Kendelse af 03-08-2021 - indlagt i TaxCons database den 08-10-2021

Faktiske oplysninger

Klageren drev enkeltmandsvirksomheden [finans1] v/[person1] med CVR-nr. [...1]. Virksomheden blev startet den 15. april 2006 og ophørte den 31. december 2016. Virksomheden havde vekselkontor som registreret aktivitet i henhold til hvidvaskloven og var registreret med branchekode ”661900 Andre hjælpetjenester i forbindelse med finansiel formidling” og bibranchen ”642040 Øvrig telekommunikation.”

Klagerens tidligere repræsentant har givet følgende beskrivelse af virksomheden:

”[finans1] havde 2 former for kunder, kunder der skulle overføre penge gennem [finans2] (Beskrevet som scenarie A), og kunne der skulle veksle valuta (beskrevet som scenarie B).

Scenarie A:

Kunden kommer ind i butikken, og fortæller at den ønsker at overføre penge gennem [finans2]. Kunden for udleveret en papirformular udformet af [finans2]. Når denne er udfyldt afleveres denne til medarbejder, som indtaster oplysningerne ind i [finans2] systemet. Kunden bliver altid opkrævet billede id, samt sygesikringsbevis (dette bliver dog kun gemt ved transaktioner over 7500 kr.) Ved overførsel får en provision af [finans2], denne bliver udregnet af [finans2] og står på afslutning på overførslen.

Scenarie B:

Kunden kommer ind i butikken og ønsker at veksle valuta. Ved vekslinger over 7.500 kr. noteres hvor ”penge kommer fra” hvad ”skal de bruges til” samt opbevaring af billede id og sygesikringsbevis i form af fotokopi. Valuta købes og salgspriser ”fastsættes” af den daglige handelskurs. Vi ser på vores konkurrenters priser og sætter oftest vores priser lidt mindre. Vi tager ikke gebyr for vekslinger, vores fortjeneste er blot differencen på købs- og salgspriser.”

Repræsentanten har oplyst, at virksomheden havde to ansatte i indkomståret 2015, og der blev udbetalt A-indkomst med i alt 266.192 kr.

Regnskabsgrundlag m.v.

Regnskabet for 2015 kan summarisk opstilles således:

Repræsentanten oplyste på kontormødet, at virksomhedens bogføring skete med afsæt i den daglige kasseopgørelse. Klageren foretog fysisk kasseoptælling og afstemning hver dag. Klageren indsatte alle bilag (og underbilag) i mapper. Revisoren foretog bogføringen på dette grundlag.

Beholdningen af den udenlandske valuta blev optalt og reguleret månedligt.

Det fremgår af sagens oplysninger, at SKAT har foretaget en kontrol af virksomhedens regnskabsgrundlag, herunder den bogførte kassebeholdning og virksomhedens valutakøb, for indkomstår 2015.

Virksomhedens kasse blev bogført på konto 7710-Kasse i indkomståret 2015.

SKAT har på baggrund af det af klageren fremlagte regnskabsmateriale konstateret følgende forhold vedrørende bogføringen, herunder den bogførte kassebeholdning:

”...

I forbindelse med kontrollen har SKAT ... konstateret, at din kassebeholdning er beregnet negativ i 97 dage...

Mest negativ er kassebeholdningen den 13/7 2015 med kr. 148.612...

Den 20/4 2015 er kassebeholdningen bogført negativt med kr. 91.417,50. Samme dag er

kassebeholdningen optalt til kr. 90.072,50. Den samlede kassedifference udgør herefter kr. 181.490...

Vi har ligeledes konstateret, at der ikke er foretaget en afstemning af bankkontoen, herunder, at der

er indtægter i virksomheden, der ikke er bogført.

...

SKAT har konstateret, at der ikke foretages kontinuerlig bogføring samt kasse- og bankafstemninger.

...”

SKATs opgørelse vedrørende kassebeholdningen er udarbejdet på grundlag af en sammenholdelse af virksomhedens bogføring på konto 7710-Kasse og bogføringsbilag benævnt ”kasserapport”.

Bogføring den 22. april 2015

Repræsentanten har i klagen anvendt dagen den 22. april 2015 som eksempel på virksomhedens bogføring. Repræsentanten har desuden vedlagt virksomhedens bilagsmateriale for denne dag.

Skatteankestyrelsen har for denne dag sammenholdt den bogførte kassebeholdning med kasserapporten. Den bogførte kassebeholdning udgjorde, ifølge konto 7710-Kasse, den 22. april 2015 om aftenen 132.563,50 kr. Hvorimod det fremgår af kasserapporten, at kassebeholdningen om aftenen den 22. april 2015 faktisk blev optalt til 280.889,50 kr. Der kan således konstateres en difference på 148.326 kr. Differencen fremgår nedenfor.

Uddrag af virksomhedens kontospecifikation 7710-kasse (bogføring vedrørende den 22. april 2015):

”...

Konto ...: 7710 Kasse

...

...

...”

Uddrag af virksomhedens bogføringsbilag 104 (kasserapport for den 22. april 2015):

”...

Bilag 104 indeholder desuden en transaktionskvittering fra NETS, hvoraf det fremgår at virksomheden har solgt for totalt 2.889,00 kr. ved Dankort den 22. april 2015.

Bilag 104 har endvidere et underbilag i form af en kvittering fra [finans4] på indsætning af 150.000 kr. den 22. april 2015 på kontonr. [...77].

Kasserapporten viser, at kasseoptællingen om aftenen ikke havde kassedifferencer. For de dage, hvor kasseoptællingen viste kassedifferencer, er differencerne bogført henholdsvis på konto 3250-Kassedifference, indtægt og konto 3260-kassedifference, udgift.

For så vidt køb og salg af valuta m.v., jf. kasserapporten, har repræsentanten vedlagt virksomhedens salgs- og købskvitteringer m.v.

Skatteankestyrelsen har desuden sammenholdt den bogførte bankbeholdning med kontoudskrift fra [finans4] vedrørende konto 8478[...77] den 22. april 2015. Den bogførte saldo, ifølge konto [finans4] kto. [...77], den 22. april 2015 om aftenen udgjorde -128.471,10 kr. Hvorimod det fremgår af [finans4]s kontoudskrift, at saldoen om aftenen den 22. april 2015 faktisk udgjorde -112.112,24 kr. Der kan således konstateres en difference på 16.358,86 kr.

Valutakøb

Valutakøb er bogført på konto 1510 med i alt 8.732.981 kr. i indkomståret 2015.

Ovennævnte valutakøb er fratrukket skattemæssigt.

SKAT har konstateret, at det alene er kontante valutakøb over 7.500 kr., der er dokumenteret med kundernes / leverandørernes identifikationsoplysninger. SKAT har, på baggrund af gennemgangen af klagerens regnskabsmateriale, opgjort, at den del af virksomhedens kontante valutakøb, der er underbygget med kundernes / leverandørernes identifikationsoplysninger i alt udgør 2.569.888 kr.

SKAT har yderligere konstateret, at der på konto 1510 er bogført en række indsætninger på virksomhedens bankkonto, som er underbygget med bilag. Disse indsætninger udgør i alt 763.005 kr.

SKAT oplyser at have konstateret følgende om den resterende del af de fratrukne valutakøb:

”...

SKAT har i forbindelse med kontrol af din virksomheds regnskabsmateriale konstateret, at der ikke foreligger dokumentation for køb med kontanter med i alt kr. 5.400.088...

...

De indsendte bilag opfylder ikke kravene til et købsbilag, idet sælgers id. ikke fremgår af bilaget.

...

Klageren har overfor SKAT fremlagt bilag for april 2015. På bilagene er der ikke angivet virksomhedens CVR-nummer, ligesom der ikke er angivet forløbende fakturanummer.

...”

Det fremgår af sagsmaterialet, at virksomhedens bilag vedrørende kontante valutakøb under 7.500 kr. består af vekselkvitteringer uden kundernes navne og identifikationsoplysninger. Nedenstående eksempel er et bilag fra sagsmaterialet, der viser, at virksomheden den 7. april 2015 har købt 600 SEK:

På baggrund af det af klageren fremlagte regnskabsmateriale har SKAT opstillet nedenstående opgørelse:

...”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for fratrukne udgifter til valutakøb på 5.400.088 kr. i indkomståret 2015.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”...

SKAT har konstateret, at der ikke foretages kontinuerlig bogføring samt kasse- og bankafstemninger.

Det faktum, at den bogførte kassebeholdning er forskellig fra den optalte beholdning med op til 181.490 kr., ligesom kassebeholdningen er negativ i lange perioder viser, at der kan være usikkerhed om samtlige registreringer.

Heraf følger, at regnskabsmaterialet for [finans1] ikke er egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, idet de i mindstekravsbekendtgørelsen samt i skattekontrollovens § 3, stk. 1-3 anførte krav til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt.

Af skattekontrollovens § 3 stk. 4 sammen med skattekontrollovens § 5 stk. 3 fremgår, at hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsespunktet kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt.

I det omfang, der ikke foreligger dokumentation for fratrukne driftsudgifter og bogføringen ikke er tilrettelagt på en sådan måde, at det er muligt at konstatere, at udgifterne reelt er afholdt, finder SKAT, at der ikke kan foretages fradrag for sådanne udgifter.

SKAT har i forbindelse med kontrol af din virksomheds regnskabsmateriale konstateret, at der ikke foreligger dokumentation for køb af valuta med kontanter med i alt kr. 5.400.088,70, jf. bilag 5a.

...

Der foreligger ikke fakturaer i regnskabsmaterialet, som kan danne grundlag for fradrag i forbindelse med kontante køb. SKAT har heller ikke mulighed for at konstatere, at udgifterne reelt er afholdt, da det ikke fremgår, hvor købet er foretaget og da der ikke foretages kontinuerlig kasseafstemning. SKAT ændrer derfor indkomsten med kr. 5.400.088, jf. statsskattelovens § 6 stk. 1 litra a.

...

De indsendte bilag opfylder ikke kravene til et købsbilag, idet sælgers id ikke fremgår af bilaget.

Det er således ikke muligt, at identificere kontrolsporet, jf. bogføringslovens § 9, hvor fradrag ikke godkendes, jf. statsskattelovens § 6 stk. 1 litra a.

Endvidere indeholder bilaget ikke CVR-nummer.

Vedrørende spørgsmålet om opfyldelse af kravene til det underliggende bilagsmateriale bemærkes, at den tidligere bogføringslov var gældende indtil 1. juli 1999. I § 11, stk. 4, i Erhvervs- og Selskabsstyrelsens bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990 fremgik følgende mindstekrav til grundbilag:

Sælgers henholdsvis købers navn og adresse.

Leverancens eller ydelsens art, omfang og beløb.

Dato for udstedelsen.

Eventuelt fakturanummer eller tilsvarende identifikation.

Bogføringsloven blev ændret ved lov nr. 1006 af 23. december 1998. Told- og Skattestyrelsen efterlyste i et høringssvar til lovforslaget et specificeret krav til indholdet af et grundbilag, idet der alene i lovforslaget var generelle indholdskrav. Styrelsen fik følgende bemærkninger:

”Lovforslaget er mere en rammelov i forhold til den tidligere bogføringslovgivning, og den skal derfor udfyldes ved vejledning. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen arbejder på en vejledning om lovforslaget. Med hensyn til det anførte om indholdet af et grundbilag, henvises til ordlyden af § 4: ”Ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen...”. Med denne formulering opnås et bilagskrav, som følger med tiden og ikke nødvendigvis skal justeres ved fremkomsten af nye transaktionstyper.”

Efter rettens opfattelse giver formuleringen ”enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen” ikke grundlag for at antage, at der ikke som hidtil gælder nogle helt basale mindstekrav til et grundbilag. Lovgiver har blot ikke ville lægge sig fast på nogle krav, der skal justeres ved fremkomsten af nye transaktionstyper.

...

Der henvises til Landsskatterettens afgørelse offentliggjort i SKM2003.441.LSR.

...”

Skattestyrelsens udtalelse i sagen

”...

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse af sagen, der stadfæster SKATs afgørelse af 16. juni 2017. Der er ikke fremlagt fyldestgørende grundbilag der gør det muligt, at følge kontrolsporet og virksomhedens pengestrømme for de pågældende udgifter. Det er således ikke dokumenteret om transaktionerne er korrekte og om udgiften reelt er afholdt. Henset til konstateret uoverensstemmelser i virksomhedens kassebeholdning og afstemning af bankkontoen, samt det forhold at kunderne ikke kan identificeres, findes betingelserne for at få fradrag for valutakøb ikke opfyldt jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

...

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheden køber fremmed valuta, når virksomheden i en vekseltransaktion modtager fremmed valuta, og som modydelse betaler danske kroner.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Der henvises her til SKM2004.162.HR.

Henset til virksomhedens art og omfang, herunder virksomhedens betydelige kontantbeholdning og kontantomsætning, anser Skattestyrelsen det for nødvendigt, at der foretages daglig afstemning af beholdningen af danske kroner og udenlandske valuta.

...

For de pågældende transaktioner anses de fremlagte vekselkvitteringer ikke at udgøre fyldestgørende dokumentation for, at handlen reelt har fundet sted. Der er lagt vægt på, de fremlagte veksle kvitteringer ikke indeholder navne eller identifikationsoplysninger på kunder/leverandører, ligesom der ikke er anvendte fortløbende bilagsnumre, eller er påført virksomhedens cvr nummer.

Dokumentationen for kontant valutakøb vedrører således udelukkende bogføringsmæssige posteringer, uden nødvendige oplysninger der skal til for at konstatere, at udgiften har fundet sted.

I det omfang, der ikke foreligger fyldestgørende grundbilag for fratrukne udgifter og bogføringen ikke er tilrettelagt på en sådan måde, at det er muligt at konstatere, at udgiften reelt er afholdt, finder Skattestyrelsen, at der ikke kan foretages fradrag for de oplyste udgifter til valutakøb jf. statsskattelovens § 6.

Der henvises yderligere til Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2020 med journalnr. 20-0011654. Afgørelsen har lignende problemstilling og kan findes på www.afgoerelsesdatabasen.dk.

Landsskatteretten kom her frem til, at selskabets fremlagte regnskabsmateriale ikke indeholdt et kontrolspor jf. bogføringslovens § 4, stk. 2, der kan bekræfte registreringernes rigtighed. Herefter anses det ikke for bevist, at transaktionerne har fundet sted, hvorfor selskabet ikke tilsstrækkeligt har sandsyneliggjort, at betingelser for at få fradrag efter statsskattelovens § 6 er opfyldt.

Skattestyrelsen er på baggrund af ovenstående enig med Skatteankestyrelsen i, at klageren ikke har dokumenteret, eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at betingelserne for at få fradrag for det pågældende valutakøb er opfyldt, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

...”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at SKATs forhøjelse vedrørende fradrag for valutakøb på 5.400.088 kr. i indkomståret 2015 nedsættes til 0 kr.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”...

Der nedlægges principalt påstand om, at forhøjelsen af [finans1] v/[person1]’ skatteansættelse for indkomståret 2015 nedsættes med kr. 5.400.088,00... Der nedlægges subsidiært påstand om, at Landsskatteretten skal hjemvise sagen til Skattestyrelsen til fornyet behandling.

...

Det skal fremhæves, at som led i sagsbehandlingen ved SKAT fremsendte [person1] virksomhedens bilag for april måned 2015 til skattemyndigheden, idet det blev aftalt, at det var – under hensyntagen til virksomhedens art og omfang – hensigtsmæssigt, at der blot blev indsendt bilag for én kontrolmåned. Dette understøttes ved virksomhedens revisors e-mail fremsendt til SKATs sagsbehandler, [person2], den 16. maj 2017, hvormed revisor bl.a. anfører (bilag 1, side 4), at:

”Kassesystemet kan sagtens printe enkelte transaktioner igen. Men vi snakker et gennemsnit på ca. 1000 bilag pr. måned. Ønsker i udprint omkring 12.000 bilag tilsendt eller bare en periode til stikprøve? Dette er øjensynligt ikke kommunikeret ordentlig med SKAT, hvilket vi gerne vil være behjælpelig med at rette op på.”

Af SKATs afgørelse dateret 16. juni 2017 fremgår, at skattemyndigheden modtog april måneds bilag den 9. juni 2017 (bilag 1, side 4).

I forbindelse med at vi er indtrådt som ny partsrepræsentant i sagen har vi anmodet og modtaget aktindsigt ved såvel Skatteankestyrelsen som Skattestyrelsen. Ved en nærmere gennemgang kan det konstateres, at SKAT ikke har oversendt Skatteankestyrelsen virksomhedens fuldstændige bilagsmateriale for april måned, ligesom SKAT ikke har oversendt virksomhedens øvrige bilagsmateriale.

3. ANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at nægte [finans1] v/[person1] fradrag for sit køb af valuta på kr. 5.400.088,00 i indkomståret 2015.

Det gøres i den forbindelse helt overordnet gældende, at der ikke – som hævdet af SKAT – er grundlag for at nægte fradrag til valutakøb i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, herunder i relation til bogføringsloven, bogføringsvejledningen m.v.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det endvidere overordnet gældende, at der ikke i henhold til statsskattelovens § 4 er grundlag for en skønsmæssig forhøjelse, idet der de facto er ført daglige kasseafstemninger, ligeledes som der løbende er foretaget effektiv bogføring i virksomheden i overensstemmelse med gældende regler herom, hvorfor der ikke med henvisning til skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3 er grundlag for en tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget vedrørende indkomståret 2015.

I den forbindelse gøres det videre gældende, at opretholdelsen af den af SKAT gennemførte indkomstforhøjelse vil føre til et åbenbart urimeligt resultat, og forhøjelsen skal derfor tilsidesættes.

Jeg vil i det følgende uddybe ovennævnte anbringender.

3.1. Uddybning af anbringender

3.1.1. Fradragsret i relation til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra 1

...

Det fremgår af lovens ordlyd og af højesteretspraksis, at det afgørende for fradragsretten er formålet med udgiftens afholdelse, jf. herved bl.a. UfR 1997.879H og UfR 2009.1805H. Det er således ikke udgiftens art, der er afgørende for fradragsretten, men formålet.

[finans1] v/[person1] drev bl.a. valutavekslingsvirksomhed, hvorefter køb og salg af valuta naturligt ligger inden for dens virksomhedsformål, hvorfor køb af valuta følgelig skal anses som værende en fradragsberettiget driftsomkostning.

Det kan overordnet konstateres, at SKAT har nægtet fradrag for [finans1]s udgifter til valutakøb ud fra en betragtning om, at SKAT ikke har mulighed for at konstatere, at ”udgifterne reelt er afholdt”, idet der ikke foreligger behørig dokumentation vedrørende kontantkøb under kr. 7.500.

Det af SKAT anførte om, at det ikke findes tilstrækkeligt dokumenteret eller sandsynliggjort, at [finans1] reelt har afholdt udgifterne til varekøb i henhold til køb af valuta under kr. 7.500, kan ikke tiltrædes.

Det er i den forbindelse væsentligt at bemærke, at skatteyder alene skal være i stand til at sandsynliggøreuden rimelig tvivl, at skatteyder har været endeligt forpligtet til at betale de pågældende beløb for at få fradrag for udgifterne i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Statsskatteloven indeholder ikke specifikke formkrav til, hvorledes skatteyder skal sandsynliggøre, at de har afholdt den pågældende udgift. I relation til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a er det således afgørende at forstå, at der alene består et sandsynligheds- og ikkeet dokumentationskrav.

Endvidere bestrides SKATs opfattelse, at som følge af at [finans1] ikke kan fremlægge ID på kunder, der har gennemført transaktioner under kr. 7.500, kan [finans1] v/[person1] ikke indrømmes fradrag for sine afholdte valutakøb relateret hertil. Som det fremgår af SKATs afgørelse, side 8, har [finans1] v/[person1] fremlagt ID for så vidt angår transaktioner over kr. 7.500. I den forbindelse henvises til bilag 5b, som SKAT har udarbejdet på baggrund af fremsendte ID-oplysninger.

Som det også fremgår af SKATs afgørelse, side 2, har [finans1] v/[person1] oplyst, at virksomheden ikke opkrævede ID for så vidt angår transaktioner under kr. 7.500.

Hertil skal særligt bemærkes, at intet sted i skattelovgivningen fremgår et krav om, at en virksomhed skal opkræve samt opbevare ID på sine kunder for transaktioner under kr. 7.500 for at være berettiget til et skattemæssigt fradrag.

På tilsvarende vis opkræver f.eks. dagligvarebutikker, elektronikbutikker heller ikke ID på sine kunder i forbindelse med erhvervelse af et fjernsyn til en værdi på eksempelvis kr. 6.000 eller lignende.

I den tidligere bogføringslov (lovbekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990) fremgår, at virksomheder, hvis afsætning overvejende sker til private forbrugere – som der er tale om i nærværende sag – kan udlade at udstede et salgsbilag, med mindre køber anmoder herom.

Som led i SKATs argumentation henviser SKAT til Landsskatterettens afgørelse af 18. juli 2003, gengivet i SKM203.441.LSR. Denne afgørelse er imidlertid ikke sammenlignelig med nærværende sag, idet den sag omhandlede handel mellem to erhvervsdrivende, hvorved der i sagens natur kan stilles krav om udstedelse af fakturaer. Landsskatteretten udtalte i sin begrundelse, at:

”Retten er derfor af den opfattelse, at skattemyndigheden har været berettiget til at nægte fradrag for de omhandlende udbetalinger, idet der ikke foreligger dokumentation for, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden.” (min understregning)

Herved kan udledes, at der også for så vidt angår handel mellem to erhvervsdrivende, består et vist ”spænd” i relation til dokumentationsgodtgørelsen. Herudover skal det ej undlades at bemærkes, at sagen alene vedrørte to udgifter, hvilket på ingen måde er sammenlignede med nærværende sag.

På denne baggrund opfylder [finans1] v/[person1] kravene, der med rimelighed kan stilles til et grundbilag ved handel mellem private og en erhvervsdrivende (altså [finans1]), jf. tillige det nedenfor under punkt 3.1.2 behandlende.

Spørgsmålet bliver herefter, hvorvidt [finans1] v/[person1] har opfyldt kravene der følger af bogføringsloven i relation til at være berettiget til fradrag, hvilket vil blive gjort genstand for behandling i det følgende.

3.1.2 Fradragsret i relation til bogføringsloven

Som det er beskrevet ovenfor under sagsfremstillingen, har SKAT ikke oversendt alt relevant materiale i sagen til Skatteankestyrelsen, hvilket i første række må anses for værende en væsentlig sagsbehandlingsfejl, jf. forvaltningslovens bestemmelser desangående. På den baggrund er Skatteankestyrelsen forpligtet til at foretage en fornyet – og objektiv – sagsbehandling af sagen, jf. officialprincippet. Af officialprincippet følger, at skattemyndighederne ved udøvelsen af skønnet er forpligtet til – af egen drift – at undersøge de for sagen relevante forhold, således at det udøvede skøn dels sker på et korrekt grundlag og dels ikke stiller den pågældende skatteyder urimeligt.

Under hensyntagen til [finans1]s art og omfang som virksomhed, blev april måned 2015 udvalgt som en ”stikprøve” måneden, hvorfor opmærksomheden i sagens natur skal henledes på netop denne måned.

Det er grundlæggende forkert når skattemyndigheden lægger til grund, at bogføringen ikke er blevet ført løbende og nøjagtigt. Samtlige af sagens faktiske forhold, herunder det fremsendte bogføringsmateriale er med alt tydelighed ikke blevet inddraget i den vurdering.

Det gøres i forlængelse heraf overordnet gældende, at [finans1] v/[person1]’ bogføring var tilrettelagt på en behørig måde i relation til bogføringslovens bestemmelser.

Til støtte herfor gøres det gældende, at der de facto er ført daglige kasseafstemninger i forbindelse med opgørelsen af de daglige kasserapporter, ligeledes som der løbende er foretaget effektiv bogføring i virksomheden i overensstemmelse med dagældende regler herom, hvorfor der ikke med henvisning til skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3 er grundlag for en tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget vedrørende indkomståret 2015.

Det følger af bogføringslovens § 6, der gælder for alle erhvervsdrivende etableret i Danmark, at bogføringen skal tilrettelægges og udføres i overensstemmelse med god bogføringsskik under hensyn til virksomhedens art og omfang.

I medfør af bogføringslovens § 7, stk. 1 fremgår, at:

”Alle transaktioner skal registreres nøjagtigt under hensyn til virksomhedens art og omfang. Herunder skal transaktionerne registreres snarest muligt efter, at de forhold foreligger, der er grund til registreringerne. En virksomhed, der på grund af art og omfang ikke er i stand til at registrere køb eller salg, kan i stedet registrere på grundlag af daglige kasseopgørelser” (min understregning)

Flere ensartede transaktioner kan derfor sammenlægges og registres som ét beløb, såfremt de har reference til og kan dokumenteres ved andet bilag.

Til støtte for at [finans1] v/[person1]’ bogføring var tilrettelagt på en behørig måde, skal henvises til det bogføringsmateriale som allerede er i SKATs varetægt, men som skattemyndigheden med alt tydelig ikke har forholdt sig nærmere til. Bogføringen blev foretaget med afsæt i daglige kasseopgørelser, hvilket er en fremgangsmåde, der er i fuldstændig overensstemmelse med bogføringslovens § 7, stk. 1.

Der er derfor ikke grundlag for forhøjelse og tilsidesættelse af regnskabet, og derved det af [person1] selvangivne overskud af virksomhed på kr. 228.729.

Eksempel – den 22. april 2015

Som eksempel på en konkret dag, kan der f.eks. henvises til den 22. april 2015. [finans1] v/[person1]’ daglige bogføring er foretaget med udgangspunkt i kasserapporten for den pågældende dag, hvilken fremlægges som sagens Bilag 4.

Af kasserapporten fremgår, at der er foretaget valutasalg for i alt kr. 78.214,00. De enkelte grundbilag fremlægges som sagens Bilag 5, der ved en sammenlægning netop giver kr. 78.214,00. Videre fremgår det af kasserapporten, at der er foretaget valutakøb for kr. 9.376,00. Grundbilagene herfor fremlægges som sagens Bilag 6. Ydermere blev der solgt taletidskort til kr. 920,00, hvilket grundbilag fremlægges som sagens Bilag 7. Den pågældende dag blev der gennemført køb via Dankort på i alt kr. 2.889,00, hvilket fremgår af kvitteringen, som er vedlagt kasserapporten, jf. bilag 4. For så vidt angår [finans2] blev der i alt indbetalt kr. 88.557,00, hvilke grundbilag fremlægges som sagens Bilag 8. I relation til udbetalinger via [finans2] fremgår det af kasserapporten, at beløbet samlet kan opgøres til kr. 4.189,00. Grundbilagene herfor fremlægges som sagens Bilag 9.

Kvitteringerne blev klipset på [finans1] v/[person1]’ brevpapir som kunden samlet fik udleveret (Bilag 10). Det er således ikke korrekt, at der ikke fremgik [finans1]s CVR-nr., idet det netop fremgår af virksomheden brevpapir.

[finans1] v/[person1] har således fortaget registreringer af alle transaktioner med underliggende bilag, der kan sikre kontrolsporet i bogføringen.

SKAT er som nævnt i besiddelse af regnskabsmaterialet for alle øvrige dage for april måned 2015, hvorfor skattemyndigheden er velkommen til at foretage yderligere krydskontrol af disse dage, såfremt man måtte skønne det nødvendigt.

De fremlagte bilag dokumenterer, at der er en sammenhæng fra-kassebog til regnskabet.

3.1.3 Åbenbart urimeligt at fastholde nægtelse af [finans1]s fradragsret

Det bemærkes, at SKAT henviser i sin afgørelse, side 8, til skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Efter skattekontrollovens § 5, stk. 3, kan SKAT gennemføre en skønsmæssig forhøjelse, såfremt der ikke er indgivet selvangivelser, eller såfremt der er grundlag for at tilsidesætte det selvangivne. Det af SKAT udøvede skøn skal imidlertid foretages på et korrekt og retvisende grundlag, under iagttagelse af samtlige af de for sagen relevante omstændigheder.

Heraf følger, at SKAT ikke kan gennemføre en skønsmæssig forhøjelse eller tilsidesætte det selvangivne, medmindre skønnet hviler på et fyldestgørende grundlag.

Det gøres gældende, at det af SKAT udøvede skøn skal tilsidesættelse, idet det må anses for at være baseret på et urigtigt grundlag, ligesom det er åbenbart urimeligt.

Som ovenfor anført har SKAT ikke taget konkret stilling til de af [finans1] v/[person1]’ fremlagte grundbilag/regnskabsbilag, der blev indsendt allerede ved sagsbehandlingen ved den ansættende skattemyndighed.

Som følge heraf har [finans1] v/[person1] løftet bevisbyrden for, at SKATs skøn skal tilsidesættes.

[finans1] v/[person1] kan på mange måder sammenlignes med virksomheden [finans5], der på tilsvarende vis driver virksomhed med betalingsformidling og valutaveksling. Grundet høj konkurrence på markedet, herunder [finans1] v/[person1]’ mindre størrelse end [finans5], var [finans1]s’ strategi, at have lavere og dermed mere attraktive kurser end f.eks. sin konkurrent [finans5].

Måden hvorpå [finans1] v/[person1] tjente penge kan illustreres ved følgende eksempel. [finans1] købte f.eks. euro til kurs 7,50 og solgte dem til 7,53. I denne situation var [finans1]s’ avance således på 0,03.

Som det fremgår af SKATs afgørelse, side 2, har [finans1] bl.a. oplyst, at:

”... vi tager ikke gebyr for vekslinger, vores fortjeneste er blot difference på købs- og salgspriser.” (min understregning)

[finans5]s’ historiske valutakursgraf for euros i relation til indkomståret 2015 fremlægges som sagens Bilag 11. Af bilag 11 fremgår, at den 25. juni 2015 var [finans5]s’ eurokurs på 7,6648. Omvendt var kursen for euro den 25. juni 2015 hos Danmarks Nationalbank 7,4598 (Bilag 12). Denne dag var [finans5]s’ avance således på 0,205 (7,6648-7,4598). Den 29. juni 2020 var kursen for euro i henhold til Danmark Nationalbank på 7,45351 (Bilag 13). Samme dag kunne kr. 100 via [finans5] veksles til kurs 7,6792 (Bilag 14), og 100 euro kunne via [finans5] sælges til kurs 6,9004 (Bilag 15).

På denne baggrund findes den af SKAT gennemførte forhøjelse som værende fuldstændig proportional og åbenbart urimeligt, idet [finans1] v/[person1] slet ikke ville kunne generere så høj en avance, at det vil være rimeligt at fastholde indkomstforhøjelsen.

Også af denne grund må det selvangivne overskud på kr. 228.729 før renter anses for værende reelt.

Sammenfattende fastholdes det, at [finans1] v/[person1] opfylder betingelserne for, at få fradrag for sine driftsomkostninger i relation til varekøb, idet han i tilstrækkeligt omfang har dokumenteret eller sandsynliggjort, at have afholdt udgiften samt overholdt bogføringslovens bestemmelser.

...”.

Repræsentanten har fremsendt følgende indsigelse vedrørende Skatteankestyrelsens forslag og sagsfremstilling.

”...

Indledningsvist bemærkes, at samtlige anførte anbringender fastholdes i sin helhed.

...

Skatteankestyrelsen anfører i sit forslag til afgørelse, side 13, bl.a. at:

”... dokumentationen vedrørende kontante valutakøb under 7.500 udelukkende beror

på bogføringsmæssige posteringer i virksomhedens regnskabssystem uden grundbilag,

og således ikke indeholder de oplysninger, der er nødvendige til for at kunne konstatere,

at transaktionerne rent faktisk har fundet sted.” (min understregning)

Dette bestrides.

For det første forefindes der grundbilag, hvilket allerede indgår i sagsmaterialet. Som eksempel

herpå henviser jeg til de fremlagte bilag 4-9, herunder til alt bogføringsmaterialet i aktindsigten,

hvoraf kan udledes, at samtlige underbilag til den daglige kasseopgørelse forefindes.

De fremlagte bilag dokumenterer, at der er en sammenhæng fra-kassebog til regnskabet. På

trods af vi på det afholdte kontormøde direkte opfordrede Skatteankestyrelsens til at gennemgå

materialet, synes dette – baseret på indholdet i det modtagne forslag til afgørelse dateret

25. september 2020 – højst overraskende (heller) ikke at være sket. Det er således decideret

forkert når Skatteankestyrelsen indstiller til, at grundbilag ikke forefindes i nærværende

sag.

For det andet bestrides Skatteankestyrelsens fortolkning, idet det er muligt at bogføre på

baggrund af daglige kasseopgørelser. I den forbindelse henviser jeg til bogføringslovens § 7, stk. 1, hvoraf fremgår, at:

”Alle transaktioner skal registreres nøjagtigt under hensyn til virksomhedens art og

omfang. Herunder skal transaktionerne registreres snarest muligt efter, at de forhold

foreligger, der er grund til registreringerne. En virksomhed, der på grund af art og

omfang ikke er i stand til at registrere køb eller salg, kan i stedet registrere på grundlag

af daglige kasseopgørelser” (min understregning)

For så vidt angår formuleringen ”virksomhedens art og omfang” i ovennævnte bestemmelse

skal bemærkes, at der i nærværende sag er tale om en virksomhed med op mod ca. 1.000

bilag pr. mdr. På den baggrund er det helt korrekt, at virksomheden har tilrettelagt sin bogføring

på grundlag af daglige kasseopgørelser, jf. bogføringslovens § 7, stk. 1.

Som led i sin indstilling henviser Skatteankestyrelsen til Landsskatterettens afgørelse af 18.

juli 2003, gengivet i SKM2003.441.LSR.

Denne afgørelse er imidlertid ikke sammenlignelig med nærværende sag, idet den sag omhandlede

handel mellem to erhvervsdrivende, hvorved der i sagens natur kan stilles krav om udstedelse af fakturaer. Som det er nøje beskrevet i vores skriftlige indlæg af 3. juli 2020 bestod

hovedparten af [finans1]s kunder af private mennesker, og ikke erhvervsdrivende.

Landsskatteretten udtalte i sin begrundelse, at:

”Retten er derfor af den opfattelse, at skattemyndigheden har været berettiget til at

nægte fradrag for de omhandlende udbetalinger, idet der ikke foreligger dokumentation

for, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden.”

(min understregning)

Herved kan udledes, at der også for så vidt angår handel mellem to erhvervsdrivende, består

et vist ”spænd” i relation til dokumentationsgodtgørelsen. Herudover skal det ej undlades at

bemærkes, at sagen i SKM2003.441.LSR blot vedrørte to udgiftsposter, hvilket, som tidligere

nævnt, på ingen måde er sammenlignede med nærværende sag. Konkret vedrørte de to udgiftsposter dels én udgift til spartling på kr. 2.000, dels én udgift for montering af et skinnesystem

på kr. 3.500. Det forekommer åbenbart, at der ikke er tale om en virksomhed af samme

art og omfang som nærværende sag, hvorfor kendelsen ej er sammenlignelig.

Endvidere kan det oplyses, at jeg har søgt om aktindsigt i netop SKM2003.441.LSR, der fremlægges

som sagens Bilag 16. I den forbindelse har jeg modtaget den indleverede klage i anonymiseret

format. Denne klage fremlægges som sagens Bilag 17. Som det fremgår er klagen ikke særlig detaljeret og derved ikke dybdegående behandlet fra klagerens side, ligesom det bemærkes, at klagerens bemærkningerne vedrørende de to udgiftsposter blot er på to linjer. Præjudikatsværdien af denne kendelse som Skatteankestyrelsen påberåber i sin indstilling, er således særdeles lav.

Skatteankestyrelsen anfører i sit forslag til afgørelse, side 13, nederst, at:

”På det foreliggende grundlag anser retten det derfor ikke for bevist, at transaktionerne har fundet sted”

Denne retsanvendelse savner grundlæggende mening.

Med den ene hånd vil Skatteankestyrelsen tilsyneladende opretholde beskatningen af virksomhedens overskud og godkender i samme åndedrag virksomhedens erhvervsrelaterede udgifter for valutakøb over kr. 7.500.

Men med den anden hånd nægter Skatteankestyrelsen fradrag – for nøjagtig de samme erhvervsrelaterede udgiftstyper – vedrørende valutakøb blot under kr. 7.500 med den hovedkonklusion, at transaktionerne ikke har fundet sted.

Sammenfattende fastholdes det, at [finans1] v/[person1] opfylder betingelserne for, at få fradrag for sine driftsomkostninger i relation til varekøb, idet han i tilstrækkeligt omfang har dokumenteret eller sandsynliggjort, at have afholdt udgiften samt overholdt bogføringslovens bestemmelser.

...”

Retsmøde den 2. juli 2021

På retsmødet gennemgik repræsentanten sine anbringender i overensstemmelse med synspunkter fremført i klagen og de supplerende indlæg.

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Ifølge bogføringslovens § 7, stk. 1 skal alle transaktioner registreres nøjagtigt under hensyn til virksomhedens art og omfang. Herunder skal transaktionerne registreres snarest muligt efter, at de forhold foreligger, der er grund til registreringerne. Ifølge bogføringslovens § 7, stk. 3 skal registreringerne, i det omfang det er nødvendigt efter virksomhedens art og omfang, afstemmes med beholdningerne, herunder kasse- og likvidbeholdninger

Det fremgår af bogføringslovens § 5, at ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen. I bogføringsvejledningen, juni 1999, afsnit 6.1, er det specificeret, at et bilag skal være med til at sikre, at et regnskab aflægges på et reelt økonomisk grundlag. Bilag skal derfor indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt.

Kontrolsporet er i bogføringslovens § 4, stk. 2, defineret som de oplysninger, der dokumenterer registreringernes rigtighed. I bogføringsvejledningen, juni 1999, afsnit 4.6.2, er det specificeret, at kontrolsporet oplyser om grundlaget for korrekt registrering af transaktioner og andre økonomiske hændelser, der er indtruffet. Kontrolsporet omhandler således de enkelte registreringers rigtighed, deres verifikation og bevis. Dvs. at kontrolsporet indeholder oplysninger, der muliggør, at dokumentationen for rigtigheden af disse kan, findes og er til stede.

Ifølge bogføringslovens § 9, stk. 1 skal enhver registrering dokumenteres ved bilag. Er der udstedt eksternt bilag, skal dette så vidt muligt benyttes. Bilag skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet, herunder tydeligt angive transaktionsdato og beløb.

I den tidligere bogføringslov (bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990), der var gældende indtil 1. juli 1999, fremgår kravene til et grundbilag i § 11, stk. 4. Det fremgår heraf, at bilag vedrørende køb og salg skal indeholde oplysninger om sælgers henholdsvis købers navn og adresse, leverancens eller ydelsens art, omfang og beløb, dato for udstedelsen, og eventuelt fakturanummer eller tilsvarende identifikation. Det fremgår desuden at, virksomheder, hvis afsætning overvejende sker til private forbrugere, kan undlade at udstede et salgsbilag, medmindre køber anmoder herom.

I nærværende sag er det oplyst, at klageren har fratrukket udgifter til kontante valutakøb, bogført på konto 1510, med i alt 8.732.981 kr. i indkomståret 2015. Heraf udgør kontante valutakøb under 7.500 kr. i alt 5.400.088 kr. SKAT har konstateret, at der i virksomhedens bogføring og bilagsmateriale ikke er registeret hverken navn, adresse eller andre identifikationsoplysninger vedrørende kontante valutakøb under 7.500 kr. Det fremgår af oplysninger fra den tidligere repræsentant, at virksomheden ikke har identifikationsoplysninger vedrørende disse posteringer. Således kan posteringerne ikke følges til grundbilag, i form af afregningskvitteringer el.lign., hvoraf det fremgår, hvilke personer m.v. som virksomheden har købt valuta af, samt beløb og transaktionstidspunkt.

På det grundlag finder retten, at dokumentationen vedrørende kontante valutakøb under 7.500 kr. udelukkende beror på bogføringsmæssige posteringer i virksomhedens regnskabssystem uden grundbilag, og således ikke indeholder de oplysninger, der er nødvendige for at konstatere, at transaktionerne rent faktisk har fundet sted. Henset til virksomhedens art og omfang er det rettens opfattelse, at virksomhedens bilagsdokumentation vedrørende kontante valutakøb under 7.500 kr. dermed ikke opfylder de krav, der med rimelighed kan stilles til grundbilag, jf. bogføringslovens § 5.

Ved denne vurdering lægger retten vægt på ordlyden i bogføringslovens § 5, bogføringsvejledningen, juni 1999, afsnit 6.1, hvoraf det bl.a. fremgår, at bilag skal indeholde de oplysninger, som er nødvendige for at afgøre, om registreringerne er foretaget entydigt og korrekt. Retten lægger endvidere vægt på Landsskatterettens kendelse af den 18. juli 2003, offentliggjort som SKM2003.441.LSR, der omhandler dokumentationskrav vedrørende udgiftsbilag. Retten fandt, at formuleringen i bogføringslovens § 5 om "enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen" ikke giver grundlag for at antage, at der ikke som hidtil gælder nogle helt basale mindstekrav til et grundbilag.Retten henviste hermed til de mindstekrav, der fremgik af den tidligere bogføringslov (bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990), herunder bl.a., at bilag vedrørende køb og salg skal indeholde oplysninger om sælgers henholdsvis købers navn og adresse.

Retten finder desuden, at regnskabsmaterialet, vedrørende kontante valutakøb under 7.500 kr., ikke indeholder et kontrolspor, jf. bogføringslovens §§ 4, stk. 2 og 9, stk. 1, der dokumenterer registreringernes rigtighed. Retten henser til følgende forhold:

Virksomhedens kontante valutakøb er bogført på konto 1510. Grundlaget for bogføringen på konto 1510 er vekselkvitteringer. Retten anser ikke disse bilag for at dokumentere registreringernes rigtighed, da disse bilag ikke hænger sammen med underliggende bilag, der kan bekræfte registreringerne vedrørende kontante valutakøb under 7.500 kr.

Retten henser desuden til de forhold om virksomhedens bogføring, som SKAT har fremlagt. Det fremgår bl.a., at virksomheden ikke løbende har afstemt den bogførte kasse- og bankbeholdning. SKAT har bl.a. konstateret, at den bogførte kassebeholdning er forskellig fra den faktiske optalte kassebeholdning med op til 181.490 kr., og at den bogførte kassebeholdning i lange perioder er negativ. Retten finder derfor, at bogføringen ikke er foretaget nøjagtigt og med de nødvendige afstemninger, jf. bogføringslovens § 7, stk. 1 og 3.

I den konkrete sag, hvor der ikke foreligger grundbilag, der dokumenterer, om transaktionerne er korrekte, og kunderne ikke kan identificeres, må der stilles skærpede krav til klagerens dokumentation eller sandsynliggørelse af pengestrømmene i virksomheden. Da virksomheden ikke løbende har afstemt den bogførte kasse- og bankbeholdning, kan bogføringen vedrørende kasse og bankkonto m.v. ikke understøtte, at de registrerede transaktioner rent faktisk har fundet sted.

På det foreliggende grundlag anser retten det derfor ikke for bevist, at transaktionerne har fundet sted.

I den forbindelse kan der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 2. oktober 2020 gengivet i SKM2020.545.LSR, hvori et vekselbureau blev nægtet fradrag for valutakøb.

Retten har forholdt sig til indsigelsen af 20. oktober 2020 og de synspunkter, som repræsentanten har fremført på retsmødet. Retten finder ikke, at det af repræsentanten anførte fører til et andet resultat.

Under disse omstændigheder kan klageren ikke anses for at have dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at betingelserne for at få fradrag for valutakøb vedrørende kontante valutakøb under 7.500 kr. er opfyldt, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.