Kendelse af 03-10-2018 - indlagt i TaxCons database den 03-11-2018

SKAT har anset dødsboet for skattepligtigt.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, idet boet er skattefritaget.

Faktiske oplysninger

[person1] afgik ved døden den 5. april 2016. Afdødes ægtefælle, [person2], afgik ved døden den 3. marts 2008, hvorefter [person1] henad i uskiftet bo med fællesbørnene [person3] og [person4].

Ifølge boopgørelse er boet udleveret til privat skifte til fællesbørnene. Boet er opgjort med skæringsdag den 24. januar 2017.

Af boopgørelsen fremgår bl.a., at boet er skattefritaget, idet såvel boets aktiver med fradrag af værdien af en fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, og boets nettoformue er under beløbsgrænsen i 2017 på 2 x 2.776.800 kr., eller i alt 5.553.600 kr.

Om den faste ejendom fremgår af boopgørelsen, at ejendommen beliggende [adresse1], [by1], ved købsaftale af 26. oktober 2016 med tillæg af 27. november 2016 blev solgt til [person5] med overtagelse den 15. december 2016 for en kontant salgssum på 900.000 kr.

Det fremgår af bl.a. tillægget til købsaftalen, at boet skal sørge for og bekoste, at ejendommen tilsluttes offentlig vandforsyning.

Det fremgår endvidere af boopgørelsen, at tilslutning til offentlig vandforsyning blev bestilt den 15. november 2016, men at fakturaer fra [...], [virksomhed1], ved en fejl først blev udstedt i perioden 28. februar – 16. marts 2017, hvorfor der i boregnskabet er medtaget den samlede skyldige udgift på 59.674,51 kr. for tilslutning af [adresse1], [by1], til offentlig vandforsyning.

Der er fremlagt to fakturaer fra [virksomhed1] af 30. marts 2017 på henholdsvis 35.500 kr. og 14.375 kr.

Af en e-mail af 10. maj 2017 fra [virksomhed2] A/S ved [person6] fremgår:

”Ang. Sagsbehandlingen af [adresse1]

Jeg skal hermed bekræfte at jævnfør [virksomhed2]s regulativ så skal tilslutningsafgifter og Landzonetillæg betales før igangsætning tilslutnings arbejderne.

Proceduren er desværre ikke blevet fulgt i sagen vedrørende [adresse1] og [virksomhed2] A/S har på en eller anden måde ikke fået fremsendt faktura på arbejderne før der er blevet rykket fra kunden.

...”.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har ændret grundlaget for boets skat for perioden 1. januar 2016 – 24. januar 2017.

SKAT har anført, at det er nettoprovenuet ved salget af ejendommen, der skal indgå i boets aktiver. SKAT mener, at en ikke betalt udgift på skæringsdagen vedrørende den solgte ejendom ikke kan fragå som en del af nettoprovenuet, men skal betragtes som værende et aktiv, der er i behold på skæringsdagen.

Målingen af aktiver skal derfor også ske på skæringsdagen, hvilket vil sige, at udgiften til [virksomhed2] skal tillægges boets aktiver, idet udgiften ikke er betalt på skæringsdagen.

Det er SKATs opfattelse, at boets aktiver, der er i behold på skæringsdagen, overstiger grænsen på 2.776.800 kr. i dødsboskattelovens § 6. Ejendommen er solgt til tredjemand i boperioden. Ejendommen kan derfor ikke udtages af boets aktiver ved bedømmelse af skattepligt på skæringsdagen.

Dødsboskattelovens § 6, stk. 1, er formuleret således, at et dødsbo er fritaget for beskatning, hvis boets aktiver og dets nettoformue overstiger 2.776.800 kr. Denne formulering er fortolket i Den juridiske vejledning, afsnit C.E.3.1.5.2 og C.E.3.1.5.3, der er bindende for SKAT.

Det er dødsboets aktiver og nettoformue på skæringsdagen i boopgørelsen, der skal bruges til at afgøre, om dødsboet er skattefritaget.

Det vil sige, at dødsboets aktiver er de aktiver, der er i behold på skæringsdagen i boopgørelsen, samt aktiver, der er acontoudloddet før skæringsdagen i boopgørelsen, og passiver er de gældsposter, som dødsboet endnu ikke har betalt på skæringsdagen, samt eventuelle passiver, der er acontoudloddet før skæringsdagen i boopgørelsen.

Nettoformuen er forskellen mellem aktiver og passiver.

Når SKAT skal afgøre, om et dødsbo er skattefritaget, er der visse ejendomme, der skal holdes uden for dødsboets aktiver (men dog stadig skal indgå i nettoformuen).

Det er værdien af

Boets opfattelse

Boets repræsentant har nedlagt påstand om, at boet er skattefritaget.

SKAT har opgjort boets aktiver på skæringsdagen til 5.603.204 kr. Opgørelsen er foretaget med udgangspunkt i boets nettoformue på 5.492.280 kr. med tillæg af udgift til advokat på 51.250 kr. samt udgift på 59.674 kr. for tilslutning af offentlig vandforsyning på ejendommen [adresse1], [by1].

Boet mener, at SKAT i opgørelsen af aktiver på skæringsdagen ikkefølger den fastlagte praksis i Den juridiske vejledning. Boet kan ikkeanerkende SKATs opgørelse for så vidt angår udgiften for tilslutning af offentlig vandforsyning på ejendommen. Dette skal begrundes i, at ejendommen er solgt forud for skæringsdagen. Ejendommen er således ikke i behold på skæringsdagen og skal ved aktivopgørelsen medregnes til nettoprovenuet fra salget efter det fastlagte nettoprincip. Der henvises som begrundelse for nettoprincippet til Den juridisk vejledning, afsnit C.E.3.1.5.1.2, samt byrettens afgørelse i SKM2008.513.BR og Landsskatterettens kendelser gengivet i SKM2002.35.LSR og SKM2017.271.LSR.

Boet mener dermed, at aktiverne på skæringsdagen skal opgøres til 5.543.530, 74 kr., idet udgiften for tilslutning af offentlig vandforsyning er en omkostning direkte knyttet til handlen, der skal fratrækkes provenuet fra salget af ejendommen, jf. nettoprincippet.

Boet kan således ikke anses for skattepligtigt, idet såvel nettoformuen som værdien af aktiverne på skæringsdagen ligger under bundgrænsen på 2 x 2.776.800 kr. = 5.553.600 kr. for indkomståret 2017, jf. dødsboskattelovens § 6, stk. 1.

Der er i øvrigt enighed mellem SKAT og boet med hensyn til værdiansættelsen af aktiverne, når der bortses fra udgiften for tilslutning af vand og dermed fastsættelse af nettoprovenuet fra salget af ejendommen.

Repræsentanten har oplyst, at [virksomhed3] ved advokat [person7] på vegne af [person3] og [person4] har behandlet boet.

Åbningsstatus i boet blev fremsendt til skifteretten den 26. august 2016.

SKAT har ved skrivelse af 10. november 2016 bekræftet at have modtaget åbningsstatus samt meddelt, at skatten for årene før dødsåret ikke vil blive ændret.

Under afviklingen af boet er ejendommen, matr. Nr. [...1], [by2], afhændet til tredjemand [person5], [by3], [by4].

Der indgås betinget købsaftale om ejendommen den 26. oktober 2016, hvorefter ejendommen overdrages til en kontantpris på 900.000 kr. til overtagelse den 1. december 2016, jf. kopi af købsaftalen.

Efterfølgende den 27. november 2016 indgås aftale mellem parterne om tillæg til den oprindelige købsaftale. I tillægget udskydes tidspunktet for overdragelse til den 15. december 2016, ligesom købers endelige betingelser for overtagelse af ejendommen præciseres.

Fra betingelserne i tillægget kan der gengives:

”- Sælger betaler for tilslutning til offentligt vandværk, herunder selve arbejdet med tilslutningen og tilslutningsafgiften, og tilslutningen etableres inden den 30/6 - 2017. Køber er berettiget til at tilbageholde en del af købesummen på deponeringskontoen, svarende til udgiften til etableringen af tilslutningen i alt kr. 72.000. Såfremt sælger kan indhente et tilbud der er billigere så er det dette beløb der tilbageholdes på deponeringskontoen.

Indtil tilslutningen er gennemført acceptere ejeren af ejendommen af [adresse2], [by1] at levere vand til [adresse1], [by1] vederlagsfrit.”

Etablering af offentlig vandforsyning var nødvendig for salg af ejendommen, idet tidligere vandforsyningsaftale til ejendommen ikke kunne videreføres, som følge af manglende vandindvindingstilladelse.

Samtlige betingelser og forudsætningerne for handlen opfyldes, og der tinglyses endelig adkomst til [person5] den 23. januar 2017.

Tilslutning af offentlig vandforsyning bestilles den 15. november 2016. Arbejdet påbegyndes primo januar 2017. Ifølge [virksomhed2] A/S’ regulativ skal tilslutningsafgiften og landzonetillæg betales før igangsætning af tilslutningsarbejderne. [virksomhed2] A/S’ procedure blev desværre ikke fulgt. Der foretages endelig opgørelse af boet med skæringsdato den 24. januar 2017, jf. boopgørelsen.

Af boopgørelsen fremgår:

Boets begrundelser og argumentation

SKAT har opgjort boets aktiver med udgangspunkt i nettoformuen på skæringsdagen, hvortil lægges ikke betalte udgifter i form af udgifter til advokat på 51.250 kr. og udgifter til etablering af offentlig vandforsyning på ejendommen på 59.674,51 kr.

Boet kan ikke anerkende opgørelsen for så vidt angår udgiften for tilslutning af offentlig vandforsyning på ejendommen.

Efter det foreliggende har boet afhændet ejendommen til tredjemand ved købsaftale af 26. oktober 2016 samt efterfølgende tillæg af 27. november 2016.

Det fremgår af betingelserne i tillægget, at tilslutningen af offentlig vandforsyning til ejendommen var en direkte betingelse for handlens gennemførelse. Dette kommer også til udtryk ved, at 72.000 kr. af købesummen var deponeret, indtil tilslutningen var gennemført.

Aktiver og passiver, der er i behold på skæringsdagen eller er aconto udloddet før skæringsdagen, må ikke indgå med en nettoværdi i enten aktiverne eller passiverne. Det gælder f.eks. andel i en virksomhed, der ikke må indgå med nettoværdien (aktiver minus passiver). Dødsboets ideelle andel af virksomhedens aktiver og ideelle andel af passiver skal indgå hver for sig.

Nettoprovenuet er i Landsskatterettens kendelser fortolket som salgsprisen minus gælden i ejendommen. Yderligere er nettoprovenuet i SKATs udtalelse til den seneste afgørelse konkretiseret til salgsprisen minus gælden og omkostningerne ved salget m.v. i forbindelse med afhændelsen af ejendommen.

Der er med baggrund i henholdsvis Den juridiske vejledning og i kendelserne fra Landsskatteretten ikke grundlag for at indfortolke en forudsætning om, at nettoprovenuet alene opgøres med baggrund i betalte omkostninger på skæringsdagen. Dette vil også stride imod begrebet nettoprovenu og give et forkert billede i forhold til ejendomme, der afhændes tæt op til skæringsdagen.

Såfremt kravet om betaling indfortolkes, vil der ikke være nogen realitet i nettoprincippet, idet en afhændet ejendom vil blive opgjort til modtaget salgsprovenu minus betalt gæld og betalte omkostninger på skæringsdagen. Derimod vil ikke betalt/aflyst gæld og ikke betalte omkostninger ved salget fortsat indgå i passiverne. Altså i realiteten en bruttoopgørelse baseret på en isoleret vurdering af aktiverne på tidspunktet for skæringsdagen (bruttoprincippet).

Boet må derfor fastholde, at der i Den juridiske vejledning samt kendelserne fra Landsskatteretten er dannet en praksis i forhold til fortolkningen af dødsboskattelovens § 6, stk. 1, hvorefter ejendomme afhændet til tredjemand inden skæringsdagen medregnes til det reelle nettoprovenu fra salget.

Nettoprovenu indeholder vandomkostning

I nærværende sag er ejendommen afhændet af boet til tredjemand.

Det var en direkte betingelse for handlen, at boet skulle forestå etablering af offentlig vandforsyning på ejendommen. Dette begrundes i, at den eksisterende vandforsyning til ejendommen ikke på lovlig vis kunne videreføres til en ny ejer, da den af [by4] Kommune påkrævede indvindingstilladelse i henhold til vandforsyningsloven ikke forelå.

Boets salg af ejendommen til tredjemand ville derfor under alle omstændigheder ske med et nedslag i salgssummen som følge af udgiften til etablering af offentligt vand.

Der er således i tillægget til købsaftalen, dateret den 27. november 2016, aftalt deponering af etableringsudgiften i salgssummen, svarende til de faktiske etableringsudgifter der maksimeres til 72.000 kr.

Det er aftaleretligt klart, at salgssummen for boet udgør 900.000 kr. med fradrag af de faktiske udgifter ved etablering af offentlig vandforsyning, og at boet har accepteret, at udgiften kan udgøre op til 72.000 kr.

Ved underskriften af tillæg til købsaftalen har boet således accepteret at sælge ejendommen for 828.000 kr. (900.000 kr. med modregning af 72.000 kr.), dog med en regulering af salgssummen, såfremt de faktiske udgifter til etablering af offentlig vandforsyning bliver mindre end 72.000 kr. De faktiske udgifter er i boopgørelsen opgjort til 59.674,51 kr., hvorfor den endelige salgssum for ejendommen bliver 840.325,49 kr. (900.000 kr. med modregning af 59.674,51 kr.) ifølge det foreliggende aftalegrundlag.

Udgiften til etablering af offentligt vand må derfor reelt anses for en regulering til salgssummen for ejendommen, hvorfor den kontante salgssum netto kan opgøres til kontant 840.325,49 kr.

Alternativt må udgiften som minimum anses for en omkostning i forbindelse med salget af ejendommen, idet der umiddelbart og direkte er konneksitet mellem salget af ejendommen og udgiftens afholdelse.

Boet mener derfor, at udgiften til etableringen af offentlig vandforsyning ligger inden for rammerne af det fastlagte nettoprincip, og at salgssummen netto fra salget af ejendommen kan opgøres til kontant 840.325 49 kr.

Det er dermed også boets opfattelse, at aktiverne på skæringsdatoen den 24. januar 2017 kan opgøres til 5.543.530 kr., jf. specificeret opgørelse fra indsigelsesbrev til SKAT af 21. november 2017. Ligeledes kan nettoformuen på skæringsdatoen opgøres til 5.492.280 kr., jf. boopgørelsen.

Med baggrund i ovennævnte argumentation er det boets opfattelse, at boets aktiver og nettoformue ikke overstiger bundgrænsen på 2 x 2.776.800 kr. = 5.553.600 kr. for indkomståret 2017, jf. dødsboskattelovens § 6, stk. 1. Boet må derfor anses for at være skattefrit.

Boets repræsentant har fremlagt korrespondance med [virksomhed2] om afholdelse tilslutningsafgift på i alt 49.875 kr. samt anført, at udgifter til opgravning og reetablering af vandstik og tilkobling til offentligt vand udgjorde henholdsvis 4.335,00 kr. og 5.464,51 kr., i alt 59.674,51 kr. Endvidere er fremlagt korrespondance med ejendomsmægler om fastsættelse af udgifter til offentlig vand med op til 72.000 kr., der skulle afholdes af sælger.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår bl.a. af dødsboskattelovens § 6, stk. 1, at et dødsbo er fritaget for at betale indkomstskat af den i §§ 4 og 5 omhandlede indkomst, hvis boets aktiver og dets nettoformue efter handelsværdien på skæringsdagen i boopgørelsen hver især ikke overstiger et grundbeløb på 2.595.100 kr. (2010-nivaeu). Beløbet udgør 2.776.800 kr. i 2017.

Boet er skattefritaget, idet boets aktiver og nettoformue ikke overstiger 2 x 2.776.800 kr., eller i alt 5.553.600 kr. Udgifter til tilslutning til offentlig vandforsyning kan fragå ved opgørelsen af aktiver og nettoformue, idet disse udgifter på i alt 59.674,51 kr. må anses for et vilkår i forbindelse med salg af ejendommen beliggende [adresse1], [by1], der skal fragå i provenuet for ejendommen, uanset at beløbet ikke er betalt inden skæringsdagen.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, idet boet er skattefritaget.