Kendelse af 26-02-2019 - indlagt i TaxCons database den 24-03-2019

Faktiske oplysninger

Klageren var frem til foråret 2010 ansat som pilot i international trafik med arbejde for det udenlandske luftfartsselskab [virksomhed1]s Ltd. Klageren blev i maj 2010 ansat hos det danske luftfartsselskab [virksomhed2] A/S, med arbejde som pilot i international trafik, arbejdet blev overvejende udført med base i [virksomhed3]. Klageren er fortsat ansat hos det danske selskab. Klageren er ikke længere i besiddelse af en kopi af ansættelsesaftalen med [virksomhed1]s Ltd.

I forbindelse med SKATs Money Transfer projekt har SKAT, efter tilladelse fra Skatterådet, indhentet oplysninger fra en række pengeinstitutter om pengeoverførsler til og fra et antal lande.

Det fremgår af disse oplysninger, at der er overført penge fra udlandet til klagerens bankkonto i [finans1].

Ifølge foreliggende oplysninger har klageren modtaget nedenstående beløb fra [virksomhed1] Limited:

Klageren har selvangivet anden personlig indkomst med i alt 212.580 kr. Ifølge klagerens repræsentant fremgår det selvangivne beløb af årsopgørelse nr. 2, udskrevet den 16. august 2011.

Klagerens repræsentant har oplyst, at han i foråret 2011 har indleveret en selvangivelse på vegne af klageren, med specifikation af den udenlandske indkomst. Hverken klageren eller klagerens repræsentant er i besiddelse af det materiale, som dannede grundlag for opgørelsen af indkomsten for indkomståret 2010.

Klageren har i indkomståret 2010 selvangivet rejseudgifter på 50.000 kr. Klagerens repræsentant har oplyst, at han ikke er vidende om, hvorvidt fradraget kan henføres til perioden hvor klageren var ansat hos [virksomhed1]s Ltd. eller perioden, hvor klageren var ansat hos [virksomhed2].

Klagerens repræsentant har ikke til Skatteankestyrelsen indsendt dokumentation for modtagne udlæg m.v.

Ifølge oplysninger fra SKAT, har klageren i indkomstårene 2010 – 2015 selvangivet følgende befordringsfradrag:

Indkomståret 201040.392 kr.selvangivet på udvidet selvangivelse

Indkomståret 201139.960 kr.indberettet af arbejdsgiver

Indkomståret 201246.494 kr.indberettet af arbejdsgiver

Indkomståret 201347.173 kr.indberettet af arbejdsgiver

Indkomståret 201448.048 kr.indberettet via TastSelv

Indkomståret 2015 46.069 kr.indberettet via TastSelv

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren ikke har selvangivet befordringsfradrag for indkomståret 2013, beløbet var automatisk indberettet af SKAT

SKAT har, for det påklagede indkomstår 2013, alene godkendt fradrag for 34.420 kr. SKAT har endvidere alene godkendt en andel af befordringsfradraget for indkomstårene 2014 og 2015, ændringen for de to indkomstår er ikke påklaget.

For indkomstårene 2011 til 2015 er arbejdsadressen indberettet til [adresse1], [by1]. Antal arbejdsdage er indberettet med 216 dage i indkomståret 2013 og afstanden mellem bopæl og arbejdsplads er indberettet med 133 km. pr. dag.

Klageren har i indkomstårene tillige modtaget skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse.

Klageren har ikke indsendt en opgørelse over det selvangivne befordringsfradrag, herunder oplysninger om arbejdsstedets adresse og antal dage.

Af repræsentantens brev af 16. november 2016 til SKAT fremgår blandt andet:

”Indledningsvist skal jeg oplyse, at jeg i første halvår af 2011 har assisteret min klient med udarbejdelse af selvangivelsen for indkomståret 2010. Det materiale, der har dannet grundlag for udarbejdelse af indkomstopgørelsen findes ikke længere. Der er forløbet mere end 5 år fra afslutning af sagen. Jeg har drøftet spørgsmålet om sagens originalmateriale med min klient, som heller ikke har gemt kopi af indkomstopgørelsen fra 2010 eller det originale materiale.”

I brev af 21. november 2016 og 7. december 2016 har SKAT blandt andet anmodet om en redegørelse for differencen mellem den selvangivne løn og de modtagne oplysninger om overførte beløb.

Af repræsentantens brev af 16. december 2016 fremgik blandt andet:

”Jeg tillader mig i første række at citere fra mit eget brev af 16. november 2016:

"Indledningsvist skal jeg oplyse, at jeg i første halvår af 2011 har assisteret min klient med udarbejdelse af selvangivelsen for indkomståret 2010. Det materiale, der har dannet grundlag for udarbejdelse af indkomstopgørelsen findes ikke længere. Der er forløbet mere end 5 år fra afslutning af sagen. Jeg har drøftet spørgsmålet om sagens originalmateriale med min klient, som heller ikke har gemt kopi af indkomstopgørelsen fra 20 IO eller det originale materiale."

Mit brev af 16. december 2016 er in extenso vedlagt til orientering.

På baggrund af ovennævnte fakta er jeg uforstående overfor SKATs gentagne krav om fremlæggelse af yderligere materiale, al den stund det bør stå SKAT klart, at det materiale, som har dannet grundlag for selvangivelsen for indkomståret 2010 ikke længere findes.

...

Jeg minder om, at min klient i første halvår af 2011 har indleveret en selvangivelse for indkomståret 2010 og derved har opfyldt pligten til at selvangive, jf. skattekontrollovens § 1. SKAT har således i perioden fra modtagelse af selvangivelse i første halvår af 2011 og frem til efteråret 2016 være i besiddelse af oplysninger om, at min klient har oppebåret løn fra udlandet i 2010.”

Repræsentanten indsendte endvidere oplysninger i brev af 19. februar 2017.

SKATs forslag er dateret den 4. april 2017 og afgørelsen blev sendt den 9. maj 2017.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst, for indkomståret 2010, med 89.043 kr. vedrørende lønindkomst fra [virksomhed1]. SKAT har endvidere nægtet fradrag for en andel af det selvangivne befordringsfradrag i indkomståret 2013.

Til støtte herfor har SKAT anført:

”[...]

SKAT har ikke modtaget det ønskede materiale, da du har oplyst via din advokat, at materialet ikke længere findes, hvorfor SKAT har valgt at tage udgangspunkt i foreliggende oplysninger.

Ifølge foreliggende oplysninger har du modtaget 301.623 kr. i løn fra [virksomhed1] Limited.

SKAT anser den selvangivne anden personlig indkomst med i alt 212.580 kr. for at vedrører lønindkomst fra [virksomhed1] Limited.

SKAT har ikke modtaget en forklaring på differencen, der udgør 89.043 kr., mellem det selvangivne og foreliggende oplysninger modtaget i forbindelse med projekt Money Transfer.

SKAT er derfor af den opfattelse, at differencen på 89.043 er skattepligtig jævnfør statsskattelovens § 4, og beskattes som personlig indkomst jævnfør personskattelovens § 3.

Beløbet på de 212.580 kr. er selvangivet i et felt på selvangivelsen, hvor der ikke afregnes AM-bidrag.

Der skal afregnes AM-bidrag af lønindkomst jævnfør arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1.

SKAT flytter herefter den samlede lønindkomst på i alt 301.623 kr. til et felt på selvangivelsen, hvor der afregnes AM-bidrag jævnfør arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1.

...

...

SKAT har ikke modtaget det ønskede materiale vedrørende selvangivet befordringsfradrag, hvorfor SKAT har valgt at tage udgangspunkt i de foreliggende oplysninger.

SKAT kan ikke godkende fradrag for kørsel mellem hjem og arbejde med henholdsvis 216 dage for indkomstårene 2011, 2012, 2013 og 2015 og 220 dage for indkomståret 2014.

Dette skal ses i lyset af din ansættelse som pilot hos [virksomhed2], at du har selvangivet rejseudgifter for indkomstårene 2010 og 2011, samt at du har modtaget skattefri rejse- og befordringsgodtgørelser i forbindelse med dit arbejde for indkomstårene 2011 – 2015, hvilket indikerer, at du som pilot har udedage, hvor du ikke anses for at have kørsel mellem hjem og arbejde.

Din arbejdsgiver har indberettet din arbejdsadresse for værende [adresse1] i [by1], som er din arbejdsgivers hovedkontor.

SKAT er af den opfattelse, at du som pilot ikke møder ind på hovedkontoret, men direkte i lufthavnen.

Eftersom din advokat har oplyst, at du i overvejende grad har været tilknyttet [virksomhed3], har SKAT ansat din arbejdsplads for værende [virksomhed3].

Ud fra foreliggende oplysninger og dit arbejde som pilot har SKAT herefter vurderet, at du har haft 3 ture om ugen mellem din bopæl og [virksomhed3], hvilket svarer til 138 ture (3 ture x (52 uger – 6 ugers ferie).

SKAT har herefter ud fra foreliggende oplysninger opgjort befordringsfradraget således for indkomstårene 2013, 2014 og 2015:

Indkomståret 2013:

((138 ture x 96 km. x 2,13 kr.) + (138 ture x 42 km. x 1,07 kr.)) = 34.420 kr.

Indkomståret 2014:

((138 ture x 96 km. x 2,10 kr.) + (138 ture x 42 km. x 1,05 kr.)) = 33.907 kr.

Indkomståret 2015:

((138 ture x 96 km. x 2,05 kr.) + (138 ture x 42 km. x 1,03 kr.)) = 33.128 kr.

Befordringsfradraget godkendes efter Ligningslovens § 9 C.

Der godkendes ikke fradrag for de første 24 kilometer.

Det ligningsmæssige fradrag ændres herefter således:

Indkomståret 2013 ændres med 12.753 kr. (47.173 kr. – 34.420 kr.)

Indkomståret 2014 ændres med 14.141 kr. (48.048 kr. – 33.907 kr.)

Indkomståret 2015 ændres med 12.941 kr. (46.069 kr. – 33.128 kr.)

SKAT er dog af den opfattelse, at ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 ikke kan suspenderes, idet du simpelt uagtsomt har bevirket, at skatteansættelsen for indkomstårene 2010, 2011 og 2012 vedrørende befordringsfradrag er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT kan herefter ikke ændre ansættelsen for indkomstårene 2010, 2011 og 2012 vedrørende befordringsfradrag, idet indkomstårene 2010, 2011 og 2012 er forældet.

4. Indsigelser

...

SKAT har gennemgået din advokat [person1]s indsigelser, hvilket ikke har resulteret i ændringer til ovenstående punkter.

Begrundelsen uddybes under pkt. 5.

SKAT fastholder herefter ovenstående ændringer.

Reglerne om skattemyndighedernes frister for ændring af skatteansættelser findes i skatteforvaltningsloven.

Hovedreglen er skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, som bestemmer, at der ikke kan afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen senere ende den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Skatteansættelsen skal være foretaget senest den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Fristerne for fysiske personers skatteansættelse suppleres af en særlig kort ligningsfrist.

Denne korte ligningsfrist i Bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 gælder for personer, der har enkle økonomiske forhold.

Du anses ikke for at have enkle økonomiske forhold jf. Bekendtgørelsen nr. 535 af 22. maj 2013 § 1, stk. 3, nr. 4, idet din ægtefælle er selvstændig erhvervsdrivende.

Af Bekendtgørelse nr. 535 af 22. maj 2013 § 1, stk. 3, nr. 4 frem fremgår:

Fysiske personer modtager ikke en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse, hvis de er omfattet af skattekontrollovens § 1, stk. 6.

Af skattekontrollovens § 1, stk. 6 fremgår:

Uanset stk. 5 modtager selvangivelsespligtige, som er samlevende med en ægtefælle, som modtager en selvangivelse, jf. kildeskattelovens § 4 , alene oplysninger om indberettede tal til brug for årsopgørelsen. Årsopgørelsen dannes, når begge ægtefæller har selvangivet.

SKAT henviser i øvrige til Den Juridiske Vejledning afsnit A.B.1.1.2.2.

Sekundært vedrørende befordringsfradrag er dette punkt omfattet af Bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 § 1, stk. 1, nr. 3, idet der er tale om samme forhold.

Indkomstårene 2013, 2014 og 2015 behandles således efter de ordinære genoptagelsesregler i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 foretages eller ændres, hvis du eller nogen på dine vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag.

Det er SKATs opfattelse, at du som minimum har handlet groft uagtsomt, hvorfor betingelserne for ekstraordinær ansættelse for indkomståret 2010 er opfyldt jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Dette begrundes med:

Det skal bemærkes, at det følger af praksis, herunder U.2011.145H (SKM2011.209HR), TfS2009,572V (SKM2009.172.VLR) samt TfS2001.825Ø (SKM2001.582.ØLR), at vurderingen af grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens forstand ikke er sammenfaldende med vurderingen af grov uagtsomhed i et strafferetligt spørgsmål.

Det er heller ikke en forudsætning for genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der er pålagt eller kan pålægges et strafansvar.

Afgørende for spørgsmålet om der er handlet groft uagtsomt, er de forudsætninger du havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført.

6 måneders reaktionsfrist

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ekstraordinær ansættelsesændring af din indkomst for året 2010 er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter SKAT har fået viden om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Det følger af domspraksis, at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor SKAT har det nødvendige grundlag til at foretage en korrekt ansættelse.

SKAT har ikke modtaget det ønskede materiale.

Din advokat har i brev dateret den 16. december 2016 forklaret, at SKAT har været i besiddelse af oplysninger om, at du har oppebåret løn fra udlandet for indkomståret 2010.

6 måneders fristen anses for at løbe fra den 16. december 2016, og 6 måneders fristen anses for at være overholdt.

...

Øvrige punkter

...

Rejseudgifter:

Du har selvangivet rejseudgifter med 50.000 kr. for hvert af indkomstårene 2010 og 2011.

SKAT har ikke modtaget den ønskede dokumentation.

SKAT er dog af den opfattelse, at ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 ikke kan suspenderes, idet du højst simpelt uagtsomt har bevirket, at skatteansættelsen for indkomstårene 2010 og 2011 vedrørende rejseudgifter er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKAT kan herefter ikke ændre ansættelsen for indkomstårene 2010 og 2011 vedrørende rejseudgifter, idet indkomstårene 2010 og 2011 er forældet.

Skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse.

Du har modtaget nedenstående skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse fra din arbejdsgiver [virksomhed2] A/S:

Indkomståret 2010772,00 kr.

Indkomståret 201113.510,00 kr.

Indkomståret 201210.808,00 kr.

Indkomståret 201315.054,00 kr.

Indkomståret 201421.588,35 kr.

Indkomståret 201524.754,90 kr.

Din advokat har i brev dateret den 19. februar 2017 oplyst følgende:

Med hensyn til grundlag for udbetaling af skattefrie diæter til dækning af rejseudgifter i forbindelse med udførelse af det indtægtsgivende arbejde i udlandet for årene 2010 – 2015 begge inkl., kan jeg oplyse, at den danske arbejdsgiver [virksomhed2] har udbetalt diæter i overensstemmelse med kildeskatteloven og kildeskattebekendtgørelsen. Min klient har til sin danske arbejdsgiver afleveret det materiale, der danner grundlag for udbetaling af refusion ifølge regning for udgifter afholdt for arbejdsgiveren samt for diæter udbetalt ifølge satserne i ligningslovens § 9 A. Såfremt SKAT har brug for specifikation af dette grundlag, skal jeg henvise til SKATs adgang til at foretager arbejdsgiverkontrol hos arbejdsgiverselskabet. Min klient er selvsagt ikke i besiddelse af arbejdsgiverens lønningsbogholderi. Jeg henleder i den forbindelse opmærksomheden på, at mini klient ikke har en ledende stilling i virksomheden og ikke er medejer af virksomheden.

SKAT har valgt ikke at foretaget yderligere vedrørende dette punkt og punktet godkendes. SKAT har dog valgt at bruge oplysningerne under pkt. 3.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at der ikke er grundlag for beskatning af yderligere indkomst på 89.043 kr. i indkomståret 2010, idet SKATs adgang til at foretage en ændret indkomstansættelse er forældet.

Repræsentanten har endvidere nedlagt påstand om, at SKAT ikke har haft adgang til at foretage en ændret indkomstansættelse for indkomståret 2013, idet klageren var omfattet af den korte ligningsfrist.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”...

Indkomståret 2010:

Til støtte for min påstand gør jeg gældende, at SKATs adgang til at foretage ansættelse for indkomståret 2010 er forældet, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 5. Jeg gør gældende,

SKATs adgang til at foretage og ændre skatteansættelser for indkomståret 2010 er begrænset af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 5. Af bestemmelsen følger, at SKAT uanset fristen i lovens § 26 kan foretage eller ændre en ansættelse, såfremt den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelsen på et ufuldstændigt eller urigtigt grundlag.

Anvendelse af denne regel hviler dermed på opfyldelse af begge de to forudsætninger:

Det er således ikke tilstrækkeligt at fastslå grov uagtsomhed, hvis det ikke tillige kan fastslås, at den grove uagtsomhed har ført til en urigtig skatteansættelse. En skatteansættelse, som viser sig urigtig, kan heller ikke i sig selv begrunde ændring uden for fristen, såfremt det mangelfulde eller urigtige grundlag må henføres til simpel uagtsomhed eller det blotte tilfælde. Jeg gør desuden gældende, at bestemmelsen alene kan anvendes under den forudsætning, at der konstateres et ufuldstændigt eller urigtigt grundlag, som er væsentligt og henviser til det almindelige proportionalitetsprincip.

Ad grundlaget for ansættelsen:

SKAT antager ved den påklagede afgørelse uden nærmere begrundelse, at overførsel af et beløb til klientens bankkonto kan sidestilles med personlig indkomst. En bankoverførsel fra en udenlandsk arbejdsgiver udgør ikke i sig selv en personlig indkomst, idet arbejdsgiveren foruden at betale løn har refunderet klienten for udgifter afholdt i arbejdets medfør, herunder udgifter til transport, kost, logi, uniformspleje, lægecheck og lignende. For indkomståret 2010 havde min klient udenlandsk arbejdsgiver frem til maj måned, men også for perioden efter overgang til dansk arbejdsgiver har min klient modtaget skattefrie diæter m.v. I samtlige de indkomstår, som er omfattet af SKATs afgørelse er der således overført beløb til min klient, som ikke indgår i den personlige indkomst.

Forud for afgørelsen har SKAT indkrævet oplysninger om grundlaget for udbetaling af skattefrie beløb fra den danske arbejdsgiver [virksomhed2], men SKAT har gennemført arbejdsgiverkontrol af grundlaget herfor, og de skattefrie beløb, som er udbetalt fra klientens danske arbejdsgiver siden maj 2010 er dermed fortsat ubeskattede. SKAT er således bekendt med, at der til en lønmodtager med arbejde som pilot i international trafik kan udbetales skattefrie beløb til dækning af udgifter medgået til formålet, diæter m.v. SKAT har tilmed brugt denne oplysning som støtte for at begrænse befordringsfradragene for årene 2013-2015 ved at udlede deraf, at min klient har haft overliggerdage i udlandet og således alene har pendlet mellem [by2] og [by3] i et omfang svarende til 3 dage om ugen.

En antagelse om, at min klient frem til maj 2010 ikke skulle have haft refusion af afholdte udlæg m.v. har dermed - også ifølge SKATs egen bedømmelse af de faktiske forhold - formodningen imod sig. Som det er beskrevet i SKATs afgørelse har min klient siden maj 2010 overvejende haft base i [by1], hvorimod arbejdet for [virksomhed1]s frem til dette tidspunkt blev udført overvejende ud fra baser i udlandet. På den baggrund fremstår SKATs forudsætning om, at min klient ikke for sin udenlandske arbejdsgiver har afholdt udlæg af nogen art, ikke blot som grebet ud af det blå, men som usandsynlig.

I mangel af et bevaret materiale fra 2010 er det ikke muligt at dokumentere grundlaget for udbetalinger til min klients konto og fordelingen af disse udbetalinger på løn og udgiftsrefusioner. Jeg gør gældende, at det ikke efter 7 års forløb er muligt at foretage et skøn over en sådan fordeling med en nøjagtighed, som levner mulighed for at bedømme, om ansættelsen ifølge min klients selvangivelse er korrekt. Jeg bemærker i den forbindelse, at betingelsen om et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag for en ansættelse kun kan anses opfyldt under en betragtning om væsentlighed.

I mangel af en konstatering af, at min klients selvangivelse ikke er korrekt, er betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke opfyldt.

SKAT har med andre ord ikke påvist, at ansættelsen er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Jeg gør gældende, at SKAT har udøvet diskrimination mod min klient, idet SKAT alene har forholdt sig til de skattefrie udbetalinger, som hidrører fra en udenlandsk arbejdsgiver. SKAT har således efter at have indkrævet oplysninger om grundlaget for udbetalinger af skattefrie ydelser fra den danske arbejdsgiver for årene 2011-2015 henlagt disse spørgsmål. Jeg henviser til korrespondancen forud for forhøjelsen, hvor jeg gjorde gældende, at der var tale om et spørgsmål for arbejdsgiverkontrollen. En arbejdsgiverkontrol rettet mod en dansk arbejdsgiver har tilsyneladende ikke kunnet gennemføres i 2016-17, eftersom SKAT har frafaldet dette spørgsmål og jeg gør gældende, at de faktiske forhold for 2010 alene adskiller sig derved, at klientens arbejdsgiver frem til maj 2010 var udenlandsk.

Diskrimination alene på baggrund af en udenlandsk arbejdsgiver er i strid med EU-rettens princip om arbejdskraftens frie bevægelighed. For en lønmodtager som min klient, der frem til maj 2010 havde arbejde for en udenlandsk arbejdsgiver fra baser i udlandet, forudsætter arbejdets udførelse udlæg af væsentlige beløb til transport, overnatning og forplejning, men også til lægecheck, uniformer m.v.

Allerede med afgørelsen refereret som 1993,22 LR har Landsskatteretten taget stilling til, at en udenlandsk arbejdsgiver kan udbetale skattefri rejsegodtgørelse, idet loven ikke stiller krav om, at arbejdsgiveren er indeholdelsespligtig ifølge kildeskatteloven. Det fremgår af afgørelsen, at den ansatte overfor de lignende myndigheder skal kunne dokumentere, at betingelsen for udbetaling af skattefri godtgørelse er opfyldt. Det forhold, at SKAT fra modtagelse i juni 2011 af en selvangivelse for 2010 med udenlandsk løn fra en udenlandsk arbejdsgiver har forholdt sig passiv frem til september 2016, kan ikke tages som udtryk for, at min klients selvangivelse er forkert eller at årsopgørelsen er udskrevet på ufuldstændigt eller urigtigt grundlag. SKAT har således siden juni 2011 ligget inde med positiv viden om, at min klients arbejdsgiver var udenlandsk og har desuagtet ikke forholdt sig til indkomstopgørelsen før september 2016, men denne passivitet fra SKATs side suspenderer ikke fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 5, og fritager ikke SKAT fra kravet om, at der må påvises et ufuldstændigt eller urigtigt grundlag for ansættelsen og at en sådan uoverensstemmelse må påvises i et omfang, som overstiger det uvæsentlige.

Dette krav har SKAT ikke opfyldt ved at beskrive 5 bankbevægelser i et regneark uden i øvrigt at forholde sig til indholdet af disse bevægelser.

Ad spørgsmålet om grov uagtsomhed:

Kvalifikation af grov uagtsomhed indebærer en bedømmelse af, hvad der subjektivt har eller burde have stået min klient klart på det tidspunkt, hvor selvangivelsen blev indleveret. Klienten er ikke på noget tidspunkt i forløbet blevet afhørt om sine subjektive forhold og SKATs afgørelse på dette punkt er derfor uden begrundelse.

Indkomståret 2013:

Jeg gør gældende, at min klient ifølge bekg. nr. 534 af 22. maj 2013 som ændret ved bekg. nr. 874 af 8. april 2015 er omfattet af kort ligningsfrist, således fristen for varsel af ændringer i den skattepligtige indkomst udløb den 30. juni i året 2015. Ingen af de beløb, som optræder i første årsopgørelse, er indført af min klient.

SKAT har ved afgørelsen alene henvist til teksten i bekendtgørelse nr. 535 af 22. maj 2013 og til skattekontrollovens § 1, stk. 6. SKAT har imidlertid ikke forholdt sig til det forhold, at min klient modtog en årsopgørelse i stedet for en selvangivelse for indkomståret 2013. Årsopgørelsen blev udskrevet den 27. marts 2014. Af den citerede bestemmelse i skattekontrolloven fremgår, at årsopgørelsen dannes, når begge ægtefæller har selvangivet, men for 2013 har min klient ikke selvangivet, idet årsopgørelsen er udskrevet på grundlag af indberettede tal fra danske arbejdsgivere m.v.

Klienten havde ikke indkomster eller aktiver/passiver som nævnt i § 2, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 534 af 22 maj 2013 og var heller ikke omfattet af § 2, stk. 1 nr. 2 i samme bekendtgørelse. For indkomståret 2013 er skatteforvaltningslovens § 27 desuden ikke nævnt og SKAT har således ikke begrundet, hvorfor den korte ligningsfrist ikke skulle gælde for min klient.”

Landsskatterettens afgørelse

Begrundelsesmangler

Af forvaltningslovens § 22 fremgår, at en skriftlig afgørelse altid skal begrundes, medmindre afgørelsen fuldt ud giver parten medhold.

I forvaltningslovens § 24 er nærmere angivet kravene for, hvad en begrundelse skal indeholde. Det fremgår af § 24, stk. 1, 1. pkt., at en begrundelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. Endvidere fremgår af § 24, stk. 2, at begrundelsen endvidere om fornødent skal indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

SKAT har udsendt forslag til afgørelse den 4. april 2017 og der er udsendt afgørelse den 9. maj 2017, derfor ligger ansættelsen for indkomståret 2010 udenfor de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. SKAT har i afgørelsen henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ligesom SKAT har beskrevet de faktiske forhold, som har medført, at forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

For indkomståret 2013 har SKAT i afgørelsen henvist til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, ligesom SKAT har begrundet, hvorfor klageren ikke er omfattet af den korte ligningsfrist i bekendtgørelse nr. 535 af 22. maj 2013.

SKATs afgørelse kan derfor ikke anses for ugyldig som følge af begrundelsesmangler.

Materielt

Som fuldt skattepligtig her til landet er klageren skattepligtig af al sin indkomst, uanset om denne hidrører fra Danmark eller udlandet, jf. globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4. Indkomst skal beskattes på det tidspunkt, der er erhvervet endeligt ret til beløbet.

Det følger af skattekontrollovens § 1, at enhver, der er skattepligtig i Danmark, over for told- og skatteforvaltningen årligt skal selvangive sin indkomst, hvad enten den er positiv eller negativ, og sin ejerbolig. Endvidere følger af skattekontrollovens § 16, at den skattepligtige, hvis ansættelsen er for lav, skal underrette told- og skatteforvaltningen herom inden 4 uger efter meddelelsens modtagelse.

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, kan indkomsten forhøjes. Det følger af fast praksis, hvilket kan udledes af SKM2011.208H. Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Dette kan udledes af SKM2008.905H.

Løn som klageren har modtaget fra arbejdsgiveren i indkomståret 2010 er skattepligtig indkomst jf. statsskattelovens § 4.

Klageren har ikke godtgjort, at en andel af de overførte beløb vedrører refusion af udlæg, som ikke er skattepligtige for klageren.

At klageren fra en efterfølgende dansk arbejdsgiver får refunderet udlæg og får udbetalt skattefri godtgørelse, dokumenterer ikke, at klageren fra sin udenlandske arbejdsgiver, har modtaget skattefrie beløb.

Det anses derfor med rette, at SKAT har beskattet klageren af det samlede overførte beløb fra [virksomhed1].

Frister

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen kan varsle en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst frem til den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Skatteministeren har udnyttet sin kompetence efter § 26, stk. 1, 5. pkt., ved udstedelse af bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold. For personer omfattet af bekendtgørelsen kan SKAT ikke udsende varsel om en ansættelsesændring senere end den 30. juni i det andet år efter indkomstårets udløb.

Af § 1, stk. 1 nr. 4 i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 fremgår:

”Uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt., skal SKAT afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat for fysiske personer senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb. Dog gælder fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt., i følgende tilfælde:

...

4) Når en ændring af en skatteansættelse er begrundet i et forhold, og et helt tilsvarende forhold begrunder genoptagelse af en skatteansættelse for et tidligere indkomstår. Fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt., gælder i så fald for ændringen af skatteansættelsen for det tidligere indkomstår”

Ændring af befordringsfradrag vedrørende kørsel for samme arbejdsgiver er omfattet af § 1, stk. 1, nr. 4, hvilket kan udledes af SKM2009.477.VLR, som stadfæster byrettens dom offentliggjort i SKM2008.636.

Ændringen af skatteansættelsen for indkomståret 2013 grunder sig på samme forhold, som de, der har givet anledning til ændringen af skatteansættelsen for indkomstårene 2014 og 2015, hvorfor ændringen for indkomståret 2013 ikke er omfattet af den korte ligningsfrist i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013. SKAT har derfor været berettiget til at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2013 jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

For så vidt angår indkomståret 2010 er den ordinære frist for genoptagelse udløbet.

Det følger dog af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at uanset fristerne i lovens § 26, kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres på initiativ af told- og skatteforvaltningen, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Klageren har i det omhandlede indkomstår 2010 modtaget løn fra sin udenlandske arbejdsgiver. Klageren har i indkomståret alene selvangivet en del af det fra arbejdsgiveren overførte beløb.

Ved at undlade at oplyse om indtægterne og dermed hindre SKAT i at foretage en korrekt skatteansættelse, må klageren anses at have handlet mindst groft uagtsomt, hvorfor ansættelsen af indkomsten for indkomståret 2010, har kunnet foretages efter udløbet af den ordinære ligningsfrist jf. skatteforvaltningslovens 27 stk. 1 nr. 5. Der henvises til byrets dom i SKM2010.552.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varslingen er afsendt. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, kan en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 regnes fra kundskabstidspunktet, hvilket må anses som det objektive kundskabstidspunkt for myndigheden, og hvor man med rimelighed må tilregne myndigheden kundskab. Hvis myndigheden f.eks. på grund af langsommelig sagsbehandling eller andet først får opstartet sagsbehandlingen sent op imod 6-måneders fristen, og derved ikke når at sende forslag til afgørelse, da vil sagen være forældet på grund af passivitet.

Kundskabstidspunktet anses at være der, hvor skattemyndighederne kommer i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at kunne foretage en korrekt ansættelse. Der må i henhold til forholdets individuelle karakter vurderes, hvornår forvaltningen kan siges at have tilstrækkelige oplysninger til at foretage ansættelsen.

Reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skal regnes fra det tidspunkt, hvor skattemyndigheden er kommet i besiddelse af det fornødne grundlag for, at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Derfor skal fristen ikke regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT har modtaget klagerens selvangivelse. Fristen skal ligeledes ikke regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT har modtaget rådata i projekt Money Transfer II, hvilket kan udledes af byrettens dom offentliggjort i SKM2013.910.BR og Vestre Landsrets dom offentliggjort i SKM2017.478.VLR.

Fristen kan tidligst regnes fra den 16. december 2016, hvor klagerens repræsentant har besvaret SKATs anmodning om indsendelse af oplysninger om lønindkomst fra udlandet. I brevet oplyste repræsentanten, at klageren ikke var i besiddelse af det materiale, der har dannet grundlag for selvangivelsen for indkomståret 2010. Det lægges til grund, at SKAT først på det tidspunkt var i besiddelse af det fornødne grundlag til at varsle ansættelsesændringerne for indkomståret 2010.

Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, løber derfor fra den 16. december 2016.

SKATs forslag var dateret den 4. april 2017, og dermed indenfor 6-måneders reaktionsfristen.

SKATs afgørelse var dateret den 9. maj 2017, hvorfor 3-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ligeledes er opfyldt.

SKAT anses derfor for at have overholdt reaktionsfristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Det bemærkes, at klagerens selvangivelse af en del af beløbet, ikke medfører, at SKAT har haft kendskab til, at klageren i indkomståret har haft en højere løn, som ikke var selvangivet.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse vedrørende indkomstårene 2010 og 2013.