Kendelse af 04-11-2021 - indlagt i TaxCons database den 14-12-2021

Journalnr. 18-0003490

Klagepunkt

SKATs

afgørelse

Klagerens

opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Indkomståret 2014

Ansat indkomst, hvori der indrømmes exemptionslempelse

296.654 kr.

441.565 kr.

296.654 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren var i indkomståret 2014 fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1 nr. 1.

I indkomståret var klageren ansat som pilot i det engelske luftfartøjsselskab [virksomhed1] Limited. Flyvninger blev foretaget fra selskabets base i henholdsvis [Tyskland], [Tyskland] og [England]. Fra september 2014 er klageren tilknyttet selskabets base i Tyskland.

Klageren var omfattet af engelsk lovgivning som non-resident i England. Vedrørende residence status oplyste klageren til de britiske skattemyndigheder, at han havde haft 53 arbejdsdage i Storbritannien i det britiske skatteår 2014 (perioden 6. april 2013 – 5. april 2014).

Landsskatteretten traf den 24. november 2017 afgørelse om, at klageren for indkomståret 2014, sagsnr. 16-1690704, var berettiget til exemptionslempelse efter artikel 22, stk. 2, litra f, og artikel 15, stk. 4, i dobbeltbeskatningsoverenskomst af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien, (herefter dobbeltbeskatningsoverenskomsten), for den del af klagerens lønindkomst fra [virksomhed1] Limited, som er optjent inden for britisk territorium.

Landsskatteretten anmodede SKAT om at foretage den talmæssige opgørelse af lempelsen.

Den påklagede afgørelse vedrører denne opgørelse.

Der er enighed om, at klageren i 2014 havde en lønindkomst ifølge lønsedler for januar til august på 84.475 GBP, som ved anvendelse af gennemsnitskursen 9,251069 for britiske pund i 2014 ifølge Nationalbanken svarer til 781.492 kr.

Klageren selvangav for det britiske skatteår 2014 (6. april 2013 – 5. april 2014) en lønindkomst på 78.708 GBP. Heraf var ingen del – ifølge det selvangivne - optjent udenfor britisk territorium.

For det engelske skatteår 2015 (6. april 2014 – 5. april 2015) selvangav klageren en lønindkomst på 59.226 GBP og oplyste samtidig, at 62,04 % heraf, svarende til 36.744 GBP, var optjent udenfor britiske territorium.

Landsskatteretten stadfæstede ved afgørelse af 24. november 2017 SKATs afgørelse af 20. juli 2015. SKAT havde ved skatteberegningen for 2011, 2012 og 2013 anset klageren for berettiget til lempelse i henhold til artikel 22, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 4, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten for den del af den samlede udenlandske lønindkomst fra [virksomhed1] Limited, som var anset for skattepligtig til Storbritannien.

SKAT havde ved fordelingen af den i Storbritannien ikke-skattepligtige andel og den der skattepligtige andel af lønindkomsten fra [virksomhed1] Limited henset til fordelingen mellem den selvangivne lønindkomst (”Pay from this employment – the total from your P45 or P60 – before tax was taken”) og den del, som var selvangivet som optjent udenfor britisk territorium (” Foreign earnings not taxable in the UK”) ifølge de britiske årsopgørelser. Skattepligtig indkomst til Storbritannien udgjorde herefter 100 % for det britiske skatteår 2014.

SKAT traf herefter afgørelse om, at den ikke i Storbritannien skattepligtige del af lønindkomsten i månederne april – december 2013 udgjorde 0 %.

SKATs afgørelse

SKAT har ansat lønindkomst, hvori der indrømmes exemptionslempelse, til 296.654 kr.

Som begrundelse er anført følgende:

”1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

1.4.1. SKATs svar på din rådgivers indsigelser af 26. januar 2018.

  1. Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien artikel 15, stk. 4 beskattes indkomst vedrørende arbejde om bord på et fly der anvendes til international transport, i den stat, hvor flyselskabet er hjemmehørende, under forudsætning af, at arbejdet er skattepligtigt i denne stat. Da arbejde om bord på fly, som anvendes til international trafik kun er skattepligtig for den del af flyvningerne, som foretages inden for britisk territorium, er den resterende del af flyvningen ikke skattepligtig i Storbritannien. Dette medfører, at indkomsten for denne del ikke er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien artikel 15, stk. 4, med derimod omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien artikel 15, stk. 1, som tillægger beskatningsretten til den stat, hvor personen er hjemmehørende. Beskatningsretten for den del at flyvningerne, som er foretaget uden for britisk territorium tilfalder derfor Danmark.

Vi kan derfor ikke tiltræde din rådgivers indsigelse på dette punkt.

  1. SKATs afgørelse af 20. juli 2015 (sagid: [...]), opgør indkomstgrundlaget med fordeling mellem britisk beskattet og dansk beskattet indkomst for årene 2011, 2012 og 2013 på baggrund af et skøn. Afgørelsen blev påklaget til Landsskatteretten som traf afgørelse i sagen den 24. november 2017. SKAT fik medhold i opgørelsen af indkomst uden lempelse for den del af indkomsten, som er optjent uden for britisk territorium, for årene 2011, 2012 og 2013. Der blev i denne sag i Landsskatteretten ikke truffet afgørelse om beregning af indkomstgrundlaget med eller uden lempelse for så vidt angår 2014.

I SKATs afgørelse af 20. juli 2015 vedrørende indkomstårene 2011, 2012 og 2013 skønnes det, at hele indkomsten for det det britiske skatteår 2013/14 anses for at være skattepligtig i Storbritannien. Afgørelsen af 20. juli 2015 kan efter vores opfattelse ikke anvendes til at pålægge SKAT at afvige fra at foretage en korrekt opgørelse af indkomst og exemptionlempelse vedrørende 2014 i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse vedrørende indkomståret 2014. Landsskatteretten har ikke i sin afgørelse vedrørende 2014 tilkendegivet, at den talmæssige opgørelse alene skal foretages fur månederne april til december 2014. Hverken på side 1 eller på side 29 under afsnittet ''Landsskatterettens afgørelse" er der holdepunkter for andet end at foretage en talmæssig opgørelse af lempelsen for alle måneder af 2014.

Vi kan derfor ikke tiltræde dinrådgivers indsigelse på dette punkt.

  1. Landsskatterettens har i sin afgørelse af 24. november 2017 anmodet SKAT om at foretage den talmæssige opgørelse af den lempelse som du er berettiget til. Dette fremgår af afsnittene 1 på side 1, som er gengivet herunder:

"SKAT har ved skatteberegningen for indkomståret ikke anset klageren for berettiget til lempelse i henhold til artikel 22, stk. 2, litra f, jf., artikel 15, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien for udenlandsk indkomst fra [virksomhed1] Limeted, som ikke er anset for skattepligtig til England.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at klageren ved skatteberegningen for indkomståret 2014 er berettiget til lempelse i henhold til artikel 2), stk. 2, litra f, jf., arlikel 15, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien for den del af den samlede udenlandske indkomst fra [virksomhed1] Limeted, der er optjent ved arbejde udført på britisk territorium, og som efter interne britiske skatteregler anses. for skattepligtig til England.

SKAT anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse"

Yderligere afsnit på side 30 i afgørelse af 24. november 2017:

"Klageren er derfor ikke ved skatteberegningen for indkomståret 2014 berettiget til lempelse i henhold til artikel 22, stk. 2, litra f, jf., artikel 15, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien for den del af den samlede udenlandske indkomst fra [virksomhed1] Limeted, der er optjent ved arbejde udført udenfor britisk territorium, og som efter interne britiske skatteregler ikke anses for skattepligtig til England.

"Klageren er imidlertid ved skatteberegningen for indkomståret 2014 berettiget til lempelse i henhold til artikel 2 2, stk. 2, litra f, jf., artikel 15, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. november 1980 mellem Danmark og Storbritannien for den del af den samlede udenlandske indkomst fra [virksomhed1] Limeted, der er optjent ved arbejde udført på britisk territorium, og som efter interne britiske skatteregler anses for skattepligtig til England.

SKAT anmodes om at foretage den talmæssige opgørelse."

Det er vores opfattelse, at Landsskatteretten med denne formulering anmoder os om at foretage en korrekt talmæssig opgørelse af lempelsen for den del af indkomsten, som vedrører flyvning i britisk territorium. Der er således ikke tale om, at SKAT omgør Landsskatterettens afgørelse, men derimod at SKAT efterkommer Landsskatterettens anmodning.

Vi kan derfor ikke tiltræde din rådgivers indsigelse på dette punkt.

1. 4. 2. SKATs afgørelse

1. 4. 2.1. Opgørelse af indkomst

Af dokumenterne " 2018-01-10 Brev til SKAT indkomstår 2014 [person1]" og" Selvangivelse

UK 2014-15" fremgår, at de britiske skattemyndigheder har opgjort procenten for non UK-duty til 62,04 % for indkomståret 2014/ 15.

Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien er løn optjent i Storbritannien skattepligtig i Danmark, såfremt den ikke er skattepligtig i Storbritannien.

Du beskattes derfor i Danmark af den del af din indkomst for 2014 fra [virksomhed1] i Storbritannien, som ikke er skattepligtig i Storbritannien.

Ud fra oplysningerne på dine arbejdsskemaer fra [virksomhed1] for 2014, som du tidligere har fremsendt til os, vurderes det, at din indkomst ikke udelukkende vedrører arbejde inden for britisk territorium i månederne januar, februar, marts 2014. Vurderingen begrundes med, at der på arbejdsskemaerne for de nævnte måneder optræder adskillige lufthavne uden for det britiske territorium.

Vi kan derfor ikke godkende det af din rådgiver fremsatte, at hele indkomsten vedrørende det britiske skatteår 2013/14 og dermed januar, februar og marts 2014 er skattepligtig i Storbritannien.

Da du ikke har fremlagt dokumentation for i hvilket omfang, de nævnte tre måneders indkomst er skattepligtig i Storbritannien, har vi foretaget et skøn over hvor stor en del af din indkomst fra disse måneder, som er skattepligtig i Danmark.

Det er vores skøn, at den af de britiske skattemyndigheders opgjorte del som non UK-duty på 62,04 % for skatteåret 2014/15 tillige finder anvendelse for de tre måneder af kalenderåret 2014, som henhører under det britiske skatteår 2013/14.

Skatteberegningen er derfor foretaget på baggrund af dette skøn for så vidt angår beskatningen af den indkomst, som hidrører fra din britiske arbejdsgiver [virksomhed1] for det danske indkomstår 2014.

Din samlede løn hidrørende fra Storbritannien er på baggrund af dine lønsedler opgjort til 781.492 kr. 62,04 % = 484.838 kr. anses for at være skattepligtig i Danmark, hvorfor du kan få lempelse for den resterende del = 296.654 kr.

(...)”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at der indrømmes exemptionlempelse af beregnet dansk skat af britisk løn på 47.731 GBP, svarende til 441.565 kr.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført følgende:

”Anbringender:

Til støtte for påstanden gøres gældende,

  1. at SKAT [by1] i 2015 traf afgørelse, hvor 100 % af indkomsten i det britiske skatteår 2013/14 er omfattet af exemptionlempelse,
  1. at Landsskatteretten har stadfæstet SKATs afgørelse
  1. at [Skattecentret] ikke kan træffe afgørelse i en sag, i det omfang Landsskatteretten har taget stilling til sagen,
  1. at Landsskatteretten har taget stilling til lempelsesbrøken for det britiske skatteår 2013/14 i afgørelse af 24. november 2017,
  1. at Landsskatteretten afgjorde og stadfæstede den af SKAT opgjorte lempelsesbrøk for det britiske 2013/14 til 100 % af lønindkomsten,
  1. at Landsskatteretten dermed har taget stilling til lempelsesbrøken for perioden 6. april 2013 til 5. april 2014,
  1. at beregnet dansk skat af 100 % af den britiske lønindkomst optjent i perioden 1. januar til 5. april 2014 lempes efter exemptionmetoden,
  1. at britisk lønindkomst i perioden 1. januar til 5. april 2014 udgør 25.249 britiske pund, svarende til 233.580 kr.,
  1. at beregnet dansk skat af 37,96 % af lønindkomsten optjent fra den 6. april 2014 lempes efter exemptionmetoden,
  1. at britisk lønindkomst optjent efter 6. april 2014 udgør 59.226 britiske pund, svarende til 547.904 kr.,
  1. at beregnet dansk af lønindkomst på 207.985 kr. optjent efter 6. april 2014 lempes efter exemptionmetoden,
  1. at beregnet dansk skat af britisk lønindkomst på 441.565 kr. i det danske indkomstår 2014 lempes efter exemptionmetoden, jf. artikel 22, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 4 i den danskbritiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Sagsfremstilling

Denne sag drejer sig om SKATs ændring af en skatteansættelse, som Landsskatteretten har taget stilling til i forbindelse med bedømmelsen af spørgsmålet om lempelsesberegning i SKATs afgørelse for de danske indkomstår 2011-13, begge år inkl. Landsskatteretten stadfæstede den af SKAT opgjorte lempelsesbrøk for lønindkomst optjent hos [virksomhed1] i det britiske skatteår 2013/14.

Klienten Klienten har i 2014 været beskæftiget som pilot hos [virksomhed1] og har deltaget ved afvikling af international flytrafik for luftfartsselskabet [virksomhed1].

[virksomhed1] er hjemmehørende i Storbritannien.

Landsskatteretten traf den 24. november 2017 afgørelse om klientens klage vedrørende indkomståret 2014, hvorved SKAT blev pålagt at skulle foretage den talmæssige opgørelse til brug

for lempelsesberegningen i medfør af artikel 22, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 4 i den dansk-britiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Det britiske skatteår starter 6. april og slutter 5. april, og er dermed forskudt i forhold det danske indkomstår, som følger kalenderåret.

Dermed indgår det britiske skatteår 2013/14 i de danske indkomstår 2013 og 2014.

SKAT skønnede i afgørelse af 20. juli 2015 (bilag 2) vedrørende indkomstårene 2011-13, at hele indkomsten i det britiske skatteår 2013/14 var skattepligtig i Storbritannien og dermed omfattet

af artikel 22, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Denne afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten, der 24. november 2017 stadfæstede SKATs afgørelse.

Jeg henviser til side 5 i SKATs afgørelse af 20. juli 2015 (sagens bilag 2) for indkomståret 2013 vedrørende exemptionlempelse af UK-income optjent i perioden april 2013 til december 2013.

Heraf fremgår, at SKAT [by1] anser 100 % af indkomsten i det britiske skatteår 2013/14 som omfattet af britisk beskatning, og dermed artikel 15, stk. 4 i den dansk-britiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Landsskatteretten har således bedømt spørgsmålet om fordeling af beskatningsretten og stadfæstet SKATs afgørelse af 20. juli 2015 på netop dette punkt, således at der indrømmes exemptionlempelse, jf. fordelingen i SKATs afgørelse af 20. juli 2015. Spørgsmålet om opdeling i lempelsesberettiget indkomst og ikke-lempelsesberettiget indkomst i skatteåret 2013/14 er således allerede bedømt af SKAT og Landsskatteretten, og rettens afgørelse herom kan ikke efterfølgende ændres af SKAT, jf. skatteforvaltningslovens §14, stk. 1, nr. 2. Landsskatterettens afgørelse er vedlagt som bilag 3.

SKAT foretog herefter særskilt bedømmelse af indkomståret 2014, hvor SKAT traf afgørelse den 3. august 2016. Afgørelsen er vedlagt som bilag 4. I afgørelsen tilkendegav SKAT på side 4, at min klient ikke havde selvangivet fyldestgørende, og SKAT derfor skønsmæssigt, i medfør af skattekontrollovens § 5, stk. 3, ansatte betalt skat i udlandet til 0 kr. og godkendte ikke lempelse af skat af udenlandsk indkomst. Denne afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten. Landsskatteretten anmodede i afgørelse af 24. november 2017 SKAT om at foretage den talmæssige opgørelse af min klients indkomst omfattet af britisk beskatning.

SKAT har nu foretaget tre bedømmelse af lønindkomst optjent i perioden 1. januar til 5. april 2014.

  1. I 2015 skønnede SKAT således under den ligningsmæssige bedømmelse af lempelse i dansk skat af løn optjent i det britiske skatteår 2013/14, at 100 % af klientens udenlandske indkomst i var omfattet af artikel 22, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Denne afgørelse stadfæstede Landsskatteretten.
  1. I 2016 foretog SKAT et skøn, der resulterede i at 0 % af indkomsten i de sidste tre måneder af det britiske skatteår 2013/14 var omfattet af artikel 22, stk. 2, litra f, jf. artikel 15, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Landsskatteretten ændrede SKATs afgørelse på dette punkt.
  1. I 2018 foretager SKAT nu et tredje skøn om samme indkomst, baseret på en fordeling af indkomsten i det efterfølgende britiske skatteår 2014/15.

SKAT [by2] skønner i afgørelsen af 1. marts 2018, at 62,04 % af indkomsten i 2013/14 ikke er skattepligtig i Storbritannien med henvisning til, at denne fordeling fremgår af den britiske selvangivelse for skatteåret 2014/15. SKAT [by2] bortser således fra Landsskatterettens afgørelse som vedlagt i bilag 3, hvori Retten tiltræder den af SKAT opgjorte lempelsesbrøk af indkomst optjent i det britiske skatteår 2013/14. Ligeledes foretager SKAT [by2] et andet skøn end de to tidligere skøn foretaget af SKAT [by1]. SKAT [by2] anvender uden begrundelse arbejdsmønstret i det britiske skatteår 2014/15, som grundlag for ændring af lempelsesbrøken som Landsskatteretten tiltrådte i afgørelsen af 24. november 2017.

SKAT [by1] havde de britiske skatteansættelser for skatteårene 2011/12, 2012/13 og 2013/14 til rådighed, jf. side 6 i bilag 2, samt arbejdsplaner for 2014, jf. side 2 i bilag 4. Landsskatterettens afgørelser giver ikke SKAT [by2] belæg for at foretage et andet skøn af indkomst optjent i det britiske skatteår 2013/14 end, hvad der følger af SKATs afgørelse af 20. juli 2015 vedrørende indkomstårene 2011-13, begge år inkl.

Afslutningsvis bemærkes, at SKAT i [by2] hierarkisk er sideordnet med SKAT i [by1], og SKAT i [by2] kan således ikke ændre den ligningsmæssige bedømmelse, der er foretaget i [by1] og som er lagt til grund for udskrivning af årsopgørelserne for indkomståret 2013, hvor det britiske skatteår krydser kalenderårene 2013 og 2014.

Den talmæssige opgørelse af lempelsesbrøk

Indkomst omfattet af exemptionlempelse kan opgøres som vist i bilag 5 og 6:

• Indkomst i det britiske skatteår 2014/15 udgør 59.226 britiske pund. 62,04 % heraf er ikke skattepligtig i Storbritannien. 37,96 % af 59.226 britiske pund, svarende til 22.482 britiske pund er dermed omfattet af exemptionlempelse.

• Indkomsten i januar-marts på 25.249 britiske pund er omfattet af exemptionlempelse, jf. ovenfor. Indkomst udgør forskellen mellem summen af lønsedlerne på 84.475 britiske pund (jf. afgørelsens side 6) fratrukket indkomsten på 59.226 britiske pund optjent i skatteåret 2014/15.

• Den samlede indkomst omfattet af exemptionlempelse udgør således summen af 22.482 britiske pund og 25.249 britiske pund i alt 47.731 britiske pund

• Omregnet med Nationalbankens gennemsnitskurs på 9,251069 udgør lønindkomsten i danske kroner 441.565 kr.”

Landsskatterettens afgørelse

Klageren er ved skatteberegningen for indkomståret 2014 berettiget til lempelse for den del af den samlede udenlandske indkomst fra [virksomhed1] Limited, der er optjent ved arbejde udført på britisk territorium, og som efter interne britiske skatteregler anses for skattepligtig til Storbritannien.

Spørgsmålet for Landsskatteretten er, om det ved beregningen af lempelsen i henhold til overenskomstens artikel 22, stk. 2, litra f, jf., artikel 15, stk. 4, skal lægges til grund, at den til Storbritannien skattepligtige andel udgør 100 % i perioden 1. januar 2014 – 5. april 2014.

Den forvaltningsretlige definition på en afgørelse er, at en myndighed i et konkret foreliggende tilfælde fastslår i forhold til en borger, hvad der er eller skal være gældende ret. Det er ikke ved SKATs afgørelse af 20. juli 2015 for 2011, 2012 og 2013 samt Landsskatterettens afgørelse af 24. november 2017 vedrørende klage over nævnte afgørelse truffet afgørelse om størrelsen af den lempelsesberettigede indkomst for nogen del af 2014.

Det forhold, at SKAT i afgørelsen af 20. juli 2015 til brug for beregningen af lempelsen for 2013 har henset til de selvangivne oplysninger for det britiske skatteår 2014 (6. april 2013 – 5. april 2014) og herefter lagt til grund, at den til Storbritannien skattepligtige del udgør 100 %, er således ikke til hinder for, at SKAT ved beregningen for 2014 kan lægge en anden opfattelse til grund for perioden 1. januar 2014 – 5. april 2014.

SKAT har oplyst, at der i de tidligere indsendte arbejdsskemaer for de nævnte måneder optræder adskillige lufthavne uden for britiske territorium. Klageren har desuden til de britiske skattemyndigheder oplyst, at han i det britiske skatteår 2014 (6. april 2013 – 5. april 2014) har haft 53 arbejdsdage inden for Storbritannien.

Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at SKAT har været berettiget til at bortse fra de selvangivne oplysninger om, at klageren udelukkende har arbejdet inden for britisk territorium i det britiske skatteår 2014, og sætte sit eget skøn i stedet. Landsskatteretten tiltræder Skattestyrelsens skøn, hvorefter andelen af den til Storbritannien ikke-skattepligtige indkomst udgør 62,04 %.

Landsskatteretten stadfæster dermed SKATs afgørelse.