9). Af lejekontrakten fremgår, at lejeforholdet begynder den 1. august 2016.

Det fremhæves, at ansættelseskontrakten mellem [virksomhed1] A/S (nu [virksomhed4] A/S) og [person1] er indgået pr. startdatoen for ansættelsesforholdet, den 1. august 2016. Boligtilskuddet på DKK 17.000, angivet i kontrakten af 1. august, var således blevet fastsat på baggrund af den allerede indgåede lejekontrakt, hvorefter den månedlige husleje udgør DKK 16.900.

Boligtilskuddets størrelse, jf. ansættelseskontrakten af 1. august, blev altså fastsat med henblik på at skulle kunne dække den månedlige lejeudgift, der fremgik af den lejekontrakt, der den 29. juli var underskrevet af både udlejer og lejer.

Undertegnede rådgiver, [virksomhed3], finder det ikke nødvendigt at kommentere yderligere på de af SKAT fremsatte bemærkninger i nærværende klagesag, men lader det være op til Skatteankestyrelsen at vurdere klagesagen på det foreliggende grundlag.”

Landsskatterettens afgørelse

Forskere og højtlønnede personer, der opfylder betingelserne i kildeskattelovens § 48 E, kan vælge at blive beskattet efter reglerne i kildeskattelovens § 48 F.

For personer, hvis kvalifikationer som forskere ikke er godkendt af en offentlig forskningsinstitution eller Det Frie Forskningsråd, gælder, at vederlaget i penge i henhold til ansættelseskontrakten som et gennemsnit inden for samme kalenderår udgør et grundbeløb på mindst 59.500 kr. (2010-niveau) om måneden, hvilket reguleres efter personskattelovens § 20. Hertil kommer bidrag efter lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension. Det følger af kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3, jf. stk. 4.

Vederlagskravet for indkomståret 2016 udgør 62.300 kr.

Retten bemærker, at der i sagen særligt har været usikkerhed om, hvorvidt det i kontrakten benævnte lønelement ”housing support” skal indgå i opgørelsen af vederlagets størrelse.

Retten finder i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse af 16. december 2015, refereret i SKM2015.74.LSR, at det er afgørende for at blive omfattet af beskatning efter kildeskattelovens § 48 F, at vederlagskravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 3, i henhold til ansættelseskontrakten er opfyldt på tidspunktet for begyndelsen af ansættelsesforholdet.

Lønelementet ”housing support” fremgår af udstationeringskontrakten som et maksimumbeløb på 17.000 kr. om måneden.

Som udgangspunkt kan et maksimumbeløb ikke medregnes ved opgørelsen af vederlagskravet, idet beløbet ikke kan siges at være garanteret ved kontraktindgåelsen.

Retten finder det dokumenteret, at klageren ved underskrivelse af udstationeringskontrakten er garanteret et (del-)vederlag på 16.900 kr. pr. måned i form af ”housing support”, og at dette vederlag følgeligt skal medregnes i opgørelsen. Det er især tillagt betydning, at der har været samtidighed mellem indgåelsen af lejekontrakten og ansættelsestidspunktet. Herunder anses klageren for personligt at have indgået lejekontrakten, idet den er indgået i hans navn, og det fremgår hvor den månedlige lejeudgift skal betales. Af klagerens lønspecifikationer fremgår det endvidere, at han hver måned har modtaget 17.000 kr. brutto i ”Monthly Housing Support”.

Retten lægger herefter til grund, at følgende faste, månedlige lønelementer er garanteret ved kontraktunderskrivelsen og dermed indgår i opgørelsen af det kvalificerende vederlag:

Klageren opfylder således vederlagskravet i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3 nr. 3.

Retten bemærker, at der af kontrakten også fremgår enkelte engangsbeløb. Disse berøres ikke yderligere, idet vederlagskravet anses for opfyldt allerede ved de faste, månedlige lønelementer.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at klageren anses for omfattet af forskerskatteordningen fra den 1. august 2016.