Kendelse af 11-11-2019 - indlagt i TaxCons database den 06-12-2019

Der klages over, at SKAT ikke har godkendt fradrag for tab på kaution i et sambeskattet datterselskab, og at SKAT som konsekvens heraf har forhøjet sambeskatningsindkomsten. Der klages endvidere over konsekvensændringer for fremførsel af underskud til 2016.

Indkomståret 2015

SKAT har forhøjet sambeskatningsindkomsten med 1.975.667 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS er moderselskab for bl.a. [virksomhed2] ApS. Selskaberne er sambeskattede.

Ved en afgørelse af 8. september 2017 forhøjede SKAT [virksomhed2] ApS skattepligtige indkomst med 1.975.667 kr. vedrørende ikke godkendt fradrag for tab på kaution.

Landsskatteretten har i en afgørelse af dags dato stadfæstet SKATs afgørelse. Landsskatterettens afgørelse har sagsnr. [...].

For sagens oplysninger henvises til sag nr. [...].

[virksomhed3] ApS har i 2015 opgjort underskud til fremførsel på 1.407.385 kr.

[virksomhed3] ApS har i 2016 selvangivet en negativ skattepligtig indkomst på 46.697 kr., således at underskud til fremførsel til benyttelse i 2017 og frem er selvangivet med 1.454.082 kr.

SKATs afgørelse

[virksomhed3] ApS er administrationsselskab i en sambeskatning med [virksomhed2] ApS. SKAT har gennemgået dele af skatteansættelsen for [virksomhed2] ApS. Gennemgangen har resulteret i, at SKAT har forhøjet [virksomhed2] ApS´s skattepligtige indkomst med 1.975.667 kr.

[virksomhed2] ApS har i en mail af 7. september 2017 oplyst, at selskabet ikke er enige i den foreslåede ændring af selskabets indkomst for 2015, og at selskabet ønsker en afgørelse.

Koncernforbundne selskaber, skal, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 1, sambeskattes. Efter selskabsskattelovens § 31, stk. 2, skal der opgøres en sambeskatningsindkomst, der består af summen af de sambeskattede selskabets indkomst.

Som følge af, at SKAT har forhøjet [virksomhed2] ApS´s skattepligtige indkomst med 1.975.667 kr., har SKAT forhøjet sambeskatningsindkomsten med 1.975.667 kr.

Det fremgår af selskabsskattelovens § 12, stk. 1, at hvis den skattepligtige indkomst udviser underskud, kan dette underskud fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår efter reglerne i stk. 2 og 3.

Som følge af ændringen af sambeskatningsindkomsten har SKAT nedsat underskud til fremførsel til år efter 2015 til 0 kr.

Underskud til fremførsel i 2016 og frem er ansat til 47.697 kr.

Landsskatteretten har i en afgørelse af dags dato for [virksomhed2] ApS stadfæstet SKATs afgørelse om ikke at godkendte fradrag i [virksomhed2] ApS på 1.975.667 kr. Landsskatteretten har begrundet afgørelsen med, at [virksomhed2] ApS´s afholdelse af udgiften er maskeret udlodning til selskabets ultimative anpartshaver. Landsskatterettens afgørelse har sagsnr. [...].

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af sambeskatningsindkomsten nedsættes til 0 kr.

Der er ikke grundlag for at forhøje [virksomhed2] ApS´s skattepligtige indkomst for 2015.

Det gøres helt overordnet gældende, at [virksomhed2] ApS skal indrømmes fradrag for tab på kautionen, idet kautionen blev påtaget af hensyn til den kommende løbende drift af [Hotel1].

Ved vurderingen af, hvorvidt [virksomhed2] ApS skal indrømmes fradrag for det lidte kautionstab, må der foretages en nærmere vurdering af, hvorvidt kautionen er påtaget som led i den løbende drift af selskabet, eller der er tale om etablering af en ny virksomhed.

Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hjemler fradrag for kautionstab, hvis det i forbindelse med indfrielsen af kautionsforpligtelsen opståede tab kan karakteriseres som et fradragsberettiget driftstab, det vil sige ud fra et omkostningslignende synspunkt.

I henhold til praksis forudsætter fradrag ud fra et omkostningssynspunkt, at kautionsforpligtelsen kan anses for foretaget som et led i de aktuelle bestræbelser på at erhverve skattepligtig indkomst. Det er således afgørende, om der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse, der falder inden for de naturlige rammer af den hidtidige virksomhed.

Det anses i praksis for at være driftsmæssigt begrundet, hvis en kautionsforpligtelse påtages i et forsøg på at sikre den hidtidige virksomhed og derigennem den løbende indtjening. Der vil i en sådan situation i henhold til praksis være fradragsret for et tab opstået som følge heraf.

Der kan i den forbindelse henvises til Landsskatterettens kendelse af den 11. august 2004, refereret i TfS 2004, 790, hvor en vognmand fik godkendt fradrag for tab på en påtaget kautionsforpligtelse. I SKATs udtalelse til Landsskatteretten udtalte SKAT blandt andet, at "For klagerens vedkommende er der ikke tale om etablering af en ny virksomhed eller om udvidelse af den bestående virksomhed, men alene et forsøg på sikring af den hidtidige virksomhed, hvilket efter praksis berettiger til fradrag."

[virksomhed2] ApS' kautionstab udgør en driftsomkostning, der kan fradrages efter bestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet selskabet netop påtog sig kautionsforpligtelsen med det formål at sikre den kommende løbende drift af hotellet.

[virksomhed2] ApS at fortsætte sin virksomhed inden for restaurationsbranchen efter salget af restauranten i [...] i 2006, hvorfor der straks efter salget blev taget initiativ til at indgå i et nyt projekt med [Hotel1]. Et projekt, der fra årene 2007-2014 genererede en honorarindtægt i [virksomhed2] ApS i størrelsesordenen ca. kr. 6,5 mio.

Til støtte for, at den erhvervsmæssige drift er fortsat i forlængelse af salget af restauranten i [by1] skal der fra praksis henvises til en række domme og afgørelser, hvor der netop er taget stilling til, hvorvidt salg af en erhvervsmæssig virksomhed, efterfulgt af opstart eller køb af en anden erhvervsmæssig virksomhed, indebærer fortsat erhvervsmæssig drift i hele perioden, eller ophør af erhvervsmæssig drift efter salget af den første virksomhed.

I højesteretsdom af 16. december 1986, offentliggjort i UfR 1987.98 H, havde en gårdejer i mange år drevet fiskerivirksomhed ved siden af sit landbrug, fra 1966 til 1974 som eneejer af en kutter. Han solgte sin 1/8 part i en fiskekutter i maj 1979, på et tidspunkt hvor han ikke ejede andre skibe eller skibsandele. I september 1980 underskrev han kontrakt om køb af en kutter, der blev leveret 23. december 1980.

Spørgsmålet i sagen var, om gårdejerens erhvervsvirksomhed med fiskeri var ophørt i forbindelse med salget af kutteranparten med den følge, at overførsel af negativ saldo til det efterfølgende år i medfør af bestemmelsen i afskrivningslovens § 5 ikke kunne finde sted, men i stedet skulle beskattes som særlig indkomst efter modregning i negativ almindelig indkomst.

Ligningskommissionen havde under henvisning til det lange tidsrum, der var forløbet mellem salget og indgåelsen af kontrakten om køb af en anden kutter, anset klagerens erhvervsvirksomhed med fiskeri for ophørt med salget af kutteranparten.

Højesteret var imidlertid ikke enig i denne vurdering, jf. nedenstående uddrag fra Højesterets præmisser:

"Appellanten, der siden 1961 har haft part i fiskekuttere, var fra 1966 til 1974 eneejer af en kutter. I perioden fra 1974 til 1979 havde fiskeskipperen på kutteren en part på 118. Efter salget af denne kutter i maj 1979 skrev appellanten først den 30. september 1980 købekontrakt om levering af en ny og væsentlig mindre kutter. Det må imidlertid lægges til grund, at appellanten i den mellemliggende periode overvejede, hvilke muligheder de særlige forhold for fiskerierhvervet gav ham for at fortsætte sin virksomhed. Efter en helhedsvurdering findes appellanten ikke at have opgivet sin virksomhed, jf. afskrivningslovens § 6."

Også i SKM2012.749.ØLR forelå spørgsmålet om videre drift eller ophør af erhvervsmæssig virksomhed til bedømmelse.

I den pågældende sag havde skatteyder siden 1990 drevet virksomhed med udlejning og salg af fast ejendom. SKAT havde anset virksomheden for ophørt i forbindelse med frasalg af den sidste ejendom den 1. november 2005, og reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse kunne derfor ikke finde anvendelse, da der ikke forelå en personligt ejet virksomhed pr. 1. januar 2006.

Skatteyderen gjorde gældende, at virksomheden ikke var ophørt, hvorfor han kunne stifte et selskab ved indskud af sin virksomhed efter reglerne om lov om skatte­ fri virksomhedsomdannelse. Byretten fandt, at virksomheden ikke var bestående på overdragelsestidspunktet, hvorfor der ikke kunne ske skattefri virksomhedsomdannelse. Ved landsretten blev der indgået forlig i henhold til rettens tilkendegivelse om, at landsretten efter en konkret samlet helhedsvurdering fandt det godtgjort, at skatteyderen havde til hensigt også efter salget af den sidste ejendom fortsat at drive erhverv med køb, salg og udlejning af erhvervsejendomme, hvorfor virksomheden ikke var ophørt på tidspunktet for omdannelsen efter virksomhedsomdannelsesloven.

Fra den administrative praksis på området skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 18. december 2015, journalnr. 13-0153209, hvor SKAT var af den opfattelse, at betingelserne for at være i virksomhedsordningen ikke var opfyldt for indkomståret 2011, hvorfor klageren var blevet beskattet af opsparet overskud fra virksomheden med 486.783 kr.

Landsskatteretten var ikke enig i SKATs vurdering af, at skatteyder ikke opfyldte kriterierne for at drive erhvervsmæssig virksomhed i 2011.

Landsskatteretten fandt således, at udlejningsvirksomheden ikke var ophørt i perioden fra salget af den eneste udlejningsejendom den 19. maj 2010 og frem til overtagelsen af den nye udlejningsejendom den 1. april 2012, da skatteyder i den mellemliggende periode fandtes af have været aktivt interesseret i at forsætte udlejningsvirksomheden ved at købe en ny udlejningsejendom.

Samme retsanvendelse ses anvendt i Landsskatterettens afgørelse af 27. juni 2018, j.nr. 17-0890077, Landsskatterettens afgørelse af 26. juni 2018 j.nr. 16- 1378322 samt SKM2018.403 LSR, hvor Landsskatteretten i alle tre sager konstaterede, at afhændelsen af en gammel vindmølle og geninvestering i et I/S, der drev vindmøllevirksomhed, efter en konkret vurdering kunne ske, uden at der skulle statueres virksomhedsophør og start af ny virksomhed.

Der skal i den forbindelse henvises til Den juridiske vejledning, 2018-2, afsnit C.8.1.4.2.4, hvor det bl.a. anføres, at fradrag for kautionsforpligtelser kan ske, såfremt tabet kan anses for et fradragsberettiget driftstab, det vil sige hvis kautionsforpligtelsen kan anses for foretaget som led i de aktuelle bestræbelser på at erhverve skattepligtig indkomst.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af selskabsskattelovens § 31, stk. 2, at for sambeskattede selskaber opgøres en sambeskatningsindkomst, der består af summen af den skattepligtige indkomst for hvert enkelt selskab omfattet af sambeskatningen opgjort efter skattelovgivningens almindelige regler med de undtagelser, der gælder for sambeskattede selskaber.

Landsskatteretten har i en afgørelse af dags dato stadfæstet SKATs afgørelse om ikke at godkende fradrag for tab i [virksomhed2] ApS på 1.975.667 kr. Afgørelsen har sagsnr. [...]. Derfor stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse om, at sambeskatningsindkomsten skal forhøjes med 1.975.667 kr. som konsekvens af forhøjelsen af [virksomhed2] ApS´s skattepligtige indkomst.