|
|
Kendelse af 08-12-2021 - indlagt i TaxCons database den 18-03-2022
Journalnr. 17-0992003
SKAT har udtaget den udlejede andel af ejendommen [adresse1], [by1] af virksomhedsordningen, idet udlejningen ikke anses for erhvervsmæssig udlejning. Som konsekvens heraf har SKAT foretaget ændringer af overskudsdisponering m.v. for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 i virksomhedsordningen
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.
Faktiske oplysninger
Klageren driver enkeltvirksomheden [virksomhed1], cvr-nummer [...1], med branchekode 691000 Juridisk bistand.
Herudover driver klageren virksomhed med udlejning af ejendomme, herunder udlejning af en del af ejendommen [adresse1], [by1] Klageren har anvendt ejendommens 1. sal til privat bolig, mens ejendommens stueetage er udlejet til en uafhængig tredjemand.
Klageren har erhvervet ejendommen den 1. oktober 2007 til en anskaffelsessum på 5.995.000 kr. Ifølge den offentlige vurdering er ejendommen ved anskaffelse og i de efterfølgende år vurderet som en beboelsesejendom med 2 lejligheder. Ifølge BBR-oplysninger udgør bygningens samlede boligareal 208 m2, heraf anvendes 54 m2 til udlejning.
Klageren har selvangivet anvendelse af virksomhedsordningen i en længere årrække, herunder i de påklagede indkomstår. Det fremgår af virksomhedens regnskaber for 2013, 2014 og 2015, at den udlejede del af ejendommen er placeret i virksomhedsordningen med en andel på 1.626.060 kr., og der er selvangivet følgende overskudsdisponering:
2013 | 2014 | 2015 | |
Overskud af virksomhed efter renter | 594.798 | 956.650 | 2.275.786 |
Heraf udgør resultatet af udlejningen af [adresse1] | 34.080 | 30.586 | 20.737 |
Hævet for konto for opsparet overskud inkl. virksomhedsskat | 1.194.575 | 107.292 | |
Indkomst til virksomhedsbeskatning | 1.599.697 | ||
Kapitalafkast | 59.331 | 43.751 | 20.848 |
Årets overførsler ifølge regnskab | 1.463.857 | 1.037.119 | 1.052.018 |
Hensat til senere hævning | 201.604 | ||
Kapitalafkastgrundlag primo | 2.966.538 | 2.187.531 | 2.084.813 |
Kapitalafkastgrundlag ultimo | 2.132.159 | 2.126.342 | 3.314.775 |
Konto for opsparet overskud ultimo, inkl. virksomhedsskat | 4.044.152 | 3.936.836 | 5.536.557 |
Indskudskonto primo og ultimo | 0 | 0 | 0 |
SKATs afgørelse
Ejendommen [adresse1], [by1] er vurderet som en beboelsesejendom, som tjener til klagerens privatbolig og udlejning, hvorfor SKAT har udtaget ejendommen af virksomhedsordningen i indkomståret 2013. Som følge heraf har SKAT for 2013, 2014 og 2015 foretaget konsekvensrettelser for kontoen opsparet overskud, kapitalafkastgrundlaget og kapitalafkast i virksomhedsordningen.
SKAT har begrundet afgørelsen således:
”(...)
1.4SKATs bemærkninger og begrundelse
(...)
SKATs bemærkninger til mail fra revisor modtaget 15. august 2017, vedrørende punktet der omhandler hvorvidt tofamiliehuse kan indgå i virksomhedsordningen:
Efter modtagelse af ovenstående mail, er det stadigvæk vores opfattelse, at tofamiliehuse, hvor ejeren bebor den ene lejlighed, og hvor den anden lejlighed er udlejet, ikke kan indgå i virksomhedsordningen.
Det er ved afgørelse heraf lagt vægt på:
| • | Det anførte i SKATs juridiske vejledning afsnit C.H.3.4.1.1 Udlejning af værelser eller udlejning af helårsbolig en del af året, afsnittet: Særligt om udlejning af tofamiliehuse, hvoraf det fremgår, at hverken virksomheds- eller kapitalafkastordningen kan anvendes på resultatet af udlejningen, fordi udlejningen ikke i skattemæssig forstand anses for erhvervsmæssig virksomhed. Resultat af udlejningen skal medregnes i kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6. |
| • | Endvidere fremgår det af SKATs juridiske vejledning version 2017-2 afsnit C.C.5.2.2.7 Blandet benyttede ejendomme, at tofamilieshuse, hvor den ene lejlighed bebos af ejeren, og den anden udlejes til beboelse, kan ikke indgå i virksomhedsordningen. En sådan udlejning anses ikke for erhvervsmæssig. Se afsnit C.H.3.4.1.1. |
(...)
Din revisor oplyser i mail af 15. august 2017 bl.a.:
Er det SKA T's opfattelse, at [adresse1] benyttes til både erhvervsmæssige og private formål, er det vores vurdering, at ejendommen efter lovens ordlyd er omfattet af VSL § 1 stk. 3 2. pkt., idet der er foretaget en fordeling af ejendomsværdien på den del, der tjener til bolig for [person1] og på den øvrige ejendom. Den erhvervsmæssige del af ejendommen skulle i så fald efter lovens ordlyd kunne indgå i virksomhedsordningen. VSL § 1 stk. 3 3. pkt., som SKAT henviser til og modsætningsvis slutter af, at den udlejede del af tofamiliesejendommen ikke kan indgå i virksomhedsordningen, er efter vores vurdering forkert, da VSL § 1 stk. 3 3. pkt. blot er en præcisering af reglerne for ejendomme med 3-6 beboelseslejligheder samt ejendomme til helårsbeboelse med flere end to beboelseslejligheder, der er indsat efter, at reglerne for disse blev ændret med virkning fra indkomståret 2000.
Virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 1. pkt. omhandler aktiver der benyttes til både private og erhvervsmæssige formål. Sådanne aktiver kan ikke indgå i virksomhedsordningen.
Af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 2. pkt. fremgår det: Dog indgår i virksomheden den erhvervsmæssige del af en ejendom, hvor der foretages en fordeling af ejendomsværdien på den del, der tjener til bolig for den skattepligtige, og på den øvrige ejendom.
Som ovenfor beskrevet er det vores opfattelse, at udlejning af værelser eller udlejning af helårsbolig en del af året, herunder udlejning af den ene lejlighed i et tofamiliehus, ikke i skattemæssig forstand anses for erhvervsmæssig virksomhed.
Det er således ikke vores opfattelse, at ejendommen benyttes til både erhvervsmæssige og private formål.
Selvom der er foretaget en fordeling af ejendomsværdien, er det vores opfattelse, at ingen del af ejendommen kan indgå i virksomheden, idet ingen del af ejendommen kan anses for at være erhvervsmæssig.
Ejendommen er således ikke omfattet af bestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 2. pkt. og kan derfor ikke indgå i virksomheden.
Vi fastholder derfor, at ejendommen [adresse1] udtages af virksomhedsordningen.
(...)
2.Beskatning efter reglerne i virksomhedsskatteordningen indkomståret 2013.
(...)
2.4.SKATs bemærkninger og begrundelse
Herunder vores bemærkninger til mail fra revisor modtaget 15. august 2017, vedrørende punktet der omhandler tidspunktet for udtagning af aktiver tidligere indskudt i virksomhedsordningen.
Såfremt SKAT fastholder, at lejligheden ikke kan indgå i virksomhedsordn ingen. er vi ikke enig i, at den skal udtages via hævninger i 2013. Disponeringen er foretaget i indkomståret 2007, som er et indkomstår, der ligger udenfor den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens (SFL) § 26 stk. 1., (det vil sige et indkomstår der er forældet). Da forholdet efter vores opfattelse ikke er omfattet af den ekstraordinære genoptagelsesfrist i SFL § 27, er det grundet forældelsesreglerne ikke muligt at foretage ændringen. Det er vores vurdering, at SKAT ikke har hjemmel til at ændre en skatteansættelse for et forældet indkomstår (her 2007) ved blot at gennemføre ændringen i det første indkomstår, der på ændringstidspunktet ikke er forældet (her 2013). Der ses således ikke at være noget hjemmelsgrundlag til på den måde at suspendere eller tilsidesætte de almindelige genoptagelsesfrister.
Det er imod VSL og skattemæssig praksis, at anse dispositioner/hævninger, der er sket i virksomhedsordningen i et indkomstår, for foretaget/hævet i et andet indkom står, jf. VSL § 2 stk. 4. Efter denne bestemmelse skal beløb, der overføres mellem virksomhedsordningen og privatøkonomien bogføres særskilt hver post for sig med virkning fra det tidspunkt, hvor overførslen finder sted (bortset for biler, finansielle aktiver og passiver samt hensættelse til senere hævning). Hævninger/dispositioner kan ikke vilkårligt flyttes til et andet indkomstår. Dette kom også til udtryk i en ikke offentliggjort afgørelse fra Landsskatteretten af 29. november 2006 (nr. 2-3-1216-0410), jf. vedlagte kopi, hvor Landsskatteretten vurderede, at SKAT ikke kunne foretage beskatning af en skatteyders opsparede overskud i virksomhedsordningen for indkomståret 2000, da beskatningen, der reelt angik overførsel af aktiver fra en ophørt virksomhed til privatøkonomien i forbindelse med en skattefrivirksomhedsomdannelse pr. 1. januar 1999 efter lovens ordlyd skulle have været beskattet i indkomståret 1998.
Det forhold at bl.a. hævninger i virksomhedsordningen tillige er omfattet af forældelse sf risterne, fremgår ligeledes af artikel forfattet af Frans Nørgaard, SKAT i Skattefagligt 2014-2.
Til orientering kan det oplyses, at ovenstående opfattelse tillige er det, der gives udtryk for i de høringsudtalelser, der er indkommet til SKAT's udkast til Styresignal.
I den aktuelle sag kan forholdet efter vores vurdering kun berigtiges ved, at anskaffelsessummen for den udlejede del af ejendommen (1.626.060 kr.) udgår af kapitalafkastgrund laget for ikke forældede indkomstår, dvs. primo 2013, primo 2014 og primo 2015, og at resultatet af udlejningen for disse indkomstår medregnes som kapitalindkomst udenfor virksomhedsordningen som opgjort af SKAT (bortset fra SKA T's skønsmæssige ansættelse af udgifter til vand, varme og renovation, som vi ikke er enig i, jf. følgende afsnit). Anskaffelsessummen for den udlejede del af ejendommen (1.626.060 kr.) skal således ikke tillægges overførslerne/hævningerne for 2013.
Det er vores opfattelse, at vedrørende forældelsesfrist så er det ikke af afgørende betydning hvilket år aktivet er placeret i virksomhedsordningen. Det, at aktivet er placeret i virksomhedsordningen i 2007, ændrer ikke på, at aktivet udtages af virksomhedsordningen i det første år inden for den ordinær frist, som i denne sag er i 2013.
Din tofamilieejendom, hvor du selv bebor den ene lejlighed, blev indskudt i virksomhedsordningen i indkomståret 2007. Det at du ved selvangivelsen har disponeret på en retsstridig måde, fritager dig ikke for de skattemæssige konsekvenser, hvorpå der er disponeret. Det fremgik af virksomhedsskatteloven i 2007, at skattepligtige personer, der driver selvstændig virksomhed kan anvende virksomhedsordningen. Da udlejning af den ene lejlighed i et tofamiliehus, hvor du selv bebor den anden lejlighed, ikke i skattemæssig forstand anses som erhvervsmæssig virksomhed, kan ingen del af ejendommen placeres i virksomhedsordningen. Den del af ejendommen der svarer til det udlejede, har dermed indgået uberettiget i virksomhedsordningen fra indkomståret 2007 og frem til, at SKAT udtager ejendommen ultimo 2013.
I SKM2003.413.HR havde en skatteyder, i perioden 1990-1996, opsparet overskud i virksomhedsordningen. SKAT fandt efterfølgende, at den skattepligtige hverken for indkomståret 1997 eller tidligere indkomstår havde været selvstændigt erhvervsdrivende. Betingelserne for at anvende virksomhedsordningen var derfor ikke opfyldte. Den skattepligtige blev derfor beskattet af det samlede opsparede overskud i indkomståret 1997. Den skattepligtige protesterede, og gjorde blandt andet gældende, at der ikke var hjemmel til at beskatte hele opsparingen i indkomståret 1997. Det var den skattepligtiges opfattelse, at de opsparede beløb skulle beskattes i de indkomstår, hvor de var indtjent.
Vestre Landsret fandt ikke, at det var en forudsætning for at foretage ophørsbeskatning efter virksomhedsskattelovens § 15 b, stk.1, at den skattepligtige havde været berettiget til at anvende virksomhedsordningen. Landsretten godkendte derfor, at det samlede opsparede overskud blev beskattet i indkomståret 1997. Højesteret stadfæstede landsretsdommen.
Der henvises ligeledes til SKM2004.409.HR, SKM2005.25.ØLR og SKM2010.277.BR i afsnit 1.3.
I mail af 15. august 2017, er det endvidere din revisors opfattelse, at forholdet kan berigtiges ved, at anskaffelsessummen for den udlejede ejendom udgår af kapitalafkastgrundlaget og at anskaffelsessummen for den udlejede ejendom ikke tillægges overførslerne/hævningerne i 2013.
Det er vores opfattelse, at selv om en skattepligtig ved selvangivelsen har disponeret på en retsstridig måde, fritager det ikke den skattepligtige for de skattemæssige konsekvenser af den måde, hvorpå der er disponeret.
Der henvises til SKM2003.413.HR ovenfor samt SKM2004.409.HR, SKM2005.25.ØLR og SKM2010.277.BR.
Med støtte i princippet, som kan udledes af ovennævnte afgørelser, er det vores opfattelse, at hvis aktiver er anbragt i virksomhedsordningen, uden at betingelserne herfor er opfyldte, skal det lægges til grund, at aktiverne rent faktisk har indgået i ordningen.
Konsekvensen af, at en skattepligtig uberettiget har ladet et aktiv indgå i virksomhedsordningen, er efter vores opfattelse, at aktivet skal udtages af virksomhedsordningen med virkning fra det tidligst mulige indkomstår efter skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1.
Det er derfor forsat vores opfattelse, at ejendommen skal udtages af virksomhedsordningen med virkning ultimo 2013. Din revisors mail af 15. august 2017, har således ikke givet anledning til ændring heraf. Det betyder, at den udlejede del af ejendommen anses for en hævning i henhold til virksomhedsskattelovens § 5 med virkning ultimo indkomståret 2013.
De efterfølgende bevægelser vedrørende den udlejede del af ejendommen behandles efter samme princip. Din revisor har anmodet om, at huslejebeløbene bogføres på en mellemregningskonto, hvilket vi har godkendt. Reglerne for mellemregningskonto står i virksomhedsskattelovens § 4a.
2.4.1 Opgørelse af virksomhedens nettoresultat efter ovenstående ændringer.
Selvangivet overskud af virksomhed efter renter 594.798 kr.
Punkt 1.4.1 Resultat vedr. forpagtning er overført til kapitalindkomst -34.080 kr.
Godkendt overskud af virksomhed efter renter 560.718 kr.
2.4.2 Opgørelse af årets hævninger/overførsler.
Da ingen del af ejendommen beliggende [adresse1] kan være i virksomhedsordningen udtages denne af virksomhedsordningen efter virksomhedsskattelovens § 5 pr. den 1.1.2013.
Ejendommen udtages til den værdi den er indskudt i virksomhedsordningen med tillæg af udgifter til ombygninger eller forbedringer ifølge SKATs juridisk vejledning afsnit C.C.5.2.7.1. Ifølge regnskab udgør ejendommens anskaffelsessum kr. 1.626.060.
Udgifter i forbindelse med udlejning der er kapitalindkomst anses for hævet jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 4.
Indtægter i forbindelse med udlejningen godkendes bogført på en mellemregningskonto jf. virksomhedsskattelovens § 4a og hæves før hævningerne i hæverækkefølgen.
Samlede overførsler if. Regnskab | 1.463.857 kr. | |
Indtægter i forbindelse med udlejning modregnes hævningerne | -69.600 kr. | |
Udgifter i forbindelse med udlejning der er kapitalindkomst anses for hævet | 35.520 kr. | |
Overført [adresse1] til privat | 1.626.060 kr. | |
Årets overførsel i alt | 3.055.837 kr. | |
Overførsel i hæverækkefølgen efter virksomhedsskattelovens § 5: | ||
Hensat til senere hævning primo | 0 kr. | |
Kapitalafkast | 26.810 kr. | |
resterende overskud (560.718 kr. – 26.810 kr.) | 533.908 kr. | |
Hævet opsparet overskud ekskl. 28 % virksomhedsskat | 644.932 kr. | |
Hævet opsparet overskud ekskl. 25 % virksomhedsskat | 1.850.187 kr. | |
Hævet opsparet overskud ekskl. virksomhedsskat i alt | 2.495.119 kr. | 2.495.119 kr. |
I alt | 3.055.837 kr. | |
Hævet opsparet overskud inkl. virksomhedskat godkendes med:
Excl. virksomhedsskat | Incl. virksomhedsskat | |
Hævet opsparet overskud 28 % skat | 644.932 | 895.739 |
Hævet opsparet overskud 25 % skat | 1.850.187 | 2.466.916 |
I alt | 2.495.119 | 3.362.655 |
Du har selvangivet hævet opsparet overskud inkl. virksomhedsskat med 1.194.575 kr.
Hævet opsparet overskud inkl. virksomhedsskat forhøjes således med 2.168.080 kr.
2.4.4 Kapitalafkastgrundlag.
Som følge af at [adresse1] ikke kan være i virksomhedsordningen nedsættes kapitalafkastsgrundlaget med 1.626.060 kr. ifølge virksomhedsskattelovens § 8.
Kapitalafkastsgrundlag pr. 1.1.2013 selvangivet | 2.966.538 kr. |
nedsættes med | -1.626.060 kr. |
Kapitalafkastgrundlag pr. 1.1.2013 godkendt | 1.340.478 kr. |
Kapitalafkastgrundlag pr. 31.12.2013 selvangivet | 2.132.159 kr. |
Nedsættes med | -1.626.060 kr. |
Kapitalafkastgrundlag pr. 31.12.2013 godkendt | 506.099 kr. |
Kapitalafkast beregnes efter virksomhedsskattelovens § 7 stk. 1, 1. pkt. af kapitalafkastgrundlaget primo jf. virksomhedsskattelovens § 8, stk. 1.
Kapitalafkast kan herefter beregnes således:
1.340.478 kr. x 2 % | 26.810 kr. |
Du har selvangivet | 59.331 kr. |
Difference | 32.521 kr. |
Kapitalafkastet nedsættes således med 32.521 kr.
2.4.5 Indskudskonto.
Indskudskontoen if. virksomhedsskattelovens § 3, stk. 6 pr. 31.12.2013:
Selvangiven indskudskonto 1.1.2013 | 0 kr. |
Ingen indskud | 0 kr. |
Godkendt indskudskonto pr. 31.12.2013 | 0 kr. |
3.Beskatning efter reglerne i virksomhedsskatteordningen indkomståret 2014.
(...)
3.4.SKATs bemærkninger og begrundelse
Vi henviser til punkt 2.4. vedr. vores bemærkninger til mail fra revisor modtaget 15. august 2017, vedrørende punktet der omhandler tidspunktet for udtagning af aktiver tidligere indskudt i virksomhedsordningen.
De efterfølgende bevægelser vedrørende den udlejede del af ejendommen behandles efter samme princip. Din revisor har anmodet om, at huslejebeløbene bogføres på en mellemregningskonto, hvilket vi har godkendt. Reglerne for mellemregningskonto står i virksomhedsskattelovens § 4a
3.4.1 Opgørelse af virksomhedens nettoresultat efter ovenstående ændringer.
Selvangivet overskud af virksomhed efter renter | 956.650 kr. |
Punkt 1.4.2 Resultat vedr. forpagtning er overført til kapitalindkomst | -30.568 kr. |
Godkendt overskud af virksomhed efter renter | 926.082 kr. |
3.4.2 Opgørelse af årets hævninger/overførsler.
Da ingen del af ejendommen beliggende [adresse1] kan være i virksomhedsordningen udtages denne af virksomhedsordningen efter virksomhedsskattelovens § 5 pr. den 1.1.2013.
Ejendommen udtages til den værdi den er indskudt i virksomhedsordningen med tillæg af udgifter til ombygninger eller forbedringer ifølge SKATs juridiske vejledning afsnit C.C.5.2.7.1. Ifølge regnskab udgør ejendommens anskaffelsessum 1.626.060 kr.
Udgifter i forbindelse med udlejning der er kapitalindkomst anses for hævet jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 4.
Indtægter i forbindelse med udlejningen godkendes bogført på en mellemregningskonto jf. virksomhedsskattelovens § 4a og hæves før hævningerne i hæverækkefølgen.
Samlede overførsler if. regnskab | 1.037.119 kr. | ||
Indtægter i forbindelse med udlejningen godkendes modregnet i hævningerne | -59.700 kr. | ||
Udgifter i forbindelse med udlejning der er kapitalindkomst anses for hævet | 29.132 kr. | ||
Årets overførsel i alt | 1.006.551 kr. | ||
Overførsel i hæverækkefølgen efter virksomhedsskattelovens § 5: | |||
Hensat til senere hævning primo | 0 kr. | ||
Kapitalafkast | 11.229 kr. | ||
resterende overskud (926.082 kr. – 11.229 kr.) | 914.853 kr. | ||
Hævet opsparet overskud ekskl. 25 % virksomhedsskat | 80.469 kr. | ||
Hævet opsparet overskud ekskl. virksomhedsskat i alt | 80.469 kr. | 80.469 kr. | |
I alt | 1.006.551 kr. | ||
Hævet opsparet overskud inkl. virksomhedskat godkendes med:
Incl. virksomhedsskat | ||
Hævet opsparet overskud 25 % skat | 80.469 | 107.292 |
Du har selvangivet hævet opsparet overskud inkl. virksomhedsskat med 107.292 kr.
Herefter ingen ændring til hævet opsparet overskud.
3.4.4 Kapitalafkastgrundlag.
Som følge af at [adresse1] ikke kan være i virksomhedsordningen nedsættes kapitalafkastsgrundlaget med 1.626.060 kr. ifølge virksomhedsskattelovens § 8.
Kapitalafkastsgrundlag pr. 1.1.2014 selvangivet | 2.187.531 kr. |
nedsættes med | -1.626.060 kr. |
Kapitalafkastgrundlag pr. 1.1.2014 godkendt | 561.471 kr. |
Kapitalafkastgrundlag pr. 31.12.2014 selvangivet | 2.126.342 kr. |
Nedsættes med | -1.626.060 kr. |
Kapitalafkastgrundlag pr. 31.12.2014 godkendt | 500.282 kr. |
Kapitalafkast beregnes efter virksomhedsskattelovens § 7 stk. 1, 1. pkt. af kapitalafkastgrundlaget primo jf. virksomhedsskattelovens § 8, stk. 1.
Kapitalafkast kan herefter beregnes således:
561.471 kr. x 2 % | 11.229 kr. |
Du har selvangivet | 43.751 kr. |
Difference | 32.522 kr. |
Kapitalafkastet nedsættes således med 32.522 kr.
3.4.5 Indskudskonto.
Indskudskontoen if. virksomhedsskattelovens § 3, stk. 6 pr. 31.12.2014:
Selvangiven indskudskonto 1.1.2014 | 0 kr. |
Ingen indskud | 0 kr. |
Godkendt indskudskonto pr. 31.12.2014 | 0 kr. |
4.Beskatning efter reglerne i virksomhedsskatteordningen indkomståret 2015.
(...)
4.4SKATs bemærkninger og begrundelse
Vi henviser til punkt 2.4. vedr. vores bemærkninger til mail fra revisor modtaget 15. august 2017, vedrørende punktet der omhandler tidspunktet for udtagning af aktiver tidligere indskudt i virksomhedsordningen.
De efterfølgende bevægelser vedrørende den udlejede del af ejendommen behandles efter samme princip. Din revisor har anmodet om, at huslejebeløbene bogføres på en mellemregningskonto, hvilket vi har godkendt. Reglerne for mellemregningskonto står i virksomhedsskattelovens § 4a
4.4.1 Opgørelse af virksomhedens nettoresultat efter ovenstående ændringer.
Selvangivet overskud af virksomhed efter renter | 2.275.786 kr. |
Punkt 1.4.3 Resultat vedr. forpagtning er overført til kapitalindkomst | 20.737 kr. |
Godkendt overskud af virksomhed efter renter | 2.255.049 kr. |
4.4.2 Opgørelse af årets hævninger/overførsler.
Udgifter i forbindelse med udlejning der er kapitalindkomst anses for hævet jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 4.
Indtægter i forbindelse med udlejningen godkendes bogført på en mellemregningskonto jf. virksomhedsskattelovens § 4a og hæves før hævningerne i hæverækkefølgen.
Samlede overførsler if. regnskab (heri hensat til senere hævning ultimo | 1.052.018 kr. | |
201.604 kr.) | ||
Indtægter i forbindelse med udlejningen godkendes modregnet i hævningerne | -66.000 kr. | |
Udgifter i forbindelse med udlejning der er kapitalindkomst anses for hævet | 45.263 kr. | |
Årets overførsel i alt | 1.031.281 kr. | |
Opgørelse af beløb til konto for opsparet overskud jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 2.
Nettooverskud virksomhed | 2.255.049 kr. | |||
Årets overførsel i alt | 1.031.281 kr. | |||
Max. beløb til konto for opsparet overskud | 1.223.768 kr. | |||
Beløb til konto for opsparet overskud inkl. 23,5 % virksomhedsskat | 1.599.697 kr. | |||
Du har selvangivet indkomst til virksomhedsbeskatning med | 1.599.697 kr. | |||
Herefter ingen ændring til indkomst til virksomhedsbeskatning.
4.4.4 Kapitalafkastgrundlag.
Som følge af at [adresse1] ikke kan være i virksomhedsordningen nedsættes kapitalafkastsgrundlaget med 1.626.060 kr. ifølge virksomhedsskattelovens § 8.
Kapitalafkastsgrundlag pr. 1.1.2015 selvangivet | 2.084.813 kr. |
nedsættes med | -1.626.060 kr. |
Kapitalafkastgrundlag pr. 1.1.2015 godkendt | 458.753 kr. |
Kapitalafkastgrundlag pr. 31.12.2015 selvangivet | 3.314.775 kr. |
Nedsættes med | -1.626.060 kr. |
Kapitalafkastgrundlag pr. 31.12.2015 godkendt | 1.688.715 kr. |
Kapitalafkast beregnes efter virksomhedsskattelovens § 7 stk. 1, 1. pkt. af kapitalafkastgrundlaget primo jf. virksomhedsskattelovens § 8, stk. 1.
Kapitalafkast kan herefter beregnes således:
458.753 kr. x 1 % | 4.588 kr. |
Du har selvangivet | 20.848 kr. |
Difference | 16.260 kr. |
Kapitalafkastet nedsættes således med 16.260 kr.
4.4.5 Indskudskonto.
Indskudskontoen if. virksomhedsskattelovens § 3, stk. 6 pr. 31.12.2015:
Selvangiven indskudskonto 1.1.2015 | 0 kr. |
Ingen indskud | 0 kr. |
Godkendt indskudskonto pr. 31.12.2015 | 0 kr. |
(...)”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har primært fremsat påstand om, at udtagning af den udlejede andel af ejendommen, som har været fejlplaceret i virksomhedsordningen, skal ske i indkomståret 2007, og ikke i indkomståret 2013. Subsidiært påstand om, at forholdet i 2013 behandles som delvist ophør af virksomhed. Til støtte herfor har repræsentanten i klagen anført følgende:
”(...)
SKAT's afgørelse og sagens faktiske forhold
SKAT har i afgørelse af 24. august 2017 forhøjet [person1]s skatteansættelse for indkomståret 2013 med opsparet overskud inklusive virksomhedsskat med 2.168.080 kr. som følge af, at årets hævninger i VSO er forhøjet med 1.626.060 kr.
Udlejet andel af tofamiliehuset [adresse1] har siden anskaffelsen i 2007 ved en fejl været placeret i VSO. SKAT oplyser, at ejendommen blev indskudt i VSO i indkomståret 2007. Ifølge de af tidligere revisor udarbejdede skattemæssige specifikationer til VSO er den udlejede del af ejendommen, der er opgjort til en værdi på 1.626.060 kr. dog ikke indskudt på indskudskontoen i 2007, men hovedsageligt finansieret via andel af optaget realkreditlån i VSO i forbindelse med ejendommens anskaffelse.
Ifølge SKAT's sagsfremstilling udtages den udlejede del af tofamiliesejendommen af VSO med virkning ultimo 2013, men ifølge de talmæssige opgørelser for udlejningsdelens resultat og for ændring af kapitalafkastgrundlaget primo sker udtagningen dog med virkning fra primo 2013. SKAT udtager den udlejede andel af ejendommen fra VSO ved at lade et beløb svarende til den i kapitalafkastgrundlaget anførte værdi for ejendommen, hæve i hæverækkefølgen efter VSL § 5 for indkomståret 2013. Hævningen sker efter praksis for ejendomme, der overføres fra erhvervsmæssig til privat anvendelse.
Under henvisning til en række lovbestemmelser i virksomhedsskatteloven (VSL), SKAT's Juridiske Vejledning afsnit C.C.5.2.7.1 samt domme refereret i SKM2003.413.HR, SKM2004.409.HR, SKM2005.25ØLR og SKM2010.277.BR er det SKAT's opfattelse, at konsekvensen af, at en skattepligtig uberettiget har ladet et aktiv indgå i virksomhedsordningen, er, at aktivet skal udtages af VSO med virkning fra det tidligst mulige indkomstår efter skatteforvaltningslovens (SFL) § 26 stk. 1, (det vil sige det tidligst mulige år, der ikke er forældet). Det er SKA T's opfattelse, at selv om en skattepligtig ved selvangivelsen har disponeret på en retsstridig måde, fritager det ikke den skattepligtige for de skattemæssige konsekvenser af den måde, hvorpå der er disponeret.
Vores primære påstand og anbringender
Det er vores vurdering, at fejlplaceringen af den udlejede del af tofamilieshuset i VSO skal behandles i det indkomstår, hvor posteringerne/disponeringerne er foregået, det vil sige indkomståret 2007, jf. VSL § 2 stk. 4. Dette er imidlertid ikke muligt, da dette indkomstår ifølge den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens (SFL) § 26 stk. 1 er forældet. SKAT kan tillige ikke, jf. 3 års forældelsesfristen i SFL §34a stk. 1, gøre skattekrav gældende for skatter, der under sædvanlige omstændigheder ville være forfaldne i 2008. Da forholdet efter vores opfattelse ikke er omfattet af den ekstraordinære genoptagelsesfrist i SFL § 27 og den udvidede 10 års forældelsesfrist for skattekravet i henhold til SFL § 34a stk. 4, er det ikke muligt at foretage ændringen. SKAT har efter vores vurdering ikke hjemmel til at ændre en skatteansættelse for et forældet indkomstår (her 2007) ved blot at gennemføre ændringen i det første indkomstår, der på ændringstidspunktet ikke er forældet (her 2013). SKAT kan efter vores vurdering, hverken i ligningen eller ved udstedelse af Styresignal af 1. november 2017 (SKM 2017.622.SKAT) blot suspendere eller tilsidesætte de almindelige lovfæstede genoptagelses- og opkrævningsfrister. Det pågældende styresignal er ifølge vores opfattelse på dette punkt i uoverensstemmelse med de højere rangerende retskilder i form af forældelseslovgivningen i Skatteforvaltningslovens §§ 26, 27 og 34a.
Herudover er det efter vores opfattelse imod bestemmelserne i virksomhedsskatteloven at anse dispositioner/hævninger, der er sket i virksomhedsordningen i et indkomstår, for foretaget/hævet i et andet indkomstår, jf. VSL § 2 stk. 4. Efter denne bestemmelse skal beløb, der overføres mellem virksomhedsordningen og privatøkonomien bogføres særskilt hver post for sig med virkning fra det tidspunkt, hvor overførslen finder sted (bortset for biler, finansielle aktiver og passiver samt hensættelse til senere hævning). Hævninger/dispositioner kan ikke vilkårligt flyttes til et andet indkomstår. En hævning er ikke i sig selv skattepligtig indkomst. Hævninger kan kun indirekte via overskudsdisponeringen i VSO påvirke, om en i øvrigt skattepligtig indkomst skal beskattes som personlig indkomst, kapitalindkomst eller opsparet overskud.
Dette kom bl.a. også til udtryk i en ikke offentliggjort afgørelse fra Landsskatteretten af 29. november 2006 (nr. 2-3-1 216-0410), jf. vedlagte kopi, hvor Landsskatteretten vurderede, at SKAT ikke kunne foretage beskatning af en skatteyders opsparede overskud i virksomhedsordningen for indkomståret 2000, da beskatningen, der reelt angik overførsel af aktiver fra en ophørt virksomhed til privatøkonomien i forbindelse med en skattefri virksomhedsomdannelse pr. 1. januar 1999 efter lovens ordlyd skulle have været overført beskattet i indkomståret 1998.
Dette er i tråd med synspunkterne i skatterevisor Frans Eskil Nørgaards artikel i SRev2014.2.10, hvor han bl.a. skriver: "Hvis forholdet er omfattet af den almindelige 3 års ansættelsesfrist i SFL § 26 stk. 1 kan en hævning, som faktisk er foretaget i 2009 ikke uden videre flyttes til at være sket i 2010. Det synes hverken at kunne ske ud fra et almindeligt kontinuitetsprincip, et krav om, at ingen indkomstbeskatning må "tabes på gulvet" eller "falde mellem to stole" eller et nært beslægtet synspunkt om, at aktivet jo faktisk var placeret i virksomhedsordningen i 2009, og derfor skal hæves i det første "ikke forældede" indkomstår, 2010".
Vi mener ikke, at de domme, SKAT henviser til og som der tillige henvises til i det af SKAT senere offentliggjorte styresignal er analoge med omstændighederne i [person1]s sag, jf. følgende begrundelser:
SKM 2003.413.HR og SKM2010.277.BR
Der henvises i både SKAT's afgørelse og i SKAT's styresignal til højesteretsdom og byretsdom refereret i hhv. SKM 2003.413.HR og SKM 2010.277.BR. I de pågældende domme var situationen den, at skatteyderne ikke i det aktuelle og i de forudgående indkomstår havde opfyldt betingelserne for at anvende virksomhedsordningen, (i det ene tilfælde fordi skatteyderen var lønmodtager og i det andet tilfælde, fordi skatteyderen ikke opfyldte de lovfæstede regnskabskrav). Her fandt højesteret og byretten, at der kunne ske ophørsbeskatning efter VSL § 15 b stk. 1 (medregning af alt opsparet overskud i VSO) i et indkomstår, hvor betingelserne for at anvende VSO ikke var opfyldte, selvom disse betingelser heller ikke nødvendigvis havde været opfyldte i de tidligere indkomstår.
I [person1]s aktuelle sag er der ikke tale om ophør af virksomhed eller ophør med at anvende VSO, der kan medføre ophørsbeskatning efter VSL § 15 b stk. 1. [person1] har tillige advokatvirksomhed og anden ejendomsudlejning i VSO. Den i SKM2003.413.HR og SKM2010.277.BR anførte praksis for anvendelse af regelsættet i VSL § 15 b stk. 1 om ophørsbeskatning, når hele virksomheden ikke kan indgå i VSO, giver efter vores opfattelse ikke SKAT mulighed for at flytte en hævning fra 2007 (et forældet indkomstår) til 2013 (et ikke forældet indkomstår).
SKM2004.409.HR og SKM2005.25.ØLR
Højesteret fandt i dommen refereret i SKM2004.409.HR, at en bådudlejningsvirksomhed ubestridt ikke var erhvervsmæssig i 1995, hvorfor det var korrekt at lade båden overføre fra udelukkende erhvervsmæssig benyttelse til privat benyttelse i 1995 med beskatning af genvundne afskrivninger til følge efter afskrivningslovens bestemmelser, selvom båden (trods selvangivet som erhvervsmæssigt anvendt) heller ikke i tidligere indkomstår reelt havde været erhvervsmæssigt anvendt.
Der blev i dommen lagt vægt på, at den skattepligtige havde selvangivet benyttelsen i de pågældende indkomstår som erhvervsmæssig, og at beskatningen var sket i overensstemmelse hermed.
I SKM2005.25.ØLR fandt Landsretten, at det var de faktisk foretagne (ikke korrekt opgjorte) afskrivninger på filmrettigheder, der skulle indgå i en avanceopgørelse ved salg af de pågældende filmrettigheder og ikke som af sagsøgeren påstået de afskrivninger, der lovligt kunne have været foretaget.
Dommene fra hhv. højesteret og landsret ses ikke at kunne sammenlignes med omstændighederne i den aktuelle sag, da "ophørsbeskatninger" efter afskrivningsloven ikke har noget med de helt særlige periodiseringsregler, der gælder i virksomhedsordningen, herunder hvorvidt hævninger, der er foretaget i et indkomstår (her 2007) kan henføres til et senere indkomstår (her 2013).
Det bemærkes, at alle de domme, SKAT henviser til i en eller anden grad drejer sig om "ophørsbeskatning". I SKAT's afgørelse vedrørende [person1]s skatteansættelse for 2013, drejer det sig ikke om ophør, men om periodisering efter de helt særlige regler i VSL. Der flyttes en faktisk hævning/disponering fra indkomståret 2007 til indkomståret 2013. [person1]s hævning eller disponering indgår ikke i en avance eller ophørssituation i 2013. Det beløb, der eventuelt som følge af de foretagne hævninger i 2007, skulle have været medregnet som hævet opsparet overskud i 2007 fortabes ikke, da [person1]s opsparede overskud før eller siden vil komme til beskatning, (som udgangspunkt senest ved endeligt ophør af erhvervsmæssig virksomhed eller ophør med at anvende VSO). På det tidspunkt hvor det opsparede overskud kommer til beskatning, vil det naturligvis (lige som for de faktiske foretagne afskrivninger i SKM2005.25.ØLR) være det faktisk opsparede overskud, der kommer til beskatning.
I den aktuelle sag skal alle indkomstår efter vores opfattelse som udgangspunkt konsekvensrettes, så forholdet vedrørende den fejlplacerede udlejede del af tofamiliehuset behandles korrekt fra indkomståret 2007 og fremefter. Det vil dog alene være ikke forældede indkomstår, det vil sige 2013, 2014 og 2015, hvor de konsekvensrettede ændringer reelt kan gennemføres. Umiddelbart vil det betyde, at anskaffelsessummen for den udlejede del af ejendommen (1.626.060 kr.) udgår af kapitalafkastgrundlaget for de ikke forældede indkomstår, primo 2013, primo 2014 og primo 2015, og at resultatet af udlejningen for disse indkomstår medregnes som kapitalindkomst udenfor virksomhedsordningen som opgjort af SKAT. Anskaffelsessummen for den udlejede del af ejendommen (1.626.060 kr.) kan således ikke blot tillægges overførslerne/hævningerne for 2013, da placeringen i VSO vedrører en disposition, der henhører under indkomståret 2007, jf. VSL § 2 stk. 4 og afgørelse fra Landsskatteretten af 29. november 2006 (nr. 2-3-1216-0410).
Hvis vi ikke får medhold i vores primære påstand, forbeholder vi os ret til efter endt klagebehandling at søge om omvalg i henhold til SFL § 30.
Subsidiære påstand
Såfremt skatteankestyrelsen ikke er enig i vores primære påstand, påstår vi subsidiært, at forholdet i 2013 behandles som delvist ophør af virksomhed.
Hvis den praksis, som SKAT henviser til i SKM2003.413.HR og SKM2010.277.BR, (hvorefter der tillades en "ophørsbeskatning" i et aktuelt ikke forældet indkomstår, selvom denne ophørsbeskatning burde være og også kunne have været gjort gældende i et tidligere og nu forældet indkomstår), skal kunne overføres til omstændighederne i [person1]s situation, må der ved overførsel af den udlejede del af tofamiliehuset fra erhvervsmæssig til privat anvendelse være tale om delvist ophør, som kan vælges behandlet efter VSL § 15a stk. 3. Dette er tillige i overensstemmelse med SKAT's styresignal SKM2017.622.SKAT, hvor der under pkt. 2 bl.a. anføres: "Overførsel af beløb og værdier fra virksomhedsordningen til privatøkonomien kan kun ske efter bestemmelserne i virksomhedsskatteloven § 5, medmindre der er særlig hjemmel i andre bestemmelser, f.eks. virksomhedsskattelovens § 15 og 15a (hel eller delvis ophør eller afståelse af virksomhed) eller skatteforvaltningslovens§ 30 (selvangivelsesomvalg). I disse tilfælde sker overførslen efter disse særlige bestemmelser".
I SKM2003.413.HR og SKM2010.277.BR var der tale om en "hel virksomhed", der ikke opfyldte betingelserne for at være i VSO med ophørsbeskatning efter VSL § 15b stk. 1 til følge, mens der i [person1]s tilfælde alene er tale om, at en ud af flere virksomheder ikke kan være i VSO.
Ved delvist ophør af en ud af flere virksomheder, kan [person1] ifølge VSL § 15a stk. 3 vælge at overføre en del af indskudskontoen til mellemregningskontoen uden om hæverækkefølgen samtidig med, at der kommer en forholdsmæssig andel af konto for opsparet overskud til beskatning.
Ved gennemgang af tidligere revisors specifikationer til virksomhedsordningen har vi fundet grundlag for at korrigere den oplyste indskudskonto ultimo 2012 til 1.520.648 kr. (oprindeligt indskudt 120.648 kr. + indskud af tidligere privatbenyttet enfamiliehus [adresse2] i VSO i 2007 1.400.000 kr.)
Der vil herefter være grundlag for at overføre den del af kapitalafkastgrundlaget ultimo 2012, der vedrører den ophørte virksomhed, hvilket efter vores beregninger udgør 675.370 kr. (2.966.538 kr. x 1. 626.060/7.142.414) fra indskudskontoen til mellemregningskontoen primo 2013.
Det overførte beløb er beregnet efter forholdet mellem værdien af aktiverne i den ophørte virksomhed ultimo 2012 (det vil sige den udlejede andel af tofamiliehuset (1.626.060 kr.) og samtlige aktiver (eksklusiv finansielle aktiver) i kapitalafkastgrundlaget ultimo 2012 (7.142.414 kr.)
Samtidig skal der hæves samme forholdsmæssige andel af konto for opsparet overskud ultimo 2012, det vil sige 888.379 kr. (1626.060/7.142.414 x (64 4.932 kr.+ 3.257.241 kr.).
Hævningerne sker af konti med hhv. 28 % og 25 % virksomhedsskat således:
Opsparet ekskl. Virksomhedsskat | Opsparet overskud tillagt virksomhedsskat | |
Konto med 28 % | 644.933 | 895.740 |
Konto med 25 % | 243.446 | 324.595 |
I alt | 888.379 | 1.220.335 |
Ud fra VSL § 15a og de vejledende retningslinjer i SKAT's Juridiske Vejledning (C.C.5.2.13.2 og C.C.5.2.13.3) kan årets resultat på 560.718 kr. herefter efter vores beregninger disponeres således:
Personlig indkomst | 116.107 |
Kapitalafkast 2 % af (2. 966.538-675.370) kr. | 45.823 |
Opsparet overskud (25 %) | 398.788 |
I alt | 560.718 |
Indskudskontoen udgør efter overførsel af 675.370 kr. til mellemregningskontoen 845.278 kr. primo indkomståret 2013.
[person1]s personlige indkomst før AM-bidrag vedrørende virksomheden bliver herefter ifølge vores beregninger 1.336.442 kr. (1.220.335 + 116.107) kr. i stedet for den af SKAT ansatte personlige indkomst før AM -bidrag af virksomheden på 3.896.563 kr.
Kapitalafkastgrundlaget kan primo 2013 ændres til 2.291.168 kr. (2.966.538-mellemregningskonto 675.370 kr.)
Kapitalafkastet på 2 % af kapitalafkastgrundlaget kan herefter opgøres til 45.823 kr. mod det af
SKAT beregnede kapitalafkast på 26.810 kr.
(...)”
Repræsentanten har anført følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse for indkomståret 2013-2015:
”Vi er enige i, at den udlejede del af tofamiliehuset ifølge foreliggende praksis ikke kan være i virksomhedsordningen.
Vi er ikke enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse vedrørende hævning i virksomhedsordningen i indkomståret 2013 for forhold, der burde have været korrigeret i 2007.
Vi fastholder endvidere, som anført i vores subsidiære påstand, at hvis hævning af ejendommen skal ske, kan [person1] som et alternativ til hævning i hæverækkefølgen anvende fremgangsmåden for hævning ved ophør af en ud af flere virksomheder i virksomhedsordningen, jf. VSL § 15a stk. 3.
Hævning
Under henvisning til tidligere givne begrundelser, er det fortsat vores opfattelse, at hævninger i virksomhedsordningen, som skulle have været foretaget i et tidligere (nu forældet) indkomstår, ikke blot kan henføres til hævning i det førstkommende indkomstår, der på ændringstidspunktet ikke er forældet (her 2013).
Vi er bekendt med, at dette i praksis (dagældende Styresignal i SKM2017.622. SKAT og
SKM 2018.4 67LSR) er anset for muligt bl.a. under henvisning til "en beslægtet problemstilling" i Højesterets dom refereret i SKM 2003.413.HR. Hjemlen til beskatning af opsparet overskud i et senere indkomstår end det indkomstår, hvor beskatningen "burde" have været beskattet, findes i denne dom i bestemmelserne for ophør med anvendelse af virksomhedsordningen jf. VSL § 15 b stk. 1.
Yderligere bemærkninger til vores subsidiære påstand
I Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse afvises, at bestemmelserne i VSL § 15 a stk. 3 for delvist ophør af virksomhed kan anvendes i den aktuelle situation. Afslaget begrundes med, at der i relation til virksomhedsskatteloven ikke er tale om en delvis afståelse som følge af salg af ejendom, men et aktiv, der overføres fra virksomhedsøkonomien til privatøkonomien via hæverækkefølgen i VSL § 5.
Denne begrundelse er vi ikke enig i. Vi henviser til tidligere indsendt argumentation og skal gøre opmærksom på, at reglerne i VSL § 15 a ikke kun gælder ved afståelse, men også ved delvist ophør, jf. VSL § 15a stk. 3 og Juridisk Vejledning afsnit C.C.5.2.13.3.
Når Skattestyrelsen m.fl. finder hjemmel til hævning af et aktiv (en del af virksomheden) i et senere indkomstår (end det forældede indkomstår, det burde have været hævet i) ved at henvise til dommen i SKM2003.413.HR, hvor bestemmelsen om ophørsbeskatning i VSL § 15 b stk. 1 tillades anvendt, er det vores klare opfattelse, at udtagning af ejendommen fra virksomhedsordningen i 2013 kan ske enten som en hævning i hæverækkefølgen eller efter bestemmelserne for ophør og delvist ophør i VSL § 15 a.
I Højesteretsdommen var der ikke tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, hvilket det ikke på noget tidspunkt (heller ikke i de forældede indkomstår) havde været, men som stadfæstet af Højesteret "er der ikke grundlag for at forstå udtrykket "ophører" i virksomhedsskattelovens § 15 b, stk. 1, således, at bestemmelsen kun skulle være gældende for sagsøgeren, hvis hans anvendelse af virksomhedsordningen i indkomstårene 1990 til og med 1996 havde været berettiget". Derfor kunne reglerne i virksomhedsskatteloven om ophørsbeskatning finde anvendelse i et senere og ikke forældet indkomstår.
Reglerne i VSL § 15a er et alternativ til at lade den "ophørte" virksomhed hæve i hæverækkefølgen. Der sker blot en hævning af en forholdsmæssig andel af indskudskontoen, og en forholdsmæssig andel af det opsparede overskud svarende til den andel den "udtagne" virksomhed udgør af alle virksomhederne i virksomhedsordningen.
Skatteankestyrelsen henviser i sit forslag til afgørelse tillige til landsskatterettens afgørelse refereret i SKM2018.467.LSR. At ejendommen i denne sag blev hævet ud i hæverækkefølgen efter VSL § 5 betyder ikke, at den alternative måde at hæve en ud af flere virksomheder ud fra virksomhedsordningen, jf. VSL § 15a, rent faktisk ikke er en mulighed. Under henvisning til ovenstående, herunder til begrundelsen i SKM2003.413.HR, er det derfor vores vurdering, at det er forkert at nægte [person1] udtagning af den udlejede del af ejendommen efter bestemmelsen for delvist ophør i VSL § 15a stk. 3 som et alternativ til at hæve den ophørte virksomhed i hæverækkefølgen.
(...)”
Landsskatterettens afgørelse
Ejendommen i virksomhedsordningen
Selvstændig erhvervsdrivende kan anvende virksomhedsordningen. Dette fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.
Klagerens ejendom [adresse1], [by1] er en tofamiliesejendom til beboelse, hvor værdien fordeles på to selvstændige lejligheder, omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 2.
Klageren bor selv i lejligheden på 1. sal og lejligheden i stuen udlejes.
Det følger af personskattelovens § 4, at udlejning af overskud af ejendomme omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 1-5 og 9-11 beskattes som kapitalindkomst.
Når et tofamilieshus anvendes af ejeren selv, kan udlejning til beboelse af en del af ejendommen efter praksis ikke anses for erhvervsmæssig udlejning. Der henvises til SKM2007.898.LSR.
Da der ikke er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, kan virksomhedsordningen ikke anvendes, og andelen af ejendommen kan heller ikke placeres under virksomhedsordningen.
Hævning i virksomhedsordningen
Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, har følgende ordlyd:
”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb (...)”
Højesteretten har i en afgørelse offentliggjort som SKM2003.413.HR taget stilling til en beslægtet problemstilling, hvor der var enighed om, at skatteyderen ikke var berettiget til at anvende virksomhedsordningen. Herefter foretog skattemyndighederne almindelig ophørsbeskatning i henhold til virksomhedsskattelovens § 15 b, stk. 1, hvilket Højesteret var enig i. Skatteyderen havde gjort gældende, at han heller ikke i de tidligere indkomstår havde været berettiget til at anvende virksomhedsordningen, og at der derfor var indtrådt forældelse vedrørende beskatningen af det opsparede overskud i virksomheden. Retten lagde ved deres afgørelse vægt på, at skatteyderen havde valgt at benytte virksomhedsordningen i årene, at indkomsten alene var undergivet en foreløbig beskatning, og at skatteyderen var ophørt med at anvende virksomhedsordningen. Herefter tog Højesteret SKATs påstand om frifindelse til følge.
Landsskatteretten har i en afgørelse offentliggjort som SKM2018.467.LSR taget stilling til, hvorvidt en ejendom kunne udtages af virksomhedsordningen i indkomståret 2013, hvor SKAT konstaterede fejlen, selvom ejendommen siden indkomståret 2004 ikke kunne indgå være i virksomhedsordningen. Retten fandt, at ejendommen kunne hæves ud af virksomhedsordningen i 2013. Der blev bland andet anført som begrundelse, at klageren havde placeret og selvangivet aktivet i virksomhedsordningen i 2013.
Klagerens ejendom er anskaffet i indkomståret 2007. Klageren har placeret den udlejede andel af ejendommen på 1.626.060 kr. i virksomhedsordningen i en række år, herunder i de påklagede indkomstår.
Landsskatteretten finder, at SKAT med rette har hævet ejendommen ud af klagerens virksomhedsordningen i indkomståret 2013 via hæverækkefølgen, jf. virksomhedsskattelovens § 5, som er inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, og med henvisning til SKM2003.413.HR og SKM2018.467.LSR, selvom fejlen er opstået i et tidligere indkomstår.
Landsskatteretten finder ikke, at klageren kan anvende virksomhedsskattelovens § 15 a, stk. 3, vedrørende delvis ophør. Der er lagt vægt på, at der i relation til virksomhedsskatteloven ikke er tale om delvis ophør, idet ejendommen siden anskaffelsen i 2007 ikke har været erhvervsmæssig, og derved er et aktiv der er fejlplaceret under virksomhedsordningen og som derfor skal overføres fra virksomhedsøkonomien til privatøkonomien via hæverækkefølgen i virksomhedsskattelovens § 5.
Landsskatteretten kan ikke tage stillingen til omvalgsspørgsmålet efter skatteforvaltningslovens § 30, før at SKAT/Skattestyrelsen som 1. instans har truffet afgørelse herom. SKAT har i deres afgørelse oplyst om mulighed for omvalg efter skatteforvaltningslovens § 30, herunder med oplysning om frist.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.