Kendelse af 16-01-2023 - indlagt i TaxCons database den 09-02-2023

Journalnr. 17-0990591

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomstår 2015
Efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat	156.913 kr.	0 kr.	156.913 kr.
Efterbetaling af indeholdelsespligtig AM-bidrag	24.808 kr.	0 kr.	24.808 kr.
Indkomstår 2016
Efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat	80.328 kr.	0 kr.	80.328 kr.
Efterbetaling af indeholdelsespligtig AM-bidrag	12.700 kr.	0 kr.	12.700 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] v/[person1], herefter benævnt virksomheden, blev stiftet den 15. november 1994 under navnet [virksomhed2]. Virksomheden skiftede navn til [virksomhed1] v/[person1] den 1. september 2016. Virksomheden har branchekoden 561010 Restauranter.

Virksomheden har i perioden 2013 til 2016 haft mellem 0-9 medarbejdere fordelt på mellem 1-4 årsværk.

SKAT har oplyst, at de ikke har haft kendskab til de ansattes identiteter eller den enkeltes ansattes løn, hvorfor SKATs lønberegning er blevet foretaget med henholdsvis 8 % i arbejdsmarkedsbidrag og 55 % i A-skat.

Derudover har SKAT oplyst, at det forudsættes, at beløb der er blevet betegnet som ”kommission” og ”ATP” på fakturaerne, ikke er anvendt til personaleløn.

SKAT har anset virksomhedens underleverandørfakturaer som fiktive og har anset overførslerne for at dække over udbetaling af sort løn. SKAT har som følge heraf forhøjet virksomhedens Indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag med i alt 274.749 kr.

SKAT har med udgangspunkt i virksomhedens udgifter til underleverandører beregnet den skyldige A-skat og AM-bidrag som følger:

	2015	2016	I alt
[virksomhed3]	44.145 kr.	0 kr.
[virksomhed4]	265.960 kr.	43.600 kr.
[virksomhed5]	0 kr.	115.150 kr.
I alt	310.105 kr.	158.750 kr.	468.855 kr.
Am-bidrag 8 %	24.808 kr.	12.700 kr.	37.508 kr.
A-skat 55 %	156.913 kr.	80.328, kr.	237.241 kr.
I alt	181.721 kr.	93.028 kr.	274.749 kr.

Følgende forhold har gjort sig gældende for underleverandørerne:

[virksomhed3] ApS , CVR-nr. [...1], herefter benævnt [virksomhed3], blev stiftet den 28. oktober 2014 af [person2] og blev opløst den 19. marts 2019. Konkursdekretet blev afsagt den 5. januar 2017.

[virksomhed3]s hovednavn var ved stiftelsen [virksomhed6] ApS. [virksomhed3] var registreret under branchekoden 451120 ”Detailhandel med personbiler, varebiler og minibusser”. [virksomhed3] havde til formål at drive forretning med bil- import og eksport til private som erhverv. [virksomhed3] var derudover registreret under bibranchen 78200 ”vikarbureauer”.

[virksomhed3] ApS blev den 1. april 2015 vedtaget som binavn.

[virksomhed3] blev stiftet af [person3], som også var administrerende direktør.

[virksomhed3] har i perioden 2. kvartal til 3 kvartal 2015 haft mellem 0-49 medarbejdere fordelt på 10-49 årsværk.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed3] fremlagt følgende fakturaer.

Fakturadato	Faktura nr./bilag	Beløb ekskl. moms	Moms	Beløb inkl. moms
28-5-2015	17	48.879, 00 kr.	12.219,75	61.098,75 kr.
I alt		48.879, 00 kr.	12.219,75	61.098,75 kr.

Fakturaen er blevet anført ”3 vikar pris inks alt ink skat udgifter.” som fakturatekst.

[virksomhed4] ApS , CVR [...2], herefter benævnt [virksomhed4], blev stiftet den 28. februar 2014 af [virksomhed7] ApS, CVR-nr. [...3] og blev opløst den 10. januar 2019. Konkursdekret blev afsagt 11. december 2017.

[person4] indtrådte i direktionen den 28. februar 2014 og fratrådte igen den 12. maj 2015. [person5] indtrådte i direktionen den 12. maj 2015 og fratrådte den 28. september 2015. Den 30. september 2015 indtrådte [person5] igen i direktionen og fratrådte den 31. august 2017.

[virksomhed4]s hovednavn var ved stiftelsen [virksomhed8] ApS og de var registreret under branchekoden 782000 ’Vikarbureau’ og bibrancherne 562100 ’Event catering’, 469000 ’ikke-specialiseret engroshandel’ og 532000 ’andre post- og kurertjeneste’. [virksomhed4] ApS er blevet vedtaget som binavn den 26. juni 2015.

[virksomhed4] blev tegnet af direktøren, som ved selskabets oprettelse var [person4].

[virksomhed4] har i perioden 2 kvartal 2015 til 1 kvartal 2016 haft mellem 0-49 medarbejdere fordelt på 2-19 årsværk.

Virksomheden har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed4] fremlagt følgende fakturaer:

Bogføringsdato	Faktura nr./bilag	Beløb ekskl. moms	Moms	Beløb inkl. moms
30-06-2015	151	44.759,00 kr.	11.189,75 kr.	55.948,75 kr.
20-08-2015	159	44.759,00 kr.	11.189,75 kr.	55.948,75 kr.
31-08-2015	168	44.759,00 kr.	11.189,75 kr.	55.948,75 kr.
30-09-2015	178	45.936,00 kr.	11.484.00 kr.	57.420,00 kr.
28-10-2015	Bilag 686	25.610,00 kr.	6.402,50 kr.	32.012,50 kr.
04-11-2015	193	25.610,00 kr.	6.402,50 kr.	32.012,50 kr.
01-12-2015	210	25.610,00 kr.	6.402,50 kr.	32.012,50 kr.
02-12-2015	Bilag 684	25.610,00 kr.	6.402,50 kr.	32.012,50 kr.
28-12-2015	Bilag 683	25.610,00 kr.	6.402,50 kr.	32.012,50 kr.
01-01-2016	225	25.610,00 kr.	6.402,50 kr.	32.012,50 kr.
28-01-2016	256	25.610,00 kr.	6.402,50 kr.	32.012,50 kr.
I alt		359.483,00 kr.	89.870,75 kr.	449.353,75 kr.

Fakturaerne har været anført ”3 Vikar”, for fakturanr. 151, 159, 168, 178 og ”2 vikar” for fakturanr. 193, 210, 225, 256.

Virksomheden har fremlagt en samarbejdsaftale med [virksomhed4]. Samarbejdsaftalen har omfattet honorar, arbejdstid, kommission, uddannelse og videnoverførsel, kundeklausul, fortrolighedsklausul, forbud, begrænsninger, erstatningsansvar og- maksimering, opsigelse, ophavsret knowhow ejendomsret, misligholdelse og force majeure. Samarbejdsaftalen er dateret 1. juni 2015 og er underskrevet af begge parter.

[virksomhed5] ApS , CVR-nr. [...4], herefter benævnt [virksomhed5], blev stiftet den 1. juli 2013 af [person6] og blev opløst den 30. november 2017 efter konkurs. Konkursdekret blev afsagt den 9. august 2016.

[person6] indtrådte i direktionen den 1. juli 2013 og udtrådte den 22. juli 2013. [person4] indtrådte i direktionen den 22. juli 2013 og fratrådte stillingen i direktionen den 2. oktober 2015. [person5] indtrådte senere i direktionen den 2. oktober 2015 og fratrådte direktionen den 9. august 2016.

[virksomhed5] var registreret med brancheoden 782000 ”Vikarbureau”. [virksomhed5]’s formål var at drive virksomhed med kantiner og køkkener samt vikarvirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed.

[virksomhed5] var registreret med bibranchen 562900 ”Anden restaurationsvirksomhed”.

Virksomheden er blevet nægtet fradrag for købsmoms for følgende fakturer vedrørende underleverandøren [virksomhed5]:

Bogføringsdato	Faktura nr./bilag	Beløb ekskl. moms	Moms	Beløb inkl. moms
01-02-2016	21409	25.610, 00 kr.	6.402,50 kr.	32.012,50 kr.
23-03-2016	21423	41.192,00 kr.	10.298,00 kr.	51.490,00 kr.
06-05-2016	21443	13.345,00 kr.	3.336,25 kr.	16.681,25 kr.
01-06-2016	21472	21.280,65 kr.	5.320,16 kr.	26.600, 81 kr.
02-08-2016	21486	34.888,00 kr.	8.722,00 kr.	43.610,00 kr.
I alt		110.705,65, kr.	34.078,91 kr.	143.793,75 kr.

Fakturaerne er anført hhv. ”vikarudlejning 2 vikar, vikarudlejning / 4 vikar, vikarudlejning, vikarudlejning 5 vikar, vikarudlejning 5 vikar”

Virksomheden har fremlagt en samarbejdsaftale med [virksomhed5]. Samarbejdsaftalen har omfattet honorar, arbejdstid, kommission, uddannelse og vidensoverførsel, kunde-klausul, fortrolighedsklausul, forbud, begrænsninger, erstatningsansvar og- maksimering, opsigelse, ophavsret knowhow ejendomsret, misligholdelse og force majeure. Aftalen er dateret 1. februar 2016 og er underskrevet af begge parter.

I forbindelse med SKATs undersøgelse af virksomheden har SKAT modtaget oplysninger fra [politiet]. [politiet] efterforskning har vist, at det reelt har været [person7] og samarbejdspartneren [person8], der har rådet over og administreret underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed4] og [virksomhed5] med henblik på at unddrage staten A-skat og AM-bidrag, samt at opnå et fiktivt fradrag for moms i de selskaber [person7] har ejet.

Efterforskning har vist, at [person8] på baggrund af instruktioner fra [person7] har udarbejdet lønsedler til ansatte I [person7]’ selskaber. Afhøringer af underleverandørernes tidligere ansatte og nuværende ansatte har vist, at de reelt var ansat i [person7]’ selskaber.

SKAT har oplyst følgende om underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed4] og [virksomhed5]:

”

•	At [person8] råder og administrer selskaberne, men en anden er indsat som direktør.
•	At de har været registreret for moms og indeholdelse af A-skat og AM-bidrag.
•	At de har indberettet A-skat og AM-bidrag, men beløbende er ikke betalt til SKAT.
•	At de enten har indberettet et beskedent momstilsvar, hvor tilsvaret ikke er indbetalt til SKAT, eller ikke indberettet moms.

”

[person7] blev ved Retten på [by1] den 3. juli 2020 dømt for momsunddragelse ved i perioden fra den 1. juli 2013 til den 30. juni 2016, at have angivet købsmoms for selskaberne [virksomhed4], [virksomhed5] og [virksomhed9] for samlet 138.948 kr., svarende til moms af de i sagen vedrørende fakturaer. Han blev derudover dømt for at unddrage staten manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag, for henholdsvis 214.903 kr. og 33.977 kr. for perioden fra den 1. juli 2013 til den 30. juni 2016. [person1] blev frikendt.[person7] blev idømt en fængselsstraf på 2 år og 6 måneder, samt en tillægsbøde på 9.850.000 kr.

[person8] blev derudover dømt for momsunddragelse ved som reel ejer af [virksomhed4] og [virksomhed5] for perioden den 1. juli 2013 til den 30. juni 2016, at have udstedt, foranlediget eller accepteret, at der fra selskaberne [virksomhed4] og [virksomhed5] blev udstedt fakturaer, som var fiktive for samlet 123.948 kr. svarende til de i sagen omhandlende momsbeløb. Han blev endvidere kendt skyldig i unddragelse af A-skat og AM-bidrag, ved efter aftale med [person7] at udstede fiktive underleverandørfakturaer fra selskaberne [virksomhed4] og [virksomhed5] og dermed muliggøre virksomhedens unddragelse af A-skat og AM-bidrag. [person8] blev idømt fængselsstraf på 4 år samt en tillægsbøde på 8.075.000 kr.

Under parternes forklaring, har [person5], der var registreret som direktør i [virksomhed4] for perioden fra den 12. maj 2015 og [virksomhed5] for perioden fra den 2. oktober 2015 forklaret, at han ikke havde erfaring med at drive virksomhed og at der ikke var ansatte i selskaberne udover vikarerne, som han ikke husker navnene på.

[person2], der var direktør i [virksomhed3] fra den 28. oktober 2014 var udrejst af Danmark til Rumænien den 10. december 2015, hvilket ligger forud for den periode hvori fakturaerne blev udstedt.

Personerne, der var ansatte i vikarbureauerne har altovervejende forklaret, at de havde søgt ansættelse hos [virksomhed10] eller restauranter de har arbejdet ved, som har været under [person7]s kontrol. De har oplyst, at de ikke modtog lønsedler fra vikarbureauerne og har således ikke været bekendt med, at deres ydelser har været faktureret som vikartjenester.

På adressen for et selskab ved navn [virksomhed10], tilhørende [person7], har man ved ransagning fundet et stempel fra [virksomhed4], ligesom der ved ransagning hos [person8] blev fundet stempel fra [virksomhed3], samt fakturaer fra [virksomhed3]. Der blev derudover fundet NemID-nøglekort tilhørende [person5], der er påført oplysninger, som fremstår som bruger-id og adgangskode.

SKATs afgørelse

SKAT har for perioden fra den 1. maj 2015 til 30 juni 2016 forhøjet virksomhedens A-skat med i alt 237.241 kr. og AM-bidrag med i alt 37.508 kr. Forhøjelsen skyldes, at virksomhedens overførsler til underleverandører er blevet anset for udbetaling af sort løn.

Som begrundelse for sin afgørelse har SKAT anført:

”(...)

2.4.SKATs bemærkninger og begrundelse

Det er SKATs opfattelse, at virksomheden har haft ansatte uden at indeholde A-skat og AM-bidrag, og at den fiktive udgift til underleverandører er anvendt til løn m.v.

Ved udbetaling af løn, skal der indeholdes foreløbig skat i det udbetalte beløb, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidrag, jf. kildeskattelovens § 49B, stk. 1.

Da SKAT ikke er bekendt med, hvem der har arbejdet i virksomheden, er det ikke muligt at benytte de ansattes skattekort til beregning af A-skat, hvorfor der skal indeholdes 55 %, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 7.

Arbejdsmarkedsbidraget udgør 8 %, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 1. Reglerne om indeholdelse, opkrævning og hæftelse m.v. i kildeskatteloven finder også anvendelse ved indeholdelse og opkrævning af arbejdsmarkedsbidrag.

Da virksomheden har forsømt sin pligt til at indeholde A-skat og AM-bidrag er det SKATs opfattelse, at du umiddelbart hæfter for de ikke indeholdte skatter, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1.

Virksomheden er i forvejen arbejdsgiver, hvorfor du er bekendt med reglerne om A-indkomst og arbejdsgivers indeholdelsespligt.

Derfor mener SKAT, at du er erstatningspligtig efter kildeskattelovens § 69, stk. 1.

Du er pligtig til at indberette lønoplysningerne til indkomstregisteret, jf. skattekontrollovens § 7, stk. 1 og indkomstregisterlovens §§ 2 og 3, stk. 1, nr. 1.

Det er således SKATs opfattelse, at virksomheden i perioden 1. maj 2015 til 30. juni 2016 har angivet 37.508 kr. for lidt i AM-bidrag og 237.241 kr. for lidt i A-skat. Virksomheden opkræves manglende indeholdt A-skat og AM-bidrag efter opkrævningslovens § 5, stk. 1.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at virksomhedens A-skat nedsættes med 237.241 kr. og, at AM-bidraget nedsættes med 37.508 kr. for perioden fra den 1. maj 2015 til den 30. juni 2016.

Til støtte for sin påstande har repræsentanten anført:

”(...)

SAGSFREMSTILLING

I det følgende skal der som udgangspunkt henvises til SKATs sagsfremstilling i sin afgørelse dateret 23. januar 2017, hvor sagen bliver præsenteret, jf. bilag 1.

Nærmere om [virksomhed1]

Enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] v/[person1], CVR-nr. [...5], blev etableret den 15. november 1994. Virksomheden har i perioden fra etableringsdatoen til den 1. september 2016 gjort anvendelse af navnet [virksomhed2] v/[person1].

Formålet med etablering af denne virksomhed var, at virksomheden skulle drive restaurant. Som følge heraf er virksomheden registreret med branchekode 561010 Restauranter.

Restauranten drives fra adressen [adresse1] i København. Hertil bemærkes, at virksomheden har været momsregistret og registreret som arbejdsgiver siden etableringsåret 1994.

Vi er ikke enige med SKATs udlægning af faktum i sagen, og vi vil i det følgende komme med vores anbringender for, hvorfor afgørelsen ikke er korrekt.

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende,

(...)

at der ikke er grundlag for at pålægge virksomheden indeholdelsespligt af A-skat og AM-bidrag, idet virksomheden ikke har udbetalt løn, men på sædvanligvis har afholdt udgifter til fremmedarbejde

(...)

2. A-skat og AM-bidrag

Det gøres gældende, at [virksomhed1] ikke har haft de i sagen omhandlende personer ansat. Derimod er personerne hyret via vikarbureauer. Dette fremgår også af fakturaerne, jf. bilag 6.

Da [virksomhed1] ikke har haft de hyrede personer ansat, skal [virksomhed1] som en naturlig følge heraf ikke svare A-skat og AM-bidrag vedrørende disse personer. Denne pligt tilhører alene den pågældende underleverandører som har den pågældende medarbejder ansat.

Efter det i SKATs afgørelse, side 3, oplyste har underleverandørerne indberettet A-skat og AM-bidrag, hvorved underleverandørerne samtidig har tilkendegivet over for SKAT at have disse personer ansat.

For at der kan være tale om et ansættelsesforhold skal der være tale om et over-underordnelsesforhold. Dette er ikke tilfældet i nærværende sag, idet [virksomhed1] ikke kan anses som en arbejdsgiver hvis interesser udelukkende tilgodeses af den tilkøbte arbejdskraft.

I den sammenhæng skal det særligt bemærkes, at [virksomhed1] ikke blot har benyttet sig af én underleverandør, men flere. Netop det forhold taler for, at der ikke skulle være tale om et setup, herunder at de lejede medarbejdere derfor også har været lejet ud til andre virksomheder end [virksomhed1]. Der henvises i øvrigt til det under punkt 1. anførte vedrørende underleverandørerne, herunder særligt at underleverandørerne har tilkendegivet at have ansat mellem 20-99 medarbejdere. Det skal samtidig ses i lyset af, at [virksomhed1] i perioden alene har lejet 2-5 vikarer, dog primært 2-3.

I medfør af ovenfornævnte begrundelse kan det ikke føre til andet resultat end, at [virksomhed1] ikke skal indeholde A-skat og AM-bidrag vedrørende det tilkøbte arbejdskraft.

(...)”

Klagerens repræsentant har i et supplerende indlæg af den 26. februar 2020 anført følgende bemærkninger:

”(...)

Ad. A-skat og AM-bidrag

Indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag

Der er ikke grundlag for at pålægge [virksomhed1] v/[person1] manglende indeholdelsespligt af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i medfør af kildeskattelovens § 46, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens 1.

SKAT er ikke fremkommet med objektiv dokumentation, observationer el.lign., som understøtter SKATs antagelse om, at der har været udbetalt “sorte lønninger”, og har dermed ikke løftet bevisbyrden for at pålægge indeholdelsespligt i nærværende sag.

Der har ud fra en konkret vurdering i nærværende sag været tale om et almindeligt samhandelsforhold mellem [virksomhed1] v/[person1] og dens underleverandører.

A-skat udgør en foreløbig indkomstskat af A-indkomsten, som arbejds- eller hvervgiveren for en skattepligtig indkomstmodtager skal indeholde, beregne, indberette og betale på baggrund af A-indkomsten på vegne af den skattepligtige indkomstmodtager. Indeholdelse af A-skat skal ske i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst.

Ved opgørelsen af A-indkomsten skal den indeholdelsespligtige se bort fra beløb, som den indeholdelsespligtige skal tilbageholde ved lønudbetalingen, herunder bl.a. arbejdsmarkedsbidraget af vederlaget.

I medfør af kildeskattelovens § 46, stk. 1., 1. pkt., skal den, for hvis regning udbetaling af A-indkomst foretages, i forbindelse med denne udbetaling indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Efter denne bestemmelse er arbejdsgiveren indeholdelsespligtig af A-skat ved enhver udbetaling af A-indkomst.

I medfør af § 1 i lov om arbejdsmarkedsbidrag opkræves skattepligtige personer til Danmark et arbejdsmarkedsbidrag på 8 pct. af beregningsgrundlaget herfor uden fradrag.

I arbejdsmarkedsbidragsloven fremgår det, at arbejdsmarkedsbidraget skal indeholdes i vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, der udbetales til personer, som er fuldt eller begrænset skattepligtige til Danmark efter kildeskattelovens § 1 eller 2.

SKATs har anset virksomhedens udgifter til [virksomhed3] ApS, [virksomhed11], [virksomhed5] ApS, [virksomhed12] ApS, [virksomhed13] ApS og [virksomhed8] APS ([virksomhed4]) for at dække over såkaldte “sorte lønninger”.

Foruden SKATs henvisning til [politiet]s udtalelser har SKAT ikke nærmere begrundet, under hvilke omstændigheder SKAT anser virksomheden for at være indeholdelsespligtig af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i relation til udgifterne til x ApS.

Det kan på baggrund heraf konstateres, at SKATs afgørelse vedrørende dette forhold er foretaget på baggrund af en række udokumenterede antagelser og i det hele hviler på et særdeles spinkelt grundlag.

SKAT har ikke løftet bevisbyrden for at anse virksomheden for indeholdelsespligtig af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. I nærværende sag foreligger der en skriftlig underskrevet og indgået samarbejdskontrakt med [virksomhed5] ApS, [virksomhed3] ApS, [virksomhed11] ApS. Ligesom der foreligger en skriftlig opsigelse af samarbejdskontrakterne. Endvidere foreligger der udspecificerede fakturaer fra [virksomhed5] ApS, [virksomhed3] ApS og [virksomhed8] ([virksomhed4]) ApS. Ligesom det må anses for at være ubestridt, at [virksomhed1] v/[person1] reelt har betalt disse fakturaer.

Under disse omstændigheder påhviler der SKAT en tung bevisbyrde for at anse virksomheden for indeholdelsespligtig af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, ud fra en betragtning om at samarbejdet mellem parterne ikke er reelt, og de omhandlede beløb er anvendt til udbetaling af ”sorte lønninger”.

Der foreligger ikke i nærværende sag omstændigheder, som giver grundlag for at pålægge klageren indeholdelsespligt for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. SKAT har ikke løftet bevisbyrden for at pålægge indeholdelsespligt i nærværende sag, hvilket påhviler SKAT at godtgøre.

Hæftelse for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag

Såfremt Landsskatteretten på trods af det ovenfor anførte finder, at der i nærværende sag foreligger tilstrækkeligt grundlag til at anse selskabet for at være arbejdsgiver i relation til dens underleverandører, gøres det gældende, at virksomheden ikke hæfter for manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, idet der ikke er udvist forsømmelighed i henhold til kildeskattelovens § 69, stk. 1.

Det fremgår eksplicit af kildeskattelovens § 69, stk. 1, at der alene kan rettes et krav mod vores klient, såfremt denne har udvist forsømmelse i forbindelse med manglende indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

Som også behandlet tidligere har SKAT bevisbyrden for, at den indeholdelsespligtige har handlet forsømmeligt, førend den indeholdelsespligtige kan pålægges at betale den ikke indeholdte A-skat m.v. Det er derfor SKAT, der skal godtgøre, at virksomheden har handlet forsømmeligt ved ikke at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i vederlagene til dens underleverandører.

Ved vurderingen af, hvorvidt den indeholdelsespligtige har handlet forsømmeligt, er det af betydning, hvorvidt udbetalingerne med rimelig klarhed er omfattet af kildeskattelovens 43. Der skal således foretages en vurdering af hvorvidt udbetalingerne med rimelig klarhed kunne anses som lønudbetalinger.

I den forbindelse skal henvises til Højesterets dom af den 26. august 1977 refereret i UfR 1977.844 og Østre Landsrets dom af 11. september 2002 offentliggjort i TfS 2002.844.

Det er væsentligt at holde sig for øje, at dommen fra både Højesteret og Østre Landsret illustrerer, at selvom skattemyndighederne/domstolene i en konkret sag har fastslået, at der er tale om et lønmodtagerforhold omfattet af kildeskattelovens § 43, hvilket medfører, at der er indeholdelsespligt i forhold til A-skatter og arbejdsmarkedsbidrag, så fører dette på ingen måde automatisk til, at man samtidig kan fastslå, at der er udvist forsømmelighed i kildeskattelovens 69, stk. 1’s forstand. Det gøres gældende, at samme retsanvendelse skal anvendes i nærværende sag.

I tilfælde af undskyldelig uvidenhed bør den indeholdelsespligtige ikke pålægges en hæftelse for manglende indeholdelse i allerede foretagne udbetalinger. En reel vurdering af, hvorvidt der er tale om forsømmelighed i henhold til kildeskattelovens § 69, stk. 1, skal derfor selvsagt foretages.

Uanset at Landsskatteretten eventuelt måtte nå frem til, at der er tale om en lønmodtagersituation, og at der dermed foreligger indeholdelsespligt, er dette ikke ensbetydende med, at man kan kvalificere den af vores klient udviste adfærd som forsømmelig med deraf følgende hæftelsesansvar.

Der har på intet tidspunkt foreligget en sådan “rimelig klarhed” i nærværende sag for vores klient om, at der rettelig var tale om en lønmodtagersituation i forhold til samarbejdet med dens underleverandører. Dette særligt med tanke på, at dette samarbejde er foregået på akkurat samme måde som samarbejdet i relation til virksomhedens øvrige underleverandører. En række af ydelserne er forskellige, dog er det primært mandskabsudlejning fra hovedsageligt vikarbureauerne som [virksomhed1] v/[person1] har benyttet sig af, og betalt for. Der er ligeledes blevet ydet andre ydelser, som også er blevet betalt for via fakturaer, som eksempel herpå kan nævnes [virksomhed9], som har leveret malerarbejde.

SKAT er ikke i sin afgørelse fremkommet med oplysninger, iagttagelser el.lign., som objektivt understøtter SKATs opfattelse af, at virksomheden har udbetalt sorte lønninger til medarbejdere via dens underleverandører.

Ved vurderingen af hvorvidt virksomheden har overtrådt kildeskattelovens § 69, stk. 1, skal det fremhæves, at [virksomhed1] v/[person1] er aftager og ikke arbejdsgiver, og derfor ikke har pligt til at afholde A-skat eller AM-bidrag.

Såfremt Landsskatteretten måtte nå frem til, at der de facto er tale om en lønmodtagersituation, og at virksomheden som følge heraf er indeholdelsespligtig, gøres det gældende, at virksomheden helt oplagt har været i undskyldelig uvidenhed herom, idet virksomheden med føje har gået ud fra, at der var tale om sædvanligt samarbejde med en selvstændigt erhvervsdrivende på almindelige forretningsmæssige vilkår.

Til illustration af at det fortsat følger af praksis, at man kun i helt oplagte tilfælde pålægger en hvervgiver hæftelsesansvar, kan henvises til Landsskatterettens afgørelse dateret den 17. juni 2008 (Landsskatterettens j.nr. 07-01222).

For så vidt angår praksis fra Landsskatteretten skal der henvises til Landsskatterettens kendelse af den 17. januar 2011 (Landsskatterettens j.nr.10-01963).

I nærværende sag kan det konstateres, at SKAT tilsyneladende — i direkte strid med praksis — finder, at der foreligger en automatik i forhold til, at der foreligger forsømmelighed, hvis det fastslås, at der er tale om et lønmodtagerforhold omfattet af kildeskattelovens § 43.

Ved en gennemgang af SKATs afgørelse kan det konstateres, at SKAT ikke har foretaget nogen selvstændig vurdering af, om der er udvist forsømmelighed i medfør af kildeskattelovens § 69, stk. 1, idet SKAT helt har undladt at begrunde, på hvilket grundlag SKAT anser virksomheden for at have udvist den påkrævede forsømmelighed til at statuere et hæftelsesansvar. SKAT har således ikke løftet bevisbyrden for, at virksomheden har handlet forsømmeligt, hvilket skal ses i sammenhæng med, at der ej heller er grundlag for at pålægge virksomheden indeholdelsespligt for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i nærværende sag.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har opkrævet efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag for samlet 274.749 kr. for perioden fra den 1. maj 2015 til den 30. juni 2016.

Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1. pkt.

I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsen foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten. Det fremgår af kildeskattelovens § 46, stk. 1.

Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes A-skat med 55 pct. af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst. Dette følger af kildeskattelovens § 48, stk. 7.

Endvidere følger det af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1 dagældende lov nr. 471 af 12. juni 2009, at personer, der er skattepligtige her til landet, har pligt til at svare skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten, samt at bidraget udgør 8 pct. af grundlaget.

Grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperiode, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv. Det fremgår af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb over for det offentlige, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt. Tilsvarende gælder, hvis en virksomhed har modtaget et for stort beløb som godtgørelse og størrelsen af det beløb, som virksomheden derfor skal tilbagebetale, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.

SKAT har i afgørelsen af den 23. januar 2017 truffet afgørelse om ikke at godkende virksomheden fradrag for købsmoms pålagt fakturaer fra underleverandører. SKAT har ved afgørelsen lagt vægt på, at virksomheden ikke har løftet bevisbyrden for, at der er sket levering mod vederlag fra underleverandører til virksomheden. Som konsekvens har SKAT vurderet, at arbejdet er udført af fiktive virksomheder for at dække over sorte lønninger.

Henset til, at fakturaerne lider af indholdsmæssige mangler, at der ikke er andre underbilag end samarbejdskontrakter med [virksomhed3] og [virksomhed4], at samtlige underleverandører er opløst efter konkurs og ikke indberetter og indbetaler korrekt moms, A-skat og AM-bidrag, finder retten, at virksomhedens udgifter er anvendt til sorte lønninger. Som konsekvens af Landsskatterettens afgørelse i sammenholdt momssag [sag1], er det rettens vurdering, at virksomheden har afholdt udgifter til yderligerligere ansatte for samlet 468.855 kr. Retten har ved afgørelsen lagt vægt på, at arbejdet for virksomhedens kunder må anses for at være leveret.

Retten har derudover lagt byretten på [by1]s afgørelse af den 3. juli 2020 til grund. Byretten fandt ved afgørelsen, at det reelt var indehaverens ægtefælle [person7], der kontrollerede virksomheden. [person7] blev ved byrettens afgørelse af den 3. juli 202 dømt for at unddrage staten indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag i virksomheden ved angivelse af de i sagen omhandlende fakturaer. [person7] blev idømt en fængselsstraf på 2 år og 6 måneder, samt en tillægsbøde på 9.850.000 kr. [person8] blev ligeledes dømt for at have unddraget staten moms af fakturaerne fra [virksomhed4] og [virksomhed5], samt at muliggøre unddragelse af A-skat og AM-bidrag i virksomheden. [person8] blev idømt fængselsstraf på 4 år samt en tillægsbøde på 8.075.000 kr.

Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om virksomhedens indeholdelsespligt, at virksomheden kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag og A-skat, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Virksomheden hæfter derfor for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i henhold til fakturaerne fra underleverandørerne. Der henvises endvidere til Østre Landsrets dom af 7. november 2016, der er offentliggjort i SKM2017.117.ØL.

Da der ikke er oplysninger om, at virksomheden har modtaget skattekort, bikort eller frikort, skulle der have være indeholdt 55 % af den udbetalte A-indkomst og 8 % i arbejdsmarkedsbidrag.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.