Kendelse af 24-06-2021 - indlagt i TaxCons database den 26-07-2021

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktiviteter

Klagerens virksomhed er registreret med opstart 29. juni 1981 og med cvr-nr. [...1]. Virksomheden er siden 10. januar 1996 drevet fra klagerens adresse [adresse1], [by1], [by2].

Virksomhedens aktiviteter består af landbrug med kvæghold, samt udlejning af 24 ha ud af ejendommens i alt 26,3 ha. Virksomhedens samlede indtægter stammer således fra salg af kvæg, udlejning af jord samt EU-støtte.

Det er oplyst, at klageren udlejer størstedelen af sin jord til en nabo, idet klagerens besætning tidligere ikke var stor nok til at afgræsse hele arealet. Med tiden er klagerens besætning dog vokset, således den har nået en størrelse, hvor den kunne afgræsse hele ejendommens areal. Klageren har dog ikke ønsket at risikere godt naboskab og har derfor i stedet lejet jord af tredjemand til brug for sin egen besætning.

Det er endvidere oplyst, at klageren har drevet virksomhed med plante- og kvægavl siden 1981.

Virksomheden har ifølge oplysning fra SKAT (nu Skattestyrelsen) genereret følgende skattemæssige resultater:

Resultater

Klagerens repræsentant har fremlagt årsregnskaber for perioden 2011-2018. Resultaterne for indkomstårene 2011-2015 kan i henhold til det fremlagte specificeres således:

Resultaterne for de efterfølgende indkomstår 2016-2019 kan ifølge de fremlagte regnskaber specificeres således:

Af noterne til de fremsendte regnskaber fremgår det, at besætningen ultimo udgør 191.200 kr. i 2011, 181.700 kr. i 2012, 191.500 kr. i 2013, 186.900 kr. i 2014 og 234.700 kr. i 2015.

I 2016 fremgår det, at besætningen ultimo udgør 211.000 kr., mens den ultimo 2017 og 2018 udgør 0 kr.

Det ses endvidere i noterne til de fremsendte regnskaber, at klageren har haft en indtægt fra udleje af jord, som indgår i nettoomsætningen på 78.000 kr. i 2011 og 2012, på 84.000 kr. i 2013-2015, på 78.000 kr. i 2016-2017 og på 67.200 kr. i 2018.

SKATs afgørelse

SKAT har opdelt virksomheden i to driftsgrene, herunder udlejning af jord og landbrugsvirksomhed.

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af landbrugsvirksomhed på 151.130 kr. for indkomståret 2013, på 94.152 kr. for indkomståret 2014 og på 129.954 kr. for indkomståret 2015, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Derudover har SKAT beskattet en indtægt fra jordleje på 84.000 kr. i henholdsvis 2013, 2014 og 2015.

SKAT har endvidere godkendt fradrag for ejendomsskatter vedrørende landbrugsejendommen i henhold til ligningslovens § 14, stk. 1. Fradrag er godkendt med 5.722 kr. i 2013, 6.109 kr. i 2014 og 6.509 kr. i 2015.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”Din virksomhed skal opdeles i grene: Udleje af gyllebeholder og landbrugsvirksomhed, jf. TfS 1997.789

Du er omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug. Din landbrugsvirksomhed vedrørende kvæghold kan ikke give overskud eller et resultat omkring 0 efter driftsmæssige afskrivninger med den valgte driftsform. Derfor er det vores opfattelse, at din virksomhed ikke er erhvervsmæssig i skattemæssig forstand, og du kan derfor ikke fratrække underskud ved dit kvæghold. Dette gælder også, selvom driften af ejendommen kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig bedømt ud fra en teknisk- landbrugsfaglig målestok.

Der er lagt vægt på, at du har haft betydelige eller betragtelige underskud i alle de sidste 11 år siden 2002, og at virksomheden ikke har været tilrettelagt således, at den har kunnet give overskud eller et resultat omkring O efter driftsmæssige afskrivninger. Senest ved udgangen af 2012 er du ude over en indkørings- og opstartsfase.

Du kan derfor ikke med skattemæssig virkning fratrække underskud ved din landbrugsvirksomhed for 2013, 2014 og 2015, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. og HRD af 15. april 1994.

Virksomhedens varelager, besætning og driftsmidler anses for overgået til ikke erhvervsmæssig virksomhed til bogførte værdier pr. 31. december 2012.

At din landbrugsvirksomhed med kvæghold ikke er godkendt som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand betyder ikke, at du ikke længere kan drive virksomheden. Det betyder, at du ikke kan fratrække underskud i din skattepligtige indkomst for de år, hvor den ikke er drevet erhvervsmæssigt.

Du er skattepligtig af overskud ved udleje af jord, som en særskilt drifts gren for 2013, 2014 og 2015og frem, jf. statsskattelovens § 4 og § 6 og TfS 1997.789.

1.4.1. SKATs bemærkninger til din revisors bemærkninger af 18. apri! 2017 og SKATs endelige afgørelse

SKATs mail af 8. maj 2017:

Att.: [person1], [virksomhed1]

I forlængelse af dit brev af 18. april 2017, hvoraf fremgår, at der anmodes om en telefonisk drøftelse, forinden der træffes endelig afgørelse i sagen kan følgende oplyses.

Der vedhæftes markering af jorde (gul farve), som angiver [person2]s jorde i alt 26,3 ha.

Det formodes, at der er udlejet ca. de 24 ha, som frembringer lejeindtægten 84.000 kr. pr. år.

Du argumenterer for, at lejeindtægten skal ses som en integreret del af [person2]s samlede bedrift, som også vedr. kvægavl og leje af arealer, herunder i [område1].

Vi er af den opfattelse, at udleje af jorden kan betragtes som en særskilt driftsgren og henviser blandt andet til

Praksis:

SKM2011.30VLR - om opdeling af virksomhedens resultat Skatteyderen, der var lastvognschauffør, drevet deltidslandbrug med planteavl fra sin landbrugsejendom. Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt landbruget var erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2001-2003. Skatteyderen realiserede i indkomstårene 2005-2008 et mindre driftsoverskud og gjorde gældende, at landbruget som konsekvens heraf havde været erhvervsmæssigt drevet i 2001-2003, bl.a. under henvisning til, at driftsformen i 2005-2007 havde været den samme som i 2001-2003. Byretten frifandt Skatteministeriet, idet der blev lagt vægt på, at sagsøgeren havde omlagt driften i 2005, idet skatteyderen i dette indkomstår påbegyndte udlejning af en driftsbygning, ligesom han opnåede nye indtægter fra jagtudleje samt salg afbrænde. Såfremt der i skatteyderens regnskaber sås bort fra indtægterne fra de nye aktiviteter, var hans landbrugsdrift fortsat underskudsgivende i 2005-2008.

Landsretten fastslog, at der i samtlige år i perioden fra 1998 til 2004 kunne konstateres store underskud i forbindelse med ejendommens drift, at der ikke var fremlagt budgetter for driften og at der ikke var indhentet udtalelse fra eller afgivet forklaring af en landbrugskonsulent herom. Der var således ingen objektive og konstaterbare kendsgerning, der underbyggede, at driften af ejendommen efter ophøret med svineavl tilsigtede at opnå et rimeligt resultat. Heroverfor kunne det ikke tillægges afgørende betydning, at der efterfølgende i årene 2005-2008 var konstateret et beskedent driftsoverskud. På denne baggrund fandt landsretten det ikke godtgjort, at driften af ejendommen i perioden 2001-2003 tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat. (Tidl. BRD i TfS 2010, 421).

SKM2014.809LSR - 2 virksomhedsgrene, landbrug og udlejning maskiner En landmand drev virksomhed med landbrug og virksomhed med udlejning af maskiner. Virksomhederne måtte bedømmes hver for sig i forhold til erhvervsmæssig drift. Landbrugsvirksomheden kunne ikke anses for erhvervsmæssigt drevet

SKM2014.872.LSR - 2 virksomhedsgrene, skovdrift og solceller Rette udtalte, at skovbrugsvirksomhedens resultat skulle bedømmes isoleret, dvs. uden resultat af solcellevirksomhed, idet der herved er tale om en aktivitet, der ikke indgår som en naturlig del af skovbrugsvirksomheden. Det er således alene skovbrugsvirksomhedens drift og resultat, der er afgørende for vurderingen af, hvorvidt denne virksomhed er erhvervsmæssigt drevet.

SKM2014.212.LSR og SKM 2014.112 LSR - 2 virksomhedsgrene, bortforpagtning af jord og stutteri drift af landbrugsejendom med bortforpagtning af jordtilliggende og drift af stutteri blev anset som to selvstændige virksomheder. Stutteriet blev ikke anset som erhvervsmæssigt drevet.

Vi er således af den opfattelse, at vi ikke på det foreliggende grundlag kan imødekomme synspunktet, at virksomheden er en integreret driftsenhed.

...

SKATs konklusion og endelige afgørelse

Du har i en årrække haft driftsformen, at hovedparten af jorden omkring ejendommen har været bortforpagtet til en nabo, og du har selv drevet 8 ha våd jord med 20 ammekøer med opdræt, ligesom du har tilforpagtet jord til brug for dit kvæghold.

De to driftsgrene bortforpagtning og kvæghold på egen bedrift med tilforpagtning drives uafhængige af hinanden. Bortforpagtning giver overskud og egen kvægbedrift giver underskud. Dette har været gældende i en længere årrække og er også gældende i budgetterne årene frem.

Din revisor henviser LSR-kendelse journalnr. 10-02837, hvor retten godkender, at egen kvægbedrift og bortforpagtning betragtes som en samlet driftsgren. Det er vores opfattelse, at denne afgørelse ikke er fuldt sammenlignelig med din sag, idet sagerne afviger ved, at der i kendelsen er tale om at anvende de samlede ejede arealer økonomisk bedst muligt og med et samlet positivt resultat i sigte.

I din sag er kvægbedriften også udøvet ved tilforpagtning og med et negativt resultat til følge for tidligere år og i henhold til budgetter.

Vi henviser til SKM2016.460.LSR, hvor en dyrlæge har drevet en landbrugsejendom med 62 ha jord med kødkvæg og omkring 25 ammekøer med opdræt. Virksomheden blev af Landsskatteretten ikke anset for erhvervsmæssigt drevet.

Da udlejningsvirksomheden og egen kvægbedrift er drevet uafhængige af hinanden fastholder vi, at der er tale om to selvstændige driftsgrene, som opgøres hver for sig.

Vi fastholder således, at du skal særskilt beskattes af overskud ved bortforpagtning, og at du ikke kan fratrække underskud ved kvæghold og jorddrift, herunder ved tilforpagtet jord.”

Skattestyrelsen har i supplerende udtalelse af 30. juli 2020 anført følgende:

”I forbindelse med en opfølgning på SKATs tidligere indkomstansættelser for denne skatteyder har jeg indkaldt skatteregnskaber for [person2] for 2016, 2017 og 2018.

Regnskabernes tal kan sammenfattes i nedenstående tabel:

[person2] RESULTATOPGØRELSER

Som det fremgår af regnskaberne har skatteyder tilsyneladende besluttet at sætte besætningen ud og ophøre med kødkvæget.

I 2016 er der skabt et positivt resultat - hvilket blandt andet skyldes reguleringen af leasingudgifterne, hvor revisor angiveligt foretager en driftsøkonomisk korrektion af merværdi ved leasing.

Hvordan denne korrektion præcist er lavet fremgår ikke.

De driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger er på 1 % og på installationer 5 % og på driftsmidler på 10 % efter saldometoden. De driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger er ændret fra 4 % i 2015 til 1 % i 2016 og frem, hvilket også forbedrer slutresultatet.

Allerede i 2017 er der dog underskud igen og ligeledes i 2018, hvor dyreholdet (næsten) er renset ud af regnskabet.

Skatteyders revisor har i brev af 28. februar 2017 givet udtryk for at målsætningen med dyreholdet var at opnå et positivt driftsresultat, og såfremt det ikke kan lade sig gøre, vil han frasælge dyrene og alene have udleje af jord og ejendom.

Denne beslutning er muligvis næsten allerede taget på dette tidspunkt, idet salg af kreaturer i 2016 er højere end i tidligere år.

I forbindelse med klagen til Skatteankestyrelsen angives det, at det driftsøkonomiske resultat i 2016 er positivt og at man forventer tilsvarende i de kommende år. Dette underbygges med et budget, hvor man opgør såvel omsætning ved dyrehold som positive slutresultater.

De faktiske regnskaber for perioden 2016 til og med 2018 viser imidlertid, at resultatet for 2016 alene bliver positivt fordi leasingydelserne korrigeres og de driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger ændres fra 4 % til 1 %, samt at resultaterne i 2017 og 2018 trods forventningerne i klageskrivelserne alligevel blev negative.

Skattestyrelsen finder det relevant at fremsende denne uopfordrede udtalelse til klagesagen for 2013-2015 på [person2], fordi deltidslandbrugets resultater i årene efter 2015 nu kan aflæses og træde i stedet for de opstillede budgetter, som er indsendt i klagen.

Og naturligvis fordi de faktisk opnåede resultater og udvikling i driften står i nogen modsætning til budgetternes forventninger, og faktisk blot er en fortsættelse af tidligere års opnåede driftsresultater.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 151.130 kr. for indkomståret 2013, på 94.152 kr. for indkomståret 2014 og på 129.954 kr. for indkomståret 2015, idet klagerens virksomhed skal anses som erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende. I relation hertil er der nedlagt påstand om at det skal godkendes, at klageren kan anvende virksomhedsordningen.

Der er subsidiært nedlagt påstand om, at aktiviteten med udlejning af jord skal anses som en del af den samlede landbrugsvirksomhed.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”Det er vores opfattelse, at [person2]s landbrugsvirksomhed ikke skal vurderes adskilt fra virksomheden med udleje af jord til brug for naboen. Der er en nær sammenhæng mellem udlejningen og de øvrige aktiviteter i virksomheden. Udleje af jord til naboen er ikke en selvstændig gren af virksomheden, men netop en del af [person2]s virksomhed med at holde engarealer m.v. afgræsset.

Som en del af sin virksomhed har det været nødvendigt for [person2] at afgræsse sine jorder, og tidligere har [person2]s egen besætning ikke været stor nok, til at kunne afgræsse hele arealet. Derfor indgik [person2] en aftale med en nabo, sådan at naboen lejede de arealer, som [person2]s besætning på daværende tidspunkt ikke selv kunne afgræsse, sådan at naboens egen besætning i stedet stod for afgræsningen. Efterhånden er [person2]s besætning dog vokset, og den er nået op på en størrelse, hvor den ville kunne afgræsse samtlige [person2]s egne jorder. [person2] har i den forbindelse ikke ønsket at opsige aftalen med sin nabo, da han ikke vil sætte godt naboskab på spil, og han har således lejet jord af tredjemand til brug for sin egen besætning.

Vi vil nedenfor ved baggrund i redegørelser og talmæssige opstillinger godtgøre, at driften af [person2]s landbrugsvirksomhed er erhvervsmæssig. Vi skal herudover anføre, at driften af virksomheden ud fra en teknisk-landbrugsfaglig vurdering har været drevet forsvarligt, ligesom dette ikke ses omtvistet af SKAT.

At der konkret har været underskud er ikke et udtryk for, at virksomheden ikke er drevet driftsøknomisk forsvarligt, men blot et udtryk for generelle vanskeligheder i branchen, som vi vil beskrive nærmere nedenfor. Disse vanskeligheder bør i overensttemmelse med lighedsgrundsætningen efter vores opfattelse ikke tillægges forskellig betydning fra den ene landmand til den anden. Det må netop være sådan, at [person2]s virksomhed skal vurderes efter samme principper, som også større bedrifter vurderes efter, når der skal vurderes på, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed. Denne holdning forstærkes endvidere ved, at vi nedenfor beskriver, hvordan [person2] med sin mindre bedrift faktisk har opnået resultater, der er bedre end gennemsnittet.

Imødekommes vores primære påstand ikke, skal vi i forlængelse af vores anbringender til støtte for vores primære påstand anføre, at jordlejeindtægten betragtes som en del af [person2]s samlede virksomhed. Var jorden ikke lejet ud til naboen, ville [person2] selv have anvendt den til sit kvæg, og hermed havde fulgt den ulempe, at han selv skulle brug tid og resourcer på at føre opsyn med kvæget.

Det er herefter ikke sammenhængende, at [person2] på én gang skal beskattes af jordlejeindtægt og ikke får fradrag for udgifter til jordleje.

Jordleje og jordudleje skal ses som del af én og samme virksomhed, hvorfor jordlejeindtægterne ikke skal beskattes særskilt.

Virksomheden og resultater

Det er formålet med [person2]s landbrugsvirksomhed at skabe et overskud, og i forbindelse med disse bestræbelser, er [person2]s besætning vokset de seneste år. Faktisk er besætningen blevet så stor, at [person2] kunne afgræsse egne jorder med sin egen besætning, men han har valgt ikke at opsige en eksisterende jordlejekontrakt, hvor [person2]s nabo har lejet [person2]s jorder til brug for sine egne kreaturer. [person2] har derfor i stedet lejet jord til egen kreaturer andet steds, og som en del af denne aftale, fører udlejer opsyn med [person2]s besætning, når den er på græs. Samlet udgift hertil pr. år er ca. DKK 30.000.

Med hensyn til resultatet for 2015 har der været tale om store udgifter til leasing på DKK 57.050 og afskrivninger på bygninger DKK 34.442. Såfremt disse tal ud fra en driftsøkonomisk vurdering korrigeres for merværdi ved leasing på DKK 27.500 og en mindre afskrivning på bygninger med DKK 25.831 vil dette forbedre resultatet med DKK 53.331. Resultatet vil herefter udgøre DKK - 73.720 før renter.

Det har ligeledes i indkomståret 2015 været nødvendigt at anskaffe ny traktor og minilæsser, hvilket er gjort ved indgåelse af leasingkontrakter. Dette har medført store udgifter til leasing.

De forventede større priser på oksekød er udeblevet.

Vedrørende driftsresultaterne er disse i høj grad påvirket af foretagne store afskrivninger, hvilket fremadrettet vil betyde væsentlige mindre afskrivninger.

[person2] har endvidere gjort tiltag til en forbedring af driften ved ophør af kontrakt på græsjordleje af staten. Dyrene går nu på arealer i naturpleje.

Som bemærket indledningsvis er [person2]s klare målsætning at opnå et positivt driftsresultat og såfremt dette ikke kan lade sig gøre vil han frasælge dyrene og alene have udleje af jord og ejendom.

Vi har udarbejdet et driftsøkonomisk regnskab for 2016, som udviser et positivt resultat på DKK 19.786 før renter.

Der er heri indregnet driftsøkonomisk udgifter til leasing (leasingudgifter merværdi ved leasing).

Afskrivninger er foretaget således:

Vi har endvidere i samarbejde med [person2] udarbejdet budgetoverslag for 2017, 2018 og 2019, hvilket er gjort ud fra samme principper som nævnt ovenfor. Der er ved leasingperiodens ophør (2 kontrakter) indregnet afskrivninger af den nævnte merværdi.

Budgetterne for 2017, 2018 og 2019 udviser et resultat før renter på henholdsvis TDKK 3, TDKK 20 og TDKK 20.

Bedømmelsesgrundlaget for virksomhedens resultater

Det er vores opfattelse, dels at virksomhedens resultater skal vurderes som driftsresultaterne belastet med driftsøkonomiske afskrivninger frem for skattemæssige afskrivninger, og dels at landbrugsvirksomhederne kvægavl og jordudleje skal ses samlet i forhold til vurderingen af rentabiliteten af virksomheden.

Vi havde til brug for vores indsigelse til SKATs forslag til afgørelse udarbejdet en oversigt på vedlagte bilag 3, som netop viser sådanne korrigerede resultater for indkomstårene 2013-2015. I bilaget kan ses væsentlige bedre resultater af virksomheden, og vi finder, at disse skal være udgangspunktet for bedømmelsen af, om virksomheden kan anses som erhvervsmæssig.

Vi fremhæver, at det fremkomne resultat for 2016 er et overskud, ligesom der budgetteres med et overskud for 2017. Det er således konstateret, at driften har været overskudsgivende/rentabel i 2016, ligesom der er udsigt til fortsat overskudsgivende/rentabel drift.

Kvægavl og jordudleje skal anses som én samlet virksomhed

Vi er enige i, således som det er beskrevet i SKAT’s ændringsforslag, at der i tidligere afgørelser er lagt til grund, at hobbybedømmelsen kan ske virksomhed for virksomhed, når den skattepligtige driver flere virksomheder.

Konkret er det dog vores opfattelse, at driften med kvægavl og jordudleje skal anses som én samlet virksomhed, hvilket medfører, at der er opnået væsentligt bedre resultater i denne samlede virksomhed.

I Landsskatterettens kendelse af 19. oktober 2011 er bortforpagtning af jord og kødkvæg anset som én driftsgren, se bilag 4. Det ligner forholdene i [person2]s tilfælde, hvor han anvender 8 ha af sin jord til kødkvæg. En del af dette areal er våd jord, der ikke er optimal at bruge til korn eller lignende.

I SKAT’s afgørelse henvises trods vores indsigelser til TfS 1997.789. Vi skal igen understrege, at afgørelsen vedrører en landmand med 2 avlshopper, og ikke en kvægbesætning, som er tilfældet for [person2].

Vi har vedlagt et udtræk vedrørende flere driftsgrene, hvoraf det fremgår, at i de tilfælde, hvor der er tale om kødkvæg, er det anset som værende en driftsgren, og i de tilfælde, hvor der er tale om flere driftsgrene, er der primært tale om heste. Se bilag 5.

Konkret har [person2] tidligere indgået aftale med en nabo om, at naboen forpagtede de ca. 30 hektar af [person2]s ejendom, der er almindelige god landbrugsjord. På et senere tidspunkt vokser [person2]s besætning, og han får brug for yderligere arealer til sit kvæghold. Af hensyn til sit gode naboskab, finder [person2] det dog ikke muligt at ændre på aftalen med nabolandmanden (om leje af de 30 hektar). [person2] har derfor valgt selv at leje sig ind på andre arealer i [område1], hvor hans kvæg anvendes til afgræsning.

I forbindelse med leje af arealer i [område1], opnår [person2] den fordel, at hans kvæghold kommer under opsyn af tredjemand, mens de går på arealerne. Dele af jordleje-udgifterne er derfor også en slags opsynsudgift. Dette har endvidere været en stor fordel for [person2], da hans arbejde for [virksomhed2] er sæsonbetonet.

Det er vores opfattelse, at der således er en landbrugsmæssig sammenhæng mellem kvægavlen, bortforpagtningen af jorden og lejen af arealer i [område1], at dette skal anses som én samlet drift.

Yderligere oplysninger om dækningsbidrag i branchen generelt

Det hører således med til vurderingen af, om [person2]s virksomhed har været drevet erhvervsmæssigt, at det generelt i branchen har været vanskeligt i en årrække at opnå bedre driftsresultater. Dette har været gældende for både mindre og for større landbrug.

Ifølge oplysninger fra Danmarks statistik har følgende resultater været opnået i de senere år:

Som det fremgår af disse opgørelser, så har det været gældende for hele branchen, at det har været vanskeligt at opnå positive resultater for kvægavlen, både for store og små producenter.

På bilag 3 er vist [person2]s resultater pr. ammeko.

Vi har følgende kommentarer til de forhold, der lægges vægt på i praksis:

Som nævnt finder vi det urimeligt, at [person2]s virksomhed ikke kan anses for værende erhvervsmæssigt drevet, når det generelt for hele branchen er underskudsgivende at drive virksomhed med ammekøer.

Det virker endvidere helt uforståeligt, at han kommer til at betale skat af en jordlejeindtægt samtidig med, at der ikke bliver fradrag for udgiften til græsleje.

Dette understøtter efter vores opfattelse, at der ikke er grundlag for at anse virksomheden for ikke-erhvervsmæssig.”

Klagerens repræsentant har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Opdeling i driftsgrene

Vi skal igen henvise til Landsskatterettens kendelse af 19. oktober 2011 (Journalnr. 10-02837), hvor bortforpagtning af jorder og opdræt af kødkvæg blev anset som én driftsgren.

Ligesom i Landsskatterettens kendelse er en del af [person2]s udlejede areal våd jord, som ikke egner sig til andet end afgræsning af kreaturer.

På baggrund af ovenstående, vores argumenter i klagen og det faktum, at begge aktiviteter udgør en sædvanlig del af en landbrugsvirksomhed, fastholder vi, at [person2]s jordudleje og kvægavl skal anses som én samlet virksomhed.

Landbrugsvirksomhed

Som anført af Skatteankestyrelsen, så har [person2] de fornødne faglige forudsætninger samt en besætning af kvæg, som muliggør en fornuftig drift. Der er tale om forhold, som indgår som et moment, når det skal vurderes, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed, jf. den juridiske vejledning afsnit C.C.1.3.2.1.

På baggrund af ovenstående samt de i klagen af 25. august 2017 anførte påstande og begrundelser fastholder vi, at [person2]s landbrugsvirksomhed kan anses for erhvervsmæssigt drevet i årene 2013-2015.”

Landsskatterettens afgørelse

Opdeling i driftsgrene

I henhold til praksis kan der foretages en opdeling af en landbrugsdrift i flere virksomheder. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet 1983, side 280, der fortsat er udtryk for gældende praksis, jf. eksempelvis Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013, offentliggjort i SKM2014.112.LSR. Landsskatteretten fandt her frem til efter en konkret vurdering, at forpagtningen skulle udskilles fra klagerens landbrug med hesteavl, da forpagtningen ikke kunne anses for at være en integreret del af den øvrige landbrugsvirksomhed.

Klagerens virksomhedsaktiviteter kan ikke anses for én virksomhed, idet udlejningen af landbrugsjorden ikke har nogen driftsmæssig sammenhæng med klagerens aktiviteter med kvæghold og leje af jord. Udlejningen kan drives selvstændigt og uafhængigt af den øvrige drift på ejendommen, og er således ikke afhængig af, at der også drives kvæghold på ejendommen. Ligeledes kan landbrugsvirksomheden drives uanset om landbrugsjorden udlejes eller drives af ejeren selv, idet klageren har lejet yderligere jord til afgræsning af kvægbesætningen.

Dette understøttes yderligere af, at klageren fortsat udlejer landbrugsjorden i 2017 og 2018, hvor besætningen af kvæg ifølge de fremsendte regnskaber udfases. Aktiviteterne skal derfor vurderes hver for sig ved bedømmelsen af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssig i skattemæssig henseende eller ej.

På baggrund af de fremsendte regnskaber kan overskuddet fra udlejningen i hvert af de påklagede indkomstår opgøres til 84.000 kr. med fradrag af de ejendomsskatter, som vedrører det udlejede areal, idet der ikke ses at være andre udgifter, der er direkte forbundet med aktiviteten. SKAT har allerede godkendt fradrag for ejendomsskatterne. Indtægter fra udlejningen beskattes efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b. Efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a er der fradrag for de udgifter, der er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Det er således rettens opfattelse at der er tale om erhvervsmæssig udlejning af jord. Der er her lagt vægt på at udlejningen har givet overskud i alle år.

Retten stadfæster således SKATs afgørelse for så vidt angår opdeling i driftsgrene, samt beskatning af overskud fra udlejning af landbrugsjord.

Landbrugsvirksomhed

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2013-2015.

Der er lagt vægt på, at den samlede virksomhed har givet underskud før driftsøkonomiske afskrivninger i en længere årrække med undtagelse af indkomståret 2016.

Retten finder, at klageren har de fornødne faglige forudsætninger, samt at antallet af kvæg muliggør en fornuftig drift. Der lægges dog i praksis betydelig vægt på den økonomiske del af virksomhedens drift og retten finder i den henseende, at virksomheden i de påklagede år ikke havde udsigt til fremadrettet at kunne opnå et resultat på 0 kr. eller derover.

Der er selvangivet underskud i den samlede virksomhed i årene 1996-2015, med undtagelse af årene 1997, 2000 og 2001. I 2016 er der selvangivet et overskud på 19.786 kr. Retten bemærker hertil, at der i det selvangivne resultat siden 2010 er indeholdt en indtægt fra udleje af jord.

Når indtægten fra udlejning af jord tages ud af virksomhedens resultat, kan der ud fra de fremsendte regnskaber udledes et resultat før driftsøkonomiske afskrivninger på -127.053 kr. i 2011, -93.639 kr. i 2012, -177.694 kr. i 2013, -132.743 kr. i 2014, -170.357 kr. i 2015, -39.559 kr. i 2016, -123.882 kr. i 2017 og -86.135 kr. i 2018.

På baggrund af, at landbrugsvirksomheden giver underskud før driftsøkonomiske afskrivninger i alle de påklagede år, samt i de efterfølgende år, finder retten ikke, at der i de påklagede indkomstår var udsigt til, at virksomheden ville kunne give et resultat på 0 kr. eller derover i de efterfølgende år med den valgte driftsform.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Ejendomsskat

Af ligningslovens § 14, stk. 2 fremgår, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, ikke kan fradrages, hvis ejendommen har tjent til bolig for ejeren. Denne begrænsning gælder ikke i det omfang, ejendommen eller stuehuset er benyttet erhvervsmæssigt i indkomståret. Der bortses dog fra uvæsentlig erhvervsmæssig benyttelse. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 3.

Til brug for vurderingen af om den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen har været uvæsentlig efter ligningslovens § 14, stk. 3, er der henset til Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 21. februar 2000, gengivet i TfS 2000, 275, som omhandler en blandet benyttet ejendom med en vurderingsfordeling efter vurderingslovens § 33, stk. 5. Det fremgår af meddelelsen, at ifølge praksis anses en erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen for uvæsentlig, hvis den svarer til mindre end 10 % af den pågældende ejendom. Det fremgår videre af meddelelsen, at fordelingen skal ske ud fra grundværdien. Se ligeledes hertil Landsskatterettens afgørelse af 14. september 2017, j. nr. 13-5709590.

Det er hermed rettens opfattelse, at der skal indrømmes fradrag for de ejendomsskatter, der knytter sig til jorden ekskl. stuehus med grund, idet anvendelsen anses for at udgøre mere end 10 % af ejendommens samlede areal.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Virksomhedsordningen

Da klagerens landbrugsvirksomhed ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand, kan klageren ikke anvende virksomhedsordningen på denne del af virksomheden jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.