Kendelse af 08-03-2019 - indlagt i TaxCons database den 07-04-2019

SKAT har anset den skattefri befordringsgodtgørelse, som selskabet i 2013 og 2014 har udbetalt til selskabets hovedanpartshaver for skattepligtig personlig indkomst.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet er ejet af hovedanpartshaver [person1], som også er ansat i selskabet.

Selskabets formål er eksport rådgivning af konsumvirksomheder, og har siden etableringen i 2005 arbejdet med rådgivning af specialfødevarer til Danmarks nærmarkeder. Fra at være projektholder og funder af fremstødene har selskabet i 2014 indgået nogle nye alliancer med større organisationer, som foranlediger selskabet til at indgå i en større sammenhæng som underleverandør til projekter, hvor andre spillere er projektholdere.

Hovedanpartshaveren har modtaget skattefri befordringsgodtgørelse fra selskabet i indkomstårene 2013 og 2014.

Hovedanpartshaveren er indregistreret som ejer af en Mazda MX-5 personbil med reg. nr. [reg.nr.1], og hovedanpartshaverens mand står indregistreret med en Jaguar S-Type 2,0 med reg. nr. [reg.nr.2]. Hovedanpartshaveren har oplyst, at hun har anvendt familiens to biler til erhvervsmæssig kørsel, idet valg af bil blandt andet har været afhængig af hvilke kundebesøg der skulle foretages. Kørsel til kunder i Tyskland er eksempelvis foretaget i Jaguar’en, hvorimod kørsel til kunder i Danmark almindeligvis sker i Mazda’en.

Det fremgår af synsrapporterne for Mazda’en, at bilen havde kørt 113.000 km den 23. maj 2013 og 143.000 km den 27. maj 2015. Bilen har således kørt i alt 30.000 km i perioden. SKAT har endvidere opgjort hovedanpartshaverens erhvervsmæssige kørsel til at være 37.332 km i perioden 24. maj 2013 til marts 2015.

To erhvervsmæssige kørsler til [Tyskland] i henholdsvis perioden 4. oktober 2013 til 10. oktober 2013, samt den 23. januar 2014 er ikke regnet med, idet kørsel dertil blev foretaget i en bil, som selskabet havde lejet. Hovedanpartshaveren har oplyst, at det var en fejl at der blev udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse for kørsel til [Tyskland] i lejet bil.

Der er fremlagt kørselsregnskab og kørebog for 2013 og 2014. Kørebøgerne er udarbejdet til brug for sagens behandling hos Skatteankestyrelsen, idet der blandt andet er tilføjet specifik adresse, og ikke kun bynavn som det fremgår af kørselsregnskabet, der er tilføjet hvilke bil der er kørt i, og den erhvervsmæssig kørsel foretaget til [Tyskland] fremgår ikke af de nye kørebøger.

Hovedanpartshaverens revisor har oplyst under mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler, at Mazda’en, ifølge det nye kørselsregnskab, i alt har kørt 24.000 km erhvervsmæssig kørsel. Idet Mazda’en i perioden havde kørt ca. 30.000 km i alt, er der således 6.000 km tilbage til privat kørsel i perioden. De resterende ca. 13.000 km (ca. 37.332 km-24.000 km), er efter det af hovedanpartshaveren oplyste, kørt i Jaguar’en. Hovedanpartshaveren har oplyst, at såfremt hun møder ind på kontoret i [by1], foretages befordring dertil på cykel eller gående, på grund af den korte afstand, og tætte trafik i midtbyen.

Det fremgår af synsrapporterne for Jaguar’en, at bilen havde kørt 166.000 km den 3. juli 2012 og 212.000 km den 25. juni 2014. Det fremgår endvidere, at den havde kørt 274.000 km den 13. december 2016. Bilen har således kørt ca. 20-25.000 km årligt i perioderne. Det fremgår af SKATs afgørelse, at hovedanpartshaverens ægtefælle har fået udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse fra [virksomhed1], som er ejet af hovedanpartshaveren og hendes ægtefælle.

Det fremgår endvidere af SKATs afgørelse, at der i alt er udbetalt befordringsgodtgørelse på 70.842 kr., og at 12.144 kr. er udbetalt for kørslen til [Tyskland]. Der er enighed om, at kørslen dertil ikke er foretaget i hovedanpartshaverens egen bil. For den resterende del af den erhvervsmæssige kørsel (37.332 km), er der udbetalt 58.698 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse.

Der er fremlagt kalenderprint af hovedanpartshaverens kalender, mødeindkaldelser, mødereferater og løbende korrespondance med kunder, som dokumentation for den erhvervsmæssige kørsels formål.

SKATs afgørelse

SKAT har anset den af selskabet udbetalte befordringsgodtgørelse i 2013 og 2014 som skattepligtig løn i indkomståret 2014, med i alt 70.842 kr., heraf 12.144 kr. for kørsel til [Tyskland] i lejet bil.

Til støtte herfor har SKAT anført:

”4. Skattefri kørselsgodtgørelse omkvalificeres til løn

(...)

4.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Ved forslag af 31.01.17 skrev vi følgende:

”Efter en samlet vurdering og på trods af jeres forklaring om erhvervsmæssig kørsel i Jaguar SType

2,0, reg.nr. [reg.nr.2] er det stadig vores opfattelse, at I ikke har løftet bevisbyrden for, at I har kunnet udbetale befordringsgodtgørelsen som skattefri til [person1], idet I efter vores opfattelse ikke har ført den fornødne kontrol med at [person1] har kørt for jer i egen bil, dvs. Mazda MX-5, reg.nr. [reg.nr.1] / Jaguar S-Type 2,0, reg.nr. [reg.nr.2].”

Bemærkningerne fra [person2] ifølge brev af 12.04.17 ændrer ikke på vores opfattelse. I det følgende vil vi redegøre hvorfor.

REDEGØRELSE FOR VORES OPFATTELSE

Som det fremgår af vores forslag af 31.01.17 tog vi ved forslag af 27.09.16 udgangspunkt i, at [person1] bil, Mazda MX-5, reg.nr. [reg.nr.1] har kørt i alt 30.000 km på baggrund af kmtal på henholdsvis 113.000 km og 143.000 km ifølge synsrapporter henholdsvis d. 23.05.13 og 27.05.15 sammenholdt med følgende antal erhvervsmæssige kørte km ifølge vores oplysninger:

Antal kørte km i perioden fra d. 24.05.-31.12.2013 ekskl. kørsel til [Tyskland] ifølge

kørselsregnskab for 2013 modtaget fra [person1] d. 23.05.16 (10.700-1.566) 9.134 km

Antal kørte km i perioden fra d. 01.01.-21.06.14 ifølge jeres bogføringsbilag nr.

307, 354, 414 og 442 (2.530+1.311+4.196+1.339) 9.376 km

Udbetalt skattefri godtgørelse til [person1] i 2. halvår 2014 jf. lønoplysninger (5.752+10.631+5.830+8.001+13.221) 43.435 kr. I mangel af bilag har vi taget

udgangspunkt i, at der i det væsentlige er tale om befordringsgodtgørelse, og at der

er udbetalt til satsen 3,73 kr. tilsvarende som for 1. halvår 2014. Dvs. beregnet

43.435: 3,73 = 11.645 km

Udbetalt skattefri godtgørelse til [person1] i januar, februar og marts 2015 jf.

lønoplysninger (11.170+9.102+6.283) 26.555 kr. I mangel af bilag har vi taget

udgangspunkt i, at der i det væsentlige er tale om befordringsgodtgørelse, og at der

er udbetalt til Skatterådets satser for 2015, 3,70 kr. pr. km. Dvs. beregnet 26.555:

3,70 = 7.177 km

I alt 37.332 km

Ved jeres indsigelse d. 22.11.16 mod forslag af 27.09.16 gjorde I bl.a. gældende, at SKAT ikke havde inddraget det faktum, at [person1] også havde kørt erhvervsmæssigt i Jaguar S-Type 2,0 med reg.nr. [reg.nr.2] ejet af [person3].

Ved forslag af 31.01.17 skrev vi bl.a.:

Under forudsætning af [person1] rent faktisk har kørt et vist antal erhvervsmæssige km i Jaguaren, vil [person1] nødvendigvis ikke have fået udbetalt befordringsgodtgørelse for flere erhvervsmæssige antal km, end hvad der reelt er kørt i Mazda MX-5 personbil med reg.nr.[reg.nr.1].

I har til støtte for at [person1] rent faktisk har kørt erhvervsmæssigt i Jaguaren henvist til antal kørte km ifølge værkstedsregninger jf. bilag 3 og 4.

Jeres bilag 3 og 4 er identiske, idet begge bilag indeholder kopi af samme 3 fakturaer fra [virksomhed2] ApS, henholdsvis nr. 30160 af 04.03.14, nr. 30406 af 27.04.14 og nr. 30567 af 26.05.14 med oplysning om antal kørte km på henholdsvis 203.000 km, 206.762 km og 208.842 km.

I den i Juridisk Vejledning 2016-2 afsnit C.A.4.3.3.3.2 nævnte SKM.2013.136.BR og som stadfæstet jf. SKM.2014.183.ØLR, gjorde skatteyderen gældende, at der var kørt erhvervsmæssigt i ægtefællens bil. Det ændrede dog ikke på rettens vurdering af, at det pågældende selskab ikke havde godtgjort at have ført den fornødne kontrol med skatteyderens kørsel.

[person1] har skrevet de erhvervsmæssige kørte km ned på en gul post-it, som overføres til et regneark. Ifølge regneark med oplysning om erhvervsmæssige km fremgår der ikke oplysning om, hvilken bil der er kørt i.

Selvom [person1] havde skrevet på gul post-it og de efterfølgende regneark med hensyn til, hvilken bil der havde været kørt i, dokumenterer det efter vores opfattelse ikke, at der rent faktisk er kørt erhvervsmæssige km i de pågældende biler henholdsvis Mazda MX-5, reg.nr. [reg.nr.1] og Jaguar S-Type 2,0, reg.nr. [reg.nr.2] i.

Vi skal også bemærke, at I har udbetalt befordringsgodtgørelse (5.982 kr.) til [person1] for kørsel til [Tyskland] d. 04.10.-10.10.2013 på trods af, at hun har kørt i en af jer lejet bil, Ford Transit hos [virksomhed3], og at [person1] ikke har gemt private brændstofs-kvitteringer hverken vedrørende kørslen til [Tyskland] eller i det hele taget.

Yderligere skal vi bemærke, at der også ifølge bilag 307 er udbetalt befordringsgodtgørelsen for en kørsel til messe i [Tyskland] på 1.652 km d. 23.01.2014.

Endvidere skal vi bemærke, at [person1]’ ægtefælle har modtaget skattefri godtgørelse fra arbejdsgiveren [virksomhed1] ApS (CVR-nr. [...1]), som er stiftet d. 26.08.2013, og som er ejet af [person1] og [person3].”

Det fremgår af kørselsrapport udarbejdet i Excel for 2014 (vedhæftet mail af 12. april 2014), at kørsel den 23.01.2014 til [Tyskland], 1.652 km (befordringsgodtgørelse 6.161,96 kr.) er foretaget i en lejet bil.

Det bemærkes, at vi ved brev af 01.06.2016 har spurgt [person1] om der udover kørsel til [Tyskland] fra d. 04.10.-10.10.13 også er kørt i lejet bil andre gange.

I har således udbetalt følgende skattefri befordringsgodtgørelse til [person1] vedrørende kørsel til [Tyskland] foretaget i lejet bil:

04.10.-10.10.13, 1.566 km 5.982 kr.

23.01.14, 1.652 km6.162 kr.

I alt 12.144 kr.

Den resterende udbetalte skattefri befordringsgodtgørelse (70.842-12.144) 58.698 kr. til [person1] er ifølge det oplyste foretaget i egen bil, Mazda MX-5, reg.nr. [reg.nr.1] / Jaguar S-Type 2,0, reg.nr. [reg.nr.2].

[person2] gør i brev af 12.04.17 med hensyn til SKM2013.136.BR gældende, at:

Vi har gennemgået nogle af de pågældende oplysninger som f.eks. kalenderprint og korrespondance med kunder stikprøvevis. Efter vores opfattelse bekræfter f.eks. korrespondancen med kunder alene, at [person1] har været til møde m.v. men dokumenterer ikke, at [person1] har kørt i egen bil.

Som ovennævnt er faktum, at [virksomhed4] ApS i to tilfælde har udbetalt befordringsgodtgørelse ifb. med messe i [Tyskland] på trods af, at kørslen er sket i en lejet bil. Et kalenderprint, korrespondance m.v. ville ikke ændre på, at kørslen var sket i en lejet bil.

Det bemærkes også, at der i ifølge bogføringsbilag og kørselsregnskaber har været kørsel ifb. Med messe i [Tyskland] d. 30. marts 2014, i alt 1.465 km, ligesom der har været kørsel til [Tyskland] d. 8.-9. maj 2014, i alt 1.226 km.

Udover ovennævnte SKM2013.136.BR har vi i ifølge forslag af 31.01.17 henvist til SKM2015.73.ØLD. Landsretten slår indledningsvis fast, at der som følge af interessefællesskabet mellem skatteyderen og selskabet stilles skærpede krav til dokumentationen for, at betingelserne for at udbetale befordringsgodtgørelsen skattefrit var opfyldt.

Når det ikke fremgår af bogføringsbilag / kørselsregnskaber, hvilken bil der er kørt i, har vi ikke en reel mulighed for at kontrollere, om der er uoverensstemmelser mellem antal faktiske kørte km sammenholdt med antallet af kilometer, der er udbetalt befordringsgodtgørelse for jf. SKM2013.136.BR.

Som det fremgår af forslag af 31.01.17 har vi bemærket, at [person1]’ ægtefælle har modtaget skattefri befordringsgodtgørelse fra arbejdsgiveren [virksomhed1], som er ejet af [person1] og [person3].

I det hele taget mener vi, at der vil kunne stilles spørgsmål ved, om bogføringsbilagene og de udarbejdede kørselsrapporter udarbejdet i Excel for 2013 og 2014 (efter overførsel fra gul post-it) opfylder krav til oplysninger ifølge § 6 i bekendtgørelse for 1320 af 24.11.15, når der alene fremgår bynavn som destination.

Vi er fortsat af den opfattelse, at I ikke har løftet jeres skærpede bevisbyrde for, at I har kunnet udbetale befordringsgodtgørelsen som skattefri til [person1], idet I efter vores opfattelse ikke har ført den fornødne kontrol med at [person1] har kørt for jer i egen bil, dvs. Mazda MX-5, reg.nr. [reg.nr.1] / Jaguar S-Type 2,0, reg.nr. [reg.nr.2].

Vi fastholder derfor den beløbsmæssige ændring på i alt netto 0 kr., idet den ikke godkendte befordringsgodtgørelse på i alt 70.842 kr., heraf 12.144 kr. vedrørende [Tyskland] ifølge statsskattelovens § 6 godkendes som yderligere løn.

[person1] er herefter ifølge statsskattelovens § 4 skattepligtig af 30.006 kr. i indkomståret 2013 og 40.836 kr. i indkomståret 2014.”

SKAT har den 13. oktober 2017 fremsendt sin udtalelse til klagen, hvoraf følgende fremgår:

”Partsrepræsentanten bestrider, at selskabet har udbetalt mere i skattefri kørselsgodtgørelser end [person1] reelt og faktisk har kørt. Til støtte herfor har partsrepræsentanten vedlagt som sagens bilag 3 og 4 udarbejdet kørselsregnskab for 2013 og 2014.

Partsrepræsentanten har oplyst, at deres klient har berigtiget punktet vedrørende destination som følge af, at SKAT ikke kunne godkende den udbetalte kørselsgodtgørelse, når der i kørselsrapporteme alene var angivet bynavn som destination.

Udover berigtigelse af destination er udarbejdet kørselsregnskab for 2013 og 2014 ifølge bilag 3 og 4 også ændret i forhold til kørselsregnskaber for 2013 og 2014 modtaget ved mail den 23.05.2016 fra [person1] (alene kørselsregnskab for 2013) og ved mails den 12.04.2017 fra [person2], [virksomhed5] ApS, idet:

Som det fremgår ifølge afgørelse side 20 er det lagt til grund, at der er udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse til [Tyskland] den 04.10. -10.10.2013 med 5.982 kr. og til [Tyskland] den 23.01.2014 med 6.162 kr., i alt 12.144 kr. for kørsel i lejet bil.

Partsrepræsentanten har nedlagt påstand om, at der ikke er grundlag for omkvalificering af den udbetalte skattefrie kørselsgodtgørelse på 64.860 kr.

SKAT's omkvalificering af den udbetalte skattefrie kørselsgodtgørelse har udgjort i alt 70.842 kr. Herved har partsrepræsentanten ikke nedlagt påstand om omkvalificering af 5.982 kr. svarende til kørsel i lejet bil til [Tyskland] den 04.10. -10.10.2013.

Det er SKAT ubekendt, om partsrepræsentanten har overset, at kørslen til [Tyskland] den 23.01.2014 og­ så er foretaget i en lejet bil jf. kørselsregnskab for 2014 modtaget ved mail af 12.04.2017, således at partsrepræsentanten i stedet ville have nedlagt påstand om omkvalificering af (64.860-6.162) 58.698 kr.

Det er også SKAT ubekendt, hvad der lægger til grund for, at kørselsregnskaber for 2013 og 2014 ifølge bilag 3 og 4 nu indeholder oplysninger om, hvilken bil der er kørt i.

I den forbindelse bemærkes at vi er uenig med partsrepræsentanten i, at vi ved afgørelsen ikke har taget hensyn til, at der er kørt erhvervsmæssigt i Jaguar S-Type 2,0 med reg.nr. [reg.nr.2] ejet af [person3].

Som omtalt i afgørelsen har vi omtalt, at [person3] har modtaget skattefri kørselsgodtgørelse fra arbejdsgiveren [virksomhed1], som er ejet af [person1] og [person3].

De berigtigede kørselsregnskaber for 2013 og 2014 ifølge bilag 3 og 4 ændrer imidlertid ikke ved SKAT's opfattelse af, at selskabet ikke har løftet deres skærpede bevisbyrde for, at kunne udbetale kørselsgodtgørelsen som skattefri, og at der ikke er ført den fornødne kontrol med at [person1] har kørt for selskabet i egen bil, dvs. Mazda MX-5, reg.nr. [reg.nr.1] / Jaguar S-Type 2,0, reg.nr. [reg.nr.2].”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den af selskabet udbetalte skattefri befordringsgodtgørelse godkendes med i alt 64.860 kr., og at det ikke omkvalificeres til løn i 2014. Klageren har den 27. november 2018 berigtiget påstanden, således at beløbet ændres til i alt 58.698 kr.

Repræsentanten har bl.a. anført, at:

”(...)

ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at anerkende den af SKAT gennemførte ændring af [person1]’ skatteansættelse, idet selskabet har ført den fornødne kontrol med udbetaling af skattefri kilometergodtgørelse for hovedanpartshaver [person1].

Problemstillingerne i nærværende sag vedrører for det første om [person1] har haft et erhvervsmæssigt kørselsmønster tilsvarende de udbetalte kørselskilometer, da det er forudsætningen for udbetalingen. For det andet om selskabet har ført den påkrævede kontrol i forbindelse med selve udbetalingen.

Som følge af at nærværende sag overordnet centraliserer sig om disse to helt grundlæggende forhold, har vi af overbliksmæssige hensyn valgt at behandle de to problemstillinger særskilt i det følgende.

1. Den erhvervsmæssige kørsel

[person1] er indregistreret som ejeren af en Mazda MX-5 personbil med reg.nr. [reg.nr.1]. Ydermere var ægteparret [person1] og [person3] tillige ejerne af yderligere en bil, en Jaguar S-Type 2,0 med reg.nr. [reg.nr.2], hvilken ægteparret erhvervede tilbage i 2012, jf. bilag 2.

Af registreringsattesten for Jaguaren fremgår, at [person3] er indehaveren af personbilen. Som ægtefælle har [person1] imidlertid den fulde brugsret til køretøjet.

Således ejer ægteparret to biler, hvorfor det skal lægges til grund, at [person1] har mulighed for at anvende begge biler, og således ikke blot Mazdaen.

Uagtet at Jaguaren er indregistreret med [person3] som indehaver, er [person1]’ anvendelse af Jaguaren sidestillet med ”kørsel i egen bil”.

Det gøres derfor gældende, at [person1] – foruden Mazdaen – har gjort anvendelse af Jaguaren i forbindelse med sin erhvervsmæssige kørsel.

Det bestrides derfor, når SKAT anfører følgende, side 8, i sin afgørelse

”Under forudsætning af [person1] rent faktisk har kørt et vist antal erhvervsmæssige km. i Jaguaren, vil [person1] nødvendigvis ikke have fået udbetalt befordringsgodtgørelse for flere erhvervsmæssige antal km, end hvad der reelt er kørt i Mazda MX-5 personbil med reg.nr.[reg.nr.1].”

Vi er ganske uforstående overfor SKATs udsagn, der efter vores mening fremstår både ubegrundet og usagligt.

Det bestrides, at selskabet har udbetalt mere i skattefrie kørselsgodtgørelser end [person1] reelt og faktisk har kørt.

Til støtte herfor vedlægges som sagens bilag 3 udarbejdet kørselsregnskab for 2013 og som sagens bilag 4 kørselsregnskab for 2014.

Ydermere vedlægges værkstedregninger vedrørende Jaguaren, hvor antal kørte kilometer fremgår, jf. bilag 5.

SKAT lægger til grund, at Mazdaen ifølge synsrapporter for henholdsvis den 23. maj 2013 og 27. maj 2015, har bilen kørt 30.000 km, idet kilometertællerne i forbindelse hermed stod på henholdsvis 113.000 km. og 143.000.

Som yderligere støtte for den erhvervsmæssige kørsel fremlægges adskillige bilag for indkomstårene 2013 og 2014, der entydigt og på objektivt grundlag dokumenterer, at [person1] har afholdt adskillige kundemøder, hvortil hun har kørt i egen bil.

Bilagsmaterialet indeholder:

Skatteankestyrelsen skal i den forbindelse bemærke, at mødereferaterne, herunder den løbende korrespondance med kunder ikke blot sandsynliggør men dokumenterer mødernes afholdelse.

Af procesøkonomiske årsager, henset til bilagsmaterialets særdeles store omfang, skal Skatteankestyrelsen bemærke, dels at omhandlende bilagsmateriale ikke er bilagsnummereret, dels at bilagsmaterialet fremsendes pr. e-mail til Skatteankestyrelsen via sant@sanst.dkstraks efter klageindbringelsen påført selskabets CVR-nr. i emnefeltet som reference.

Sammenfattende kan det således konkluderes, at der ikke kan herske tvivl om, at [person1] har foretaget den erhvervsmæssige kørsel i egen bil i det udbetalt omfang.

2. Den fornødne kontrol

Det bemærkes, at godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4 (tidligere stk. 5). Det gælder dog ikke for godtgørelser for befordringsudgifter omfattet af ligningslovens § 9 B, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, som fastsættes af Skatterådet.

Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads anses for erhvervsmæssig befordring ifølge ligningslovens § 9 B, stk. 1:

Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt.

Ifølge § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000) er det en betingelse for at få udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed, og at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder:

Det følger af ligningslovens § 9 B at, såfremt der ikke udbetales skattefri godtgørelse eller disse ikke opfylder betingelserne for at kunne anses for skattefri, kan fradrag for befordring foretages efter ligningslovens § 9 C.

Idet det er SKATs opfattelse, at selskabet ikke har ført den fornødne kontrol omkvalificerer SKAT den udbetalte kørselsgodtgørelse til løn, med den konsekvens, at [person1] i stedet opnår ligningsmæssig fradrag for befordringen, jf. ligningslovens § 9 C. Vi er uenig i denne vurdering.

I forlængelse heraf skal Skatteankestyrelsen samtidig bemærke, at det ikke bestrides, at der i henhold til retspraksis som følge af interessefællesskabet mellem selskabet og hovedanpartshaveren stilles skærpede krav til dokumentationen for, at betingelserne for at udbetale befordringsgodtgørelsen skattefrit er opfyldt, jf. SKM2015.73.ØLR.

Desuagtet og trods de skærpede krav til dokumentation, er det vores klare vurdering, at selskabet har ført den fornødne kontrol i forbindelse med den udbetalte kørselsgodtgørelse.

I forlængelse heraf gøres det gældende, at de i sagen fremlagte kørselsregnskaber udgør en fuldt ud tilstrækkelig dokumentation for den gennemførte erhvervsmæssige kørsel i de omhandlede indkomstår, jf. § 2 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, jf. bilag 3 og bilag 4.

Hovedanpartshaver [person1] har under hele sagens behandling ved SKAT aktivt og konstruktivt bidraget til belysning af sagens faktiske forhold. [person1] har således fremsendt kørselsregnskaber til SKAT, ligesom hun har afholdt møde med SKAT.

Af SKATs afgørelse, side 20, anfører SKAT, at:

”[person1] har skrevet de erhvervsmæssige kørte km ned på en gul post-it, som overføres til et regneark. Ifølge regneark med oplysning om erhvervsmæssige km fremgår der ikke oplysning om, hvilken bil der er kørt i.

Selvom [person1] havde skrevet på gul post-it og de efterfølgende regneark med hensyn til, hvilken bil der hade været kørt i, dokumenterer det efter vores opfattelse ikke, at der rent faktisk er kørt erhvervsmæssige km i de pågældende biler henholdsvis Mazda MX-5, reg.nr. [reg.nr.1] og Jaguar S-Type 2,0, reg.nr. [reg.nr.2].”

At man midlertidigt – inden den erhvervsmæssige kørsel overføres til et kørselsregnskab – og ganske kortvarigt har angivet den erhvervsmæssige kørsel på gule post-it, medfører ikke i sig selv, at man ikke er berettiget til at udbetale skattefrie kørselsgodtgørelse. SKAT har bevisbyrden for denne løse påstand.

Afgørende er derimod, hvorvidt selskabet i forbindelse med selve udbetalingen har ført den fornødne kontrol. Dette har selskabet allerede gjort, idet [person1] under sagen har oplyst, at kørslen overføres til et kørselsregnskab, der helt naturligt angives i et Exel-ark.

Ved brev af 9. maj 2016 har [person1] bl.a. skrevet følgende til SKAT:

”Der skrives ned på en gul post-it, når der køres erhvervsmæssig kørsel i egen bil. Disse overføres til et regneark, som vedlægges som bilag. Der udbetales kørselspenge med først kommende løn.”

For god ordens skyld skal det bemærkes, at det af § 2, stk. 5 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 fremgår, at det er muligt at udbetale skattefrie kørselsgodtgørelse forud, idet fremgår, at:

”Er der udbetalt forskud, skal den endelige opgørelse og afregning af den skattefri befordringsgodtgørelse, som lønmodtageren har ret til, være foretaget ved udgangen af den måned, som følger efter måneden, hvor den erhvervsmæssige kørsel er foretaget.”

Det må herefter lægges til grund, at [person1] hverken kan eller skal afskæres fra muligheden for at udbetale kørselsgodtgørelse alene som følge af sin fremgangsmåde.

I forbindelse med sagens behandling har [person1] fremsendt kørselsregnskaber til SKAT. Hertil anfører SKAT i afgørelse, side 10, følgende:

”I det hele taget mener vi, at der vil kunne stilles spørgsmålstegn ved, om bogføringsbilagene og de udarbejdede kørselsrapporter udarbejdet i Excel for 2013 og 2014 (efter overførelse fra gul post-it) opfylder krav til oplysning ifølge § 6 i bekendtgørelse for 1320 af 24.11.15, når der alene fremgår bynavn som destination.”

(min understregning)

Som også anført ovenfor er det for sagen uvæsentligt, at [person1] midlertidigt og ganske kortvarigt har angivet den erhvervsmæssig kørsel på gul e post-its.

Allerede fordi SKAT anvender formuleringen ”at der vil kunne stilles spørgsmålstegn ved...” bemærkes det, at SKAT må være særdeles usikre på, hvorvidt SKATs afgørelse er gyldig på dette punkt. Det forekommer retssikkerhedsmæssigt forkasteligt, og det skal ikke komme vores klient til last.

Som det fremgår i SKATs afgørelse, side 10, kunne SKAT på det foreliggende grundlag ikke godkende den udbetalte kørselsgodtgørelse, når der i kørselsrapporterne alene var angivet bynavn som destination.

Som følge heraf har vores klient berigtiget dette forhold i kørselsrapporterne, der er vedlagt som sagens bilag 3 og bilag 4.

Det kan endvidere konstateres, at betingelserne som anført i bekendtgørelse nr. 173 af 13.03.2000 er opfyldt, idet:

Det kan på baggrund heraf konstateres, at de lovbestemte formaliakrav til et kørselsregnskab med henblik på udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse må anses for opfyldt i nærværende sag.

Som følge heraf har selskabet da også kunnet føre den kontrol, som tillige er påkrævet ifølge bekendtgørelsen.

I sin afgørelse SKAT henviser bl.a. til SKM.2013.136.BR, hvor byretten bl.a. udtalte følgende:

”Retten finder ikke, at det af sagsøgeren og BA forklarede, bl.a. om at sagsøgerens kørsel til dels har fundet sted i BA´s bil og de fremlagte kundelabels kan føre til et andet resultat.

Som følge af det anførte og da der ikke er anført omstændigheder der i øvrigt kan begrunde, at sagsøgtes skatteansættelse for denne periode skal hjemvises til fornyet behandling tages sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.”

(min understregning)

Af denne afgørelse kan netop udledes, at det beror på en helt konkret vurdering i relation til, hvorvidt udbetalingen af den skattefrie befordringsgodtgørelse kan finde sted. Afgørelsen taler derimod for, at selskabet skal have godkendt den udbetalte befordringsgodtgørelse.

Omdrejningspunktet for rettens vurdering i den konkrete sag var således

I nærværende sag kan der ikke herske tvivl om, at [person1] har foretaget kørsel i egen bil, idet [person1] har foretaget sin erhvervsmæssige kørsel i Mazda MX-5, reg.nr. [reg.nr.1] samt Jaguar S-Type 2,0 med reg.nr. [reg.nr.2].

Spørgsmålet bliver alene herefter, jf. SKATs henvisning til SKM2013.136.BR, hvorvidt der kan fremlægges øvrig dokumentation, som kan og skal tillægges bevismæssig værdi i relation til kørslen.

Til støtte herfor fremlægges – som også angivet ovenfor – adskillige bilag for indkomstårene 2013 og 2014, der entydigt og på objektivt grundlag dokumenterer, at [person1] har afholdt adskillige kundemøder, hvortil hun har kørt i egen bil.

Bilagsmaterialet indeholder dels kørselsrapporter udarbejdet i Excel, dels kalenderprint fra [person1]’ Outlook kalender vedrørende mødeindkaldelse ([person1]’ Outlook version kan ikke gå længere tilbage end d. 5. september 2013), dels mødereferater, dels løbende korrespondance med kunder m.v.

Samlet kan det under de foreliggende omstændigheder konkluderes, at vores klient har ført den fornødne kontrol i relation til den udbetalte kørselsgodtgørelse, ligesom vores klient opfylder samtlige formaliakrav, herunder kan støtte ret på SKM.2013.136.BR, hvorfor vores klients udbetalte kørselsgodtgørelse skal anerkendes.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Dette gælder dog ikke godtgørelse for befordringsudgifter omfattet af ligningslovens § 9, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der fastsættes af Skatterådet. Godtgørelsen er i så fald skattefri.

Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads anses for erhvervsmæssig befordring ifølge ligningslovens § 9 B, stk. 1:

a) Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage

b) Befordring mellem arbejdspladser og

c) Befordring inden for samme arbejdsplads.

Det er en forudsætning for at udbetale skattefri befordringsgodtgørelse til lønmodtageren, at betingelserne i ligningslovens § 9 B er opfyldt, at godtgørelsen bliver udbetalt for det faktiske antal kørte kilometer, og at kørslen foregår i egen bil. En ægtefælles bil kan også anses som egen bil.

Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt. Ifølge § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13.03.2000) er det en betingelse for at få udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed, og at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder:

I det foreliggende tilfælde er der et interessefællesskab mellem selskabet og hovedanpartshaveren. I praksis stilles der herefter et særligt strengt beviskrav til dokumentationen af, at betingelserne for udbetaling af befordringsgodtgørelsen som skattefri er opfyldt. Der kan i den forbindelse f.eks. henvises til SKM2015.73.ØLR samt SKM2010.778.VLR.

Det følger af retspraksis, at det er modtageren af befordringsgodtgørelsen, som har bevisbyrden for, at betingelserne for skattefri udbetaling er opfyldt, jf. SKM2013.136.BR.

Der kan ikke som betingelse for godkendelse af skattefri befordringsgodtgørelse kræves et egentligt kørselsregnskab, men der kan stilles krav om, at udbetalingerne og dermed de kørte erhvervsmæssige kilometer kan kontrolleres.

I den forbindelse må der, ud over de udtrykkeligt nævnte krav til bilagene i § 2 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, eksempelvis kunne stilles krav om, at det på baggrund af bilagene er muligt at identificere hvilken bil, der er benyttet til befordringen, således at det er muligt for arbejdsgiveren at føre kontrol med de kørte kilometer, jf. SKM2004.45.LSR.

Der er fremlagt både et oprindeligt kørselsregnskab, og et berigtiget kørselsregnskab til brug for sagen. I det oprindelige kørselsregnskab er der ikke angivet hvilken bil, som hovedanpartshaveren har anvendt. Hovedanpartshaverens revisor har oplyst, at det er hovedanpartshaveren selv, som kontrollerer kørselsregnskaberne, da det er hendes selskab, som er det udbetalende selskab. Hovedanpartshaveren kan således efter revisors opfattelse, føre kontrol med, hvilken bil der bliver kørt i, selv om det ikke er angivet i kørselsregnskabet.

Der er blevet udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse for kørsel til [Tyskland] i Tyskland henholdsvis den 4. oktober 2013 til den 10. oktober 2013, og den 23. januar 2014, selv om kørslerne blev foretaget i en af selskabet lejet bil.

Som følge heraf finder Landsskatteretten det ikke godtgjort, at hovedanpartshaveren på vegne af det udbetalende selskab (arbejdsgiver) har ført den fornødne kontrol med de oplysninger, som dannede grundlag for udbetalingen af skattefri befordringsgodtgørelse, jf. bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse.

Det fremgår af § 2, stk. 3, i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse, at såfremt der udbetales skattefrie godtgørelser med et højere beløb end Ligningsrådets satser, anses hele beløbet for personlig indkomst, jf. blandt andet SKM2018.61.BR. Det fremgår endvidere af SKM2007.247 HR, at arbejdsgiverens manglende kontrol med grundlaget for udbetaling af den skattefrie godtgørelse, medførte at hele den udbetalte godtgørelse var skattepligtig.

Det er således med rette, at SKAT har omkvalificeret den skattefrie befordringsgodtgørelse til skattepligtig personlig indkomst.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.