Kendelse af 17-06-2020 - indlagt i TaxCons database den 23-07-2020

Korrigeret

Faktiske oplysninger

Klageren ejer samtlige anparter i [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], som ejer samtlige anparter i [virksomhed2] ApS (herefter benævnt selskabet), CVR-nr. [...2].

Klageren og klagerens ægtefælle købte i oktober 2012 en projektlejlighed på [adresse3], [by1]. Projektlejligheden på [adresse3], skulle ifølge planerne være klar til overtagelse til september 2014, hvorfor ægteparrets daværende bolig beliggende på [adresse4], [by1], blev sat til salg. Ejendommen [adresse4] blev den 4. oktober 2013 solgt til en uafhængig tredjemand. Af klagerens R75 for 2013 fremgår, at ejendommen blev overdraget for en kontant købesum på 4.600.000 kr. med overtagelse pr. 1. december 2013.

Projektlejligheden på [adresse3], blev ikke færdig til september 2014 som planlagt. Overdragelsen blev af entreprenøren udskudt til ultimo 2014.

I januar 2012 købte selskabet villalejligheden beliggende [adresse1], [by2] på tvangsauktion. Ifølge Den Offentlige Informationsserver (OIS) udgjorde købesummen 1.146.400 kr. Det fremgår af salgsopstillingen, som lå til grund for tvangsauktionen, at der er tale om en ideel anpart (nr. 2) på 45 % af ejendommen matr.nr. [...1], [by1]. Ejendomsværdien for hele ejendommen pr. 1. oktober 2009 var 2.450.000 kr., heraf udgjorde grundværdien 1.102.500 kr. Ejendomsværdien for den ideelle anpart på 45 % var 1.102.500 kr.

Ifølge Bygnings- og Boligregistret (BBR) er ejendommen opført i 1903, og seneste væsentlige om- eller tilbygning er sket i 1970. Villalejlighedens beboelsesareal er på 69 kvm.

Den 29. november 2013 indgik klageren og klagerens ægtefælle en aftale med selskabet om køb af villalejligheden [adresse1], [by2]. Af købsaftalen fremgår, at lejligheden blev overdraget til ægteparret for en kontant købesum på 1.450.000 kr. med overtagelse pr. 1. december 2013. Ægteparret købte lejligheden i fællesskab.

Det fremgår af selskabets avanceopgørelse i forbindelse med salget af [adresse1], at det udover udgifter til almindelig vedligeholdelse af lejligheden har afholdt udgifter til forbedringer i 2012 og 2013 på hhv. 122.041 kr. og 117.552 kr. Selskabets kostpris ved salget i 2013 udgjorde 1.280.002 kr.

Klageren og klagerens ægtefælle solgte den 5. juli 2014 ejendommen [adresse1], [by2] til en uafhængig tredjemand. Af købsaftalen fremgår, at ejendommen blev overdraget for en kontant købesum på 2.325.000 kr. med overtagelse pr. 1. august 2014.

Den offentlige ejendomsvurdering af [adresse1], udgjorde pr. 1. oktober 2012 45 % af 2.200.000 kr. = 990.000 kr. Pr. 1. oktober 2013 udgjorde ejendomsvurderingen 45 % af 2.100.000 kr. = 945.000 kr.

I april 2014 købte selskabet på tvangsauktion villalejligheden beliggende [adresse2], [by2]. Ifølge OIS udgjorde købesummen 1.258.000 kr. Det fremgår af salgsopstillingen, der lå til grund for tvangsauktionen, at der er tale om en ideel anpart (nr. 1) på 40 % af ejendommen matr.nr. [...2], [...3] og [...4] [by3], [by1]. Ejendomsværdien for hele ejendommen pr. 1. oktober 2012 var 4.050.000 kr., heraf udgjorde grundværdien 1.381.200 kr. For den ideelle anpart på 40 % var ejendoms- og grundværdien hhv. 1.620.000 kr. og 552.480 kr.

Ifølge BBR er ejendommen opført i 1909. Villalejlighedens beboelsesareal er på 71 kvm.

Klageren og ægtefællen indgik den 29. juli 2014 en aftale med selskabet om køb af villalejligheden [adresse2], [by2] for en kontant købesum på 1.575.000 kr. med overtagelse pr. 1. august 2014. De købte lejligheden i fællesskab.

Det fremgår af selskabets avanceopgørelse i forbindelse med salget af [adresse2], at selskabet udover udgifter til almindelig vedligeholdelse af lejligheden har afholdt udgifter til forbedringer i 2014 på 36.653 kr. Selskabets kostpris ved salget i 2014 udgjorde 1.370.233 kr.

I januar 2015 flyttede ægtefællerne ind i lejligheden på [adresse3]., [by1].

Klageren og klagerens ægtefælle solgte den 10. februar 2015 ejendommen [adresse2], [by2] til en uafhængig tredjemand. Det fremgår af købsaftalen, at ejendommen blev overdraget for en kontant købesum på 2.585.000 kr. med overtagelse pr. 1. juni 2015.

Den offentlige ejendomsvurdering af [adresse2], udgjorde pr. 1. oktober 2013 40 % af 3.900.000 kr. = 1.560.000 kr. Ejendomsvurderingen var pr. 1. oktober 2014 uændret.

Ifølge Det Centrale Personregister har klageren haft bopæl på følgende adresser:

Selskabets revisor har fremlagt en graf fra boligsiden [...] over kvm-priser på villalejligheder i [by4] i perioden fra januar 2008 til januar 2016. Grafen viser, at den gennemsnitlige pris pr. kvm den 1. december 2013 var 23.572 kr. Revisoren har derudover fremlagt en mail af 21. juli 2014 fra [person1] fra [virksomhed3] vedrørende [adresse2], hvoraf følgende fremgår:

”Undertegnede er blevet bedt om at foretage en markedsvurdering af ovennævnte adresse.

Boligen er 60kvm bolig plus ca. 20-25 kvm. udnyttet 2.sal.

Indretningen består af entre med fordeling til badeværelse med kar og separat bruseniche. Der er 2 stuer ensuite. Den ene med trappe op til udnyttet 2.sal. Den anden med udgang til altan samt adgang til rummeligt elementkøkken.

Endvidere er der brugsret til isoleret udhus samt anlagt terrasse.

Ejendommens ydre fremtræder i ok stand, dog bør taget få en renovering.

Pris ved salg indenfor 3 måneder udgør kontant kr. 1. 700.000,-

- Ved nyt tag vil prisen dog være højere.

Samlede salgsomkostninger ved stor markedsføringspakke udgør 100.000,- + moms”

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med hhv. 150.000 kr., 882.500 kr. og 237.500 kr. for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

SKAT har begrundet afgørelsen med følgende:

”Dit og din ægtefælles køb af villalejlighederne [adresse1], og [adresse2], af [virksomhed2] ApS er omfattet af ligningslovens § 2, stk. 1, idet du indirekte ejer mere end 50 % af anpartskapitalen, jf. ligningslovens § 2, stk. 2.

Selskabets afståelsessummer skal derfor fastsættes i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået ved handel mellem uafhængige parter.

[adresse1]

Det er jeres opfattelse, at den fastsatte pris på 1.450.000 kr., ved køb af ejendommen [adresse1], af dit selskab den 1/12-13, svarer til handelsværdien.

I har ved indsigelse mod SKATs forslag gjort gældende, at da selskabets samlede kostpris ved salg i 2013 udgør 1.280.002 kr. (inkl. forbedringer), og da ejendomsvurderingen 1/10-13 udgør 945.000 kr., et fald i vurderingen på 45.000 kr. i forhold til vurderingen 1/10-12, er der ikke noget, som peger i retning af, at værdien den 1/12-13 skulle være højere end 1.450.000 kr.

I har tidligere oplyst, at prisen var fastsat på grundlag af graf fra [...] (bilag D) som viser, at m2-priserne var ca. 23.000 kr. i december 2013, og at der videre var taget hensyn til, at ejendommen havde været udlejet, at ejendommen var erhvervet på tvangsauktion, lejlighedens ringe beskaffenhed samt tvangsauktionspris på [adresse1], stuen.

Ifølge BBR er lejlighedens areal på 69 m2. M2-prisen ved køb af selskabet for 1.450.000 kr. kan beregnes til 1.450.000/69 = 21.015 kr.

Det fremgår af modtaget bilag D med udbudspriser for perioden januar 2008 til januar 2016, at den gennemsnitlige m2-pris den 1/12-13 var 23.572 kr.

Da det samtidig fremgår af selskabets avanceopgørelse (bilag B), at der, udover udgifter til almindelig vedligeholdelse, har været afholdt udgifter til forbedringer i 2012 og 2013, henholdsvis 122.041 kr. og 117.552 kr., skal vi fastholde, at markedsprisen pr. m2 kan fastsættes til 23.500 kr. Dette giver en afståelsessum på 69 x 23.500 = 1.621.500 kr., som nedrundes til 1.600.000 kr.

Det er således vores opfattelse, at det giver et mere retvisende billede af markedsprisen, at tage udgangspunkt i de gennemsnitlige udbudspriser pr. 1/12-13 ifølge modtaget statistikmateriale fra [...], frem for den offentlige ejendomsvurdering pr. 1/10-13.

Ændringen betyder, at selskabets afståelsessum vil blive forhøjet fra 1.450.000 kr. til 1.600.000 kr., jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Underprisen på 150.000 kr. anses for maskeret udlodning til dig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og beskattes som aktieindkomst for indkomståret 2013, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

Da du har bestemmende indflydelse på selskabets dispositioner, jf. skattekontrollovens § 3 B, kan vi ændre din skatteansættelse for 2013 vedrørende maskeret udlodning i medfør af den udvidede ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 (kontrollerede transaktioner).

[adresse2]

I har ved indsigelse mod SKATs forslag meddelt, at I kan acceptere, at handelsværdien forhøjes med 125.000 kr. til 1.700.000 kr., idet det er en fejl, at honorar til mægler er indregnet i værdiansættelsen.

Med henvisning til ejendomsmæglerens vurdering samt på baggrund af selskabets kostpris, er det jeres opfattelse, at der ikke er noget, som peger i retning af, at værdien den 1/8-14 skulle være højere end 1.700.000 kr.

Selskabets afståelsessum er fastsat til 1.575.000 kr. ved salg til dig og din ægtefælle den 1/8-14. Det er oplyst, at prisen er fastsat på grundlag af en markedsvurdering foretaget af [person1] fra [virksomhed3]. Det fremgår af mail af 21/7-14 fra [person1], at ejendommen er vurderet til 1.700.000 kr. ved salg indenfor 3 måneder. Han har bemærket, at ejendommens ydre fremtræder i ok stand, dog bør taget få en renovering.

Ifølge BBR er lejlighedens areal på 71 m2. M2-pris ved afståelse kan beregnes til 1.575.000/71 = 22.183 kr.

Du og din ægtefælle sælger [adresse1], til uafhængig den 1/8-14 for 2.325.000 kr., hvilket giver en m2-pris på 2.325.000/69 = 33.696 kr.

Da forskellen på m2-prisen kan opgøres til over 50 % på ejendomshandler, der er indgået på samme dato, og hvor der i begge tilfælde er tale om villalejligheder med ca. samme areal og beliggenhed, er det vores opfattelse, at selskabet har solgt [adresse2], til underpris. Dette understøttes endvidere af grafen fra [...] (bilag D), som viser en stor stigning i udbudspriser på afståelsestidspunktet.

Under hensyntagen til, at der er afholdt forbedringsudgifter vedrørende [adresse1], samt oplysning om, at taget bør få en renovering, har vi fastsat markedsprisen pr. m2 til 30.000 kr. Dette giver en afståelsessum på 71x30.000 = 2.130.000 kr., som nedrundes til 2.100.000 kr.

Vi mener således ikke, at vurderingen fra ejendomsmægleren samt selskabets kostpris giver et retvisende billede af markedsprisen.

Ændringen betyder, at selskabets afståelsessum vil blive forhøjet fra 1.575.000 kr. til 2.100.000 kr., jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Underprisen på 525.000 kr. anses for maskeret udlodning til dig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og beskattes som aktieindkomst for indkomståret 2014, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

(...)

Vi har fastholdt vores forslag til afgørelse.

Det er jeres opfattelse, at avancer ved salg af [adresse1], og [adresse2], er omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

I har ved indsigelse mod SKATs forslag gjort gældende, at der på det tidspunkt, hvor den enkelte ejendom tages i brug som bolig, ikke er andre boliger til rådighed. I mener derfor ikke at afgørelserne i SKM2009.762.ØLR og SKM2010.725.BR finder anvendelse, idet der i disse afgørelser var rådighed over flere boliger på samme tid.

Det er derimod jeres opfattelse, at jeres situation matcher faktum fra SKM2003.285.LSR fuldt ud, idet der her ikke var andre boliger til rådighed, og idet der alene var tale om beboelse i 1 måned.

Ved skrivelse af 6/7-17 har I redegjort for, at der ikke har været andre boliger til rådighed:

Da man erhverver projektlejligheden på projektstadiet, kan man reelt ikke vide, om man så også vil bo der. Der kan jo indtræde masser af omstændigheder fra underskriften på kontrakten til færdiggørelsen og leveringen af lejligheden. Så det forhold, uanset om det er korrekt eller ej, at [person2] og ægtefælle havde planer om at flytte i projektlejligheden, er ikke afgørende for, om [adresse1] eller for den sags skyld [adresse2], kan sælges skattefrit. Det afgørende her er, at de ikke ved indflytningen i [adresse1], henholdsvis [adresse2], råder over andre boliger egnet til helårsbeboelse. Det er også det, som kommer til udtryk i SKM2003.285.LSR og SKM2009.763.ØLR modsætningsvis og SKM2010.725.BR modsætningsvis.

Vi er enige i, at SKM2009.762.ØLR og SKM2010.725.BR ikke er direkte sammenlignelige med denne sag. Dog er det vores opfattelse, at grunden til at man i sagerne ønsker at få fastslået, om der har været andre boliger til rådighed, er fordi man vil nå frem til, hvad hensigten med indflytningen har været. Følgende fremgår derfor af Den juridiske vejledning, afsnit C.H.2.1.15.7: Der stilles krav om, at hensigten med indflytningen skal være at tage varigt ophold. Se SKM2009.762.ØLR og SKM2010.725.BR.

Ifølge Den juridiske vejledning kan det udledes af SKM2003.285.LSR, at hvis det er sandsynliggjort, at hensigten med indflytningen er at tage varigt ophold, og der reelt er sket indflytning, så er varigheden uden betydning.

Det er derfor vores opfattelse, at det er hensigten med indflytningen som har afgørende betydning for, om en eventuel avance bliver omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Hvis der i SKM2003.285.LSR, eksempelvis havde været fremlagt oplysninger om, at der var underskrevet slutseddel vedrørende ny ejendom (skøde af 20/6-97 uden forudgående slutseddel) før indflytning den 1/6-97, havde sagen måske fået et andet udfald.

Som sagen foreligger belyst, har vi ikke fundet det sandsynliggjort, at hensigten med indflytningerne i ejendommene [adresse1], den 29/11-13, og [adresse2], den 28/7-14, har været at tage varigt ophold.

Det er således fortsat vores opfattelse, at ejendommene har tjent som midlertidige boliger, indtil der kunne ske indflytning i projektlejligheden [adresse3].

Vi har lagt vægt på, at slutseddel vedrørende [adresse3] er underskrevet før, der sker indflytning i ejendommene [adresse1] og [adresse2], sammenholdt med det beskrevne hændelsesforløb ved skrivelse af 21/11-16 fra [virksomhed4].

På det foreliggende grundlag har vi opgjort ejendomsavancerne således, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 1:

Ejendomsavancerne for 2014 og 2015, henholdsvis 357.500 kr. og 237.500 kr., er skattepligtige i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, og beskattes som kapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 14.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse for indkomstårene 2013 og 2015 nedsættes til 0 kr. Repræsentanten har desuden nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse for indkomståret 2014 nedsættes til 125.000 kr.

Til støtte herfor er anført:

”Indkomståret 2013 - Køb af ejendommen [adresse1].

Det er vores opfattelse, at ejendommen [adresse1] er overdraget til handelsværdien. Selskabet har erhvervet ejendommen i januar 2012. Selskabets samlede kostpris for ejendommen ved salget i 2013 udgør 1.280.002 kr. Den offentlige ejendomsvurdering udgør 1. oktober 2013 945.000 kr. Vurderingen er faktisk faldet med 45.000 kr. fra vurderingen 1. oktober 2012. Ejendommen er overdraget til 1.450.000 kr. den 1. december 2013. Den fastsatte pris ansås for at udgøre handelsværdien. Med baggrund i selskabets kostpris og de offentlige vurderinger er der ikke noget, som peger i retning af, at værdien den 1. december 2013 skulle være højere end 1.450.000 kr. Ved overdragelsen i 2013 kunne man jo ikke vide, at boligpriserne i [by1]s Kommune ville stige voldsomt i 2014 og fremefter.

I forbindelse med prisfastsættelsen af købsprisen ved [person2]s køb af villalejligheden har han sammenholdt priserne, der var i markedet på daværende tidspunkt. I henhold til tidligere til SKAT indsendte graf af 21. november 2016 fremgår det, at kvm-priserne var ca. 23.000 kr. i december 2013. Endvidere er stuelejligheden [adresse1], stuen til sammenligning solgt omkring februar måned 2013 på tvangsauktion 1.260.000 kr. Bemærk, at denne lejlighed er 87 kvm, hvilket er noget større end 1.salen.

Under hensyntagen til, at ejendommen er erhvervet på tvangsauktion, villalejlighedens ringe beskaffenhed, tvangsauktionsprisen på [adresse1] stuen, samt prisen for villalejligheder i [by4] på overdragelsestidspunktet blev overdragelsesprisen mellem [virksomhed2] ApS og [person2] fastsat til kr. 1.450.000 kr.

Det er derfor vores påstand, at [person2] ikke skal beskattes af maskeret udlodning vedrørende køb af ejendommen [adresse1] for indkomståret 2013. [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2013 skal derfor nedsættes til det selvangivne.

Indkomståret 2014 - Køb af ejendommen [adresse2].

Selskabet erhvervede ejendommen [adresse2] på tvangsauktion til en pris på 1.258.000 kr. i april 2014. Ultimo 2014 overdrages ejendommen til vores klient til 1.575.000 kr., da en ejendomsmægler har vurderet ejendommen til 1.700.000 kr. Salæret for salg ville udgøre 125.000 kr., hvorfor nettoprovenuet blev anvendt som handelsværdi for ejendommen. Vi er naturligvis enige i, at mæglerens honorar ikke kan indregnes i værdiansættelsen, hvorfor ejendommen burde have været overdraget til 1.700.000 kr. Vores klient kan derfor acceptere en forhøjelse på 125.000 kr., idet han kan acceptere en handelspris på 1. 700.000 kr. Med baggrund i selskabets kostpris er der ikke noget, som peger i retning af, at værdien den 1. august 2014 skulle være højere end 1.700.000 kr. som fastsat af ejendomsmægleren.

Det er derfor vores påstand, at [person2] ikke skal beskattes af maskeret udlodning vedrørende køb af ejendommen [adresse2] for indkomståret 2014. [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2014 skal derfor nedsættes til det selvangivne.

Indkomståret 2014 - ejendomsavance [adresse1]

Ejendomsavancebeskatningslovens (EBL) § 8, som definerer parcelhusreglen, og dermed hvornår en ejendom kan sælges skattefrit, har følgende ordlyd:

"Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke. "

Modsat tidligere stilles der ikke krav til ejer- eller beboelsestidens længde, jf. hertil L 1989 888. Der stilles således ikke krav om, at skatteyderen skal have beboet ejendommen i ejerperioden i et bestemt antal dage. Den pågældende skal derimod kunne bevise, at denne har beboet ejendommen i en periode, hvor betingelserne i stk. 1 har været opfyldt.

SKAT anfører i deres begrundelse følgende:

"Ifølge praksis er det ikke nok, at have taget midlertidigt ophold. Vi skal henvise til Den juridiske vejledning afsnit C. H. 2. 1. 15. 7."

Herefter gengives afsnittet fra Den juridiske vejledning:

"Varigheden

Der stilles krav om, at hensigten med indflytningen skal være at tage varigt ophold. Se SKM2009. 762.ØLR, SKM2010. 725.BR og SKM2017.91.BR.

Der stilles dog ikke krav om længden af den periode, hvor ejendommen skal have tjent som bolig.

En kortere periode i ejendommen kan være tilstrækkelig.

En landsskatteretssag vedrørte en ejer, der havde udlejet en ejerlejlighed til sin kæreste og efterfølgende flyttede ind hos denne. Efter 1 måneds fælles ophold i ejerlejligheden flyttede de begge til en anden fælles bolig. Da ejeren ikke havde haft anden bolig til rådighed under det fælles ophold, blev ejerlejligheden anset for at have tjent som bolig, og fortjenesten var derfor skattefri. Se SKM2003.285.LSR."

Kravet om varig beboelse har ikke hjemmel i lovens ordlyd, lovens bemærkninger eller skatteministerens svar (se nedenstående). De i juridisk vejledning nævnte afgørelser SKM.2009.762 og SKM.2010.725.BR er begge kendetegnet ved, at der er mere end en bolig til rådighed på samme tid, hvilket ikke gør sig gældende i den konkrete situation eller situationen i SKM2003.285, som også er nævnt yderligere nedenfor.

I begrebet 'varig beboelse' ligger ikke, at man skal have til hensigt at bebo boligen i en vis årrække. Det er derimod en forudsætning, at man har til hensigt at bo i lejligheden på anskaffelsestidspunktet. Denne hensigt bortfalder, hvis man eksempelvis har andre boliger til rådighed. Det er det, praksis viser. Indfortolkningen af begrebet "varig beboelse" ses da også kun i de situationer, hvor der er flere boliger til rådighed, herunder særligt i sagerne vedrørende forældrekøbslejligheder.

Efter EBL § 8, stk. 1, skal fortjeneste ved afståelse af parcelhusejendomme ikke medregnes til den skattepligtige indkomst, hvis huset eller lejligheden har ”tjent til bolig” for ejeren eller dennes husstand. Det er således ikke umiddelbart et krav, at ejendommen tjener til bolig for ejeren på afhændelsestidspunktet.

Ved afgørelse af, hvorvidt en ejendom har ”tjent til bolig”, kan vejledning søges i et svar afgivet af skatteministeren i folketingsåret 1989/90 i tilknytning til behandlingen af lov nr. 888 af 28/12 1989.

Skatteministeren udtalte i denne forbindelse:

"Det vil være overordentlig sjældent, at der vil kunne rejses tvivl om, hvorvidt en skatteyder har beboet en ejendom. Selv meget kortvarige beboelsesperioder vil blive godkendt. Den altovervejende hovedregel vil således være, at skatteyderens oplysninger lægges til grund for den skattemæssige behandling af en eventuel ejendomsavance."

Praksis viser, at anerkendelse af en ejendoms anvendelse som bolig i EBL § 8's forstand ikke blot baseres på skatteyderens oplysninger og formel anmeldelse til folkeregistret. Det kræves tillige, at det er muligt at dokumentere, at ejendommen rent faktisk har været beboet. I den konkrete situation er det et faktum, at [person2] og [person3] har beboet de pågældende ejendomme. SKAT har endvidere anerkendt, at de har boet i de pågældende ejendomme.

Det er derfor vores helt klare opfattelse, at avancen ved salget af ejendommen er skattefri, da betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 8 er opfyldt. Det er i den forbindelse vores opfattelse, at afgørelserne i SKM2009.762.ØLR og SKM2010.725.BR ikke kan anvendes i denne situation, da faktum i disse to sager adskiller sig væsentligt fra vores klients skattemæssige situation.

Fortjeneste ved afståelse af en- eller tofamilieshuse og ejerlejligheder er i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, fritaget for beskatning, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller i hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen. Betingelserne skal være opfyldt inden det tidspunkt, hvor der indgås endelig og bindende aftale om salg af ejendommen, uanset om ejendommen først er overdraget senere, jf. cirkulære nr. 166 af 12. september 1994, afsnit 3, samt Østre Landsrets dom af 11. marts 1999 refereret i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1999, nr. 318.

Det er et faktum i denne sag, at [person2] og [person3] har beboet ejendommen i ejertiden. Det er ligeledes et faktum, at de ikke havde andre boliger til rådighed for beboelse i den periode, hvor de beboede [adresse1]. Det forhold, at de havde underskrevet købekontrakt på en projektlejlighed, som endnu ikke var overtaget eller for den sags skyld indflytningsklar, ændrer ikke på det anførte om faktum. Det er altså et konkret faktum, at i perioden fra den 1. december 2013 til den 1. august 2014 har [person2] og ægtefælle ikke haft andre boliger til deres rådighed, og at de i denne periode rent faktisk har beboet ejendomme. Deres situation matcher derfor faktum fra SKM2003.285.LSR fuldt ud. De har beboet ejendommen i 8 måneder. I sagen ved Landsskatteretten var der alene tale om beboelse i 1 måned. Endvidere må der lægges vægt på Skatteministerens svar, jf. ovenstående om, at selv kortere ejerperioder kan føre til skattefrihed, når blot ejeren kan dokumentere, at ejendommen reelt har været anvendt som beboelse for husstanden.

SKAT henviser endvidere til SKM2009.762.ØLR. Som tidligere nævnt gør vi gældende, at denne afgørelse ikke er sammenlignelig. Faktum i sagen fra 2009 er, at man fra 1. januar 2006 tager ophold i Danmark efter endt ophold i udlandet. Pr. denne dato råder man over et parcelhus, der blev fraflyttet ved udstationeringen og en forældrelejlighed, som tidligere havde været udlejet til børn. I denne situation, hvor man valgte at bo i forældrelejligheden i 4 måneder, før man igen flyttede i parcelhuset, fik man ikke medhold i, at forældrelejligheden kunne sælges skattefrit som følge af, at den havde været beboet i de 4 måneder. I denne sag havde parterne altså mulighed for at vælge mellem to ejendomme og valgte reelt dem begge. I [person2] og [person3] situation er der ikke nogen valgmulighed, idet der kun er en ejendom til rådighed, hvilket som nævnt også var tilfældet i SKM2003.285.LSR.

I SKM2010.725.BR er der ligeledes tale om mere end 1 bolig. På et tidspunkt, hvor skatteyderen i forvejen ejede og beboede en anden ejendom (ejendom 1), havde han fået udlagt en ejendom (ejendom 2) ved arveudlæg. Skatteyderen og hans ægtefælle flyttede deres folkeregisteradresser i en ca. 6-måneders-periode til ejendom 2, hvorefter de flyttede til en ny ejendom (ejendom 3), som var erhvervet, efter de havde meldt folkeregisteradresse til den arveudlagte ejendom (ejendom 2). Skatteyderen havde imidlertid ikke opgivet sin hidtidige bolig (ejendom 1), som han sammen med ægtefællen havde beboet i en lang årrække, og denne bolig blev således først sat til salg, efter de havde købt og overtaget ejendom 3. Igen altså et faktum, som ligger langt fra de omstændigheder, der gør sig gældende for [person2] og [person3].

SKAT lægger vægt på, at det fra starten var ægtefællernes hensigt at flytte til projektlejligheden, og denne skulle være deres bolig. Da man erhverver projektlejligheden på projektstadiet, kan man reelt ikke vide, om man så også vil bo der. Der kan jo indtræde masser af omstændigheder fra underskriften på kontrakten til færdiggørelsen og leveringen af lejligheden. Så det forhold, uanset om det er korrekt eller ej, at [person2] og [person3] havde planer om at flytte i projektlejligheden, er ikke afgørende for, om [adresse1] eller for den sags skyld [adresse2] kan sælges skattefrit. Det afgørende her er, at de ikke ved indflytningen i [adresse1], henholdsvis [adresse2], råder over andre boliger egnet til helårsbeboelse. Det er også det, som kommer til udtryk i SKM2003.285.LSR og SKM2009.763.ØLR modsætningsvis og SKM2010.725.BR modsætningsvis.

Vi skal yderligere henvise til SKM.2008.40.SR, hvor der er anmodet om bindende svar på, hvorvidt en lejlighed (tidligere udlejet til datter) kan afstås skattefrit. Forældrene flytter ind i lejligheden på et tidspunkt, hvor de samtidig i en anden by har en helårsbolig med fritidsstatus. De ville sælge lejligheden og flytte i huset, idet man ønskede at søge arbejde i den anden by. Lejligheden beboes derfor kun i en kort periode. I de bindende svar indstiller SKAT skattefrihed, hvilket Skatterådet tiltræder. I afgørelsen kan man bl.a. læse følgende:

"Ved en vurdering af om en ejendom har tjent som bolig for ejeren eller dennes husstand undersøger SKAT den faktiske beboelse af ejendommen. Det følger af praksis, at faktisk beboelse af en ejendom, kan sandsynliggøres (dokumenteres) eksempelvis ved folkeregistertilmelding, avisabonnement, el-, gas- og varmeforbrug m.v. Der ses endvidere på, om ejeren har anden bolig til rådighed.

Det er således en samlet vurdering af ejerens faktiske beboelse, der er afgørende for, hvorvidt en ejendom kan anses for at have tjent som bolig for ejerne eller dennes husstand.

I den konkrete sag finder SKAT, at det ved det fremsendte materiale er dokumenteret, at spørger reelt er flyttet ind i lejligheden i 8-gade med vilje til at bo der frem til fraflytning til ..., samt at han ikke samtidig har haft anden bolig til rådighed. SKAT finder således, at ejendommen reelt kan anses for at have tjent som bolig for spørger i den omhandlede periode.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmålet besvares bekræftende."

Lægges ovenstående kriterier fra det bindende svar til grund i den her verserende sag, ja så kan man alene nå frem til, at der skal være skattefrihed ved salget af [adresse1].

Det er derfor vores påstand, at [person2] ikke skal beskattes af avance ved salg af [adresse1] for indkomståret 2014. [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2014 skal derfor nedsættes til det selvangivne.

Indkomståret 2015 - Avance ved salg af [adresse2].

Det er vores opfattelse, at avancen ved salget af ejendommen er skattefrit. Vi henviser til ovenstående begrundelse.

Det er derfor vores påstand, at [person2] ikke skal beskattes af avance ved salg af [adresse2] for indkomståret 2015. [person2]s skatteansættelse for indkomståret 2015 skal derfor nedsættes til det selvangivne. ”

Klagerens repræsentant har yderligere anført:

” Værdiansættelsen af ejendomme

(...)

Vi skal desuden gøre gældende, at forskellen mellem den anvendte pris og den af Skattestyrelsen fastsatte pris alene udgør omkring 10 %, hvilket må anses for den almindelige usikkerhed, der ligger i en værdiansættelse. Alene af denne grund bør der gives klager medhold i synspunktet.

[adresse2] er erhvervet af selskabet den 24. april 2014 for 1.258.000 kr. Selskabets kostpris endte med at blive 1.370.233 kr. Den er solgt til klager 5 måneder senere for 1.575.000 kr., efter der var opnået mæglervurdering på 1.700.000 kr. Omkostninger ved salg ville beløbe sig til 125.000 kr., hvorfor man ansatte en værdi på 1.575.000 kr. Vi er enige i, at der ikke skal ske korrektion for mæglerudgifter.

Det er således vores opfattelse, at en maskeret udlodning maksimalt kan udgøre 125.000 kr. Ved overdragelse til en pris på 1.700.000 kr. vil selskabet opnå en avance på 330.000 kr. på kun 5 måneders ejerskab. Der er ikke belæg for at sige, at selskabet på blot 5 måneder skulle realisere en avance på 730.000 kr.

Det er således fortsat vores opfattelse, at Skattestyrelsens vurdering af handelspriserne på ejendommene er forkerte.

Ejendomsavancebeskatning – anvist praksis

Det er fortsat vores opfattelse, at den avance, der er realiseret ved salget af de to ejendomme, er skattefri.

Skatteankestyrelsen har henvist til SKM2007.74.HR. Af denne afgørelse kan man læse følgende:

”Landsretten havde fundet, at skatteyderen ikke i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, havde dokumenteret, at han havde haft bolig på en ejendom, som han solgte i 1999. Fortjenesten ved salget var derfor skattepligtigt.

Landsretten lagde herved bl.a. til grund, at skatteyderen flyttede ind i ejendommen medio februar 1999, og at salgsbestræbelserne var påbegyndt den 12. januar 1999 og dermed forinden indflytningen.

Landsretten henviste også til, at skatteyderens daværende samlever og deres fællesbarn fortsat beboede en ejendom, som de havde købt i efteråret 1998, hvortil skatteyderen flyttede tilbage efter salget af den omstridte ejendom i 1999.

Ligeledes bemærkede landsretten, at skatteyderen bortset fra en seng og nogle personlige ejendele ikke medtog bohave til den omstridte ejendom. ”

Der var altså tale om, at salgsbestræbelserne var startet, inden skatteyderen flyttede ind i lejligheden. Der var endvidere tale om, at skatteyderens ægtefælle og barn boede i en anden bolig, hvor skatteyderen flytter fra og til. Der er så mange aspekter i Højesterets afgørelse fra 2007, som adskiller sig fra faktum i nærværende sag.

Det er således vores opfattelse, at denne Højesterets-afgørelse ikke er anvendelig i nærværende sag, da ingen af de nævnte forhold gør sig gældende i det konkrete faktum.

Skatteankestyrelsen har videre henvist til SKM2009.762.ØLR.

Sagen drejede sig om, hvorvidt avancen ved salget af klagerens ejerlejlighed var skattefri, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1. Grundet udstationering i udlandet havde klageren i en nærmere angivet periode udlejet den villa, som hidtil havde fungeret som klagerens faste helårsbolig. Efter ophør af udstationeringen flyttede klageren fra den 1. januar 2006 og 4 måneder frem folkeregisteradresse til en af dem ejet ejerlejlighed, som indtil den 15. november 2005 havde været udlejet til deres datter. Landsretten lagde til grund, at klageren forud for 1. januar 2006 havde truffet beslutning om at bosætte sig i ejerlejligheden, idet klageren på daværende tidspunkt måtte påregne, at deres sædvanlige helårsbolig grundet udlejning til tredjemand først ville være til disposition på et senere tidspunkt. Landsretten lagde ligeledes til grund, at klageren i perioden fra 15. november 2005 og frem til 1. januar 2006 havde opholdt sig i lejligheden 4-5 gange af 2-3 dages varighed, at klageren allerede den 30. november 2005 var blevet gjort bekendt med, at deres helårsbolig ville være til disposition den 1. januar 2006 som følge af førtidig opsigelse fra lejers side, og endelig at klageren herefter havde valgt at istandsætte helårsboligen, således at de først kunne flytte tilbage hertil efter 4 måneder.

Landsretten fandt, at lejligheden alene havde tjent som midlertidigt opholdssted for klageren, som følge af at appellanternes sædvanlige helårsbolig efter klagerens eget valg ikke kunne benyttes, og at et sådant midlertidigt opholdssted ikke falder ind under ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1's bestemmelse om, at ejendommen skal tjene som bolig for ejeren.

Det er også her vores klare opfattelse, at der er faktum, som adskiller sig væsentligt fra nærværende sag. Vores klient havde således ikke nogen valgmulighed. Den fremtidige bolig – projektlejligheden stod ikke klar til benyttelse.

I sagen fra Østre Landsret er der jo tale om en situation, hvor man forsøger at gøre en ellers skattepligtig avance skattefri ved at bebo lejligheden i 4 måneder. Det er en forældrekøbslejlighed som har været beboet af datteren. Da udstationeringsperioden var slut, var den endelige bolig fri til indflytning, så skatteyderen i Østre Landsretssagen havde et valg – lejlighed eller hus. Det valg har vi ikke haft i nærværende sag.

Det er således vores opfattelse, at faktum i sagen adskiller sig så væsentligt fra faktum i nærværende sag, at den ikke kan anvendes som praksis. Der er beboelsesforhold, der er vidt forskellige.

Ingen af de to sager er således sammenlignelige i deres faktum, og der skal derfor efter vores opfattelse ses bort fra disse. ”

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen:

”Sagen drejer sig om villalejlighederne [adresse1], i [by4] og [adresse2], i [by4], som klager sammen med sin ægtefælle har købt af sit helejede selskab i henholdsvis 2013 og 2014 og solgt i henholdsvis 2014 og 2015

Klagers køb af ejendommene er omfattet af reglen i ligningslovens § 2 om prisfastsættelse ved handler mellem interesseforbundne parter, og SKAT har truffet afgørelse om, at ejendommene anses for handlet under markedsprisen.

For så vidt angår lejligheden på [adresse1], er der herved henset til den gennemsnitlige kvadratmeterpris i området på købstidspunktet, som findes at være retvisende under hensyn til, at lejligheden på den ene side i henhold til klagers oplysninger var af ringe beskaffenhed, og at den på den anden side havde gennemgået forbedringer umiddelbart før klagers køb.

For så vidt angår lejligheden på [adresse2], er der henset til kvadratmeterprisen ved klagers samtidige afståelse af lejligheden på [adresse1], som har nogenlunde samme størrelse og beliggenhed, og ved SKATs skøn over markedsprisen er der givet nedslag for en eventuelt ringere stand bl.a. under hensyn til oplysninger om, at taget burde renoveres.

SKAT har anset det for berettiget at fravige den offentlige ejendomsvurdering i begge tilfælde, da ovenstående anslåede markedsværdier afviger en del herfra, og da klager heller ikke har taget udgangspunkt i disse ved fastsættelsen af købspriserne.

Differencen mellem de af SKAT skønnede handelspriser og klagers købspriser er beskattet hos ham som maskeret udlodning i medfør af ligningslovens § 16 A.

Klager er endvidere i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 1 beskattet af de ejendomsavancer, der er opstået i forbindelse med salget af de to lejligheder. Beskatningen er sket med 50 procent af de opnåede avancer, da han ejede lejlighederne sammen med sin hustru.

Det er heroverfor gjort gældende, at parcelhusreglen i lovens § 8, hvorefter ejendomsavance er skattefri, hvis den vedrører ejerens bolig, kan finde anvendelse.

Vi er ikke enige i dette synspunkt og har herved henvist til, at det efter vores opfattelse var klagers hensigt, at de to lejligheder skulle tjene til midlertidigt ophold, mens projektlejligheden [adresse3] i [by1], som var beregnet til at være familiens bolig, blev klar. ”

Retsmødet

På retsmødet fastholdte og uddybede selskabets repræsentant, de påstande og anbringender, der er fremkommet under den skriftlige klagebehandling.

Derudover nedlagte repræsentanten en ny subsidiær påstand om, at klagerens avance ved salget af ejendommene [adresse1], og [adresse2] skulle nedsættes med de afholdte handelsomkostninger, hvis Landsskatteretten fandt, at klageren var skattepligtig af avancen.

Til støtte for den subsidiære påstand fremlagde repræsentanten materiale, der ikke tidligere er fremlagt i sagen.

Landsskatterettens afgørelse

Underpris ved køb af ejendommene [adresse1], og [adresse2]

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer, medregnes til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Skattepligtige, der foretager handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med en nærmere angivet kreds af interesseforbundne parter (kontrollerede transaktioner), skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter (armslængdeprincippet), jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Det fremgår af SKATs juridiske vejledning afsnit C.B.3.5.4.3, at ved overdragelse af fast ejendom mellem interesseforbundne parter, skal prisen svare til, hvad en uafhængig tredjemand vil betale for ejendommen. Ved bedømmelsen af om et salg er sket i overensstemmelse med armslængdeprincippet, anvendes efter administrativ praksis som udgangspunkt den seneste offentlige ejendomsvurdering som udtryk for handelsværdien. Hverken skattemyndighederne eller parterne er dog bundet af denne vurdering, hvis den ikke giver et retvisende udtryk for handelsværdien ved aftalens indgåelse.

Landsskatteretten finder, at klageren og selskabet er omfattet af den kreds af interesseforbundne parter, der efter ligningslovens § 2, stk. 1, skal anvende priser og vilkår i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

[adresse1]

Klageren og klagerens ægtefælle har købt ejendommen beliggende [adresse1], af klagerens helejede selskab til en pris, der ligger 460.000 kr. over den på tidspunktet for overdragelsen senest kendte offentlige vurdering pr. 1. oktober 2012 på 990.000 kr. Herefter og henset til at SKAT heller ikke har fulgt den offentlige vurdering, lægger Landsskatteretten til grund, at det er ubestridt, at ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2012 ikke giver et retvisende udtryk for handelsprisen.

På baggrund af den gennemsnitlige udbudspris på lignende ejendomme i [by4] på afståelsestidspunktet, oplysningen om at selskabet i indkomstårene 2012 og 2013 har afholdt udgifter til forbedringer på ejendommen, videresalgsprisen til uafhængig tredjemand samt sagens øvrige oplysninger finder Landsskatteretten, at klageren ikke har godtgjort, at SKATs skøn over handelsprisen er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et urimeligt resultat. Selskabets kostpris ved salget i 2013 kan under disse omstændigheder ikke tillægges afgørende betydning. En afvigelse på mindre end 10 procent mellem den overdragne handelspris og den skønnede handelsværdi afskærer desuden ikke fra en skattemæssig korrektion. Her kan henvises til Østre Landsrets dom af 21. marts 2017, offentliggjort i SKM2017.264.ØLR. Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs skøn over handelsprisen på 1.600.000 kr.

Da klageren og klagerens ægtefælle har erhvervet ejendommen for 1.450.000 kr., anser Landsskatteretten differencen på 150.000 kr. for maskeret udlodning til klageren.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.

[adresse2]

I tidsmæssig forbindelse med ægteparrets erhvervelse af [adresse2], for 1.575.000 kr. er der indgået en tredjemandshandel vedrørende [adresse1] for 2.325.000 kr. Landsskatteretten er enig med SKAT i, at handlerne af ejendommene er sammenlignelige. Herefter og henset til at [adresse2], videreoverdrages til uafhængig tredjemand for 2.585.000 kr., finder Landsskatteretten, at den offentliggjorte ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2013 på 1.560.000 kr., som anført af SKAT, ikke giver et retvisende udtryk for handelsværdien af [adresse2], på tidspunktet for overdragelsen til klageren.

Den fremlagte ejendomsvurdering af 21. juli 2014 fra [person1] og selskabets kostpris kan under disse omstændigheder ikke tillægges afgørende betydning. Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs skøn over handelsprisen på 2.100.000 kr.

Da klageren og klagerens ægtefælle har erhvervet ejendommen for 1.575.000 kr., anser Landsskatteretten differencen på 525.000 kr. for maskeret udlodning til klageren.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.

Skattepligtig avance ved salg af ejendommene [adresse1], og [adresse2]

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, skal fortjeneste ved salg af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal dog ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, stiller ikke krav om beboelsens udstrækning. Opholdet på ejendommen skal dog have haft karakter af reel beboelse med henblik på permanent ophold og ikke blot midlertidigt ophold. Det fremgår bl.a. af Højesterets dom af 24. januar 2007, offentliggjort i SKM2007.74.HR, og Østre Landsrets dom af 23. november 2009, offentliggjort i SKM2009.762.ØLR.

Det fremgår desuden bl.a. af Vestre Landsrets dom af 29. februar 2012, offentliggjort i U.2012.1922, at det i forhold til beboelseskravet i ejendomsavancebeskatningsloven ikke i sig selv kan føre til skattefritagelse, at ejeren, i perioden hvori denne har ejet ejendommen, ikke har haft rådighed over anden bolig.

Klageren og klagerens ægtefælle købte i oktober 2012 projektlejligheden [adresse3]. Projektlejligheden blev købt med henblik på, at den skulle tjene som bolig for ægtefællerne. Det har derfor formodningen imod sig, at de ved indflytningen i lejlighederne [adresse1], og [adresse2], har haft til hensigt at tage varigt og permanent ophold i lejlighederne. Bl.a. derfor finder Landsskatteretten det ikke godtgjort, at [adresse1], og [adresse2], reelt har tjent til bolig for klageren eller hans husstand i ejendomsavancebeskatningslovens forstand.

Det af repræsentanten anførte, hvorefter faktum i nærværende sag adskiller sig fra det konkrete faktum i såvel SKM2007.74.HR som SKM2009.762.ØLR, kan ikke føre til et ændret resultat. Der er herved henset til, at det af dommene kan udledes, at karakteren af opholdet indgår som et væsentligt moment i vurderingen af, om en ejendom har tjent som bolig i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Ejendomsavancen ved salget af [adresse1], og [adresse2], er derfor skattepligtig.

Med henblik på at vurdere, om de opgjorte skattepligtige avancer på henholdsvis 357.500 kr. og 237.500 kr. skal reduceres med fradragsberettigede handelsomkostninger i overensstemmelse med den subsidiære påstand, som blev nedlagt på retsmødet, hjemviser Landsskatteretten i medfør af § 12, stk. 4, i bekendtgørelse nr. 1428 af 13. december 2013 af forretningsorden for Landsskatteretten, de beløbsmæssige opgørelser af avancerne til Skattestyrelsen.