|
|
Kendelse af 12-11-2021 - indlagt i TaxCons database den 14-12-2021
Journalnr. 17-0990489
Klagepunkt | SKATs afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomstår 2011 | |||
Værdi af fri bolig | 786.894 kr. | 206.000 kr. | 414.894 kr. |
Indkomstår 2012 | |||
Værdi af fri bolig | 822.117 kr. | 212.180 kr. | 450.000 kr. |
Indkomstår 2013 | |||
Værdi af fri bolig | 765.506 kr. | 218.545 kr. | 393.506 kr. |
Indkomstår 2014 | |||
Værdi af fri bolig | 808.850 kr. | 225.102 kr. | 436.850 kr. |
Faktiske oplysninger
Klageren bor på adressen [adresse1]. [by1], [by2].
Klageren er direktør og eneejer af selskabet [virksomhed1] ApS, cvr-nr. [...1].
Selskabets adresse er sammenfaldende med klagerens adresse. Selskabets formål er at drive landbrug, handel og investering. Selskabet ejer en ejendom beliggende på adressen [adresse1], [by1], [by2]. Selskabet erhvervede ejendommen den 31. maj 1991.
Det er oplyst til Skattestyrelsen, at der er landbrugs- og bopælspligt på ejendommen, og at klageren lovgivningsmæssigt er forhindret i at overtage helårsboligen til personlig ejendom.
Den Fælles Skatteadministration for [by3] og [by2] Kommune og SKAT har truffet afgørelse for indkomstårene 2000 og 2007 angående værdi af fri bolig af ejendommen beliggende [adresse1], [by1], [by2]. SKAT har den 20. februar 2009 fremsendt forslag til ændring af klagerens opgørelse af skat, hvoraf det fremgår, at SKAT forhøjet værdien af fri bolig med yderligere 70.000 kr. SKAT har i forslaget henvist til prisudviklingen siden værdiansættelsen i 2000.
SKAT (nu Skattestyrelsen) har ved afgørelsen den 29. juni 2017 anset selskabet for at stille ejendommens bygning 3 herunder hele stueetagen og 1. sal samt ejendommens bygning 1 til rådighed for klageren siden selskabet erhvervede ejendommen. I henhold til bygning 3 har SKAT ikke taget stilling til anvendelsen af 2. sal samt foretaget fradrag for den erhvervsmæssige benyttelse af bygning 3 på 20 procent.
Det er oplyst af Skattestyrelsen, at det fremgår af CPR-registeret, at klagerens tre børn har haft folkeregisteradresse på ejendommen samt at yderligere tre personer uden familiemæssig tilknytning har haft folkeregisteradresse på ejendommen i perioden 2011-2014.
Det er oplyst af Skattestyrelsen, at det fremgår af selskabets regnskaber, at selskabet har afholdt udgifter til el, vand og varme, ejendomsskat, alarm, forsikringer, reparation og vedligeholdelse, mindre nyanskaffelser, dekoration m.v.
Ejendommen, som består af 5 bygninger, er noteret som en landbrugsejendom med et samlet areal på 17,4 ha. Ejendommens agerjord på cirka 11,5 ha er bortforpagtet. Restarealet på cirka 6 ha omfatter gårdsplads med central græsplæne, have mod vandet beplantet med produktionsroser, regn og strand.
Ejendommens bygning 3, hovedbygningen, er ifølge BBR opført i 1993 og har et grundareal på 428 m2. Stueetagen er registeret som erhverv. På 1. salen er der indrettet en lejlighed med et registreret boligareal på 144 m2. 2. sal er ikke registeret i BBR.
Ejendommens bygning 1 opført i 1955 med et grundareal på 74 m2 og et samlet areal på 119 m2. Bygningen er registreret som bolig. Det fremgår af BBR, at bygningen har været anvendt til værksted/lager.
Bygning 1 er sammenbygget med bygning 4 og 5, der ligeledes er opført i 1995. Bygningerne danner rammen om indkørslen/porten til gårdspladsen. Den ene bygning er en halmlade og maskinhus og den anden bygning er indrettet til møde-/kursuslokale med tilhørende køkkenfaciliteter og toiletter m.v.
Den offentlige vurdering for ejendommen har udgjort følgende:
1. oktober 2010: 12.500.000 kr., heraf grundværdi 809.100 kr.
1. oktober 2012: 12.500.000 kr., heraf grundværdi 727.600 kr.
1. oktober 2014: 12.500.000 kr., heraf grundværdi 727.600 kr.
Stuehusvurderingen har udgjort 2.000.000 kr. ved alle tre vurderinger.
SKAT har den 7. december 2016 besigtiget ejendommen. Vurderingsmyndigheden afgav den 6. januar 2017 en udtalelse, hvoraf følger, at ejendommens salgspris ansættes til 18.100.000 kr. SKAT har ved afgørelse af 27. juni 2017 fastsat handelsværdien for hele ejendommen til 18.100.000 kr. for årene 2011-2014. SKAT har fastsat markedslejen til henholdsvis 786.894 kr. i 2011, 822.117 kr. i 2012, 765.506 kr. i 2013 og 808.850 kr. i 2014.
Klageren har indhentet to eksterne vurderingsrapporter udarbejdet den 22. maj 2017 af henholdsvis advokat [person1] og Landbrugsmægler, [virksomhed2]. Det fremgår af vurderingsrapporten udarbejdet af [person1], at ejendommens samlede handelsværdi fastsættes til 9.873.000 kr., 9.873.000 kr., 9.887.000 kr. og 10.060.000 kr. for årene 2011, 2012, 2013 og 2014 samt at markedslejen for lejligheden alene fastsættes til 180.000 kr. – 216.000 kr. for årene 2011-2014. Det fremgår af vurderingsrapporten udarbejdet af Landbrugsmæglerne, [virksomhed2], at markedsprisen på ejendommen fastsættes til 9.800.000 kr. for alle årene samt at markedslejen for lejligheden alene fastsættes til 150.000 kr. årligt.
Klagerens repræsentant har gjort gældende, at beskatningsgrundlaget alene udgør lejligheden på 1. sal til højre i hovedbygningen (bygning 3), idet resten af hovedbygningen samt de øvrige bygninger på ejendommen anvendes erhvervsmæssigt af selskabet ligesom arealet med hunderoser og agerjord er bortforpagtet.
Syn og skøn
Der har været afholdt syn og skøn under klagesagens behandling af værdiansættelsen af fri bolig.
Af syn- og skønserklæringen af den 1. april 2019 fremgår bl.a.:
”(...)
7. Generelt om skønsforretningen
Skønsmanden indkaldte efter modtagelse af syn og skøns opgaven til besigtigelse, som blev foretaget d. 26.11.2018 kl. 10.00.
Tilstede var følgende: Chefkonsulent [person2]
Advokat [person3]
Rekvirent [person4]
Ejendomsmægler, Forstkandidat, MDE, [person5]
Ejendomsmægler, MDE [person6]
Skønsmand [person7]
Skønsforretningen blev indledt med oplæsning af hele skønstemaet og opklarende spørgsmål blev afklaret. Rekvirenten ville ikke tillade, at der blev taget billeder af ejendommen, hvilket gør efterfølgende rapportudarbejdelse meget mere omfattende. Skønsmanden efterspurgte tegninger over ejendommen og fik forelagt hjemmetegnende skitser.
Herefter blev der foretaget gennemgang af hele stueetagen, 1. sal (på nær værelse, som var aflåst), alle udbygninger dog ikke "malerens hus", som var aflåst.
Ved skønsforretningens afslutning på havesiden undrede skønsmanden sig over, hvorfor vi ikke kunne få adgang til tageetagen/2. sal, hvorefter rekvirent [person8] oplyste at adgangen dertil ikke var muligt i forbindelse med besigtigelsen og der alene var loftrum.
Skønsmanden insisterede på at ville besigtige tageetagen/2. sal og der blev aftalt en ny gennemgang af ejendommen d. 01.04.2019.
Ved samme lejlighed blev det også aftalt at skønsmanden tog kontakt til en fotograf/opmåler, så der kunne blive udarbejdet en komplet plantegning med mål og definitioner af alle rummene idet egne skitser var ufyldestgørende på adskillige områder.
I efterfølgende periode var der en del korrespondance mellem parterne.
D. 01.04.2019 blev der afholdt ny skønsforretning.
Tilstede var følgende:
Chefkonsulent [person2]
Advokat [person3]
Rekvirent [person4]
Ejendomsmægler, Forstkandidat, MDE, [person5]
Ejendomsmægler, MDE [person6]
Skønsmand [person7]
Fotograf/opmåler [person9], [virksomhed3]
Ejendommen blev på ny gennemgået. Ved besigtigelsen havde rekvirenten skaffet adgang til tagetage/2. sal ved at flytte et stort maleri, som skjulte trappeopgangen. Det viste sig. at hele 2. salen var fuldt indrettet med værelser, badeværelser m.v. Efterfølgende blev "malerens hus" også besigtiget og efterfølgende den resterende del af ejendommen. Syn og skønsforretningen blev herefter efter afsluttet og der blev aftalt at der skulle udarbejdes en byggeteknisk gennemgang af hele ejendommen samt energimærke for ejendommen. Af forskellige årsager, bl.a. ferie hos rekvirenten [person8] og bekræftelse af pris m.v. blev rapporterne først udarbejdet 10.12.2019 af [virksomhed4].
(...)
8. Spørgsmål fra rekvirenten
Spørgsmål fra rekvirenten skal anføres fortløbende og være nummeret (1, 2, 3 osv.). Skønsmandens svar skal anføres under hvert enkelt spørgsmål.
Spørgsmål 1:
Skønsmanden bedes efter sit bedste skøn angive handelsværdien i fri handel og vandel for hele ejendommen beliggende, [adresse1], [by2], for årene 2011, 2012, 2013 og 2014.
Svar på spørgsmål 1:
Det vurderes efter bedste evne at vurderingen for årene 2011-2014 skønnes til ca. kr. 10.600.000 i fri handel og vandel.
Ejendommen bærer i dag præg af manglende vedligeholdelse og rekvirenten [person8] oplyste på skønsforretningen, at der ikke var foretaget nævneværdig vedligeholdelse fra 2014 og frem, hvilket ejendommen ved begge besigtigelser også bar præg af.
Spørgsmål 2:
Skønsmanden bedes efter sit bedste skøn angive:
| ? | Markedslejen for lejligheden beliggende [adresse2], [by2], for 2011, 2012, 2013 og 2014, |
| ? | Markedslejen for stueetagen og 1. salen i bygning 1 og inkl. dertilhørende parkanlæg og gårdsplads beliggende [adresse1], [by2] og |
| ? | Markedslejen for stueetagen og 1. salen i bygning 1 og bygning 3 inkl. dertilhørende parkanlæg og gårdsplads beliggende [adresse1], [by2]. |
Svar på spørgsmål 2:
| ? | Markedslejen for lejligheden på [adresse2], vil efter bedste evne skønnes til en årlig leje på ca. kr. 90.000 i perioden 2011-2014. Det forudsættes, at det er ekskl. forbrug m.v. |
| ? | Markedslejen på Bygning 1 skønnes efter bedste evne til en årlig leje på kr. 40.000. |
Det forudsættes at det er ekskl. forbrug m.v.
Stueetagen på bygning 3 (Hovedbygning) vurdere vi til en årlig leje på ca. kr. 140.000 og den restende del af 1. sal vurderer vi til ca. kr. 90.000 årligt. Det forudsættes at det er ekskl. forbrug m.v.
Gårdsplads samt dertilhørende parkanlæg kan ikke selvstændig værdiansættes, men er en del af de øvrige bygninger.
| ? | Den samlede leje for alle bygningerne (Bygning 1 og Bygning 3) inkl. lejligheden beliggende i bygning 3. skønnes efter bedste evne til kr. 360.000 inkl. dertilhørende parkanlæg og gårdsplads |
2. sal på ejendommen er ikke medtaget i ovennævnte besvarelse.
Spørgsmål 3:
Skønsmanden bedes efter sit bedste skøn fordele handelsværdien fastsat under spørgsmål 1 på ejendommens bestanddele for årene 2011, 2012, 2013 og 2014.
Svar på spørgsmål 3:
Fordeling af handelsværdi 2011, 2012, 2013 og 2014- beløbene er anført i kr.
Bygning | År2011 | År2012 | År2013 | År2014 | ||
Bygning 3 jf. BBR | ||||||
Lejlighed 144 m2 boligareal | 1.400.000 | 1.400.000 | 1.400.000 | 1.400.000 | ||
Erhverv 567 m2 | 5.000.000 | 5.000.000 | 5.000.000 | 5.000.000 | ||
Bygning 1 jf. BBR | 400,000 | 400,000 | 400,000 | 400,000 | ||
74 m2 bebygget areal og 119 m2 i alt | ||||||
Bygning 2 jf. BBR | ||||||
106 m2 inkl. Fyrrum | 100,000 | 100,000 | 100,000 | 100,000 | ||
Bygning 4 jf. BBR | 400,000 | 400,000 | 400,000 | 400,000 | ||
Erhvervsbygning/lade 360 m2 | ||||||
Bygning 5 jf. BBR | 1.000.000 | 1.000.000 | 1.000.000 | 1.000.000 | ||
Konferencerum 360 m2 | ||||||
Agerjord 11,5 ha | 1.800.000 | 1.800.000 | 1.800.000 | 1.800.000 | ||
Gård/parkarealer 5,9 ha | 500,000 | 500,000 | 500,000 | 500,000 | ||
Samlet sum | 10.600.000 | 10.600.000 | 10.600.000 | 10.600.000 | ||
Det vurderes ikke som realistisk at lave en differentiering i årene 2011-2014, idet vi ikke har valide statistiske data for området, da der er handlet relativt få ejendomme, som er sammenlignelige.
Spørgsmål 4:
Skønsmanden bedes oplyse og begrunde, hvilke forhold af betydning for prisfastsættelsen, der indgår i besvarelsen af spørgsmål 1, samt hvilken vægt disse forhold er tillagt.
Svar på spørgsmål 4:
I forbindelse med prisfastsættelsen af ejendommen er der taget højde for alle ejendommens bygninger og bygningernes stand i perioden 2011-2014 er skønnet efter bedste evne.
Der er taget højde for ejendommens herlighedsværdi i forhold til beliggenheden i 1. række til vandet og de omkring liggende naturskønne omgivelser. Ejendommen har desuden en ugenert beliggenhed, hvilket også er at foretrække for denne type ejendom. Området, hvor ejendommen er beliggende, tilhører ikke et af de mest attraktive områder på [...].
Spørgsmål 5:
Skønsmanden bedes oplyse og begrunde, hvilke forhold af betydning for prisfastsættelsen, der indgår i besvarelsen af spørgsmål 2, samt hvilken vægt disse forhold er tillagt.
Svar på spørgsmål 5:
I forhold til prisfastsættelsen af lejen på lejligheden [adresse2], er der tillagt lejligheden en herlighedsværdi i forhold til udsigten til vandet fra flere af opholdsrummene.
Lejligheden må skønnes at have været i en fornuftig stand i perioden 2011-2014, hvor rekvirent [person8] har oplyst, at walk-in skabene er opført i perioden 2009-2011.
I forhold til bygning 1, må denne vurderes at have været i bedre stand i perioden 2011-2014 end ved besigtigelserne foretaget i 2018 og 2019. Bygningen vurderes i perioden 2011-2014 at have været i en fornuftig stand og har formentlig, kunne benyttes til beboelse/overnatning.
Spørgsmål 6:
Skønsmanden bedes beskrive ejendommens naturlige gårdsplads samt tilhørende parkanlæg og angive, om parkanlægget efter skønsmandens vurdering har en særlig værdi for bestemte bygninger på ejendommen.
Svar på spørgsmål 6:
Ankomst:
Når man ankommer til adressen [adresse1], [by2] kører man ned ad en lang alle omgivet af marker og naturskønne omgivelser.
Alleen tilfører en herlighedsværdi til netop denne type ejendom, da man drages imod de herskabelige og slotsmæssige omgivelser. Fra alleen kan man fornemme, at man naturligt drages imod Bygning 3, som ligger imod vandsiden og er centrum i gårdspladsen.
Ved [adresse1], [by2] ligger tre nærtliggende ejendomme, som grænser op imod udbygningerne (Bygning 4 og Bygning 5).
Der må antages, at disse 3 ejendommen er med til at vedligeholde vejstykket, da vejstykket er eneste forbindelsesvej til deres ejendomme.
Ved ankomst i gårdspladsen mødes du af et syn af hovedhuset (Bygning 3), som er beliggende på modsatte side af indgangsportene mod vandet.
Gårdspladsen består af pigstensbelægning samt en runddel bestående af græs og med et enkelt træ, som er placeret ca. midtfor.
I gårdspladsen er der rig mulighed for parkering samt let adgang til ejendommens resterende bygninger.
Gårdspladsen danner rammen for et hyggeligt gårdmiljø.
Mod vandet finder du rosenplantagen, som er beliggende til højre og venstre side for en gangsti, som fører direkte til vandet, hvor du naturligt drages imod omgivelserne.
Parkanlægget har en særlig værdi for Bygning 3, som er omgivet af parkanlægget og har flere udgange / "udsigtsposter" til vandet. Parkeringen foregår i gårdspladsen, både til Bygning 3 og Bygning 1.
Se nedenstående link i forhold til lignende ejendomme i Danmark. http://[...dk]
Spørgsmål 7:
Skønsmanden bedes oplyse, om det er skønsmandens vurdering, at der indgår en herlighedsværdi ved fastsættelse af markedsprisen for hele ejendommen, og om herlighedsværdien særligt kan henføres til bestemte bygninger på ejendommen.
Svar på spørgsmål 7:
Herlighedsværdien for ejendommen kan særligt knyttes til Bygning 3, hvorfra der er en skøn og uhindret udsigt til vandet.
Bygning 3's ugenerte og private have ned mod vandet skal også tages i betragtning i forhold til fastsættelsen af markedsprisen.
Herlighedsværdi beskriver vi sædvanligvis som: En iboende kvalitet, herunder et sted eller miljø, som gør det attraktivt. Dette kan f.eks. være naturskønne omgivelser eller udsigt til vandet.
Selve ejendommens placering på [adresse1] tilskriver vi en stor herlighedsværdi, med naturskønne omgivelser og en forholdsvis ugenert beliggenhed i en helhed med bygningskomplekset.
Spørgsmål 8:
Skønsmanden bedes oplyse, hvilket materiale-udover det i forbindelse med udmeldelsen fremlagte - der har dannet grundlag for besvarelsen af spørgsmålene.
Svar på spørgsmål 8:
| • | Plantegning fra [virksomhed3] (fotograf) |
| • | Tegningsmateriale- oplysninger fra [by4] Kommunes planafdeling |
| • | Tilstandsvurdering af ejendommen samt udbygningerne |
| • | Energimærke for Bygning log Bygning 3. |
| • | Løbende erfaringer med salg af lignende ejendomstyper |
| • | Visuelle observationer ved begge skønsforretninger |
Spørgsmål 9:
Skønsmanden bedes oplyse, om lejligheden beliggende [adresse2] indeholder et køkken, og såfremt dette ikke er tilfældet, hvordan skønsmanden definerer et køkken.
Svar på spørgsmål 9:
I forbindelse med begge skønsforretninger har skønsmanden ikke observeret det, som vi kan definere som et køkken i lejligheden.
Til gengæld har vi observeret det vi definerer/betegner som et såkaldt tekøkken. Definition af tekøkken: Kilde: https://[...dk].
Anvendelsesmuligheder for 2. sal kan være mange, dels beboelse, ekstra opholdsrum, udstilling eller andet.
Det antages, at indretningen ved besigtigelsen var uforandret i forhold til 2011-2014, hvilket også er blevet bekræftet af rekvirenten [person8].
Spørgsmål II
I forlængelse af skønsmandens besvarelse af spørgsmål IA, IF, IG og IH, bedes skønsmanden oplyse markedslejen i 2011 til 2014 for bygning 1 og 3 sammen med gårdsplads og parkanlæg, når skønsmanden forudsætter, at 2. salen i bygning 3 (hovedbygningen) var indrettet som den fremstod dels på besigtigelsestidspunktet, og dels som den måtte have fremstået i perioden 2011 til 2014 jf. i øvrigt skønsmandens besvarelse af spørgsmål IG.
Hvis skønsmanden ved sin besvarelse af spørgsmål IG ikke finder, at kunne oplyse om indretningen af 2. sal i bygning 3 (hovedhuset) i perioden 2011 til 2014, bedes skønsmanden ved besvarelse af dette spørgsmål lægge til grund, at indretningen i perioden 2011 til 2014 fremstod som ved besigtigelsen.
Svar på spørgsmål II
Markedslejen for Bygning 3 (stue, 1. sal og 2. sal) skønnes efter bedste evne til en årlig leje på kr. 390.000. Det forudsættes at det er ekskl. forbrug m.v. og udlejet enkeltvis.
Såfremt at hele ejendommen er udlejet til en lejer, anslår skønsmanden en årlig leje på kr. 360.000. Det forudsættes at al bygningsvedligeholdelse og udvendige arealer ikke påhviler lejer.
Gårdspladsen samt parkanlægget er indregnet.
Skønsmanden lægger til grund, at indretningen i perioden 2011 til 2014 fremstod som ved besigtigelsen. ”
SKATs afgørelse
SKAT har fastsat værdi af fri bolig inkl. forbrug til 786.894 kr. for 2011, 822.117 kr. for 2012, 765.506 kr. og 808.850 kr. for 2014.
SKAT har som begrundelse anført følgende:
”(...)
Begrundelse
Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 5, at en hovedaktionær som nævnt i aktieavance-beskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en helårsbolig til rådighed, skal medregne værdien af godet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Værdien ansættes efter reglerne i § 16, stk. 9. Der anvendes således samme beregningsmodel som for direktører og andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform.
Ligningslovens § 16, stk. 9, 13. pkt., fastslår dog, at § 16, stk. 9, 2.-11. pkt., ikke finder anvendelse, såfremt en ansat direktør eller en medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform ifølge anden lovgivning opfylder eller har opfyldt en bopælspligt i relation til helårsboligen og er lovgivningsmæssigt forhindret i at overtage helårsboligen til sin personlige ejendom. I så fald skal der ske beskatning af markedslejen, jf. ligningslovens § 16, stk. 3. 1. pkt.
Det er oplyst, at der ifølge anden lovgivning er bopælspligt på ejendommen, og at du lovgivningsmæssigt er forhindret i at overtage helårsboligen til din personlige ejendom.
Du opfylder dermed begge betingelserne i ligningslovens § 16, stk. 9, 13. pkt. Værdien af fri bolig skal derfor ansættes på grundlag af markedslejen, jf. ligningslovens § 16, stk. 3.
Derudover fastslår ligningslovens § 16, stk. 1, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregnes sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.
I mangel af sikre holdepunkter for, hvad der ville kunne opnås ved udleje til fremmede, kan lejen fastsættes til 8 % af ejendomsværdien på ejendommen, jf. Højesterets dom af 14. maj 1984, offentliggjort i Tidsskrift for Skatteret 1984.272.
Det bemærkes i den forbindelse, at det er rådigheden, der beskattes, uanset hvorledes værdien fastsættes.
I nærværende sag er der ikke oplysninger om lejeprisen for sammenlignelige ejendomme, og der er heller ikke andre holdepunkter for, hvad ejendommen ville kunne udlejes til ved udlejning til fremmede.
Der er derfor ikke – efter SKATs opfattelse – grundlag for at fravige den mangeårig praksis, hvorefter markedslejen fastsættes til 8 % af ejendomsværdien.
Det er videre SKATs opfattelse, at der ved beregningen af markedslejen skal tages udgangspunkt i den del af den ansatte ejendomsværdi, der kan henføres til den del af ejendommen, som står til din rådighed.
Med hensyn til rådigheden bemærkes først, at bygning 3 (hovedbygningen) ikke er en kontor-ejendom, men en villa, der er velegnet til privat benyttelse. Valget af møblement og den øvrige indretning fratager ikke stueetagen og 1. salen denne egenskab.
I den østlige del af bygningen har du via hallen adgang til en (mere) privat lejlighed på 1. salen. Lejligheden er uden køkken.
Ejendommens eneste køkken befinder sig i stuetagen i ejendommens modsatte side. Her er der desuden alrum og en indbygget garage, som må formodes at stå til din rådighed.
På 1. salen er der i den vestlige del et stort kontor/stue (i Zebra-look stil) indrettet med en sofagruppe og to kontorarbejdspladser. Her er adgang til at se fjernsyn på et større fladskærmstv og varetage dine personlige forretninger.
Biblioteket og stuen i stueetagens østlige ende synes heller ikke at være afskåret fra din private benyttelse.
Det bemærkes endvidere, at bygningen generelt er indrettet med et specielt og meget kostbart indbo, som du ifølge det oplyste selv har valgt. Indboet er egnet til at tjene til privat brug og opfyldelse af personlige behov.
Det er sammenfattende SKATs opfattelse, at stueetagen og 1. salen har stået til din fulde rådighed i hele perioden.
Det af dig oplyste om, at du anvender bygningen til promovering og markedsføring af dine virksomheder og deres produkter – og blandt andet kontoret på 1. salen til forretninger og mødeaktiviteter og stuen i stueetagen som showroom/konferencerum – kan efter SKATs opfattelse ikke føre til andet resultat, idet anvendelsen af rummene til erhvervsmæssige aktiviteter ikke afskærer dig fra den private rådighed.
SKAT finder i mangel af konkrete oplysninger om den erhvervsmæssige anvendelse af de enkelte rum, at der i beskatningen kan foretages et fradrag for den erhvervsmæssige benyttelse på 20 %.
Det bemærkes endelig, at SKAT ikke har taget stilling til anvendelsen af 2. salen, der ikke ses registreret i BBR.
Vedrørende bygning 1 (gæstehuset) bemærkes, at det ifølge det oplyste tidligere blev beboet af en ansat hushjælp.
SKAT bemærker for det første, at [person10], der stammer fra Filippinerne, har haft folkeregisteradresse på ejendommen i perioden 11. december 2011 til 1. april 2012, og at [person11], der ligeledes stammer fra Filippinerne, har haft folkeregisteradresse på ejendommen siden 1. juli 2012.
For det andet bemærkes det, at dine børn i flere perioder har taget bopæl på ejendommen.
For det tredje bemærkes, at [person12] har haft flerårig bopæl på ejendommen.
Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at gæstehuset har stået til din fulde rådighed i hele perioden.
Bygning 2, 4 og 5 anses ikke på det foreliggende grundlag at have stået til rådighed for privat benyttelse.
For så vidt angår den af vurderingsmyndigheden foretagne fordeling af ejendomsværdien bemærkes, at gårdsplads, parkanlæg og herlighedsværdi indgår med selvstændige værdier i opgørelsen af ejendomsværdien.
Det er SKATs opfattelse, at der skal tages hensyn hertil ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for markedslejen.
Parkanlægget er etableret bag ved hovedbygningen, og udsigten over parkanlægget kan nydes fra hovedbygningens terrasse. Fra terrassen er der via en trappe adgang til parken.
SKAT finder på den baggrund, at værdien af parkanlægget skal indgå med den fulde værdi i beregningsgrundlaget for markedslejen, da parken som følge af dens beliggenhed kun har værdi for hovedbygningen.
Gårdspladsen tjener alle ejendommens bygninger.
SKAT finder efter en konkret vurdering af pladsen, at værdien skal indgå med en forholdsmæssig andel i beregningsgrundlaget for markedslejen.
Herlighedsværdien knytter sig efter SKATs opfattelse til bygningerne og ikke til jorden, og der er næppe tvivl om, at den i højere grad knytter sig til hovedbygningen og gæstehuset end til driftsbygningerne.
SKAT finder desuagtet – og i mangel af andet grundlag – at herlighedsværdien kan indgå med en forholdsmæssig andel i beregningsgrundlaget for markedslejen.
Herefter kan den objektive markedsleje opgøres således:
Art | Ansat værdi ifølge ny vurdering | Nedslag for erhvervsmæssig anvendelse 20 % | Forholdsmæssig andel | Beregnings-grundlag |
Bygning 3 (hovedbygningen) | 5.994.000 | 1.198.800 | 4.795.200 | |
Bygning 1 (gæstehuset) | 851.400 | 851.400 | ||
Parkanlæg | 600.000 | 600.000 | ||
Gårdsplads | 400.000 | 0,62 | 248.000 | |
Herlighedsværdi | 4.000.000 | 0,62 | 2.480.000 | |
I alt | 8.974.600 | |||
Beregnet markedsleje, 8 % | 717.968 | |||
Ansat årlig markedsleje (afrundet værdi) | 700.000 |
Derudover skal du beskattes af sparet privatforbrug.
Det er SKATs opfattelse, at du skal beskattes af de af selskabet afholdte udgifter til el, vand og varme, ejendomsskat og alarm.
SKAT tager udgangspunkt i de til skattemyndighederne oplyste tal, da der ikke under sagen er fremlagt dokumentation for udgifterne.
I mangel af konkrete oplysninger ansættes den erhvervsmæssige andel til 20 %.
Herefter kan den samlede værdi af fri bolig opgøres således:
2011 | 2012 | 2013 | 2014 | |
Ansat årlig markedsleje | 700.000 | 700.000 | 700.000 | 700.000 |
Afholdte udgifter: | ||||
Ejendomsskat | 7.586 | 10.064 | 12.161 | 8.194 |
El, vand og varme | 90.519 | 122.899 | 61.444 | 115.763 |
Alarm | 10.513 | 19.683 | 8.278 | 12.105 |
Nedslag for erhvervsmæssig andel, 20 % | - 21.724 | - 30.529 | - 16.377 | - 27.212 |
I alt | 86.894 | 122.117 | 65.506 | 108.850 |
Værdi af fri bolig | 786.894 | 822.117 | 765.506 | 808.850 |
(...)
Afgørelse
SKAT træffer afgørelse i overensstemmelse med forslag til afgørelse af 21. februar 2017, dog med den ændring, at beskatningen af værdien af fri bolig ændres fra personlig indkomst til aktieindkomst.
Værdien af fri bolig beskattes som aktieindkomst, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1. nr. 1.
Som en yderligere konsekvens heraf nedsættes din personlige indkomst for indkomståret 2011 med selvangivet værdi af fri bolig.
SKAT fastholder således vores vurdering af markedslejen og fastsættelsen af værdi af fri bolig, herunder opgørelsen af sparet privatforbrug.
SKAT finder ikke, at der er fremkommet oplysninger, der kan føre til en ændret vurdering af sagen (bortset fra omkvalificeringen fra personlig indkomst til aktieindkomst).
Til repræsentantens indsigelser bemærkes:
Beskatningsgrundlaget (rådigheden over ejendommen)
SKAT finder det ikke godtgjort eller på anden måde sandsynliggjort, at du har været afskåret fra at råde over stueetagen og 1. salen i bygning 3 (hovedbygningen) og bygning 1 (gæstehuset).
Der henvises til begrundelsen ovenfor på side 7.
Det bemærkes i den forbindelse, at du trods opfordring ikke har fremlagt forpagtnings- og lejeaftaler samt en plantegning over ejendommen, dog med den modifikation, der fremgår af den supplerende sagsfremstilling ovenfor på side 11.
For så vidt angår det af repræsentanten anførte om køkkenfacilitet i den selvstændige lejlighed på 1. salen bemærkes, at vi ved besigtigelsen den 7. december 2016 konstaterede, at der var opstillet et køleskab i ”hjørnetårnet”.
Opstillingen af et køleskab gør efter SKATs opfattelse ikke ”Hjørnetårnet” til et køkken, og vi fastholder derfor vores beskrivelse af, at lejligheden er uden køkken.
Vi anerkender, at lejligheden er med toilet og badefaciliteter, og har heller ikke påstået andet.
Ejendomsværdien
SKAT har i forbindelse med behandlingen af dine indsigelser anmodet vurderingsmyndigheden om at gennemgå og forholde sig til de forelagte udtalelser fra henholdsvis advokat [person1] fra Advokatfirma [virksomhed5] ApS og ejendomsmægler [person13] fra ejendoms-mæglerfirmaet [virksomhed2] P/S – og i den forbindelse tage stilling til, om det giver anledning til fornyede overvejelser med hensyn til den fastsatte ejendomsværdi.
Vurderingsmyndigheden har den 16. juni 2017 afgivet en supplerende udtalelse til sagen.
Udtalelsen lyder således:
”Udtalelse om ejendomsværdien på [adresse2] fastholdes.
Vi mener, værdien af ejendommen [adresse2], [by1], [by2], ejendomsnummer [...02] skal fastholdes til 18.100.000 kr., jævnfør tidligere udtalelse af 6. januar 2017.
Begrundelse
Der er indsendt indsigelser mod SKATs udtalelse om værdiansættelsen på ejendommen [adresse2], da de mener den ligger langt fra den reelle handelsværdi. De vedhæfter 2 indhentede udtalelser om markedsprisen for ejendommen fra henholdsvis advokat [person1] fra Advokatfirma [virksomhed5] ApS og ejendomsmægler [person13] fra Landbrugsmæglerne
I de vedhæftede udtalelser har de ansat jorden noget lavere end prisen på landbrugsjord i det område. Der er ikke fastsat noget beliggenhedstillæg i deres udtalelser, skønt de begge udtaler sig meget positiv om beliggenheden. Hovedbygningen har de begge vurderet til en rimelig høj pris, hvorimod de fleste af de øvrige bygninger er vurderet ekstremt lavt i forhold til deres stand, anvendelse og udnyttelsesmuligheder.
Vi har i vores udtalelse taget hensyn til beliggenheden, som er særlig unik ud til [...] på Vestfyn med udsigt fra flere vinkler. Beliggenheden er også god i forhold til omkringliggende større byer som [by5], [by6] eller [by7].
Vi har fastsat jorden ud fra boniteten og prisniveauet på landbrugsjord i området.
Ligeledes har vi fastsat prisen på hovedbygning, og øvrige bygninger ud fra deres alder, bygningsmaterialer, anvendelsen og dertil øvrige muligheder for ejendommen. Ejendommen er speciel i forhold til almindelig landbrugsdrift og giver flere muligheder erhvervsmæssigt, hvilket vi ikke mener mæglerne har taget højde for – ligesom den unikke beliggenhed helt er overset i deres vurdering af ejendommen.
På [...] har vi fundet lignende ejendomme der er udbudt eller solgt med priser der ligger på 15-22 mio. kr. uden jordværdi. Ejendomme med en lignende unik beliggenhed og attraktive udsigter over fjord eller vand. På disse ejendomme er der ligeledes muligheder for erhverv, idet de bl.a. kan anvendes til udlejning af ferielejligheder og kursusaktivitet.
Det bemærkes yderligere, at vi I vores tidligere udtalelse af 6. januar 2017 har bemærket at vurderingen i 2012 var for lav, hvilket væsentligt skyldes, at BBR ikke er ajourført efter, hvad ejendommen indeholder og anvendes til.
På baggrund af besigtigelsen af ejendommen og yderligere udsøgninger af udbudspriser og realiserede salg af ejendomme med forholdsvis nyopførte eller renoverede boliger af tilsvarende størrelse, herunder også ejendomme med et væsentligt erhvervsareal, er der grundlag for at vurderingen på 18.100.000 kr. skal fastholdes.”
Vi finder ikke grundlag for at tilsidesætte vurderingsmyndighedens skøn over ejendommens værdi.
Forventningsprincippet
Efter retspraksis er der en række betingelser, der skal være opfyldt, for at en skatteyder kan støtte ret på en tilkendegivelse efter det individuelle forventningsprincip. Efter disse betingelser skal den omhandlede tilkendegivelse blandt andet have været egnet til at have indflydelse på skatteyderens dispositioner, der skal være tale om en direkte og positiv tilkendegivelse, og tilkendegivelsen skal være klar og uden forbehold.
Det er SKATs opfattelse, at de tidligere tilkendegivelser fra henholdsvis Den Fælles Skatteadministration for [by3] og [by2] Kommune i 2002 og fra SKAT i afgørelse af 11. marts 2009 ikke er af en sådan klarhed, at du på den baggrund kan have fået en berettiget og beskyttet forventning om den senere ligning, navnlig ikke når ejendommen er ombygget, BBR-oplysningerne ikke er retvisende, og den faktiske råden over ejendommen har ændret sig.
Det er videre SKATs opfattelse, at en leje, der skal afspejle markedslejen, af gode grunde ikke kan forventes godkendt i en ubegrænset årrække.
For så vidt angår indkomstårene 2012, 2013 og 2014 bemærkes endvidere, at du ikke har selvangivet værdi af fri bolig.
I de senere indleverede indkomst- og formueopgørelser for indkomstårene 2012, 2013 og 2014 er værdien beregnet efter de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9, 2. – 10. pkt., med tillæg af udgifter til ejendomsskatter og øvrige udgifter.
Allerede som følge heraf kan du efter SKATs opfattelse ikke være bibragt en retsbeskyttet forventning om beskatningsgrundlaget og den skattemæssige værdi for disse år (da du ikke har disponeret ud fra tilkendegivelsen).
Forbud mod skøn under regel
Det er SKATs opfattelse, at det ikke strider mod grundsætningen om det pligtmæssige skøn, når markedslejen er fastsat som sket.
Det strider heller ikke mod grundsætningen om det pligtmæssige skøn, når vi tager hensyn til hidtidig praksis.
I nærværende sag er der ikke oplysninger om lejeprisen for sammenlignelige ejendomme, og der er heller ikke andre sikre holdepunkter for, hvad ejendommen ville kunne udlejes til ved udlejning til fremmede.
Anvendelsen af den vejledende hovedregel (8 % af ejendomsværdien) er sket i mangel af andet grundlag og er i overensstemmelse med den mangeårige praksis på området.
Der er endvidere henset til, at anvendelsen heraf ikke fører til et åbenbart urimeligt resultat.
(...)”
Skattestyrelsen har den 24. august 2020 fremsendt supplerende udtalelse, hvoraf følgende fremgår:
”(...)
Skattestyrelsens udtalelse i klagesag
Skattestyrelsen modtog den 29. april 2020 en syns- og skønserklæring på 106 sider inklusive bilag med frist på 14 dage til fremsendelse af supplerende udtalelse i klagesagen vedrørende: (...)
Den 14. maj 2020 anmodede vi telefonisk om fristforlængelse til den 1. juni 2020. Fristforlængelsen blev imødekommet af Skatteankestyrelsen.
Den 27. maj 2020 anmodede vi i mail om yderligere fristforlængelse til den 15. august 2020, idet vi efter en gennemgang af rapporten kom frem til, at det var påkrævet at indhente en udtalelse fra Vurderingsstyrelsen, inden vi afgav en supplerende udtalelse i sagen.
I mailen skriver vi blandt andet:
”Skattestyrelsen har gennemgået den fremlagte syns- og skønserklæring af 5. februar 2020 med bilag.
Det fremgår af syns- og skønserklæringen blandt andet, at skønsmanden efter sit bedste skøn angiver handelsværdien for ejendommen [adresse2], [by1], [by2], til ca. 10.600.000 kr.
Som det fremgår af sagen, fastsatte det daværende SKAT Ejendom (nu Vurderingsstyrelsen) handelsværdien til 18.100.000 kr. efter en besigtigelse den 7. december 2016.
Der er således en ganske betydelig forskel på vurderingerne.
Skattestyrelsen har derfor besluttet at anmode Vurderingsstyrelsen om at gennemgå og forholde sig til den fremlagte syns- og skønsrapport – og i den forbindelse tage stilling til, om det giver anledning til fornyede overvejelser med hensyn til den fastsatte ejendomsværdi.
Når resultatet af denne undersøgelse foreligger, vil vi udtale os i sagen.
(...)”
Fristforlængelsen blev imødekommet af Skatteankestyrelsen.
Vurderingsstyrelsen har beklageligvis endnu ikke udtalt sig i sagen.
Vurderingsstyrelsen har ifølge det oplyste besluttet at foretage en ny besigtigelse af ejendommen, men klager og klagers repræsentant er trods gentagne henvendelser ikke vendt tilbage.
Den 14. august 2020 anmodede vi derfor telefonisk om yderligere fristforlængelse grundet den manglende udtalelse fra Vurderingsstyrelsen.
Skatteankestyrelsen imødekom anmodningen om fristforlængelse og fastsætte en ny frist til den 29. august 2020 – med bemærkning om, at der ikke gives yderligere frist for afgivelse af udtalelse.
Med disse bemærkninger har vi følgende bemærkninger til sagen:
Regelanvendelsen
Der er enighed om, at klager i indkomstårene 2011 – 2014 skal beskattes af værdi af fri bolig, jf. statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5.
Der er ligeledes enighed om, at værdien af den frie bolig skal ansættes på grundlag af markedslejen, jf. ligningslovens § 16, stk. 3, idet begge betingelser i ligningslovens § 16, stk. 9, 13. pkt. er opfyldt (bopælspligt og lovgivningsmæssigt forhindret i at overtage helårsboligen til sin personlige ejendom).
Klagers repræsentant, taxpartner [person14] fra [virksomhed6], skriver herom i klagen af 27. maj 2017, på side 2, øverst, blandt andet:
”Vi er enige med SKAT for så vidt angår regelanvendelsen og i konklusionen, at [person8] skal beskattes af markedslejen, jf. ligningslovens § 16, stk. 3, da kravene for fravigelse af det skematiske regelsæt for hovedaktionærer m.v., som fremgår af ligningslovens § 16, stk. 9, er opfyldt...
(...)
Vi er derimod ikke enige i markedslejens værdi og i grundlaget for beskatningen.”
Grundlaget for beskatningen
Daværende SKAT (nu Skattestyrelsen) anfører i sin begrundelse for afgørelsen blandt andet, ”... at bygning 3 (hovedbygningen) ikke er en kontorejendom, men en villa, der er velegnet til privat benyttelse. Valget af møblement og den øvrige indretning fratager ikke stueetagen og 1. salen denne egenskab.”
Syns- og skønsmandens beskrivelse af bygning 3 understøtter denne opfattelse, jf. blandt andet hans svar på spørgsmål IA.
Det bemærkes, at syns- og skønsmanden er enig i Skattestyrelsens beskrivelse af, at den selvstændige lejlighed på 1. salen i bygning 3 er uden køkken, jf. hans svar på spørgsmål IB og IC sammenholdt med hans besvarelse af spørgsmål IA.
Det bemærkes endvidere, at syns- og skønsmanden er enig i vores beskrivelse af, at adgangen til den selvstændige lejlighed er sket via hallen, jf. hans svar på spørgsmål ID.
Skattestyrelsen fastholder med disse bemærkninger, at stueetagen og 1. salen har stået til klagers fulde rådighed i hele perioden.
Vi fastholder ligeledes, at bygning 1 (gæstehuset) har stået til klagers fulde rådighed i hele perioden.
Syns- og skønsmandens beskrivelse af bygning 1 og de registrerede bopælsoplysninger understøtter samlet set denne opfattelse.
Vi henviser i øvrigt til begrundelsen for afgørelsen.
Fastsættelse af markedslejen
Daværende SKAT (nu Skattestyrelsen) har i sin afgørelse fastsat den årlige markedsleje til 700.000 kr. (eksklusive forbrug) i indkomstårene 2011 – 2014.
Syns- og skønsmanden har vurderet, at den årlige markedsleje for bygning 1 og 3 udgjorde henholdsvis 40.000 kr. og 360.000 kr. (eksklusive forbrug), jf. hans svar på spørgsmål IF og II.
Det kan ud af syns- og skønsmandens besvarelse af spørgsmål 2, IF og II udledes, at den årlige markedsleje for bygning 3 (eksklusive forbrug) sammensætter sig således:
Skattestyrelsen kan ikke – uden bistand fra Vurderingsstyrelsen – antageliggøre, at det af syns- og skønsmanden udøvede skøn over markedslejen i 2011 – 2014 er fejlbehæftet.
Det overlades til Skatteankestyrelsen / Landsskatteretten at tage stilling til omfanget af klagers rådighed over ejendommen og herunder bygning 1 og 3 – og i den forbindelse fastsætte værdien af fri bolig for klager for indkomstårene 2011 – 2014.
Det bemærkes, at det er rådigheden, der beskattes, hvorfor der ikke kan gives nedslag med henvisning til anvendelsen af bygningerne / boligerne.
(...)”
Skattestyrelsen har den 23. marts 2021 fremsendt udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling, hvoraf følgende fremgår:
”(...)
Følgende er indstillet:
Klagepunkt | SKAT’s afgørelse | Klagers opfattelse | Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse | Skattestyrelsens udtalelse |
Indkomståret 2011 Værdi af fri bolig | 786.894 kr. | 206.000 kr. | 414.894 kr. | 414.894 kr. |
Indkomståret 2012 Værdi af fri bolig | 822.117 kr. | 212.180 kr. | 450.000 kr. | 450.000 kr. |
Indkomståret 2013 Værdi af fri bolig | 765.506 kr. | 218.545 kr. | 393.506 kr. | 393.506 kr. |
Indkomståret 2014 Værdi af fri bolig | 808.850 kr. | 225.102 kr. | 436.850 kr. | 436.850 kr. |
Skattestyrelsens begrundelse/vurdering
Det tidligere SKAT har beskattet klager af fri bolig og fastsat værdien af fri bolig på grundlag af markedslejen i henhold til ligningslovens § 16, stk. 3, da der ifølge anden lovgivning er bopælspligt på ejendommen, og da klager lovgivningsmæssigt er forhindret i at overtage helårsboligen til sin personlige ejendom.
Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.
Forventningsprincippet
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke kan støtte ret på forventningsprincippet.
Det er en grundlæggende forudsætning for at der kan støttes ret på forventningsprincippet, at den pågældende har modtaget en klar, positiv tilkendegivelse fra en myndighed, der har kompetence til at træffe afgørelse om det afgørende spørgsmål og at den pågældende har disponeret i overensstemmelse med denne. Derudover må myndighedens tilkendegivelse ikke hvile på et ukorrekt faktisk grundlag.
Om klager kan støtte ret på tidligere tilkendegivelser fra henholdsvis Den Fælles Skatteadministration for [by3] og [by2] Kommune vedrørende indkomståret 2000 og fra det tidligere SKAT i afgørelse af 11. marts 2009 vedrørende indkomståret 2007, afhænger af, hvorvidt væsentlige, relevante forudsætninger for tilkendegivelserne har ændret sig i perioden 2011-2014, og at der derved foreligger bristede forudsætninger.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de tidligere tilkendegivelsers indhold ikke kan give klager en retsbeskyttet forventning om, at værdien af fri bolig ville forblive uændret i de efterfølgende år, dette med henvisning til at ejendommen er ombygget og til at BBR-oplysningerne ikke er retvisende. I øvrigt kan markedslejen for indkomstårene 2002 og 2009 ikke kan forventes at være den samme i indkomstårene 2011-2014, der kan i den forbindelse henvises til Højesterets dom af 25. september 1995 i TfS 1995, 661.
Lejefastsættelsen
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke har dokumenteret, at hun kun har haft rådighed over lejligheden på 144 kvm beliggende i bygning 3 på 1. sal til højre i indkomstårene 2011-2014. Skattestyrelsen finder derimod, at klager må anses for at have haft delvis rådighed over stueetagen og delvis rådighed af 1. sal og 2. sal i bygning 3 samt hele bygning 1 i de pågældende indkomstår.
Ved den bedømmelse er der lagt vægt på, at det ikke er dokumenteret, at klager var afskåret fra at benytte den resterende del af bygning 3 samt bygning 1, da der kun er køkken og bryggers i stueetagen i hele bygning 3, da der ikke er separat adgang til lejligheden på 1. sal til højre, og da der er indrettet bibliotek samt garage i stueetagen.
For så vidt angår 2. salen i bygning 3, så må det konstateres, at den indeholder mange værelser og badeværelser, at varmen og strømmen virker, samt at et af værelserne er indrettet som soveværelse.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at rådigheden over 2. salen ikke kan anses for afskåret. Ved den første skønsforretning oplyste klager, at adgang til 2. sal ikke var mulig samt at der kun var tale om et loftrum. Den omstændighed, at klager havde placeret et stort maleri foran trappeopgangen til 2. sal, kan ikke kan anses for at afskære klagers rådighed over 2. salen. Ved den anden skønsforretning var der desuden tændt for varmen på 2. sal.
Skattestyrelsen finder derfor fortsat, at bygningens erhvervsmæssige benyttelse kan fastsættes til 20 %.
For så vidt angår bygning 1, så må det konstateres, at bygningen er indrettet til beboelse og at klagers 3 børn og yderligere 3 personer har haft folkeregisteradresse i de omhandlede år. Skattestyrelsen finder ligesom Skatteankestyrelsen, at klager ikke har været afskåret fra at anvende bygning 1’s faciliteter.
For så vidt angår bygning 2, 4 og 5, så er disse bygninger indrettet til erhvervsmæssig brug og Skattestyrelsen finder derfor, at klager ikke har haft rådighed over disse bygninger.
Da der er tale om en landbrugsejendom med bopælspligt, skal klager derfor som udgangspunkt beskattes af markedslejen, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, 13. pkt.
I forbindelse med fastsættelsen af markedslejen er der gennemført syn og skøn, hvor markedslejen for bygning1 blev anslået til en årlig leje på 40.000 kr. eksklusive forbrug m.v. og for bygning 3 (stue, 1. sal og 2. sal) blev markedslejen anslået til at udgøre 390.000 kr. eksklusiv forbrug m.v.
Skattestyrelsen kan tilslutte sig, at markedslejen for indkomstårene 2011-2014 ansættes til 328.000 kr. eksklusive forbrug årligt svarende til en månedligt leje på 27.333 kr. eksklusive forbrug for 80 % af bygning 3 og hele bygning 1.
Klagers sparede privatforbrug skal efter Skattestyrelsens opfattelse opgøres ud fra selskabets afholdte udgifter, der fremgår af selskabets regnskaber.
(...)”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at værdien af fri bolig skal fastsættes til 206.000 kr. for 2011, 212.180 kr. for 2012, 218.545 kr. for 2013 og 225.102 kr. for 2014 på baggrund af klagerens berettigede forventning.
Repræsentanten har nedlagt subsidiær påstand om, at værdien er fri bolig skal fastsættes efter markedsværdien, dog ikke højere end 150.000 kr. årligt
Repræsentanten har nedlagt mest subsidiær påstand om, at værdien af fri bolig skal fastsættes på baggrund af syn og skøn.
Til støtte herfor er anført følgende:
”(...)
Begrundelse
Ad.: Beskatningsgrund/aget
Om beskatningsgrundlaget vil vi henvise til, at SKAT er bundet af tidligere års tilkendegivelser ud fra en berettiget forventning, for så vidt angår meddelte tilkendegivelser fra henholdsvis [by4] Kommunes Skatteforvaltning tilbage i 2000 og fra SKAT i afgørelse af 11. marts 2009 for så vidt angår uændrede fordelingsnøgler og en værdi på 200.000 kr. pr. år inklusive forbrugsafgifter, el, vand og varme, for indkomståret 2007, som efterfølgende bør pristalsreguleres.
Herudover skal vi gøre gældende, at hovedbygningen, med undtagelse af lejligheden på 1. sal til højre, anvendt erhvervsmæssigt af [virksomhed1] ApS. Tilsvarende gælder de øvrige bygninger på ejendommen, ligesom arealet med hunderoser og agerjorden er bortforpagtet, jf. leje- og forpagtningskontrakter.
På denne baggrund udgør beskatningsgrundlaget alene den selvstændige lejlighed på 1. sal til højre i hovedbygningen (bygning 3).
Ad.: Markedslejen og værdien af ejendommen
Markedslejen af [person8]s fri bolig må ansættes skønsmæssigt, da der er tale om udlejning mellem parter, der ikke har modstridende interesser. Det er vores klare opfattelse, at [person8] kan støtte ret på SKATs tilkendegivelser for tidligere år, hvorefter [person8] beskattes af et beløb på 200.000 kr. årligt (med 2007 som basisår), der omfatter boligen inklusive forbrugsafgifter, el, vand og varme, som pristalsreguleres.
[person8] har efterfølgende disponeret ud fra denne tilkendegivelse, og det er i strid med retssikkerheden, at SKAT ignorerer sin egen tilkendegivelse med tilbagevirkende kraft. Det bemærkes i den forbindelse, at der er tale om regelanvendelsesskøn, hvor forventningsprincippet netop finder anvendelse.
I forbindelse med sagsbehandlingen hos SKAT har [person8] tilvejebragt en udtalelse om markedslejen og markedsværdien hos to uvildige mæglere.
En udtalelse fra advokat [person1], som forestår formidling af skove, landbrug og liebhaveri samt vurdering og juridisk rådgivning, jf. den vedhæftede vurderingsrapport (bilag 1):
[person1] er efter skøn og bedste overbevisning nået frem til, at markedslejen på slottet er på 180.000 kr. til 216.000 kr. årligt, svarende til en månedlig husleje i størrelsesorden 15.000 kr. til 18.000 kr. pr. måned, og at markedsprisen for hele ejendommen udgør 9.873.000 kr. i 2011 og 2012, 9.887.000 kr. i 2013 og 10.060.000 kr. i 2014, og at den opskrevne værdi udelukkende kan henføres til værdistigning på ejendommens agerbrugsareal.
En udtalelse fra Landbrugsmæglerne i [by8] v/ [person13], som er ejendomsmægler, cand. agro. og valuar, jf. den vedhæftede vurderingsrapport (bilag 2):
[person13] har fastsat en vurdering af markedslejen og markedsprisen for hele ejendommen på grundlag af de aktuelle markeds- og renteforhold, idet prisudviklingen i perioden har været meget begrænset. Markedslejen er på 150.000 kr. årligt (svarende til en månedlig husleje på 12.500 kr.) og en markedspris for hele ejendommen på 9.800.000 kr.
Vi gør gældende, at markedsværdien subsidiært ansættes skønsmæssigt med støtte i de indhentede udtalelser/vurderinger, og at værdien af hendes fri bolig for indkomstårene 2011- 2014 inkl. ikke sættes højere end 150.000 kr. årligt.
Det gøres endvidere gældende, af den af SKAT fastsatte markedsværdi på 18 mio. kr. ligger fjernt fra den reelle handelsværdi, jf. mæglervurderingerne, ligesom SKATs værdiansættelse af ejendommens enkelte bestanddele følgelig er alt for høje. Markedslejen kan derfor heller ikke opgøres på grundlag af den markedsværdi, som SKAT har anslået.
Det bestrides derfor, at markedslejen kan opgøres på baggrund af den markedsværdi, som SKAT har anslået.
Endvidere gøres det gældende, at den af SKAT anførte begrundelse om, at lejen kan fastsættes til 8 % af ejendomsværdien ikke kan accepteres, da fastsættelse af markedsværdien, jf. ligningslovens § 16, stk. 3, er en skønsmæssig ansættelse, og at et sådan forvaltningsretligt skøn ikke må sættes under en regel.
Hertil bemærkes, at den af SKAT påberåbte Højesteretsdom af 14/5 1984 er fortrængt af særskilt lovgivning på området ved indførelse af regelsættet i ligningslovens § 16, stk. 9, som blev indsat ved § 6, nr. 3 i lov nr. 459 af 31/5 2000 med virkning fra og med indkomståret 2001. Det kræver særskilt hjemmel, hvis skønsmæssige værdiansættelser, herunder fastlæggelse af markedsværdien for en fri bolig, må objektiviseres. Objektiviseret huslejefastsættelse af fri helårsbolig kan alene finde anvendelse ved rådighedsbeskatning efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 9 og omfatter ikke de tilfælde, hvor bestemmelsen fraviges til fordel for bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 3, når kravene for fravigelse af det skematiske regelsæt for hovedaktionærer m.v., er opfyldt.
Vi vedlægger endvidere en udtalelse fra SKAT om en mulig konflikt mellem sommerhuslovgivningen og hovedaktionærbeskatning af rådigheden over et sommerhus (bilag 3), hvorefter vi må konkludere, at en mulig skematisk rådighedsbeskatning kan afkræftes under nærmere omstændigheder, og at dette er tilfældet, når rådighed til anden side kan dokumenteres, idet vi gør gældende, at dette også må være gældende, når den skematiske beskatning afviges til fordel for beskatning til markedsværdi.
Dersom Landsskatteretten ikke anser de indhentede vurderinger for tilstrækkelig dokumentation for markedsværdien, skal vi anmode om Landsskatteretten tilladelse til indhentelse af syn og skøn, hvor det offentlige bærer de hermed forbundne omkostninger.
(...)”
Klagerens repræsentant har den 23. februar 2021 fremsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling, hvoraf følgende fremgår:
”(...)
Bemærkninger
Udover det, som allerede er gjort gældende, og som fastholdes, har vi følgende bemærkninger til forslag til afgørelse.
Der er enighed om, at klager i indkomstårene 2011 – 2014 skal beskattes af værdi af fri bolig, jf. statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5.
Der er endvidere enighed om, at værdien af den frie bolig skal ansættes på grundlag af markedslejen, jf. ligningslovens § 16, stk. 3, idet begge betingelser i ligningslovens § 16, stk. 9, 13. pkt. er opfyldt. Dvs. at betingelserne om bopælspligt og at klager lovgivningsmæssigt er forhindret i at overtage helårsboligen til sin personlige ejendom, er opfyldte.
Derimod er der uenighed om grundlaget for opgørelsen af værdi af fri bolig.
Baggrund
Ejendommen [ejendom1] (tidligere [ejendom2]) blev oprindeligt købt af de skoler, der var ejet og drevet af [person8] med henblik på at dyrke økologiske roser til brug for cremer, der skulle markedsføres via Slottet og sælges på skolerne rundt omkring i landet og i udlandet. Se vedlagt avisudklip.
Hele udformningen, fordeling og sammensætning af byggeriet var et samarbejde med kommunen, der krævede:
| • | Smukt og harmonisk byggeri i forbindelse med dispensation for kystlinjen og dets synlighed |
| • | At den eksisterende bolig blev nedlagt i forbindelse med etablering af lejlighed i driftsbygningen - se vedlagte byggetilladelse |
| • | At bopælspligten blev opfyldt |
Alt var lagt an på erhverv, men bl.a. landbrugsloven, bopligt m.v. gjorde, at klagers familie valgte at løse udfordringerne ved at etablere en bolig i hovedhuset. Da klager og hendes familie ikke selv havde i sinde at bo lejligheden, idet de beboede [slottet] ved [by6], var det oprindeligt klagers forælder, der flyttede ind på ejendommen. Forældrene havde imidlertid også en præstebolig i [by9], hvilket gav udfordringer i forbindelse med bopælspligten. Da klager og hendes familie havde et tæt samarbejde med kommunen og ønskede at overholde de på området forskellige regler besluttede klager og hendes familie af flytte til [by10].
Dette viste sig af mange årsager at være positivt, da ideen med at bruge [ejendom1] som en salgsplatform og senere det perfekte sted til kurser, seminarer, møder, tiltrækning på udenlandske kunder, der fik en helt speciel oplevelse, viste sig at være god.
[ejendom1] har således altid været en central del af forretningernes drift – også for de selskaber, der senere stødte til i form af [virksomhed7], [virksomhed8] ApS, [virksomhed9] etc., der ligeledes havde kontorer, møder m.v. på ejendommen. Rammerne på ejendommen var endvidere den direkte årsag til de senere afdelinger i Sydafrika, Spanien, [Letland] m.v.
Da klager i 2008 solgte kosmetologskolerne til tredjemand, fik virksomheden aldrig den forventede drift og virksomheden gik konkurs i 2011. Klager købte virksomheden tilbage, og drev igen virksomheden med [ejendom1] som platform. Det var i den forbindelse, at klager påbegyndte indretningen af 2. sal til brug for foto, reklamefilm samt udlejning i forbindelse med arrangementer. Arbejdet på 2. sal blev aldrig færdiggjort, og taget er f.eks. heller ikke blevet isoleret. Af samme grund blev der derfor heller aldrig søgt om ibrugtagningstilladelse. Det lykkedes i øvrigt igen for klager at skabe en overskudgivende virksomhed, og som blev solgt i 2014.
Bygning 1
Bygning 1 udgjorde oprindeligt beboelsesbygningen på ejendommen. I forbindelse med opførelse af bygning 3 (hovedbygningen) var det ifølge byggetilladelsen en betingelse, at bygning 1 blev nedlagt som en beboelsesbygning. Der må med andre ord alene være én beboelsesbygning på ejendommen. Som dokumentation for, at den eksisterende beboelsesbygning skulle nedlægges umiddelbart efter opførelse af bygning 3 (hovedbygning), henvises til byggetilladelsen, der er vedlagt.
Da bygning 1 ikke har været anvendt som beboelsesejendom, og ikke må benyttes som beboelsesejendom, gøres det gældende, at klager ikke skal beskattes af værdien af bygning 1. Det gøres i den forbindelse gældende, at når bygning 1 ikke må anvendes som beboelsesejendom, så er det Skattestyrelsen, der skal løfte bevisbyrden for, at bygningen har været anvendt af klager til privat beboelse, for at der er adgang til at gennemføre beskatning af værdi af fri bolig efter ligningslovens § 16, stk. 3. Denne bevisbyrde er ikke løftet.
Bygning 3 (Hovedbygningen)
Klager er grundlægger af kosmetologskolerne samt udviklingen af disse i ind- og udland. Ejendommen [ejendom1], herunder bygning 3 (hovedbygningen), har gennem en lang årrække udgjort et centralt trækplaster både i forhold til skolerne og afviklingen af kurserne, men også i forhold til nye kunder og markedsføringen af skolerne generelt samt markedsføring af produkter.
Det bemærkes herved, at opførelsen af bygning 3 var lagt an på produktionen af roser til brug ved fremstilling af cremer, hvilket også følger af alle tilladelser, navn, indretning m.v.
Klager har således anvendt bygning 3 (bortset fra beboelseslejligheden [adresse2] som en driftsbygning, og som er anvendt erhvervsmæssigt i relation til kosmetologskolerne, herunder til undervisning, til fotoshoots, attraktioner ifm. kundepleje, til agenter, franchisetagere m.v. Med andre ord udgør bygning 3 (bortset fra beboelseslejligheden [adresse2] en del af grundlaget for den erhvervsmæssige indkomst, der er oppebåret i selskabet i de pågældende indkomstår, ligesom ejendommen således ikke blot har stå tom til fri afbenyttelse for klager. Når bygningen har været anvendt erhvervsmæssigt, så er der ikke grundlag for rådighedsbeskatning af klager.
På side 29 i forslag til afgørelse anfører Skatteankestyrelsen:
”Landsskatteretten finder ikke, at klageren har dokumenteret, at hun alene har haft rådighed over lejligheden på 144 kvm beliggende i bygning 3 på 1. sal til højre i indkomstårene 2011- 2014. Landsskatteretten finder derimod, at klageren må anses for at have haft delvis rådighed over stueetagen og delvis rådighed af 1. sal og 2. sal i bygning 3 samt hele bygning 1 i de pågældende indkomstår.
Der lægges vægt på, at det ikke er dokumenteret, at klageren har været afskåret fra at benytte den resterende del af bygning 3 samt bygning 1. Der henses til, at der alene er køkken og bryggers i stueetagen i hele bygning 3, at der ikke er separat adgang til lejligheden på 1. sal til højre, og at der er indrettet bibliotek samt garage i stueetagen. I henhold til 2. salen skal det bemærkes, at der foreligger mange værelser og badeværelser, at varmen og strømmen virker samt at et værelse er indrettet som soveværelse. Landsskatteretten lægger vægt på, at rådigheden over 2. salen ikke har været afskåret. Landsskatteretten bemærker, at klageren ved første skønsforretning har oplyst, at adgang til 2. sal ikke var mulig samt at der alene var tale om et loftrum. Landsskatteretten finder, at det forhold at klageren har placeret et stort maleri foran trappeopgangen til 2. sal, ikke afskærer klagerens rådighed over 2. salen. Der lægges endvidere vægt på, at der ved anden skønsforretning var tændt for varmen på 2. sal.”
Det fremgår således, at Skatteankestyrelsen har lagt til grund for forslag til afgørelse, at der alene er køkken i stueetagen i hele bygning 3.
Skatteankestyrelsen har formentlig i den forbindelse lagt vægt på skønsmandens besvarelse af spørgsmål 9, hvor skønsmanden anfører:
”I forbindelse med begge skønsforretninger har skønsmanden ikke observeret det, som vi kan definere som et køkken i lejligheden.
Til gengæld har vi observeret det vi definerer/betegner som et såkaldt tekøkken. Definition af tekøkken: Kilde: https://[...]:
"lille køkken til at lave te og kaffe i, typisk indrettet med vandhane og vask samt en kogeplade ofte indrettet i en gang eller i en del af et større rum"
”Skønsmanden anser tekøkkenet som beliggende i en mellemgang.”
Vi er imidlertid ikke enige i skønsmandens vurdering for så vidt angår besvarelsen af spørgsmål 9. For det første ligger ”køkkenet” ikke i en mellemgang, men i et selvstændigt rum, hvor der bl.a. også var/er et spisebord og spisebordsstole. For det andet indeholder køkkenet et komfur med kogeplader, ovn, mikrobølgeovn og opvaskemaskine, ligesom køkkenet indeholdt en vask og et køleskab, hvilket også blev fremvist ved begge skønsforretninger på ejendommen og særligt fremhævet ved den 2. skønsforretning. Størstedelen af hvidevarerne er dog i dag af hensyn til klagerens smag placeret bag skabslåger. I øvrigt skal det bemærkes, at der er - og har altid været alle køkkeninstallationer - heriblandt udsugning til emhætte m.v.
Køkkenet i stueetagen er stort og bærer præg af en erhvervsmæssig indretning og anvendelse i forbindelse med kurser m.v. afholdt på ejendommen.
Det gøres gældende, at køkkenet i lejligheden på 1. sal har en almindelig størrelse i forhold til lejligheds samlede areal. Tidligere var køkkenet udelukkende anvendt til madlavning, mens spise- pladsen var i tårnværelset - ensuite med stuen. Efter klagers børn er fraflyttet, er der spiseplads i køkkenet samtidig med at spisepladsen er bevaret i tårnværelset. Det pågældende køkken har betjent og bespist klager, hendes familie og deres gæster gennem 20 år.
Vi bestrider derfor, at lejligheden [adresse2] ikke rummer et køkken. Det kan derimod bekræftes, at lejligheden ikke rummer et bryggers, hvilket efter vores opfattelse er sædvanligt for lejligheder. Det gøres derfor gældende, at det forhold, at lejligheden ikke rummer et bryggers, ikke kan tillægges betydning ved vurderingen af, hvorvidt lejligheden indeholder de elementer, der normalt forstås ved selvstændig lejlighed.
For en god ordens skyld skal det nævnes, at klager af egen drift for skønsmanden nævnte, at bygningens 2. sal var anvendt i forbindelse med fotoshootings til Makeup artistakademiet, som var en stor del af skolerne. Loftet er ikke isoleret og 2. salen kan kun i begrænset omfang opvarmes, ligesom der ikke kan ske nedkøling. Bygningens 2. sal er derfor ikke egnet til beboelse og udgør alene en kulisse, der er anvendt erhvervsmæssigt.
Øvrige bemærkninger
Det gøres i øvrigt gældende, at de særlige formodningsregler om rådighedsbeskatning ikke finder anvendelse, når der er tale om en ejendom, der er undtaget fra ligningslovens § 16, stk. 9 som følge af reglerne om bopælspligt på ejendommen. Der er således kun hjemmel til at gennemføre beskatning af markedsprisen for den faktiske private anvendelse af ejendommen, jf. ligningslovens § 16, stk. 3.
Heri ligger også, at det forhold, at f.eks. en del af bygning 3 (hovedbygningen) findes at være omfattet af beskatningen efter ligningslovens § 16, stk. 3, ikke afstedkommer, at hele bygning 3 (hovedbygning) omfattes af beskatningen efter ligningslovens § 16, stk. 3.
Tillige gøres det gældende, at det har formodningen imod sig, at bygning 1 og bygning 3 skulle være anvendt af klager privat. Der henses i den forbindelse til størrelsen af bygningerne samt de omkostninger, der er forbundet med at holde hele bygningen, herunder holde bygning 1 og hele bygning 3 opvarmet om vinteren. Dette i øvrigt sammenholdt med at der er bopælspligt på ejendommen.
Sammenfatning
Sammenfattende er der efter vores opfattelse ikke grundlag for beskatning af værdi af fri bolig for bygning 1, idet bygning 1 ikke må benyttes som bolig, og ikke har været anvendt som bolig, ligesom Skattestyrelsen ikke har løftet bevisbyrden for, at bygningen har været anvendt til bolig- formål. For så vidt angår bygning 3 (hovedbygning) gøres det gældende, at denne med undtagelse af lejligheden [adresse2] har været anvendt helt eller delvist erhvervsmæssigt, og at der derfor ikke er grundlag for at beskatte klager heraf.
Afslutningsvis oplyses det, at vi fortsat ønsker retsmøde i sagen.
(...)”
Retsmøde
Repræsentanten fastholdt tidligere fremsatte påstande og anbringender. Repræsentanten gjorde således gældende, at klageren alene skal beskattes med 200.000 kr. årligt for rådighed over fri bolig, som omfatter boligen inkl. forbrugsudgifter til el, vand og varme og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmøde. Repræsentanten gjorde endvidere gældende, at klageren skal beskattes af markedsværdien, og at denne skulle ansættes skønsmæssigt med egenhændigt indhentede vurderinger. Han anførte, at de særlige formodningsregler om rådighedsbeskatning ikke finder anvendelse, når der er tale om en ejendom, der er undtaget fra ligningslovens § 16, stk. 9. Klageren anførte, at lokalerne på 2. sal i bygning 3 anvendes til photoshoots, og det i skønsrapporten nævnte maleri er en dør til 2. sal. Døren er nødvendig, da der ikke er isolering på etagen, så det er meget koldt i vintermånederne og meget varmt i sommermånederne.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med udtalelse af 23. marts 2021, at Skattestyrelsens afgørelse skal ændres i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling. I henhold til berettigede forventning fremhævede Skattestyrelsen forslaget af den 20. februar 2009 og bemærkede hertil, at klageren ikke har disponeret herefter, idet klageren ikke har selvangivet værdi af fri bolig for indkomstårene 2012, 2013 og 2014.
Landsskatterettens afgørelse
Ifølge ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedanpartshaver som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af rådigheden over boligen. Værdien ansættes efter reglerne i § 16, stk. 9. Der anvendes således samme beregningsmodel som for direktører og andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform.
Ligningslovens § 16, stk. 9, 13. pkt., fastslår dog, at § 16, stk. 9, 2.-11. pkt., ikke finder anvendelse, såfremt en ansat direktør eller en medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform ifølge anden lovgivning opfylder eller har opfyldt en bopælspligt i relation til helårsboligen og er lovgivningsmæssigt forhindret i at overtage helårsboligen til sin personlige ejendom. I så fald skal der ske beskatning af markedslejen, jf. ligningslovens § 16, stk. 3, 1. pkt.
Derudover fastslår ligningslovens § 16, stk. 1, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregnes sparet privatforbrug og værdi af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.
Landsskatteretten finder ud fra det oplyste, at det ikke kan lægges til grund, at klageren alene har haft rådighed over lejligheden på 144 kvm beliggende i bygning 3 på 1. sal til højre i indkomstårene 2011-2014. Landsskatteretten finder derimod, at klageren må anses for at have haft delvis rådighed over stueetagen og delvis rådighed af 1. sal og 2. sal i bygning 3 samt hele bygning 1 i de pågældende indkomstår.
Ud fra det oplyste må det lægges til grund, at klageren ikke har været afskåret fra at benytte den resterende del af bygning 3 samt bygning 1. Der henses til, at der alene er køkken og bryggers i stueetagen i hele bygning 3, at der ikke er separat adgang til lejligheden på 1. sal til højre, og at der er indrettet bibliotek samt garage i stueetagen. Hertil henvises til syn- og skønserklæringen herunder svar på spørgsmål 9, svar på spørgsmål ID samt svar på spørgsmål IA. I henhold til 2. salen skal det bemærkes, at der foreligger mange værelser og badeværelser, at varmen og strømmen virker samt at et værelse er indrettet som soveværelse. Landsskatteretten lægger vægt på, at rådigheden over 2. salen ikke har været afskåret. Landsskatteretten bemærker, at klageren ved første skønsforretning har oplyst, at adgang til 2. sal ikke var mulig samt at der alene var tale om et loftrum. Landsskatteretten finder, at det forhold at klageren har placeret et stort maleri foran trappeopgangen til 2. sal, ikke afskærer klagerens rådighed over 2. salen. Der lægges endvidere vægt på, at der ved anden skønsforretning var tændt for varmen på 2. sal.
Det af klageren oplyste om, at bygningen herunder stueetagen samt delvis 1. sal anvendes til promovering og markedsføringer i forbindelse med hendes erhverv, ændrer ikke på resultatet, idet bygningen ikke har været afskåret fra klagerens private rådighed. Landsskatteretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn over bygningens erhvervsmæssige benyttelse fastsat til 20 %.
For så vidt angår bygning 1 har Landsskatteretten lagt vægt på, at bygningen er indrettet til beboelse samt at klagerens tre børn samt yderligere tre personer uden familiemæssig tilknytning har haft folkeregisteradresse i perioden. Landsskatteretten finder, at klageren ikke har været afskåret fra at anvende bygning 1s faciliteter.
Landsskatteretten finder ikke, at klageren har haft rådighed over bygning 2, 4 og 5. Der lægges vægt på, at bygningerne er indrettet til erhvervsmæssig brug.
Da der er tale om en landbrugsejendom med bopælspligt, skal klageren som udgangspunkt beskattes af markedslejen, jf. ligningslovens § 16, stk. 9, 13. pkt.
I forbindelse med fastsættelsen af markedslejen er der gennemført et syn og skøn, som Landsskatteretten finder, at der skal lægges vægt på.
Landsskatteretten fastsætter markedslejen for indkomstårene 2011-2014 til 328.000 kr. eksklusiv forbrug årligt svarende til en månedligt leje på 27.333 kr. eksklusiv forbrug for 80 % af bygning 3 og hele bygning 1.
Klagerens sparet privatforbrug opgøres ud fra selskabets afholdte udgifter, der fremgår af selskabets regnskaber. Landsskatteretten finder, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte SKATs opgørelse af forbrug.
Landsskatteretten opgør værdien af fri bolig således:
Indkomstår 2011
Årlig markedsleje 328.000 kr.
Afholdte udgifter 86.894 kr.
Værdi af fri bolig 414.894 kr.
Indkomstår 2012
Årlig markedsleje 328.000 kr.
Afholdte udgifter 122.117 kr.
Værdi af fri bolig 450.000 kr.
Indkomstår 2013
Årlig markedsleje 328.000 kr.
Afholdte udgifter 65.506 kr.
Værdi af fri bolig 393.506 kr.
Indkomstår 2014
Årlig markedsleje 328.000 kr.
Afholdte udgifter 108.850 kr.
Værdi af fri bolig 436.850 kr.
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren har haft en berettiget forventning om, at værdien af fri bolig skal ansættes til 200.000 kr. årligt inkl. forbrugsafgifter, el, vand og varme for indkomståret 2007, som efterfølgende pristalsreguleres. Repræsentanten gør endvidere gældende, at klageren har disponeret ud fra denne tilkendegivelse.
For at man kan støtte ret på princippet om retsbeskyttelse af berettiget forventning er det en grundlæggende betingelse, at der er en myndighed med kompetence til at træffe afgørelse om det afgørende spørgsmål, at der er givet en klar, positiv og entydig tilkendegivelse om det pågældende specifikke forhold, og at tilkendegivelsen har haft og har været egnet til at have indflydelse på det pågældendes dispositioner.
De tidligere tilkendegivelsers indhold kan ikke give klageren en retsbeskyttet forventning om, at værdien af fri bolig vil forblive uændret i de efterfølgende år allerede fordi ejendommen er ombygget og BBR-oplysningerne ikke er retvisende. Landsskatteretten finder således, at væsentlige og relevante forudsætninger for afgørelsen har ændret sig siden indkomståret 2011, hvorfor der ikke kan støttes ret på de tidligere tilkendegivelser. Landsskatteretten bemærker endvidere, at markedslejen for indkomstårene 2002 og 2009 ikke kan forventes at være den samme i indkomstårene 2011-2014. Hertil henvises der til Højesterets dom af 25. september 1995, offentliggjort TfS 1995, 661.
Landsskatteretten bemærker i øvrigt, at klageren ikke ses at have disponeret i overensstemmelse med forslaget af den 20. februar 2009, idet klageren ikke har selvangivet værdi af fri bolig i indkomstårene 2012, 2013 og 2014.
Landsskatteretten finder derfor, at klageren ikke kan støtte ret på de tidligere tilkendegivelser.
Landsskatteretten bemærker i øvrigt, at den udvidede ansættelsesfrist efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 finder anvendelse, da klageren er hovedanpartshaver i selskabet, der ejer ejendommen og at fristerne for ordinær ansættelse for indkomstårene 2011 til 2014 således er overholdt.
Landsskatteretten ændrer herved Skattestyrelsens afgørelse.