Kendelse af 13-09-2019 - indlagt i TaxCons database den 17-10-2019

Indkomståret 2016

SKAT har nægtet fradrag for tab på debitorer med 715.632 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren driver virksomheden [virksomhed1], cvr-nr. [...1]. Virksomheden er ifølge CVR påbegyndt den 1. oktober 1987.

Ved opgørelsen af virksomhedens resultat for indkomståret 2016 har klageren fratrukket tab på debitorer med 715.632 kr. ekskl. moms. Beløbet kan specificeres således:

Beløbet vedrører arbejde udført for [virksomhed2] A/S i forbindelse med en entreprisekontrakt vedrørende byggeprojektet [adresse1], [by1].

Klageren har fremlagt de kreditorinformationer, som han løbende har modtaget vedrørende konkursboet.

I kreditorinformation nr. 1 dateret den 28. september 2016 fremgår det, at Skifteretten i [by2] på baggrund af begæring modtaget af [finans1] A/S har taget selskabet [virksomhed2] A/S under konkursbehandling ved konkursdekret afsagt den 22. september 2016. Det fremgår endvidere, at kreditorer skal anmelde deres tilgodehavende og at skifteretten har anmodet kuratellet om at fremkomme med et mere udførligt skøn over boets aktiver, da det grundet den uklare afgrænsning mellem koncernens selskaber endnu ikke har været muligt med sikkerhed at konstatere hvilke aktiver, der tilhører boet.

Klageren anmeldte et krav på 894.540 kr. inkl. moms overfor [virksomhed2] A/S den 5. oktober 2016.

I kreditorinformation nr. 2 dateret den 13. oktober 2016 fremgår det af statusoversigten, at boets aktiver er opgjort til 133.556,39 kr., og passiver er opgjort til 8.444.630,45 kr. Heraf udgør simple krav 7.859.470,49 kr. Det fremgår af skrivelsen, at oversigten er foreløbig, da der fortsat foretages anmeldelser i boet, ligesom visse af aktivernes værdiansættelser beror på et foreløbigt skøn. Under opgørelsen af aktiver fremgår det, at byggeprojektet i [by1] er solgt den 11. oktober 2016, og at der pågår undersøgelser af, hvorvidt købesummen er omfattet af pantehæftelser. Det fremgår desuden under debitorbeholdning, at konkursboet i forbindelse med debitorinddrivelse er blevet mødt med en række indsigelser, hvis validitet endnu ikke er afprøvet. Debitorbeholdningen er derfor foreløbigt medtaget til kurs 10.

I kreditorinformation nr. 3 dateret den 23. januar 2017 fremgår det af statusoversigten, at boets aktiver er opgjort til 3.743.600 kr., og passiver er opgjort til 24.117.904,90 kr. Heraf udgør simple krav 22.652.102,25 kr. Under punktet dividendeskøn fremgår det, at henset til boets økonomiske status er det endnu uafklaret, hvorvidt der bliver dividende til de simple kreditorer i medfør af konkurslovens § 97.

I kreditorinformation nr. 4 dateret den 18. juli 2017 fremgår det af statusoversigten, at boets aktiver er opgjort til 3.414.870,59 kr. og passiver er opgjort til 26.250.705,50 kr. Heraf udgør simple krav 23.543.809,02 kr. Under punktet dividendeskøn fremgår det, at der på nuværende tidspunkt ikke forventes at kunne udbetales dividende til boets simple kreditorer.

I kreditorinformation nr. 5 dateret den 23. januar 2018 fremgår det, at boets aktiver er opgjort til 3.414.870,59 kr. og passiver er opgjort til 26.057.373,75 kr. Heraf udgør simple krav 23.635.475,82 kr. Under punktet dividendeskøn fremgår det, at der på nuværende tidspunkt ikke forventes at kunne udbetales dividende til boets simple kreditorer.

Konkursbehandlingen er endnu ikke afsluttet.

Klageren har fremlagt en oplistning af koncernforbundne selskaber, som viser, at der er indledt konkursbehandling af hele koncernen samtidig.

Derudover er der fremlagt en mail sendt fra hovedaktionæren i [virksomhed2] A/S til klageren den 21. september 2016, hvor følgende fremgår:

”Jeg skriver til jer for at fortælle at både [K] og jeg, og en række af vores selskaber i morgen bliver erklæret konkurs.

Vi lavede i 2015 i [[virksomhed2]] et overskud på kr. 7.700.000,- og forventer i år et overskud på kr. 12.000.000,-.

Vi har i vores 2 ejendomme på [adresse2] i [by3] en ejendomskredit i [finans2], på kr. 10.000.000,- som vi nedbringer med kr. 2.500.000,- om året, hvilket dog ikke var tilfredsstillende for [finans2].

For at tvinge os til at betale mere, valgte de i august at indgive en konkursbegæring mod vores selskaber og [K] og mig personligt.

Dette fik [finans1], der finansierer nogle af vores byggerier, til at sætte en konsulent til at gennemgå hele virksomheden, med henblik på at vurderer om vi kunne fortsætte, og konklusionen blev at det kunne vi sagtens, vi kunne imidlertid først håndterer indfrielsen af lånene henover 2017.

Herefter opstod der mellem bankerne diskussion om i hvilken rækkefølge bankerne skulle indfries, og det kunne man ikke blive enig, selvom alle var enige om, at vi kunne indfri op til kr. 20.000.000,- i 2017, og mangel på enighed fik [finans1] til at lukke vores kredit, således at vi ikke mere havde de kr. 5.100.000, - der var plads til trække på kreditten.

[finans1]s advokat kom derefter med en plan, gående ud på at byggeprojekter i [by4] og [by1] skulle overføres til nyt selskab, således at vores leverandører og entreprenører blev efterladt i det gamle selskab, og således at bankerne skulle have maksimal dækning.

Denne løsning sagde vi nej til, fordi den hverken var juridisk eller økonomisk holdbar.

Herefter har vi, sammen med vores entreprenører, forsøgt alle løsning, også med penge udefra, men alt har været forgæves.

Vi bliver, [K] og jeg, i morgen erklæret konkurs sammen med vores virksomheder.

Vi, og vores medarbejdere er utroligt kede af dette, herunder for de der mister penge på os, for medarbejdere der mister arbejde og købere som ikke får deres boliger.

[K] og jeg er helt klædt af, og har mistet alt det vi gennem mere end 30 år som selvstændige har bygget op, må for første gang i vores liv se frem til at stå uden job.

Det kunne sagtens have været løst, men der var ikke vilje til at løse det.

I skal ikke ringe til os, skriv en sms hvis I vil os noget, men vi syntes at alle skulle have besked, frem for at høre det rygtevis.”

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet fradrag for tab på debitorer med 715.632 kr. i indkomståret 2016.

SKAT har desuden som følge af ændringerne i virksomhedens resultat beregnet ny rentekorrektion samt udfærdiget en ny overskudsdisponering.

Afgørelsen er begrundet således:

”(...)

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

For at kunne fratrække tab på debitorer i den skattepligtige indkomst, skal tabet være konstateret og kunne gøres endeligt op, jf. statsskattelovens § 6a. Hvis kurator udtaler sig om, at der ikke bliver nogen dividende, så kan tabet betragtes som konstateret, selvom konkursen ikke er færdig.

Kurator skriver i kreditorinformation nr. 3, den 23. januar 2017 "Henset til boets økonomiske status er det endnu uafklaret, hvorvidt der bliver dividende til de simple kreditorer i medfør af konkurslovens § 97". Tabet vedrørende [virksomhed2] A/S betragtes således ikke som konstateret i år 2016.

Virksomhedens skattepligtige resultat forhøjes med 715.632 kr.

Virksomhedens momstilsvar forhøjes med 178.908 kr.

1.5 SKATs endelige afgørelse

SKAT har modtaget revisors bemærkninger til SKATs forslag af 20. april 2018. Heraf fremgår det, at I gør indsigelse mod det fremsendte forslag til ændringer af momstilsvar og af skattepligtig indkomst vedrørende tab på debitor. Endvidere mener I, at SKATs citat er mangelfuldt/for kortfattet under punkt 1.3, retsregler og praksis. I mener at følgende afsnit fra Juridisk Vejledning C.B.1.7.5 også burde have været nævnt under punkt 1.3:

En redaktør havde gennem flere år overgivet virksomhedens fordringer til inkassation hos en advokat, som med visse mellemrum sendte redaktøren en fællesafregning af de løbende sager. Virksomheden kunne fradrage tab på debitorer på det tidspunkt, hvor virksomheden modtog en fællesafregning fra advokaten. Se LSRM 1974, 15.

Det er ikke en forudsætning for tabsfradrag, at fordringen i enhver henseende uomtvisteligt og endeligt skal være tabt. Nedskrivning kan anerkendes, selv om uerholdeligheden ikke er konstateret ved forgæves udlæg eller andre retsskridt, hvis fordringen efter en konkret vurdering må anses for at være helt eller delvis uerholdelig.

Vestre Landsret har i en dom af 31. marts 1976, skd.39.331, udtalt følgende om kravene til sandsynliggørelse af tab:

"Der gives vel i praksis adgang til en skønsmæssig foreløbig afskrivning, allerede når betalingsstandsning eller bobehandling er indtrådt, men skattemyndighederne må være berettiget til at betinge denne af nærmere dokumentation for størrelsen af det forventede tab".

Der kan forudsætningsvis henvises til Østre Landsrets dom af 3. december 1980, skd. 58.277.

En vurdering foretaget af skatteyderen eller af dennes revisor er ikke tilstrækkelig for at anse fordringen for tabt, se LSRM 1974.161. Derimod er en erklæring fra bobestyrelsen om den forventede dividende som regel tilstrækkelig.

SKAT er enig i at der også burde have været henvist til ovenstående punkter i Juridisk Vejledning under punkt 1.3.

Det er jeres opfattelse, at den samlede fordring er tabt inden udgangen af 2016, dvs. tabet kan gøres op i 2016.

Som det fremgår ovenfor kan skattemyndighederne betinge nærmere dokumentation for størrelsen af det forventede tab. Af kreditorinformation nr. 3, den 23. januar 2017 fremgår følgende:

"henset til boets økonomiske status er det endnu uafklaret, hvorvidt der bliver dividende til de simple kreditorer i medfør af konkurslovens § 97". Tabet vedrørende [virksomhed2] betragtes således ikke som konstateret i år 2016.

Af kursgevinstlovens § 25, stk. 1 fremgår det, at tab på fordringer skal medregnes ved opgørelse af den skattepligtige indkomst i det indkomstår hvori tabet realiseres. Personlige virksomheder har ikke mulighed for at anvende lagerprincippet jævnfør kursgevinstlovens § 25, stk. 3 og 4.

Virksomhedens skattepligtige resultat forhøjes med 715.632 kr.

Virksomhedens momstilsvar forhøjes med 178.908 kr.

(...)

Der skal ske rentekorrektion når saldoen på indskudskontoen er negativ ved

Rentekorrektionen bliver beregnet ved at gange rentekorrektionssatsen med den talmæssigt største negative saldo på indskudskontoen.

Rentekorrektionen kan dog højst udgøre det mindste af de beløb, der kan beregnes ved at gange rentekorrektionssatsen - med det talmæssigt største negative kapitalafkastgrundlag ved

Virksomhedens kapitalafkastgrundlag ultimo 2016 er korrigeret således:

Rentekorrektionen nedsættes til 8.005kr.

Virksomhedsskatteordningen:

Som følge af ændringerne i virksomhedens resultat, skal der udfærdiges en ny overskudsdisponering.

Der henvises til virksomhedsskattelovens §§ 5-10.

Årets skattepligtige resultat af virksomhed efter de anførte ændringer udgør 1.095.795 kr. og fordeles således:

Se vedlagte bilag til virksomhedsordningen.

Såfremt der ønskes en anden overskudsdisponering i relation til virksomhedsskatteloven, bedes dette indsendt inden nedenstående frist.”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat principal påstand om, at der skal godkendes fradrag for tab på debitorer med 715.632 kr. i indkomståret 2016, subsidiært at der skal godkendes tabsfradrag med 90 % af fordringens nominelle værdi eller en anden procentandel fastsat efter Landsskatterettens skøn.

Påstanden er begrundet således:

”(...)

SKAT har til sagsfremstillingen under punkt 1.2 Dine bemærkninger henvist til "Der er modtaget bemærkninger fra revisor. Se vedlagte".

Under punkt 1.5 SKATs endelige afgørelse har SKAT udvidet citat fra JURV med et tillæg.

På side 3 nederste halvdel og fortsat på side 4 i brevet af 18.05.2018 har vi i konkret form begrundet vores synspunkter. Vi har opsummeret under "Vores hovedkonklusion".

Vi anmoder om, at disse synspunkter bearbejdes under klagebehandlingen, idet SKAT har undladt dette i den trufne afgørelse.

(...)”

Klageren har den 18. maj 2018 fremsendt bemærkninger til SKATs agterskrivelse, hvoraf følgende fremgår:

”(...)

I omtale under punkt 1.3 af retsregler og praksis er SKATs citat mangelfuldt/for kortfattet. Følgende bør indgå fra JURV afsnit C.B.1.7.5:

”””””

Er debitor et selskab, er det accepteret i praksis, at såfremt kurator udsender meddelelse om, hvor stor dividende der højst vil blive udbetalt, så kan kreditor foretage fradrag for den del af tabet, som det herefter er sikkert ikke vil blive dækket. Fradraget kan foretages i det år, hvor kurator udsender meddelelsen. Efter afslutningen af et selskabs konkursbo, ophører selskabet, og debitor eksisterer derfor ikke mere.

Særligt om tab på debitorer

Praksis om fradrag for tab på debitorer er udviklet på grundlag af reglerne i SL §§ 4 - 6. Tab på debitorer skal fradrages i det indkomstår, hvor tabet er konstateret og kan gøres endeligt op. Kun under særlige omstændigheder kan det - f.eks. ved hjælp af en erklæring fra en bobestyrer - anses for sandsynliggjort, at en fordring eller en væsentlig del af fordringen er tabt.

Særlige omstændigheder kan være debitors indtrådte konkurs, betalingsstandsning, akkord, likvidation på grund af insolvens, debitors forsvinden eller lignende. Således kan tabsfradrag foretages, selv om uerholdeligheden ikke er konstateret ved forgæves udlæg eller andre retsskridt.

En redaktør havde gennem flere år overgivet virksomhedens fordringer til inkassation hos en advokat, som med visse mellemrum sendte redaktøren en fællesafregning af de løbende sager. Virksomheden kunne fradrage tab på debitorer på det tidspunkt, hvor virksomheden modtog en fællesafregning fra advokaten. Se LSRM 1974, 15.

Det er ikke en forudsætning for tabsfradrag, at fordringen i enhver henseende uomtvisteligt og endeligt skal være tabt. Nedskrivning kan anerkendes, selv om uerholdeligheden ikke er konstateret ved forgæves udlæg eller andre retsskridt, hvis fordringen efter en konkret vurdering må anses for at være helt eller delvis uerholdelig.

Vestre Landsret har i en dom af 31. marts 1976, skd.39.331, udtalt følgende om kravene til sandsynliggørelse af tab:

"Der gives vel i praksis adgang til en skønsmæssig foreløbig afskrivning, allerede når betalingsstandsning eller bobehandling er indtrådt, men skattemyndighederne må være berettiget til at betinge denne af nærmere dokumentation for størrelsen af det forventede tab".

Der kan forudsætningsvis henvises til Østre Landsrets dom af 3. december 1980, skd.58.277.

En vurdering foretaget af skatteyderen eller af dennes revisor er ikke tilstrækkelig for at anse fordringen for tabt, se LSRM 1974.161. Derimod er en erklæring fra bobestyrelsen om den forventede dividende som regel tilstrækkelig.

Vi har fremhævet med bold/kursiv til synliggørelse af udsagn, som efter vores opfattelse er af særlig betydning i den konkret foreliggende situation, jf. efterfølgende.

ooOoo

Det er vores opfattelse, at SKATs udsagn bør modificeres og afløses af en bedømmelse af fordringens reelle værdi, og at den samlede fordring er tabt inden udgang en af 2016, dvs. tabet kan gøres op i 2016.

Kreditorinformation nr. 1 oplyser, at konkursbegæring er indgivet af [finans1] A/S (bilag 1).

Den igangværende byggeopgave med opførelse af 8 huse blev standset straks efter iværksættelse af konkursregulering i september, og de ufærdige byggerier blev efter forgæves forsøg på at skaffe tilsagn om finansiering m.v. slutfaktureret og anmeldt som krav i boet via mail af 5. oktober 2016 (bilag 2). Den ufærdige tilstand førte til et prisafslag/reduktion på kr. 100.000.

[virksomhed1] har ikke været involveret i færdiggørelse m.v. af de standsede og ufærdige byggeopgaver. Boet har solgt disse samlet til en fremmed køber.

Af kreditorinformation nr. 2 af 13. oktober 2016 fremgår der en underbalance på kr. 8,3 mio., dvs. der er indregnet simple krav iht. foreløbige anmeldelser på i alt kr. 7.859.470 og en dividende af bagatelagtig størrelse er allerede derfra sandsynliggjort (bilag 3).

Allerede på dette tidspunkt, herunder henset til standsningen i utide og behovet for slutfakturering på trods af prisafslaget i alt kr. 100.000, er insolvensen og en dividende på 0 % eller alternativt af en særdeles lav størrelse sandsynliggjort.

Af kreditorinformation nr. 3 (bilag 4) af 23. januar 2017 kan det af opgørelsen af simple krav på side 3 udledes, at dividende maks. skønnes til 10 % når massekrav indregnes for 450 timer til advokat. Omtalerne på de efterfølgende sider af baggrunden for konkursen, af vigtigste regnskabs tal, at det store antal retssager mod selskabet, konkurskarantæne understøtter dette billede, som også må være de større kreditorer inkl. [virksomhed1] bekendt.

Kurators udsagn side 4 om dividendeskøn er overfortolket af SKAT, og ordlyden" ...hvorvidt der bliver dividende til de simple kreditorer ..." efterlader ikke en forventning om andet end en i bedste fald meget beskeden størrelse og ellers 0 %.

I kreditorinformation nr. 4 (bilag 5) af 18. juli 2017 er det efter indregning af massekrav beviseligt, at der ikke bliver dividende til simple kreditorer, jf. også det klare udsagn derom på side 3.

I kreditorinformation nr. 5 (bilag 6) af 24. januar 2018 har kurator gentaget dette.

Vores hovedkonklusion

Signalerne fra fallentens dispositioner i efteråret 2016 og samspillet til leverandører og andre kreditgivere har - og i særlig grad understøttet af konkursbegæringen fra koncernens bankforbindelse - understøttet en forventning inden udgangen af 2016 om, at dividenden bliver tæt på 0 %, subsidiært ikke over 10 % til de simple kreditorer.

Dette er klarlagt allerede som en forudsætning for fradrag kr. 100.000 til dækning af færdiggørelse, jf. anmeldelse af krav i mail af 5. oktober 2016 (bilag 2).

Derfor bør momsangivelse og opgørelse af skattepligtig indkomst for 2016 godkendes som selvangivet, subsidiært med en reduktion af tabsfradrag til 90 % af den samlede fordring.

(...)”

Klageren har i et supplerende indlæg af 24. maj 2019 anført følgende:

”Kurator har allerede i kreditorinformation nr. 2 af 13. oktober 2016 (bilag 3) under oplistning af statusoversigt punkt. 4 konstateret, at byggeprojektet allerede er solgt den 11. oktober 2016, men ud fra erindringsværdi er aktivet optaget til kr. 1 under indtryk af pantsætninger og øvrige sikkerhedsstillelser og udtagelsesret m.v.

Den samlede underbalance er kr. 8,4 mio. hvoraf de simple krav især leverandørkrav og involverede håndværksfirmaer inklusiv kravet fra Jørgen Jørgensen repræsenterer kr. 7,8 mio.

Baggrunden for konkursens opståen og for dens omfang er forklaret af kurator i kreditorinformation

nr. 3 (bilag 4) på side 3 nederste halvdel, og om overvejelser om at indlede sag om konkurskarantæne på side 8.”

På mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler fremhævede klagerens repræsentant, at hovedaktionæren ved at sende mailen til sine kreditorer den 21. september 2016 har sendt et klart signal til omgivelserne om, at byggeprojekterne ville blive standset og at kreditorerne måtte påse store tab.

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Af kursgevinstlovens § 17 fremgår det, at for tab på fordringer, der er erhvervet som vederlag i næring, og for tab på fordringer, der i øvrigt er erhvervet i tilknytning til den erhvervsmæssige drift af virksomheden, finder reglerne i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a anvendelse, jf. dog kursgevinstlovens § 18.

Der kan foretages fradrag for tab på fordringer i det indkomstår, hvor tabet er konstateret og kan gøres endeligt op, jf. kursgevinstlovens § 25, stk. 1.

Det er en betingelse for fradragsret efter kursgevinstloven, at der er iværksat effektive inddrivelsesskridt, herunder truffet foranstaltninger for at undgå forældelse. Der henvises til SKM2004.138 ØLR, hvor Landsretten ikke godkendte fradrag for tab på fordringer. Landsretten lagde bl.a. særligt vægt på, at skatteyderen ikke på noget tidspunkt havde udsendt skriftlige rykkere til de nævnte debitorer eller på anden måde havde iværksat tiltag i anledning af den manglende betaling.

Kun under særlige omstændigheder kan det anses for sandsynliggjort, at en fordring eller en væsentlig del heraf er tabt uden udlægsforretning eller andre retsskridt. Særlige omstændigheder kan foreligge ved debitors indtrådte konkurs, betalingsstandsning, akkord, likvidation på grund af insolvens, debitors forsvinden eller lignende. Foreligger der særlige omstændigheder, kan fradrag for tab foretages, såfremt fordringen efter en konkret vurdering må anses for at være helt eller delvis uerholdelig.

Konstateringen af et tab på debitorer, eller sandsynliggørelsen af et forventet tab på debitorer, skal være opfyldt i det indkomstår, hvor der ønskes fradrag for tabet.

Bobehandlingen af konkursboet vedrørende selskabet [virksomhed2] A/S er ikke afsluttet ved udgangen af indkomståret 2016. Tabet kan derfor som udgangspunkt ikke anses at være konstateret og kunne gøres endeligt op i indkomståret 2016.

Det fremgår af statusoversigten i kreditorinformation nr. 2, at den er foreløbig, da der fortsat foretages anmeldelser i boet, ligesom aktivernes værdiansættelse beror på et foreløbigt skøn. Det kan endvidere konstateres, at aktivernes og passivernes værdier ændrer sig fra udsendelse af kreditorinformation nr. 2 den 13. oktober 2016 til udsendelse af kreditorinformation nr. 3 den 23. januar 2017. Under punktet dividendeskøn i kreditorinformation nr. 3 fremgår det desuden, at det henset til boets økonomiske status endnu er uafklaret, hvorvidt der bliver dividende til de simple kreditorer i medfør af konkurslovens § 97.

En vurdering foretaget af skatteyderen eller dennes revisor er efter rettens opfattelse ikke tilstrækkelig til at godkende tabet fratrukket i indkomståret 2016, uanset at tabet er beregnet på grundlag af en foreløbig opgørelse af aktiver og passiver udarbejdet af kurator.

På baggrund af ovenstående finder retten efter en konkret vurdering, at det ikke er tilstrækkelig sandsynliggjort, at fordringen helt eller delvist er tabt allerede i indkomståret 2016.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse.