Kendelse af 15-11-2019 - indlagt i TaxCons database den 14-12-2019

Faktiske oplysninger

Klageren har igennem en årrække arbejdet fuldtid som lægesekretær på [by1] Hospital.

Klageren har, ifølge oplysninger fra repræsentanten, i indkomstårene 2005 til 2014 oppebåret følgende lønindkomst:

2005237.931 kr.

2006278.944 kr.

2007 328.596 kr.

2008381.098 kr.

2009359.375 kr.

2010390.402 kr.

2011339.397 kr.

2012354.603 kr.

2013349.195 kr.

2014502.917 kr.

Klageren blev i 2004 skilt fra sin daværende mand og bor derfor alene med sin datter, født i 1999. Klageren bor til leje i [by2], hvor hun, ifølge repræsentanten, har en husleje på 6.200 kr. inkl. vand, varme og el.

Af klagerens skatteoplysninger for indkomståret 2008 fremgår, at der på konto [...09] er et indestående på 65.000 kr., på konto [...22] er et indestående på 418.000 kr. og på konto [...56] er et indestående på 5.285 kr. pr. 31. december 2008. Det fremgår endvidere, at klagerens samlede indestående i pengeinstitut m.v. er forøget med 461.462 kr. i indkomståret 2008.

Af klagerens skatteoplysninger for indkomståret 2009 fremgår, at der på konto [...33] er et indestående på 586.432 kr. og på konto [...56] er et indestående på 363 kr. pr. 31. december 2009, i de to beløb indgår renteindtægter i indkomståret 2009 på 31.675 kr. Det fremgår endvidere, at klagerens samlede indestående i pengeinstitut m.v. er forøget med 124.654 kr. i indkomståret 2009.

Af klagerens skatteoplysninger for indkomståret 2010 fremgår, at der på konto [...46] er et indestående på 491 kr., på konto [...71] er et indestående på 1.014 kr., på konto [...25] er et indestående på 1.012 kr. og på konto 2184151 er et indestående på 90 kr. Derudover er der på konto [...56] et indestående på 455.590 kr. Renteindtægter i indkomståret udgør i alt 4.851 kr. Det fremgår endvidere, at klagerens samlede indestående i pengeinstitut m.v. er formindsket med 158.109 kr. i forhold til indkomståret 2009.

Af klagerens skatteoplysninger for indkomståret 2011 fremgår, at der på konto [...46] er et indestående på 2.090 kr., på konto [...25] er et indestående på 1.359 kr., på konto [...56] er et indestående på 6.132 kr. og på konto [...98] er indeståendet på 80.000 kr. I indkomståret er der tilskrevet renteindtægter på 428 kr. Det fremgår endvidere, at klagerens samlede indestående i pengeinstitut m.v. er formindsket med 368.616 kr. i forhold til indkomståret 2010.

Af klagerens skatteoplysninger for indkomståret 2012, at der på konto [...83] er et indestående på 600.000 kr. og på konto [...56] er et indestående på 154 kr. pr. 31. december 2012, i de to beløb indgår renteindtægter i indkomståret 2012 på 6.773 kr. Det fremgår endvidere, at klagerens samlede indestående i pengeinstitut m.v. er forøget med 582.141 kr. i forhold til indkomståret 2011.

Klageren har til SKAT indsendt kontoudtog for konti i [finans1], [finans2] og [finans3] for indkomstårene 2008 til 2012.

SKAT har i henhold til ultimosaldo i [finans3] beskattet klageren af 483.000 kr. i indkomståret 2008 og med forøgelsen af indeståendet i indkomståret 2009 på 72.120 kr.

I indkomståret 2012 har SKAT beskattet klageren af 263.568 kr. beregnet som indsætning på 750.000 kr. foretaget den 29. september 2012, med posteringstekst ”overførsel”, 40.000 kr. indsat den 11. oktober 2012 med posteringstekst ”netbank overførsel og 600.000 kr. indsat den 11. oktober 2012 med posteringstekst ”overførsel” i [finans2], fratrukket saldoen i [finans3] pr. 31. december 2009 på 586.432 kr.

Repræsentanten har oplyst, at klageren allerede i indkomståret 2005 havde mulighed for at spare op af en løn på 237.931 kr. før skat. Klageren har således i indkomståret haft 185.589 kr. til forbrug. Repræsentanten har endvidere oplyst, at klageren har kontant hævet 48.000 kr. i indkomståret 2005, hvilket beløb er opsparet i året.

Af de, af SKAT, udarbejdede kapitalforklaringer fremgår, at klageren i indkomståret 2006 har haft et privatforbrug på 206.864 kr. i indkomståret 2007 på 255.700 kr., i indkomståret 2008 på minus 195.578 kr., i indkomståret 2009 på 146.532 kr., i indkomståret 2010 på 426.380 kr., i indkomståret 2012 på minus 106.781 kr. og i indkomståret 2013 på 771.249 kr. Af kapitalforklaringen for indkomståret 2012 fremgår, at SKAT har medtaget ultimobeløb fra indkomståret 2010 i stedet for indkomståret 2011.

SKAT har hertil forklaret:

”Der er ikke beregnet en kapitalforklaring for 2011

...

Kapitalforklaringer er lavet af mig for to år siden og det kunne tyde på, at primo formue 2012 ikke er korrekt, men der kan så være indestående eller lagerbeskatning på [...] kontoen.”

SKATs afgørelse

SKAT har truffet afgørelse om forhøjelse af klagerens indkomst med indsætninger på bankkonto med 483.000 kr. i indkomståret 2008, 72.120 kr. i indkomståret 2009 og 263.568 kr. i indkomståret 2012.

Til støtte herfor har SKAT anført:

”...

Jf. SKM2017.614BR og SKM2008.905.HR skal man som skatteyder kunne dokumenterer hvor større beløb som indsættes på ens bankkonti, kommer fra, hvis man i øvrigt ikke ses at have midler til sådanne indsætninger.

Som det fremgår af vedlagte kapitalforklaringer så ligger dit privatforbrug på mellem 210.000 kr. til 250.000 kr. pr. år som skal dække udgifter til husleje, kost, bil m.v. til dig og et barn.

Dette giver ikke mulighed for at opspare så store midler, som er indsat på dine konti i ovennævnte periode og det ses heller ikke muligt gennem en årrække at opspare disse beløb.

Det fremgår heller ikke af dine personlige skatteoplysninger, at der er sket opsparing i din konto i [finans1] fra 2003 og fremefter.

Du har oplyst, at du har haft penge liggende hjemme i en boks og at du har foretaget investeringer i valuta.

Jf. skatteforvaltningslovens § 26 stk. 1 så kan Skat ikke afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomsten senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb men som det fremgår af samme lovs § 27 stk. 1 nr. 5 så kan der ske ekstraordinær genoptagelse såfremt den skattepligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Ved ikke at selvangive de korrekte indtægter i den pågældende periode anses du for at have handlet minimum groft uagtsomt.

Reaktionsfristen jf. skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 2 anses for opfyldt, i det der først nu er modtaget alle relevante oplysninger omkring dine formueforhold i de pågældende år.

(..)”

Af SKATs udtalelse af 17. januar 2018 fremgår:

”Det kan bemærkes, at der ikke er sket beskatning ud fra det opgjorte privatforbrug for de enkelte år men at det er de kontante beløb, som bliver indsat i banken i de tre indkomstår, som er anset for at være skattepligtige beløb.

Efter statsskattelovens § 4 er al indkomst som udgangspunkt skattepligtig, og hvor en skatteyder indsætter så betydelige kontantsummer i banken som i den foreliggende sag, påhviler det skatteyder at dokumentere, at beløbet ikke skal indgå ved opgørelsen af den pågældendes skattepligtige indkomst, herunder hvor beløbene stammer fra.

Denne bevisbyrde anses klager ikke for at have løftet, da de midler, som der skulle være tale om jf. klager har været opbevaret i hjemmet i kontanter.

Det er korrekt, at der jf. bilag 2 i 2005 er foretaget kontante hævninger på konto [...46] i [finans1], men det kan ikke konstateres, om disse hævninger er anvendt til forbrug eller opsparing.

Det kan i øvrigt bemærkes, at klager i givet fald skulle have været i stand til fra 2010 til 2012 at opspare yderligere 263.568 kr. i denne periode.

Klager har desuden oplyst, at der er købt dollar via [finans1] og senere via [finans4] vekselbureau men der foreligger ikke dokumentation for dette forhold.

Der kan yderligere henvises til SKM2018.ØLR hvor kontantbeløb blev anset for skattepligtig indkomst selvom der ikke var sket beregning af privatforbrug.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse vedr. indsætninger på bankkonto, for indkomstårene 2008, 2009 og 2012 skal nedsættes til 0 kr.

Subisidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at forhøjelsen skal nedsættes til et lavere beløb og mere subsidiært, at sagen skal hjemvises til SKAT til fornyet behandling.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”(...)

Klager har ikke dyre aktiver, eller noget højt privatforbrug, idet Klager lever meget sparsommeligt, og løbende har opsparet relativt betydelig midler af sin løn.

Disse forhold er SKAT ikke uvidende om, da SKAT har været i besiddelse af Klagers kontoudtog, hvoraf det tydeligt fremgår, at Klager lever spartansk, herunder med beskedne indkøb i f.eks. [virksomhed1], [virksomhed2] m.v.

Faktum i sagen er det sædvanlige i denne type sager, idet SKAT i sin afgørelse har lagt til grund, at Klager ikke har kunnet godtgøre, at de indsatte midler stammer fra allerede beskattede midler, og dermed er skattepligtige.

Klager har heroverfor i forbindelse med sagens behandling ved SKAT gjort gældende, at det er midler, som Klager løbende har opsparet af sin løn og haft liggende i kontanter.

SKAT har gjort gældende, at Klagers økonomi ikke har muliggjort opsparing i dette omfang, det er således temaet for nærværende sag om, dette er korrekt eller ej.

...

Der vedlægges som sagens bilag 2 kontoudtog fra [finans1] for 2005, der viser hvilke midler

Klager har haft til rådighed, og at Klager allerede på daværende tidspunkt sparede kontanter sammen, og kunne spare op, af en løn på 237.931 kr. før skat.

Det faktuelle er da også, at Klager i 2005 har haft følgende midler til rådighed til forbrug efter skat:

Dertil kommer månedlige børnepenge på kr. 1.018, svarende til i alt kr. 12.216.

Samlet set har der således i husstanden været kr. 177.037 til forbrug, plus de løbende overførsler på kr. 2.138 fire gange årligt, sammen med børnefamilieydelsen, svarende til, at der alt i alt har været kr. 185.589 til forbrug.

De tilsvarende beløb for de efterfølgende år fremgår af SKATs kapitalforklaringer, underbilag til sagens bilag 1, idet SKAT dog i sine opgørelser har anvendt den skattepligtige indkomst og således har reduceret rådighedsbeløbet med f.eks. beskæftigelsesfradragene m.v., hvilket ikke giver et retvisende billede for Klagers rådighedsbeløb, idet beløbet til rådighed naturligvis ikke bliver mindre fordi Klager oppebærer et beskæftigelsesfradrag, tværtimod.

Det fremgår endvidere, at de løbende huslejebetalinger – [...] – har været beskedne i perioden, og at Klager, som det tillige fremgår af kontoudtoget har haft et meget spartansk forbrug.

Dette gør sig gældende for alle årene, hvilket netop har muliggjort, at Klager løbende har kunnet spare op af sin løn, og de ydelser Klager har modtaget.

Klagers forbrug fremgår af kontoudtoget, idet der heraf er trukket udgifter til husleje, mad, bil, vægtafgift, daginstitution, tøj, legetøj, el, benzin – altså alle de sædvanlige udgifter i Klagers husstand. Tilsvarende gør sig gældende for alle de efterfølgende indkomstår.

Det fremgår endvidere af kontoudtoget fra 2005, at Klager til trods for det relative beskedne rådighedsbeløb løbende har kunnet hæve kontanter til sin opsparing – ca. kr.48.000. Klager har løbende foretaget kontant opsparinger i alle de år Klager har været på arbejdsmarkedet – hvilket vil sige siden 1990’erne.

Det fremgår af oversigten over Klagers indkomst, at Klager har haft en stabil, og løbende stigende indkomst henover alle årene, hvor Klagers udgifter stedse har været lave, grundet en lav husleje (og boligydelse), og Klagers beskedne levestandard, idet det fremgår af kontoudtoget fra 2005, at

Klager har kunnet leve for et meget beskedent beløb på ca. kr. 112.500 (samlede indtægter efter skat og AM-bidrag kr. 185.589 – kontante hævninger ca. kr. 48.000 – stigning i indestående ca. kr. 25.000). SKAT ses ikke at have anfægtet dette, ej heller de tilsvarende tal for de efterfølgende år.

Det er på baggrund af dette ”basisforbrug” Klagers opsparingsevne skal vurderes, hvilket i øvrigt også harmonerer med, at Klager forud for 2005 har haft en lavere indkomst, som

Klager tillige har kunnet leve af.

Begrundelse for klagen

Det er et ubestrideligt faktum i denne sag, at Klager har været enlig mor i en længere periode, og har været – og fortsat er, offentlig ansat som lægesekretær på [by1] sygehus.

Klager har aldrig drevet nogen former for selvstændig virksomhed, eller været registreret som ejer, eller direktør i nogen selvstændige virksomheder. Der har ej heller været nogen af Klagers nærtstående, der har drevet virksomhed, eller været involveret i virksomhed.

Klager har således ikke haft adgang til et cashflow, der kunne forklare, at Klager har kunnet oppebære en ikke beskattet indkomst, som f.eks. selvstændige erhvervsdrivende har adgang til i form af udeholdt omsætning, sorte penge m.v.

Der kan igen henvises til, at Klager er uddannet lægesekretær og arbejder fuld tid på [by1] sygehus.

Det henstår i øvrigt i det uvisse, hvilken indkomst der i øvrigt skulle være tale om, og hvilken kilde denne indkomst skulle stamme fra.

Sagen adskiller sig således i meget væsentligt omfang fra de typiske sager af denne karakter, hvor det påstås, at livsførelsen er opretholdt ved lån, gaver, gevinster m.v., idet Klagers opsparing fremkommer derved, at Klager har oppebåret en beskeden livsførelse og i stedet løbende har sparet sine – beskattede - penge op.

Dette fremgår klart af kontoudtogene, hvor det løbende kan konstateres, hvilken livsførelse Klager har oppebåret, og hvor det lige så klart fremgår, at Klager løbende har kunnet hæve kontanter af sit indestående til opsparing.

Faktum er således, at alternativet til Klagers forklaring forekommer temmelig usandsynlig og at det henstår som en fuldstændig udokumenteret påstand, at Klager skulle have haft ikke selvangiven indkomst.

Hvor skulle denne ikke beskattede indkomst stamme fra?

Klager har ingen adgang til nogen former for ikke beskattede midler, eller nogen kilde, hvorfra Klager kan oppebære ikke beskattede midler, og sagen beror alene på SKATs påstand om, at Klager ikke over et helt liv, har kunnet spare de anførte midler op.

Dette vel at mærke desuagtet det fremgår af kontoudtogene, at det ret præcist er det, der løbende er sket.

Det gælder således, at SKATs påstand er langt mindre sandsynlig end Klagers, da Klager ikke har haft adgang til nogen kilde af ikke beskattede midler, som i al anden praksis, hvor der har været drevet erhvervsmæssig virksomhed, som pengene sandsynligt kunne vandre fra, ligesom det klart fremgår af kontoudtogene, at der løbende over hele perioden er hævet kontanter.

Sagen adskiller sig endvidere fra SKM 2008.905 H (stadfæstelse af SKM 2007.514 L), idet der i denne sag var meget lave indkomster og meget lavt / negativt privatforbrug.

SKM 2017,614 vedrørte ligeledes en anden situation, idet der i sagen var nedlagt påstand om, at en del af pengene stammede fra udlån, udlæg og bryllupsgaver m.v.

Nærværende sag omhandler en helt almindelig lønmodtager, der over en årrække har opsparet dele af sin løn, hverken mere, eller mindre.

Klager har bevisligt allerede i 2005 kunnet spare en ikke ubetydelig del op af en løn på kr. 237.931, hvorfor Klager naturligvis også har kunnet spare op i alle de efterfølgende år, hvor Klagers indkomst er støt stigende.

Det er beskæmmende, at vi er nået dertil i dansk skatteret, at helt almindelige lønmodtager, der sparer op i kontanter kriminaliseres, og beskyldes for at tjene sorte penge, hvilket SKATs afgørelse er et direkte udtryk for, jf. henvisningen til skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5.

Til støtte for de subsidiære påstande gøres det gældende, at

sagen, såfremt der ikke gives medhold i den principale påstand, bør hjemvises til fornyet behandling, idet SKATs skøn hviler på et forkert grundlag og medfører et åbenbart urimeligt/forkert resultat.

Klager har på intet tidspunkt haft negativt privatforbrug, ligesom SKATs afgørelse er udtryk for, at Klager ikke har opsparet så meget som én krone, henover alle årene.

SKATs afgørelse er således udtryk for, at samtlige opsparede midler stammer fra sorte penge, hvilket der under ingen omstændigheder er belæg for at lægge til grund, ligesom SKAT blot anfører, at der efter SKATs opfattelse ikke har været mulighed for at opspare pengene henover årene.

Det er dog blot, det der er sket, idet der, præcist som Klager har forklaret løbende er hævet kontanter i banken, der er lagt til side. Det er således ikke en udokumenteret påstand, at Klager har haft en særdeles beskeden livsførelse, det viser Klagers kontoudtog med alt ønskelig tydelighed.

SKATs egen kapitalforklaring underbygger endvidere ikke SKATs synspunkt, idet der netop ville have været penge til opsparing, hvis kapitalforklaringerne renses for udviklingen i de indeståender SKAT ønsker at beskatte.

SKAT tager udgangspunkt i 2006, og et beregnet privatforbrug på kr. 206.864. Det følger heraf, at

SKAT ikke anerkender, at der er opsparet så meget som 1 krone i 2006.

I 2007 er der ifølge SKATs egen opgørelse kr. 255.700 til rådighed. Kunne Klager leve for kr.

206.864 i 2006 vil tilsvarende gør sig gældende i 2007, hvorfor der allerede her vil være kr.

48.836 til opsparing – igen under forudsætning af, at der ikke er opsparet 1 kr. af indkomsten i

2006.

Følger man samme logik for alle efterfølgende år indtil 2012 vil der i alle årene have været betydelige midler til opsparing, hvilket viser, at SKATs tal er forkerte, og at skønnet hviler på et forkert grundlag og medfører et åbenbart forkert resultat.

Dertil kommer, at tallene for 2005 med al ønskelig tydelighed viser, at der er sparet penge op i 2005, og at Klager således har haft rig mulighed for at foretage opsparing.

Dette vil gælde selvom SKAT ikke finder, at kr. 48.000, der er hævet kan godkendes som opsparing, idet der under alle omstændigheder er en stigning i indestående i [finans1] på ca. 25.000 der alt andet lige er opsparing – og at der således har været mulighed for opsparing af den løn Klager oppbar i 2005, og som har været støt stigende henover årene.

Klager har således i 2005 levet af maksimalt kr. 185.589 – kr. 25.000 = kr. 160.589, hvilket er det absolut højeste privatforbrug, der kan lægges til grund i sagen – og det forudsætter endog, at der bortses fra, at de kontanthævede kr. 48.000 er opsparet.

SKAT kan ikke bortse fra, at Klager indiskutabelt, som det absolutte højeste beløb i 2005, det første år, efter Klager blev skilt, har skullet leve af maksimalt kr. 160.589 – og har kunnet dette.

Lægges et privatforbrug på kr. 160.589 til grund henover årene vil det alene i perioden 2006 – 2008 give mulighed for opsparing af ca. kr. 278.500, hvis tallene i SKATs kapitalforklaring lægges til grund (bemærk igen, at dette kræver, at det ikke anerkendes at nogen del af de kontanthævede kr. 48.000 er anvendt til opsparing).

Lægges det til grund, at der er opsparet kr. 48.000 i 2005 vil basen for privatforbrugsregningen i alle 3 år ovenstående år være kr. 48.000 lavere, hvormed der vil være yderligere 3* kr. 48.000

= kr. 144.000 til opsparing.

Lægges dette beløb til de allerede opsparede kr. 278.500, fås kr. 422.500, plus de opsparede kontanter i 2005, yderligere kr. 48.000.

Alt i alt kr. 470.500, hvilket ret præcist matcher det beløb Klager sætter i banken. Bemærk, at denne beregning forudsætter, at der ikke er opsparet så meget som 1 krone kontant forud for 2005.

For de resterende år gør tilsvarende sig gældende, dog med en yderligere stigende tendens for

Klagers opsparingsevne, da Klagers løn er støt stigende henover perioden, hvilket klart viser, at der ikke er grundlag for SKATs forhøjelse.

(..)”

Af repræsentantens bemærkninger til SKATs udtalelse fremgår:

”Der er for så vidt ikke uenighed om, at beskatningen ikke sker på baggrund af Klagers privatforbrug, men at SKATs ansættelse alene beror på de midler, der er indsat i banken.

Dette er ej heller gjort gældende i klagen.

Det er endvidere korrekt, som anført, af SKAT at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig i henhold til statsskattelovens § 4, og at det er skatteyderen, der i en række tilfælde skal godtgøre, at der ikke er grundlag for beskatning.

Dette kræver dog, at SKAT har kunnet konstatere, at Klager er i besiddelse af en kontantbeholdning, som Klager ikke har kunnet opspare af allerede beskattede midler.

SKAT har på ingen som helst vis godtgjort, at Klager ikke har kunnet spare de indsatte midler op af Klagers løn, eller at Klager ikke har kunnet leve for de resterende, ikke hævede midler.

SKATs bemærkninger i udtalelsen om, at Klager ikke har godtgjort, at det er de samme penge, der er hævet, der efterfølgende er indsat, kan ikke tillægges nogen betydning overhovedet for sagens afgørelse, idet et sådan synspunkt alt andet lige må kræve, at Klager ikke har kunnet leve af de penge Klager i øvrigt havde til forbrug.

Det er klart at havde Klager alene haft 1.000 kr. tilbage på kontoen pr. måned, efter at kontanterne var hævet, til dækning af alle Klagers udgifter, ville der have været en klar formodning for, at de hævede penge nødvendigvis måtte have været anvendt, helt, eller delvist til forbrug.

Dette skyldes, at det ikke ville være muligt at leve for kr. 1.000 pr. måned.

Dette er dog ikke tilfældet i nærværende sag, idet de resterende midler på Klagers konto rigeligt har kunnet dække Klagers privatforbrug.

SKATs argument er herefter reelt intetsigende.

Praksis på området, som allerede anført i klagen, støtter endvidere ikke SKATs opfattelse af sagen.

I TfS 2013.274 B blev skatteyderen beskattet af kontante indsættelser på skatteyderens konto, idet der ikke forelå objektiv dokumentation for den påståede opsparing, eller en række gevinster, som skatteyderen havde gjort gældende, at han havde haft.

I nærværende sag foreligger der objektiv dokumentation for opsparingen i kraft af de løbende kontanthævninger, hvilket altså skal sammenholdes med, at Klager fint har kun- net leve for de ikke hævede midler – hvilket SKAT ikke har bestridt.

I TfS 2008.1426 harmonerede de indsatte midler ikke med de indkomstforhold de pågældende havde haft, hvilket i øvrigt skulle sammenholdes med, at der var meget lave og negative privatforbrug.

Landsretten, hvis dom blev stadfæstet af Højesteret anførte helt specifikt i sine præmisser, at

”I den foreliggende situation, hvor der løbende over en længere periode er indsat beløb i den omhandlede størrelsesorden på sagsøgernes konti, sammenholdt med de foreliggende oplysninger om sagsøgernes indtægtsforhold i de pågældende år, påhviler det sagsøgerne at godtgøre, at de indsatte beløb stammer fra beskattede midler”

Det er en vigtigt pointe Landsretten kommer med, idet det alene påhviler skatteyderen at godtgøre, hvorfra midlerne stammer, såfremt der løbende og over længere perioder er indsat penge, der ikke modsvarer skatteyderens indtægtsforhold.

Med andre ord, i de tilfælde, hvor SKAT har kunnet godtgøre, at der er grundlag for en ændring af ansættelsen fordi, skatteyderens indtægter ikke slår til, i forhold til de udgifter skatteyderen måtte have haft, ud over de påståede opsparede midler.

Det er i disse tilfælde, bevisbyrden pålægges skatteyderen, ikke blot fordi SKAT kan konstatere, at skatteyderen indsætter kontanter på sin konto, og i øvrigt har haft rigelig luft i økonomien hertil.

Får en skatteyder f.eks. kr. 500.000 udbetalt hver år i løn på sin konto, og viser SKATs privatforbrugsberegninger, at skatteyderen, ud over opsparing har brug for kr. 250.000 hvert år har skatteyderne altså kr. 250.000 til fri disposition.

Sparer skatteyderen 150.000 kr. op hvert år, på sin konto, og hæver kr. 100.000 årligt, over en 5 års periode, kan SKAT naturligvis ikke beskatte skatteyderen af de kr. 500.000 han indsætter i banken igen, alene fordi pengene bliver indsat.

I et sådan tilfælde vil SKAT jo ikke have dokumenteret, at der på nogen som helst vis er grundlag for en forhøjelse, da skatteyderens økonomi så rigeligt har kunnet dække både hævningerne og de efterfølgende indsættelser.

Her påhviler der naturligvis ikke skatteyderen nogen bevisbyrde ud over, hvad ovenstående faktuelle forhold viser, idet skatteyderen dermed pr. definition vil have godtgjort, at skatteyderen har haft tilstrækkelige med midler til rådighed af opsparingen af allerede beskattede midler.

Vil SKAT gennemføre en yderligere beskatning, må alt andet lige gælde, at SKAT skal kunne godtgøre, at de indsatte midler ikke stammer fra opsparingen, eller at SKAT kan godtgøre, at der er yderligere en indtægtskilde, som ikke beskattes.

Det er meget præcist det, der er problemstillingen i nærværende sag, idet Klager, som i eksemplet ovenfor, har godtgjort, at Klager har kunnet spare de indsatte penge op med beskattede midler.

Hvad klager herefter gør med sin opsparing, i forhold til at hæve dem og have dem liggende i kontanter, investere dem i valuta, aktier, vin m.v. er sagen fuldstændig uvedkommende.

Enten har Klager godtgjort, at Klager har haft de fornødne midler til rådighed for opsparing, eller også har Klager ikke. Hvordan Klager herefter vælger at håndtere sin opsparing kan aldrig udløse skat i f forhold til de opsparede og allerede beskattede midler.

SKM 2018.14 Ø taler ikke imod dette resultat, idet skatteyderen i sagen gjorde gældende, at et kontantbeløb han blev antruffet med i en udenlandsk lufthavn stammede fra lån fra skatteyderens søster.

Problemstillingen hermed var blot, at det fremgår af Landsrettens præmisser, at Landsretten tillagde det vægt, at skatteyderen til trods for adskillige anmodninger fra SKAT først havde angivet, at der var tale om et lån og fremlagt låneaftalen til støtte herfor, efter at SKAT havde fremsendt agterskrivelse i sagen.

Derudover kunne det i sagen konstateres, at skatteyderen havde drevet virksomhed, hvilket naturligvis også er et moment. Klager i nærværende sag arbejder fuld tid som lægesekretær og har aldrig drevet nogen form for selvstændig virksomhed.

***

SKAT ses i øvrigt ikke at have anfægtet beregningen, eller principperne herfor, idet det særskilt bemærkes, at SKAT ikke anfægter at klager har kunnet leve for de resterende, ikke hævede midler.”

Af repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag fremgår:

”Det er naturligvis fortsat vores opfattelse, at forhøjelsen skal nedsættes til kr. 0, jf. vores principale påstand, men vi anerkender indstillingen til afgørelse i relation til hjemvisning, idet jeg langt hen ad vejen er enig i, at dette er en rigtig løsning henset til karakteren af Skattestyrelsens afgørelse, og at Landsskatteretten reelt set risikerer at foretage en førsteinstansbehandling såfremt der sker realitetsbehandling af tallene i sagen.

Det skal indledningsvist bemærkes, at vi ikke har nedlagt påstand om at afgørelsen skulle være ugyldig og, at det således er Skatteankestyrelsen, der ex officio tager dette spørgsmål op.

Vi er således indstillet på at acceptere hjemvisning såfremt Landsskatteretten er enig med Skatteankestyrelsen heri, idet hjemvisningen sker iht. til vores påstande og i overensstemmelse med vores anbringender i sagen.”

Landsskatterettens afgørelse

Formelt

En afgørelse skal, når den meddeles skriftligt være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold, det fremgår af forvaltningslovens § 22.

Det fremgår af forvaltningslovens § 24, at en begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at forhøjelsen er baseret på hhv. indestående på klagerens konti i [finans3], stigning i indestående på klagerens konti i [finans3] og indsætninger i [finans2], modregnet indestående i [finans3]. Endvidere fremgår, at klagerens privatforbrug ikke giver mulighed for at opspare de beløb som SKAT har beskattet. SKAT har endvidere henvist til retsregler og praksis:

”Jf. SKM2017.614BR og SKM2008.905.HR skal man som skatteyder kunne dokumenterer hvor større beløb som indsættes på ens bankkonti, kommer fra, hvis man i øvrigt ikke ses at have midler til sådanne indsætninger.”

Det følger af officialprincippet, som er en ulovbestemt retsgrundsætning, at det som udgangspunkt påhviler myndigheden selv at fremskaffe de fornødne oplysninger om de foreliggende sager, eller dog foranledige at eksempelvis parterne selv medvirker til sagsoplysningen. Af officialprincippet følger tillige, at en forvaltningsretlig afgørelse først må træffes, når de nødvendige oplysninger foreligger. Officialprincippet modificeres bl.a. derved, at i sager, der rejses ved ansøgning af en borger selv, vil det ofte påhvile borgeren selv at fremskaffe de nødvendige oplysninger. Officialprincippet modificeres derudover af almindelige proprotionalitetsbetragtninger.

På baggrund af de foreliggende oplysninger ses der ikke at være grundlag for at tilsidesætte SKATs afgørelse som ugyldig på grundlag af manglende begrundelse eller opfyldelse af officialprincippet. Der er herved henset til, at afgørelsen må anses for truffet efter indhentelse af det fornødne materiale til brug for afgørelsen. Dog har SKAT ikke ved sagsbehandlingen foretaget en pengestrømsanalyse af de foreliggende kontoudtog med henblik på at fremfinde de konkrete indsætninger der er sket i indkomstårene 2008, 2009 og 2012. Landsskatteretten finder derfor grundlag for, at hjemvise sagen til Skattestyrelsen med henblik på sagsbehandling af de til SKAT indsendte kontoudtog, så de konkrete indsætninger til evt. beskatning bliver konkretiseret.

Materielt

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Enhver skatteyder skal selvangive sin indkomst, uanset om den er positiv eller negativ. SKAT kan bestemme, at en skatteyder skal oplyse om formuen ved indkomstårets begyndelse og ved indkomstårets udløb samt om størrelsen og arten af ændringer i formuen i indkomståret, herunder om hovedposter i årets privatforbrug. Det følger af skattekontrollovens §§ 1, stk. 1 og 6B, stk. 1. (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1126 af 24. november 2005 med efterfølgende ændringer og dagældende lovbekendtgørelse nr. 819 af 27. juni 2011 med efterfølgende ændringer)

Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3 (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1126 af 24. november 2005 med efterfølgende ændringer og dagældende lovbekendtgørelse nr. 819 af 27. juni 2011 med efterfølgende ændringer)

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, kan indkomsten forhøjes. Det følger af fast praksis, og kan udledes af SKM2011.208H. Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning, hvilket kan udledes af SKM2008.905H.

Efter praksis er det den skattepligtige, der skal dokumentere sine formueforhold, herunder modtagne kontante indbetalinger på bankkonti. Dette kan udledes af SKM2013.274.BR og SKM2018.622BR.

SKAT har beskattet klageren af den formueforøgelse, der er sket på klagerens bankkonti i [finans3] i indkomstårene 2008 og 2009. Klageren har til SKAT indsendt kontoudtog for konti i [finans3], [finans1] og [finans2] for indkomstårene 2008 til 2012. Det fremgår ikke, at SKAT har udarbejdet en pengestrømsanalyse af de mellem konti overførte beløb ligesom SKAT ikke har fremfundet de konkrete indsætninger der har været i indkomstårene. SKAT her herved ikke undersøgt, hvilke beløb der konkret er indsat i de omhandlede indkomstår, om en del af de til [finans3] overførte beløb kommer fra klagerens andre konti, ligesom det ikke er undersøgt om en del af forøgelsen stammer fra opsparede midler i indkomstårene 2008 og 2009.

I indkomståret 2012 har SKAT beskattet klageren af indsætninger i [finans2] reduceret med klagerens indestående i [finans3] i indkomståret 2009. SKAT har herved ikke henset til pengestrømme, opsparing, indestående m.v. i indkomstårene 2010, 2011 og 2012. Som posteringstekst ved indbetalingen i [finans2] fremgår ”overførsel” og ”netbank overførsel”. SKAT har ikke foretaget en pengestrømsanalyse af overførsler klagerens konti imellem og det fremgår således ikke, om pengene er overført fra klagerens egne konti, herunder hvornår der er sket en konkret kontant indsætning på klagerens konto i [finans2].

Landsskatteretten finder, at det kræver en egentlig sagsbehandling for at fastslå, hvilke kontante indbetalinger der konkret er på klagerens bankkonti, herunder om en del af de på [finans3] og [finans2] indsatte beløb stammer fra andre af klagerens bankkonti. Grundlaget for SKATs forhøjelse for indkomstårene 2008, 2009 og 2012 og den talmæssige opgørelse heraf hjemvises derfor til fornyet behandling i Skattestyrelsen.

Af sagens materiale fremgår, at SKAT har opgjort klagerens privatforbrug for indkomstårene 2006 til 2010 og 2012 til 2013. Endvidere fremgår af SKATs afgørelse, at klagerens privatforbrug ikke giver mulighed for opsparing af de midler, som klagerens indestående viser. Idet SKAT har inddraget privatforbruget i begrundelsen for forhøjelsen, må det som minimum kræves, at privatforbruget for 2011 også indgår i overvejelserne ligesom den formue primo som SKAT har lagt til grund for beregningen af privatforbruget for indkomståret 2012, skal tage udgangspunkt i ultimotal for indkomståret 2011 og ikke indkomståret 2010, som brugt af SKAT. Uanset det af Skattestyrelsen anførte om, at der ikke er sket beskatning ud fra det opgjorte privatforbrug, men af de kontant indsatte beløb, har SKAT i deres begrundelse for beskatning medtaget klagerens privatforbrug ved vurdering af, om forøgelsen i indestående kan udgøre klagerens egen opsparing. Det overlades derfor til SKAT, at opgøre klagerens privatforbrug for det manglende indkomstår 2011, ligesom det overlades til SKAT, at opgøre et korrekt privatforbrug for indkomståret 2012.

Landsskatteretten hjemviser herefter SKATs afgørelse for indkomstårene 2008, 2009 og 2012 til fornyet behandling i Skattestyrelsen.