|
|
Kendelse af 08-09-2022 - indlagt i TaxCons database den 30-09-2022
Journalnr. 17-0991350
Klagepunkt | SKATs afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens |
Retlig kvalifikation af arbejde udført for [virksomhed1] A/S | Lønmodtager | Selvstændig | Lønmodtager |
Indkomståret 2013 | |||
Fradrag for underskud | 0 kr. | 40.000 kr. | 0 kr. |
Fradrag for lønmodtagerudgifter | 0 kr. | - | 0 kr. |
Indkomståret 2014 | |||
Fradrag for underskud | 0 kr. | 46.000 kr. | 0 kr. |
Fradrag for lønmodtagerudgifter | 0 | - | 0 |
Indkomståret 2015 | |||
Fradrag for underskud | 0 kr. | 66.000 kr. | 0 kr. |
Fradrag for lønmodtagerudgifter | 0 kr. | - | 0 kr. |
Fradrag for udgifter vedr. ejendommen beliggende [adresse1] | 28.000 kr. | Yderligere fradrag | 28.000 kr. |
Faktiske oplysninger
Klageren har drevet enkeltmandsvirksomhed [virksomhed2] v/[person1], der siden 2. februar 2011 har været registreret i CVR med nummer [...1]. Virksomheden var registreret under branchekode 620200 - Konsulentbistand vedrørende informationsteknologi. Det fremgår af CVR registeret, at virksomheden ophørte 31.december 2018. Det ses af registrering på cvr.dk, at klageren den 10.december 2018 har stiftet et anpartsselskab [virksomhed3] ApS, hvis formål er at drive virksomhed med it-konsulentydelser samt handel med smykker. Det fremgår endvidere af cvr.dk, at klageren den 28. januar 2019 har stiftet endnu et selskab [virksomhed4] ApS, hvis formål er ejendomsudlejning og administration.
Klageren har i de påklagede indkomstår udført arbejde for [virksomhed1] A/S. Ifølge klagerens oplysninger var kontrakten med [virksomhed1] A/S oprindeligt en midlertidig projektkontrakt, som efterfølgende af praktiske årsager er blevet ændret til en ”open-end” kontrakt. Ifølge klageren skyldes ændringen i kontrakten, at [virksomhed1] A/S ønskede, at klageren kunne stå til rådighed for [virksomhed1] A/S.
Klageren har oplyst, at konsulentaftalen med [virksomhed1] A/S bestod af, dels projektarbejde med indførelse af systemet, dels foretog han overvågning og vedligeholdelse af systemer udenfor normal arbejdstid. Til SKAT har klageren oplyst, at drifts- og vedligeholdelsesansvar for installationen krævede, at klageren arbejdede udenfor normal arbejdstid ca. 33 % af arbejdstiden. Udgifter i denne forbindelse blev afholdt af klageren selv.
Det fremgår af klagen, at der er aftalt honorar pr. måned for en række opgaver. Opgaver ud over dette faktureres til [virksomhed1] A/S efter særskilt fast prisaftale eller løbende regning.
Af den fremlagte konsulentaftale med [virksomhed1] A/S fremgår det, at aftalen blev indgået 6. oktober 2009. Der foreligger et tillæg til konsulentaftalen, dateret den 14. december 2009, som forlænger konsulentaftalen til den 31. marts 2010. Klageren har fremsendt et tillæg til en ansættelseskontrakt, dateret den 25. oktober 2011. Det fremgår af tillægget til ansættelseskontrakten, at der er angivet en fast gage, at klageren har ret til at holde 10-15 timer fri hver måned, samt at han er blevet pålagt at føre timesedler over fraværet til regulering af løn. Den omtalte ansættelseskontrakt er ikke fremlagt.
Det fremgår af klagerens oplysninger, at ansættelseskontrakten blev forlænget i alt 3 gange mere – fra den 1. maj 2012 til den 1. maj 2013, fra den 1. maj 2013 til den 1. maj 2014 og fra den 1. maj 2014 til den 1. maj 2015.
Af klagerens skatteoplysninger fremgår, at klageren er ansat som lønmodtager hos [virksomhed1] A/S i perioden fra 2012-2015. Ifølge klagerens oplysninger arbejder han som selvstændig konsulent for [virksomhed1], primært med opbygning af en IT-konsulentvirksomhed. Ifølge klageren er de afholdte udgifter afholdt i forbindelse med opbygningen af hans virksomhed. Klageren forventede, at der løbende ville komme indtægter udover, hvad klageren modtog fra [virksomhed1] A/S.
Ifølge [virksomhed1] har klageren ikke haft stillet hjemme PC-udstyr til rådighed, ligesom klageren har anvendt sin private mobiltelefon i forbindelse med arbejdet..
Det fremgår af klagerens skatteoplysninger, at klageren har modtaget skattefri godtgørelse, taget befordringsfradrag og er blevet beskattet af fri telefon i forbindelse med hans lønmodtagerjob hos [virksomhed1] i indkomstårene 2014-2015.
Det fremgår endvidere af skatteoplysningerne, at klageren ophørte med lønarbejdet hos [virksomhed1] i 2018 og går på pension.
Klageren har fremlagt et tilbud afgivet af det indiske selskab [virksomhed5] til det danske selskab [virksomhed1] A/S dateret den 4. december 2015. Tilbuddet udløb den 25. december 2015. Ifølge klageren er der tale om en samarbejdsaftale mellem ham og det indiske firma. Det fremgår af tilbuddet, at klageren (alene benævnt ved fornavn) skal godkende en række data i forbindelse med leveringerne. Der er ikke fremlagt en endelig kontrakt eller andre kontrakter indgået mellem klageren og det indiske selskab.
Det fremgår af SKATs oplysninger, at klageren har i 2006 anskaffet lejligheden [adresse1], [by1]. Klageren har selv boet i lejligheden fra 2004-2014. Lejligheden har været udlejet fra 8. januar 2015 og året ud. SKAT har skønnet den årlige lejeindtægt til 80.500 kr., samt opgjort de samlede udgifter til skønsmæssigt at udgøre 28.000 kr.
Resultater
Det fremgår af SKATs afgørelse og Skattestyrelsens oplysninger, at klageren har angivet følgende resultater af hans erhvervsmæssige virksomhed:
Indkomstår | Resultat | Omsætning if. Momstal | Øvrige lønindtægt | |
2009 | 144.544 | 610.179 | ||
2010 | 133.339 | 288.000 | 412.656 | |
2011 | -106.500 | 0 | 608.044 | |
2012 | -42.780 | 0 | 630.081 | |
2013 | -40.000 | 0 | 641.026 | |
2014 | -31.800 | 0 | 650.660 | |
2015 | -40.000 | 0 | 655.005 | |
2016 | -40.000 | 0 | 698.526 | |
2017 | 215.469 | 100.000 | 662.274 | |
2018 | 222.392 | 304.689 | 321.772 | |
2019 | 0 | 0 | 0 | |
2020 | 0 | 0 | 0 | |
Følgende resultater fremgår af klagerens regnskaber for perioden 2013-2015:
2013 | 2014 | 2015 | |
Fremmed arbejde | -12.000 | ||
Øvrige personaleomkostninger | -6.274 | -3.520 | |
Mad under kursus | -3.520 | ||
Husleje | -5.659 | -7.074 | -7.074 |
Brændstof | -21.124 | -4.459 | -3.173 |
Vedligeholdelse af | -4.000 | -10.776 | |
Vægtafgift og forsikring | -7.600 | -7.600 | |
Telefoni /administration | -7.200 | -7.776 | -9.747 |
Småanskaffelser | -12.500 | ||
Resultat | -40.258 | -46.430 | -54.391 |
Klageren har i forbindelse med fremsendelse af supplerende oplysninger anført følgenderesultater:
År | Indtægter | Resultat |
2013 | -40.000 | |
2014 | -46.000 | |
2015 | 140.000 | -66.000 |
2016 | 144.000 | 54.000 |
2017 | 247.500 | 74.300 |
2018 | 447.000 | 139.000 |
Klageren har ikke fremlagt materiale, som dokumenterer disse resultater.
Klageren har i forbindelse med selvangivelserne for perioden 2013-2018 indberettet følgende regnskabsmæssige resultater:
2013 | 2014 | 2015 | 2016 | 2017 | 2018 | |
Nettoomsætning | 0 | 0 | * | 0 | 100.000 | 304.689 |
Salgsfremmende udgifter | 12.000 | 8.000 | 40.000 | 13.000 | 80.000 | 34.635 |
Fremmed arbejde | * | 15.000 | 17.250 | |||
Vareforbrug | * | 60.000 | 124.624 | |||
Ordinært resultat før afskrivninger og renter | -12.000 | -8.000 | * | -40.000 | -40.000 | 128.177 |
Regnskabsmæssige afskrivninger | 30.000 | 23.000 | * | 12.000 | 20.000 | 15.000 |
Regnskabsmæssige resultater efter renter | -42.000 | -31.000 | * | -40.000 | -40.000 | 113.177 |
*ikke oplyst
SKATs afgørelse
SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 40.000 kr. for indkomståret 2013, på 31.800 kr. for indkomståret 2014 og på 40.000 kr. for indkomståret 2015, idet klageren anses for at være lønmodtager i forhold til [virksomhed1] A/S.
SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:
”[...]
Det fremgår af dine indberetninger af kommentarer til tastselv og dine indsendte breve i forbindelse med SKATs spørgsmål og tidligere udsendte forslag til indkomstkorrektioner, at du anser dig selv for at drive selvstændig virksomhed både i forhold til [virksomhed1] A/S og i forhold til andre
aktiviteter du har i gang udover arbejdet hos [virksomhed1] A/S.
Det er imidlertid et faktum, at du må anses for lønmodtager i forhold til [virksomhed1] A/S, uanset hvordan din kontrakt med firmaet måtte være udfærdiget. Du har modtaget løn/skattepligtig a-indkomst fra firmaet i de aktuelle 3 indkomstår, og hverken du eller firmaet synes at have bestridt de indberettede oplysninger til SKAT.
Desuden ses du ikke i disse indkomstår at have nogen virksomheds-indtægter, idet der ikke er angivet salgsmoms i perioden siden 2010.
Der er angivet købsmoms med 1.216 kr., i 2014, men intet i hverken 2013 eller 2015.
Du kan på det foreliggende grundlag, og uanset at du er momsregistreret i de aktuelle år, ikke anses for at drive selvstændig erhvervsmæssig virksomhed ud fra et skattemæssigt synspunkt.
Du har indsendt en faktura dateret 13. juni 2017, hvori du, som erhvervsdrivende i firmaet [virksomhed6] sælger en ydelse til [virksomhed1] A/S for 13.500 kr. hvilket beløb tillægges moms
kr. 3.375,-.
Men dette dokumenterer ikke, at du har drevet erhvervsmæssig virksomhed i 2013, 2014 og 2015.
Du anfører at din kontrakt med [virksomhed1] A/S er en ”open end” kontrakt og at dine opgaver jf. denne kontrakt medfører, at du er nødsaget til at arbejde udenfor normal arbejdstid dvs. aftener og weekends. Udgifter i den forbindelse skal afholdes af dig selv.
Desuden anfører du også at det er nødvendigt for dig, at have eget kontorhold i form af mobiltelefon, hjemmekontor, pc´er og printer og skrivebord mm. Desuden har du ekstra transportudgifter. Du har ikke indsendt kopi af denne ansættelseskontrakt, som angiveligt skulle beskrive, hvilke udgifter du selv skal afholde i ansættelsen.
På det foreliggende grundlag, og da der ikke er fremlagt dokumentation eller sandsynliggørelse af, at du har haft anden indtægt end de indberettede lønindtægter i ansættelsen hos [virksomhed1] A/S, må SKAT fastholde, at du er lønmodtager i 2013, 2014 og 2015, og at dine indtægter er almindelig a-indkomst som selvangivet.
Såfremt der er afholdt udgifter i forbindelse med erhvervelsen af en a-indkomst, vil disse udgifter skulle fratrækkes som et ligningsmæssigt fradrag, efter reglerne i statsskattelovens § 6 samt efter reglerne i ligningsloven.
Et ligningsmæssigt fradrag er et fradrag, der gives i den skattepligtige indkomst. I modsætning hertil er fradrag, der eksempelvis gives i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten. Se PSL §§ 3 og 4. Ligningsmæssige fradrag har en lavere skatteværdi end fradrag, der gives i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten.
Adgangen til fradrag findes grundlæggende i SL § 6, men derudover findes reglerne om fradrag særligt i ligningsloven. Fradragsreglerne i ligningsloven supplerer derfor SL § 6 og øvrige fradragshjemler, bl.a. i afskrivningsloven.
Hvis en skattepligtig, der hverken er selvstændig erhvervsdrivende, honorarmodtager eller driver hobbyvirksomhed, afholder fradragsberettigede udgifter, herunder foretager afskrivninger, skal udgifterne fradrages som et ligningsmæssigt fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, og ikke ved opgørelsen af den personlige indkomst. Dette følger af den juridiske vejledning afsnit C.A.2.2.3.
Udgifter til transport i forhold til a-indkomst opgøres efter ligningslovens § 9 C som et ligningsmæssigt fradrag. Der anvendes en standardtakst pr. km og transporten skal overstige 24 km pr. dag. Du har fratrukket faktiske udgifter og afskrivninger på en bil, reduceret med en privat andel af visse af udgifterne samt reduceret med moms.
I relation til reglerne for lønmodtagere, så kan man ikke anvende hverken de faktiske udgifter eller de høje takster efter ligningslovens § 9B.
Udgifter til fortæring i forbindelse med overarbejde eller arbejde udenfor de sædvanlige arbejdstider er som udgangspunkt ikke fradragsberettiget, men anses for en privat udgift. Kun hvis man kan anses for at være på rejse, vil der kunne foretage fradrag for udgifter til kost/fortæring.
En af betingelserne for at kunne anses at være på rejse er, at rejsen varer mindst 24 timer, og har nødvendiggjort, at du har overnattet udenfor hjemmet, se ligningslovens § 9 A, stk. 5.
Ud fra de foreliggende oplysninger anses du ikke for at opfylde betingelserne for fradrag efter ligningslovens § 9 A.
Du har fratrukket udgifter til fremmed arbejde i 2014 med kr. 12.000, men har ikke på noget tidspunkt indsendt dokumentation for beløbet.
Der godkendes ikke fradrag for udgiften jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Du har fratrukket forskellige udgifter til telefoni/internet/webhotel, arbejdsværelse, kontorhold og computer i alle 3 indkomstår.
Du oplyser, at du er forpligtet til at afholde disse udgifter jf. din kontrakt, ligesom dine arbejdstider kræver, at du har mulighed for at arbejde derhjemme fra.
SKAT har bedt dig om nærmere oplysninger om arbejdsværelsets indretning mm, ligesom vi har ønsket at se den indgåede kontrakt med [virksomhed1] A/S.
At afholde de nævnte udgifter er ikke sædvanligt i lønmodtagerforhold, hvor arbejdsgiveren almindeligvis stiller såvel lokaler, som arbejdsredskaber til rådighed for den ansatte medarbejder.
Der skal således foreligge konkrete grunde, som støtter sig på arbejdets karakter og udførsel samt evt. særlige aftaler med arbejdsgiver for at kunne være berettiget til disse fradrag.
Der er ikke i de indsendte materialer og oplysninger på nogen måde sandsynliggjort, at din ansættelse i [virksomhed1] A/S nødvendiggør afholdelse af de nævnte udgifter, ligesom SKAT ikke på det foreliggende grundlag har kunnet realitetsbehandle eller færdigkontrollere de opgjorte fradragsbeløb.
Endvidere skal fradragsbeløbene efter at de er opgjorte reduceres efter ligningslovens § 9 med et bundfradrag på 5.500 kr.
I forhold til om udgifterne vedrører dit lønmodtagerarbejde og er nødvendige for erhvervelsen af løn/a-indkomst, så finder SKAT ikke, at du ved det fremførte har hverken dokumenteret eller sandsynliggjort dette.
Du har ikke medsendt den kontrakt, som tilsyneladende bestemmer din arbejdstid, og at du selv skal afholde en række forekommende udgifter, som almindeligvis i ansættelsesforhold vil være dækket af arbejdsgiveren.
SKAT finder for det første, at du ikke kan fratrække eventuelle udgifter vedrørende din lønansættelse som et underskud af erhvervsmæssig virksomhed jf. reglerne i personskatteloven og praksis i den juridiske vejledning.
Dernæst finder SKAT, at det er udokumenteret, at det er nødvendigt for dig at afholde disse udgifter for at oppebære lønindtægten i ansættelsesforholdet. Og for det tredje kan de eventuelle ligningsmæssige fradrag ikke anses for opgjort efter reglerne i blandt andet ligningsloven.
SKAT forhøjer din skattepligtige indkomst med ikke godkendt fradrag for selvangivne underskud af virksomhed, fordi udgifterne i relation til din lønindtægt og ansættelse må anses for udokumenterede og ikke opgjort efter reglerne i ligningsloven og statsskatteloven § 6.
SKAT forhøjer subsidiært din skattepligtige indkomst med ikke godkendt fradrag for selvangivne underskud af virksomhed, fordi du efter en skattemæssig vurdering ikke kan anses for at drive erhvervsmæssig virksomhed, idet der ingen intensitet ses at være i driften, og idet der ikke ses at være momspligtig omsætning siden 2010.
SKAT finder desuden, at du ikke har fremført argumenter eller sandsynliggjort at afholdelsen af udgifterne kan anses for nødvendige for at sikre, erhverve og vedligeholde indkomsten som krævet efter statsskattelovens regler.
Lovhenvisning: Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, ligningslovens §§ 9, 9A, 9C.
2. Skattemæssigt resultat af udlejning af [adresse1] i 2015
2.1. De faktiske forhold
Du har i 2006 anskaffet ejerlejligheden [adresse1], [by1].
Du har selv boet i lejligheden fra 27-10-2006 til 18-12-2014 med din familie.
Ifølge Det Centrale Personregister fraflytter I ejendommen ultimo 2014, hvorefter der tilmeldes 2 nye beboere fra den 18-01-2015 og frem til april 2016, og igen 2 nye derefter.
SKAT anser lejligheden for at være udlejet fra starten af 2015.
Udlejning af fast ejendom anses for at kunne sidestilles med erhvervsmæssig virksomhed, og resultatet af udlejningen skal selvangives, som over/underskud af selvstændig virksomhed.
Det fremgår, at du har selvangivet et resultat på – 40.000 kr. som virksomhedsresultat i 2015, og SKAT har bedt dig om at indsende et skatteregnskab over resultatet, for at undersøge om der drives mere end en virksomhed, og hvordan beløbet fremkommer.
Du har imidlertid ikke indsendt noget vedrørende resultat af udlejningen af lejligheden, og der er stadig ikke modtaget nogen opgørelse over indtægter og udgifter på lejligheden.
Se ovenfor under punkt 1.
[...]”
SKAT er den 29. november 2017 fremkommet med følgende supplerende udtalelse:
”[...]
Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:
Klageren har i årene 2013, 2014 og 2015 selvangivet underskud af erhvervsmæssig virksomhed.
Samtidig har klageren lønindtægt i størrelsesordenen 600-700.000 kr.
Klageren har siden oktober 2009 været momsregistreret, men kun i årene 2009 i det sidste kvartal og 2010 i de første 2 kvartaler er der angivet momstal.
SKAT har under sagens forløb forgæves bedt klageren om at konkretisere og dokumentere den hævdede erhvervsmæssige virksomhed, ligesom man har bedt om at få klagerens ansættelseskontrakt med [virksomhed1] A/S, som er den arbejdsgiver, som klageren har sin lønindtægt fra, men som også er den kunde, som klageren hævder at arbejde som selvstændig konsulent for.
I det indsendte materiale sammen med klagen er klagerens konsulentaftale med [virksomhed1] A/S startende i oktober 2009.
Det fremgår heraf, at kontrakten fra start ikke er en lønmodtageraftale, men derimod en aftale om at klageren skal indsende regning med moms hver måned på udført arbejde. Aftalen løber i 3 måneder, men den forlænges 3 måneder igen.
Der er ikke selvangivet resultat af selvstændig virksomhed i 2009.
Konsulentaftalen ændres tilsyneladende til en ansættelseskontrakt (løn-a-indkomst) for i en forlængelse fra 01-10-2011 til 31-12-2012 angives fast gage mm.
Imidlertid mangler der kontrakt/aftale for perioden fra 31-03-2010 til 1-10-2011, men på et tidspunkt derimellem er konsulentafregningen på fakturabasis ændret til gage og løn/a-indkomst, sandsynligvis omkring 1-04-2010 baseret på momsangivelsen for 2. kvartal 2010.
[virksomhed1] A/S indberetter på oplysningsseddel vedrørende klageren, at dennes ansættelse
påbegyndes 01-04-2010. Der mangler således stadig at blive fremlagt en ansættelseskontrakt vedrørende klagerens lønmodtagerarbejde hos [virksomhed1] A/S.
SKAT finder stadig at klageren må anses for at være lønmodtager i forhold til [virksomhed1] A/S i de omhandlede år.
Der er godt nok fremlagt en faktura med moms på en ydelse fra klageren til selskabet i 2017, men i de påklagede indkomstår ses der ikke at være anden forbindelse end et almindeligt ansættelsesforhold mellem arbejdsgiver og arbejdstager, altså A-indkomst som lønmodtager.
Der ses ikke at være fremlagt nogen sandsynliggørelse af at klageren har andre transportudgifter end almindelig transport mellem bopæl og arbejdssted, altså ligningslovens § 9 C.
Der er heller ikke fremlagt sandsynliggørelse af at klageren i sin lønansættelse har nødvendige merudgifter til kost.
Bemærk også at der i 2014 og 2015 er modtaget trækfrie rejse- og befordringsgodtgørelse fra arbejdsgiveren.
Klageren har heller ikke sandsynliggjort, at han selv skal afholde nødvendige udgifter til kontorlokale og kontorholdsudgifter, herunder it og telefon.
Der fremlægges mail af 26-10-2017 mellem klageren og [person2], hvor det oplyses, at klageren ikke har stillet hjemme PC-udstyr til rådighed og heller ikke har haft firma-mobil.
Men denne mail kan ikke tages som dokumentation for at klageren skal udføre sit lønmodtagerarbejde derhjemme, eller at han skal afholde udgifter til pc, internet og mobiltelefon for at bestride sit lønmodtagerjob.
Skulle der være fradragsberettigede lønmodtagerudgifter, vil disse i øvrigt skulle tages som ligningsmæssige fradrag og med begrænsning efter ligningslovens§ 9, stk. 1.
Klageren har desuden anført at drive aktivitet som selvstændig konsulent med henblik på at opbygge en IT-konsulentvirksomhed.
Som det fremgår af sagen, har der ikke været selvangivet overskud i nogen år siden 2010, og der ses heller ikke at være momsangivet hverken udgående eller indgående moms siden 2009 og 2010.
SKAT finder ikke at der er fremlagt oplysninger, som viser, at klageren driver selvstændig erhvervsvirksomhed, og man finder, at måtte en del af de fratrukne underskud vedrøre forsøg på at opbygge en virksomhed, så vil disse udgifter ikke være fradragsberettigede, idet klageren ikke kan anses at drive virksomhed i nogen af de påklagede indkomstår.
Først i 2017 er der fremlagt en faktura udstedt til [virksomhed1] for konsulentarbejde med moms.
Det er derfor SKATs grundlæggende holdning, at udgifter afholdt i 2013, 2014 og 2015 må anses for at være etableringsudgifter afholdt før en eventuel virksomhed er startet, og derfor ikke fradragsberettigede som driftsudgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet der ikke er en løbende drift eller indtægter til at modsvare udgifterne.
[...]”
SKAT er den 1. juni 2022 fremkommet med følgende supplerende udtalelse:
”[...]
Vi sender ikke yderligere materiale end det allerede fremsendte ved 1. udtalelse for indkomståret 2013-2015:
Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:
Indledningsvist skal der gøres opmærksom på, at der sideløbende med denne klagesag er en anden igangværende sag journalnr. 17-0991350 vedrørende indkomstårene 2016, 2017 og 2018.
Sagerne hænger formentlig sammen i nogen grad.
I det omfattende materiale som klageren har fremsendt indgår der saldobalancer for indkomstårene 2013, 2014 og 2015.
I disse saldobalancer opgøres resultater, som ikke kan afstemmes med de selvangivne resultater af erhvervsmæssig virksomhed.
Saldobalancerne forelå allerede på tidspunktet for daværende SKATs afgørelse af 28. juli 2017.
Under sagsbehandlingen på daværende tidspunkt efterlyste SKAT en kopi af den for indkomstårene gældende ansættelseskontrakt med [virksomhed1] A/S. Den fremkom ikke dengang, og den ses ikke at være i det indsendte materiale.
Der er oppebåret a-indkomst/løn som er angivet fra [virksomhed1] A/S i alle årene og også i de efterfølgende indkomstår frem til 31. maj 2018, ifølge lønangivelser fra arbejdsgiveren. Men i årene 2017 og 2018 er der desuden overskud af erhvervsmæssig virksomhed.
Resultaterne for disse 2 år dækker både en udlejningsejendom og konsulentarbejde.
Det er således muligt, at klageren under sin lønansættelse hos [virksomhed1] A/S desuden arbejdede på at starte en selvstændig virksomhed.
Det må dog konstateres, at der først i 2017 synes at være skabt omsætning og indtægter i dette regi, således at der fremkommer et positivt resultat heraf.
Daværende SKAT nu Skattestyrelsen har ikke i de fremførte argumenter og materialer klart kunnet konstatere, om klageren mener, at udgifterne vedrører arbejdet for [virksomhed1] A/S, som klageren kalder selvstændigt konsulentarbejde, men som Skattestyrelsen kalder et lønmodtagerforhold, eller om de kan siges at være startudgifter i en erhvervsmæssig virksomhed, som der er oppebåret indtægter ved i 2017 og 2018.
Muligvis vedrører udgifterne begge dele.
Der er således ikke kommet nye oplysninger frem i det omfattende materiale, men det kan konstateres, at klageren har selvangivet underskud af erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2011, 2012, 2013, 2014, 2015 og til og med 2016, og at der ikke synes at have været omsætning i denne virksomhedsaktivitet, før end man kommer til 2017.
Skattestyrelsen anerkender således ikke at indtægterne kan være løn/a-indkomst og eventuelle udgifter være underskud af erhvervsmæssig virksomhed.
Hvis udgifterne vedrører et længerevarende forsøg på at få startet en konsulentvirksomhed, som først begynder at give omsætning i 2017 og 2018, så er det Skattestyrelsen opfattelse, at fradrag for disse udgifter ikke kan godkendes i 2013, 2014 og 2015, idet man ikke anerkender, at der er en virksomhed i skattemæssig forstand, idet der ikke er nogen som helst omsætning i disse år, og indtægter først synes at fremkomme i 2017.
Resultat af erhvervsmæssig virksomhed er ikke oplyst i hverken 2019 eller 2020.
Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.
[...]”
Klagerens opfattelse
Det er klagerens opfattelse, at klageren er berettiget til at fradrage underskud af virksomhed i indkomstårene 2013, 2014 og 2015.
Klageren har til støtte for påstanden i sin klage den 20. oktober 2017 anført:
”[...]
Under henvisning til vedlagte skrivelse fra Skat hvad angår fradrag for erhvervsmæssig aktiviteter for 2013-2015 fremføres hermed følgende synspunkter:
1. Der er udelukkende tale om erhvervmæssige akiviteter idet jeg udfører mit konsulentarbejde for egen regning i henhold til erklæring fra [virksomhed1] A/S Bilag 1 (2010-2015) dvs. jeg betaler følgende erhvervmæssige udgifter:
a. Markedsføring herunder www.[virksomhed6].dk
b. Kontorhold herunder udgifter til leje af kontor
c. Kommunikation herunder mobiltelefon og Internet
d. pc udstyr og printer
e. Transportudgifter
f. Diverse herunder fortæring
g. Jeg har været Moms registeret i hele perioden men jeg har ikke afregnet Moms da dette har været under 50.000 – Et evt. tilgodehavende for Moms fremgår af regnskabet.
Jeg har fratrukket 50 % til erhvervsmæssig udgifter - dog er jeg blevet opmærksom på at eksempelvis biludgifter kan fratrækkes med 100 % som erhvervsudgifter og at jeg personligt skal beskattes af værdi af privat anvendelse. Denne rettelse kan blive foretaget når sagen er blevet behandlet. Skat [by1] har ikke på nogen måde hjulpet eller oplyst evt. fejl som jeg har foretaget i opgørelsen – idet jeg er lægmand bør den offentlige myndighed oplyse og hjælpe borgeren om dette.
2. Jeg har en konsulentaftale med [virksomhed1] A/S hvor jeg udfører dels projektarbejde med indførelse af systemet og del foretaget overvågning og vedligeholdelse af systemer udenfor normal arbejdstid. Der er aftalt et honorar pr. måned for en række opgave. Opgaver udover dette vil faktureres til [virksomhed1] A/S efter særskilt fast pris aftale eller løbende regning.
3. Udover aftalen med [virksomhed1] A/S Bilag 3 hvoraf fremgår at jeg arbejder for flere arbejdsgivere end [virksomhed1] A/S.
4. Jeg har arbejdet på markedsføring af forskellige IT-ydelser til virksomheder bredt ved mange forskellige tiltag – Deltagelse i IT-seminarer, mail kampagner, udarbejdelse af markedsstrategi etc.
Indtjeneningen fremover forventes at komme dels fra [virksomhed1] for forskellige IT-ydelser samt andre kunder indenfor IT. På det seneste har jeg indgået flere aftaler dels med [virksomhed5] i Indien om at sælge deres ydelser på det europæriske marked Bilag 5. Dels har jeg indgået en aftale om at opbygge markedet for salg af mælkepulver i udvalgte lande verden over fra www.retsinformation.dk)
Ved vurderingen af om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Der kan derudover lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.
Som udgangspunkt anses en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurderingen af om der er tale om et tjenesteforhold, kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, samt om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktiseringen af ferieloven, funktionærloven m.v.
I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiver og hvervtager.
Efter en samlet vurdering af forholdet mellem klageren og [virksomhed1], finder retten, at klageren skal anses for at være lønmodtager i forhold til hvervgiveren [virksomhed1] A/S.
Retten har lagt vægt på, at klageren i de påklagede indkomstår 2013-2015 havde én hvervgiver i forbindelse med arbejdet som IT-konsulent, idet der i sagen ikke er fremlagt aftaler eller kontrakter vedrørende andre hvervgivere.
Klageren har som følge af sin stilling ikke haft nogen økonomisk risiko, idet klageren højst kunne miste vederlaget. Klageren har ikke tegnet selvstændige forsikringer i forbindelse med hverv som selvstændig konsulent.
Der er ved vurderingen især lagt vægt på, at klageren i de påklagede år har modtaget skattepligtig A-indkomst fra [virksomhed1] A/S på henholdsvis 641.026 kr., 650,660 kr. og 655.005 kr.Der er endvidere lagt vægt på, at klageren har modtaget fri telefon og skattefri godtgørelse i de påklagede år.
Det forhold, at klageren ikke har været begrænset i adgangen til samtidig at udføre arbejde for andre hvervgivere og selvstændigt har kunnet tilrettelægge sit arbejde, samt at klageren havde lejet en lejlighed til udførelsen af arbejdet, kan ikke føre til et andet resultat.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.
Erhvervsmæssig virksomhed
Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinformation.dk).
Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.
I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.
Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999,863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.
I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.
Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.
Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår.
Landsskatteretten finder, at virksomheden ikke er drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig forstand i de påklagede indkomstår.
Af de sædvanlige skatteretlige kriterier for erhvervsmæssig virksomhed følger således, at virksomheden, dels må have et vist omfang (intensitet), dels må være etableret og drevet med udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i et rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats (rentabilitet). Intensitetskravet indebærer efter retningslinjerne og skatteretlig praksis på området, at virksomheden har haft en omsætning af en vis størrelse. Der er således tale om et økonomisk kriterium.
Det fremgår af sagens oplysninger, at der ingen omsætning har været i virksomheden i indkomstårene 2011-2016, hvoraf de påklagede år udgjorde 2013-2015. Den af klageren oplyste omsætning i 2015 og 2016 ses hverken at være bogført eller selvangivet, ligesom der ikke er fremsendt anden dokumentation for at der rent faktisk har været en omsætning i virksomheden i disse år. Med henvisning hertil virksomheden haft så underordnet et omfang, at den ikke opfyldte kravene til økonomisk og driftsmæssig intensitet.
Retten finder, at der ikke kan lægges vægt på det fremlagte tilbud mellem [virksomhed5] og [virksomhed1] A/S. Dels er der alene tale om et tilbud, dels indgår klageren ikke som part i kontrakten.
De afholdte udgifter i årene 2013-2015 ses således ikke at være afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i de påklagede år, idet der ikke har været nogen indtægtsgivende aktiviteter i virksomheden. At klageren i 2017 og 2018 har selvangivet overskud af virksomhed kan ikke ændre herpå.
Landsskatteretten finder endvidere, at klageren ikke har dokumenteret, at de fremlagte fakturaer udstedt i 2019 af iværksætterselskabet [virksomhed7] IVS har den fornødne sammenhæng med udgifter afholdt af klageren i de påklagede indkomstår 2013-2015.
På baggrund af ovenstående har virksomheden ikke været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i indkomstårene 2013-2015. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for underskud af virksomhed på 40.000 kr. i indkomståret 2013, 46.000 kr. i 2014 og 66.000 kr. i indkomståret 2015.
Fradragsberettigede lønmodtagerudgifter
Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved beregningen af den skattepligtige indkomst. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelse af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Private udgifter kan ikke fradrages, jf. statsskattelovens § 6, sidste led.
Fradragsretten for udgifter i forbindelse med indtægtsgivende arbejde for lønmodtagere er endvidere reguleret i ligningslovens § 9, stk. 1, 1. pkt. Heraf fremgår, at lønmodtagerudgifter som hovedregel kun kan fradrages med det beløb, hvormed udgifterne sammenlagt overstiger et grundbeløb på 5.500 kr. (2013-niveau), 5.600 kr. (2014-niveau) og 5.700 kr. (2015-niveau).
Det følger af Højesterets dom af 19. august 2010, offentliggjort i SKM2010.549.HR, at det er en forudsætning for fradrag for udgifter, der i almindelighed anses som private udgifter, at det dokumenteres, at udgifterne er merudgifter, der er nødvendige for indkomsterhvervelsen.
Bevisbyrden for, at der foreligger fradragsberettigede udgifter, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.
Klageren har for indkomstårene 2013-2015 selvangivet et samlet fradrag på 111.800 kr. Udgifterne vedrører fortæring, huslejeudgifter, brændstof og vedligeholdelse af bil, telefoni, fremmed arbejde, personaleomkostninger og småanskaffelser.
Landsskatteretten finder, at de af klageren indsendte kontoudtog, fakturaer og betalingsoversigter over udgifterne ikke dokumenterer, at udgifterne relaterer sig til klagerens arbejde. Klageren har heller ikke sandsynliggjort, at han selv skal afholde de ovennævnte udgifter i hans lønansættelse.
Retten finder på den baggrund, at klageren ikke er berettiget til at foretage fradrag for øvrige lønmodtagerudgifter efter ligningslovens § 9, stk. 1, 1. pkt.
Fradrag for udgifter vedr. ejendommen beliggende [adresse1]
Ejere af fast ejendom, der anvender ejendommen erhvervsmæssigt til udlejning, eller som på anden måde benytter ejendommen erhvervsmæssigt, kan som udgangspunkt ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fratrække udgifter i forbindelse med driften af den faste ejendom.
SKAT har i afgørelsen opgjort et skønsmæssigt fradrag for i alt 28.000 kr. i 2015. Idet klageren har ikke dokumenteret yderligere udgifter ved ejendommen beliggende [adresse1], finder retten ikke grundlag for at ændre på SKATs afgørelse.
Øvrige forhold
Klageren har endvidere anmodet om fradrag for ejendommen i Tyrkiet samt fradrag for medhjælpende hustru, men da disse forhold ikke er behandlet i 1. instans, har retten ikke kompetence til at behandle dette, jf. skatteforvaltningslovens § 11.
Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.