Kendelse af 08-06-2018 - indlagt i TaxCons database den 22-06-2018

Faktiske oplysninger

Klageren har siden 1. maj 1997 drevet en enkeltmandsvirksomhed registreret under CVR-nr. [...1], der i perioden fra 1. maj 1997 til 31. december 2006 var registreret under branchekode ”Planteavl kombineret med husdyravl”, hvorefter Virksomheden har været registreret under branchekode 011900 ”Dyrkning af etårige afgrøder”. Klageren driver virksomheden fra landbrugsejendommen beliggende på [adresse1], [by1]. Ejendommen udgør på nuværende tidspunkt et samlet areal på 9,2 ha. I 2004 blev der anlagt 7 ha fredskov, som består af løvtræer. Klageren har fra 2004 og fremefter drevet skovbrug på ejendommen. Klageren har oplyst, at ejendommen var ca. 13 ha, men, at han i 2007 solgte 3,3 ha eng fra ejendommen.

Det er af klageren oplyst, at der anvendes mellem 250-300 arbejdstimer i skoven på årsbasis.

Ifølge SKATs oplysninger er der fratrukket følgende underskud af selvstændig virksomhed i indkomstårene 2005-2014:

Ifølge klagerens regnskaber kan virksomhedens resultater for indkomstårene 2012-2014 specificeres således, kr.:

Klageren har udarbejdet budgetter for indkomstårene 2015-2018. Ifølge klagerens budgetter kan virksomhedens resultater for indkomstårene 2015-2018 specificeres således, kr.:

Klageren har ikke indsendt regnskaber for indkomstårene 2015, 2016 og 2017. Klageren har oplyst, at virksomheden er stillet i bero under skattesagen.

Ved siden af landbrugsaktiviteterne har klageren ifølge SKATs oplysninger i indkomstårene 2005-2014 haft følgende lønindtægter:

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 25.150 kr. for indkomståret 2014, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”I henhold til Statsskatteloven § 6a er der kun fradrag for underskud, såfremt virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Virksomheder kan skattemæssigt deles op i

I begge virksomhedstyper skal overskud/nettoindtægt beskattes, jf. statsskattelovens § 4, mens der alene, hvis der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, vil være fradrag for virksomhedens underskud i anden indkomst.

Sondringen mellem, om der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed og en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, er således især relevant, hvis virksomheden giver underskud.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Erhvervsmæssig virksomhed vil - i modsætning til ikke-erhvervsmæssig virksomhed - være indrettet på systematisk indtægtserhvervelse, dvs. at det afgørende formål er den fortjeneste, der opnås.

De relevante forhold, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om

SKAT anser ud fra ovenstående at virksomheden ikke er erhvervsmæssig drevet. Ovenstående kan begrundes med følgende:

Du har lønindtægter ved siden af din virksomhed, hvilket betyder at virksomheden drives i fritiden. SKAT vurderer virksomheden hobbybetonet og det har været nødvendig med konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskuddene i virksomheden.

Af praksis på området for bibeskæftigelse kan henvises til følgende:

TfS 2002.853 Landskatteretsafgørelse

TfS 2011.842 Byretsdom

TfS 2007.289 Højesteretsdom

SKM 2002.437 LSR Virksomhed drevet som bibeskæftigelse.

= >Der blev ikke givet fradrag for underskud.

For at en virksomhed kan anses for at være erhvervsmæssig drevet i skattemæssig forstand, fremgår det af domspraksis, at du skal sandsynliggøre, at der på længere sigt vil kunne opnås et overskud. En årrække med underskud er dokumentation for at der ikke er udsigt til overskud iht. domspraksis.

Herudover kan henvises til:

Højesterets dom af 4-7-05 (SKM2005.30 I) Erhvervsmæssig virksomhed - Stutteri og Højesterets dom af 22-10-91 (TtS 1991.500) Travhestehold.

Du har selvangivet et samlet underskud af virksomhed indenfor de seneste 10 år på i alt -361.353 kr. Desuden er der ikke lavet budgetter fremover som viser bedre resultater. SKAT anser ikke din virksomhed for rentabel.

Virksomheden er omfattet af den særlige ligningspraksis for landbrug, hvor et resultat omkring 0 kr. er tilstrækkeligt for at virksomheden kan anses for rentabel. Du har dog over en periode på 10 år i alt haft et underskud på -361.353 kr.

Der er tale om skovdrift, hvor der skal tages hensyn til længere indkøringsperiode. Der er tale om skovrejsning i 2004. Du laver ikke budgetter som viser en rentabel drift over længere periode, og sammenholdt med allerede opnået underskud de seneste 10 år finder SKAT ikke skoven erhvervsmæssigt drevet.

Der er tale om et lille areal på 7 ha, hvilket også stiller spørgsmålstegn om der kan drives en rebtabel forretning herpå. Desuden er jagten ikke udlejet, således at du har forsøgt at minimere underskuddene i årenes løb. Arealet ligger ligeledes nær privat bolig, hvilket også kan tyde på andre end erhvervsmæssige årsager til skovrejsningen.

At der er tale om fredskov betyder jf. praksis ikke nødvendigvis at virksomheden bliver anset for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssigt forstand.

Disse kriterier er med i den samlede vurdering af virksomheden kan vurderes som erhvervsmæssigt drevet.

...

Det er resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger, som der skal bedømmes på, når der lægges vægt på om resultat er rentabel. Der kan henvises til følgende praksis:

TfS 2003.281 LSRUnderskud ved landbrugsdrift blev ikke godkendt fradragsberettiget under henvisning til, at det er resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, der skal lægges vægt på ved bedømmelsen af, om driften har udsigt til at give overskud/balancere. = > Der blev nægtet fradrag for underskud.

Regnskaberne viser alle årene at resultatet før afskrivninger er negativt. Der skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger. De driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes ud fra et konkret skøn. Ifølge praksis i SKM2005.327 henvises til regnskabsstatistikker fra Landbrugets rådgivningscenter, hvor der regnes med 4 % på bygninger og 15 % på driftsmidler. Der er ikke tale om en rentabel drift skønner SKAT.

Du har i bemærkninger indsendt budgetter som viser overskud før afskrivninger, dog skal der pointeres at der også her skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger. Desuden er budgetternes omkostningsniveau noget reduceret i forhold til tidligere års regnskaber, dette har du ikke givet forklaringer på. Ligeledes kan nævnes at praksis siger at enkeltstående år med overskud ikke bevirker at en virksomhed kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

• Underskud af virksomhed.

Virksomheden anses ikke for at være rentabel. SKAT anser din virksomhed for ikke at være erhvervsmæssig, hvorfor der ikke er fradrag for underskud af virksomheden.

Af praksis på området kan henvises til følgende:

TfS 2010.421 VLRDrev et deltidslandbrug med planteavl fra sin landbrugsejendom. Var drevet teknisk-landbrugsfaglig forsvarligt. Driften kunne ikke give et rimelig resultat. = > Der blev nægtet fradrag for underskud.

LSR af 23/3- 2012 Drev ejendom på 23,9 HA med korn.

Der var ikke udsigt til overskud

Den var drevet teknisk-landbrugsfagligt sædvanlig og forsvarligt.

= >Stort areal, alligevel blev der nægtet fradrag for underskud

TfS 2003.281 LSRUnderskud ved landbrugsdrift blev ikke godkendt fradragsberettiget under

henvisning til, at det er resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, der skal lægges vægt på ved bedømmelsen af, om driften har udsigt til at give overskud/balancere. = > Der blev nægtet fradrag for underskud.

SKM 2010.109 VLRSagsøgeren drev et stutteri med mindre kvæghold, som deltidslandbrug. Landbruget havde ikke givet overskud en årrække.

Landretten lagde til grund, at der ikke var grundlag for at antage, at driften, hverken som den havde været i det sagen vedrørende indkomstår, eller som den blev greben an efter omlægningen ville kunne blive overskudsgivende, selv efter en årrække. = >Der blev nægtet fradrag for underskud.

SKM 2007.59 HRAf praksis på området for mindre landbrug, hvor der ikke er godkendt fradrag for underskud er bl.a. højesteretsdom af 16. januar 2007,(SKM2007.59 HR) hvor et deltidslandbrug på 4,5 ha og 5-6 ammekøer ikke fik fradrag for underskud.

SKM 2014.872 LSR6 ha fredskov blev ikke anset for erhvervsmæssigt drevet. Der havde været underskud en længere årrække, og der var ikke udsigt til et resultat omkring 0 kr. Arealet blev anset for beskedent og der var ikke redegjort for forventede indtægter. = >Der blev nægtet fradrag for underskud.

SKM 2014.584 BRSkov på 90 ha blev ikke anset for erhvervsmæssigt drevet. Virksomheden havde været underskudsgivende i en årrække, hvilket skærpede kravene til beviserne. Driften af ejendommen havde ikke et omfang der gjorde at den kunne betragtes som erhvervsmæssig. Der er tale om en byretsdom.

LSR-kendelse 13-6455417Skov på 12 ha blev ikke anset for erhvervsmæssigt drevet. Virksomheden havde været underskudsgivende i en årrække, der var ikke udarbejdet budgetter og ikke udsigt til at skovbrugsvirksomheden kunne blive overskudsgivende. Der blev ikke godkendt fradrag for underskud.

Alt dette gør at SKAT skønner din virksomhed for ikke-erhvervsmæssig. Der er især lægt vægt på at virksomheden ikke er rentabel. Desuden drives virksomheden i fritiden og forsat drift kræver konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskuddene. Budgetterne viser ikke at der er tale om en rentabel drift over en længere periode.

Dette bevirker ikke at virksomheden skal lukkes, det betyder blot, at der ikke længere kan fratrækkes underskud heraf på selvangivelsen.

Der godkendes ikke fradrag for underskud jf. statsskattelovens § 6a og din indkomst for 2014 forhøjes med 25.150 kr.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 25.150 kr. for indkomståret 2014.

Klageren har til støtte for påstanden anført:

” Virksomheden er et deltidslandbrug på 9 ha. beplantet med skov og tilhørende lysninger.

Skat fremsendte skriftlig anmodning om indsendelse af regnskaber for 2012 - 2014. Dette indsendt. Der blev derefter anmodet om budgetter fremadrettet.

Undertegnede rettede telefonisk henvendelse til sagsbehandler [...]. Jeg forespurgte, hvorvidt SKAT forventede et stort overskud her og nu, hvilket teknisk ikke var muligt. Der blev svaret, at et fremadrettet resultat omkring nul var acceptabelt.

Der blev indsendt fremadrettede budgetter, som viste et resultat omkring nul. Der er ikke anført afskrivninger på budgettet, idet skov og maskiner er afskrevet. Ejendommens bygninger er ikke afskrevet, idet bygningernes værdi ikke er blevet mindre siden købet. Bygningerne er blevet forbedret væsentligt siden køb af ejendommen.

I 2004 undersøgte vi - konen og jeg mulighederne for etablering af skov. Der blev talt med skoventreprenør omkring etablering af skov.

Vi havde et godt samarbejde med SKAT ([by2]) omkring det skattemæssige i henhold til ejendommen, og hvorledes dette skulle og kunne gribes an. Vi fik at vide, at der i henhold til SKAT,s ligningslov i henhold til skov var muligt, at have et underskud på ejendommen, uden at denne ville blive anset som værende hobby ejendom.

Vi forelagde også for SKAT det, at der fra naturstyrelsen blev udbetalt 2 rater:

Kr. 109265 ved etablering

Kr. 52500 ved accept af træstørrelse og mængde

Det første beløb kr. 109265 skulle fratrækkes "skov udgiften" kr. 214690 således at der var resterende kr. 105425 til afskrivning. Dette efter aftale med SKAT.

Vi forelagde også for SKAT, at fremadrettet var det meningen, at der fra ejendommen skulle sælges 3,3 ha eng. Ejendommen var da på ca. 13 ha.

Beløbene fra Naturstyrelsen og salg af jord ville fremadrettet give et positivt skattemæssigt grundlag, og derfor var SKAT ([by2]) enig i, at etablering af SKOV kunne ske, uden at der ville blive problemer i årene, hvor at der ikke var indtægt fra skoven.

Indkomne beløb efterfølgende kr. 52500 fra Naturstyrelsen blev anført som kapital indkomst- ligeså indgik salget af jorden kr. 383.227,50 som kapital indkomst. Salget af jorden blev beskattet med kr. 157.968,25.

Beløbene fra Naturstyrelsen (skov) og salget af jorden (fra ejendommen) er vedr. virksomheden.

Det vil i den af SKAT opgjorte perioden give et overskud på ejendommen lydende på

Udgifter inkl. Afskrivninger af skov og maskiner 2005 – 2014kr. 361.353

Indtægter ejendommen (beskattet som kapitalindkomst)kr. 544.992,5

Overskud på ejendommen for perioden 2005 – 2014kr.183.639

Skat har i afgørelse beskrevet, at der fremtidigt ikke ville være muligt, at have en rentabel drift. På hvilken måde kan SKAT afgøre det. I forløbne år har der været et skattemæssigt overskud - og i tiden fremad bliver der ligeså et skattemæssigt overskud.

Indkomne beløb er hidrørende ejendommen, og ikke fra vores lønindtægt.

Det af SKAT anviste underskud forløbne over omhandlede årrække er indeholdt afskrivninger samt forbedringer af ejendommes udbygninger, til hvilket også pengene fra jordsalget er brugt til.

Vi har altså etableret skov- og foretaget renovering af ejendommen uden at der i omhandlede periode har været et skattemæssigt underskud. Vi kunne selvfølgelig også ladet være med, at renovere ejendommen, og lade den gå i forfald, så havde der selvfølgelig været et endnu større skattemæssigt overskud. Det er bare ikke vores holdning til ejendommen.

Der har som nævnt været et skatteteknisk overskud i omhandlede år- og forespurgte budgetter visende et overskud. Dette overskud er muligt at regulere. SKAT forespurgte efter budget- og fik et sådant efter SKATs egen anvisning. I SKAT,s afgørelse pointere SKAT, at overskuddet i budgettet er for lille - jamen??.

Fremadrettet vil der kunne tjenes eks.vis på udlejning af jagt, idet skoven nu har en sådan størrelse (etableret i 2005). Jeg er blot usikker på, hvad SKAT vil sige til en evt. udlejning af jagt-vil SKAT så anse skoven som et fritidsobjekt ???.

Der kan etableres bistader- ligeså i henhold til skovens nuværende størrelse.

Der påbegyndes udtynding af ammetræer. Skovens værdi bliver større for hvert år. En løvskov har en relativ lang etablerings tid forinden indkomst derfra uanset størrelse af skov. Dækningsbidraget pr. ha. er angiveligt bedre ved mindre løvskove, idet nødvendigheden af mandskab er mindre.

Det af SKAT opgjorte er faktuelt forkert, ligesom jeg ved telefonisk henvendelse er blevet forkert rådgivet vedr. budget. Der blev oplyst, at et resultat omkring nul var acceptabelt, men SKAT havde muligt en anden dagsorden. Jeg spurgte specifikt omkring hvilken størrelse evt. overskud skulle være - der blev præciseret, at ved en sådan ejendom (skov og deltidslandbrug) var et resultat omkring nul fint. I øvrigt oplyser SKAT også ejendommens størrelse som værende 7 ha - den er rettelig på 9 ha.

Såfremt SKAT har en formodning om, at løvskoven efter kort tid 6-7 år (2005-2012) vil give overskud – har jeg en forespørgelse om, hvordan det skulle kunne lade sig gøre. Var det et forløb over en længere periode kan SKAT,s afgørelse måske forklares.

Såfremt SKAT mener, at Skovejendomme ikke kan eksistere i DK- så må der meldes ud om dette, og såfremt vores virksomhedstal ikke kan accepteres, må det være således, at der via dialog kommer et resultat. Der var lavet en aftale med SKAT i [by2] - og såfremt denne ikke længere er gældende måtte det være fra en fremadrettet dato - og ikke bagudrettet. Det bør ikke være en afgørelse baseret på fejl oplysninger (beviste eller ubeviste fra SKAT) som lægges til grund.”

Endvidere har klageren anført følgende:

” Skat i [by2] gav i 2005 klart udtryk for, at etablering af fredsskov var med accepteret driftsunderskud, hvorfor vi satsede opsparingen på dette.

Såfremt Skat løber fra tidligere afgivne aftale - vil jeg blot gøre opmærksom på, at vi har lidt følgende tab - blandt andet fordi vi overfor Skat har været i god tro.

Ved bortforpagtning af jorden - kunne dette have givet en årlig indtægt på 40.000 kr.

Dette værende et tab på kr. 400.000 over 10 år.

Skat antyder at skoven er etableret med andre hensigter, end at kunne have en fremtidig indtjening. Jeg syntes faktisk, at det har været en dyr etablering indtil nu. Dette også set i lyset af, at fredsskov ikke kan ændres efter 8 års etablering.”

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det følger af nettoindkomstprincippet, at der i virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter. Afskrivninger kan således ikke sættes til 0 kr., men skal medregnes i det regnskabsmæssige resultat. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 5. oktober 2004, offentliggjort i SKM2004.432 VLR.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by3] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens skovbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i det påklagede indkomstår 2014.

Det bemærkes, at skovbrugsvirksomhedens resultat skal udregnes uden hensyntagen til den indtægt, der er opnået i forbindelse med frasalget af en del af ejendommen i 2007. Dette skyldes, at denne indtægt er skovbrugsvirksomheden uvedkommende. Det er således alene skovbrugsvirksomhedens drift og resultat, der er afgørende for vurderingen af, hvorvidt virksomheden er erhvervsmæssigt drevet.

I overensstemmelse med SKATs oplysninger lægges det til grund, at skovbrugsdriften siden starten i 2005 konstant har udvist underskud. I overensstemmelse med klagerens regnskaber for 2012, 2013 og 2014 lægges det til grund, at resultater af driften har udvist underskud før driftsmæssige afskrivninger. Det bemærkes, at der ikke indgår driftsmæssige bygningsafskrivninger i skovbrugsvirksomhedens resultat, hvilket efter fast praksis skal indgå i resultatopgørelsen. Resultatet i skovbrugsvirksomheden ville derfor være dårligere efter driftsmæssige afskrivninger.

Vedrørende klagerens budgetter for år 2015 – 2018 bemærkes det, at der ved opgørelsen af det forventede årlige overskud på 330 kr. ikke er taget højde for driftsmæssige afskrivninger. Det er Landsskatterettens vurdering, at det forventede overskud ikke ville kunne rumme de årlige tilbagevendende driftsafskrivninger. Klageren har ikke forelagt regnskaber med opgørelser af faktiske driftsresultater for 2015, 2016 og 2017. Endvidere anser Landsskatteretten det ikke for sandsynliggjort, at virksomheden ville opnå et resultat omkring 0 kr. i fremtiden.

På det foreliggende grundlag var der i de påklagede indkomstår ikke udsigt til, at virksomheden ville kunne give et resultat på 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække. Dette er henset til, at driften har været underskudsgivende før renter i alle årene 2005-2014, ligesom de oplyste forventede resultater heller ikke kan udvise et resultat på 0 kr. eller derover efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.