|
|
Kendelse af 31-08-2023 - indlagt i TaxCons database den 12-10-2023
Journalnr. 17-0988399
Klagepunkt | SKATs afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2011 | |||
Værdi af fri bolig til rådighed | 95.751 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2012 | |||
Værdi af fri bolig til rådighed | 96.742 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2013 | |||
Værdi af fri bolig til rådighed | 99.017 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2014 | |||
Værdi af fri bolig til rådighed | 99.199 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2015 | |||
Værdi af fri bolig til rådighed | 96.654 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Faktiske oplysninger
Ejendommen [adresse1], [by1], blev den 15. december 2005 erhvervet af [virksomhed1] ApS (herefter selskabet) med CVR-nr. [...1]. Selskabets formål er at drive handel og investering, herunder i fast ejendom og værdipapirer. Klagerens repræsentant har oplyst i klageskrivelsen, at selskabet ikke på noget tidspunkt har haft anden aktivitet end drift af ejerlejligheden.
Det fremgår af Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at klageren i perioden fra 2005 og indtil den 9. september 2016 har været hovedanpartshaver i selskabet. I hele denne periode har klageren været bosat i England og Luxembourg. SKAT har oplyst, at klageren har været begrænset skattepligtig til Danmark i årene 2011-2015, og at klageren er flyttet til Danmark pr. 1. marts 2017.
Det fremgår af en fremlagt salgsopstilling dateret den 3. juli 2020, at ejendommen er en penthouselejlighed med panoramaudsigt til vandet. Ejendommen er opført i 2005 og består af 3 værelser fordelt på 120 m2. Kontantprisen for ejendommen er i salgsopstillingen angivet til 5.200.000 kr.
Skatteankestyrelsen har kontaktet [by1] Kommune med henblik på afklaring af status for bopælspligten for ejendommen i de påklagede indkomstår. En medarbejder fra kommunen har oplyst, at der som udgangspunkt ikke er bopælspligt, før der er tilmeldt nogle på adressen, eller ejendommen er solgt.
Det fremgår af CPR-registeret, at der ikke har været nogen tilmeldt på adressen i perioden fra 2005 til 2020.
Ejendommen er i de påklagede indkomstår vurderet som etageejerlejlighed til beboelse. Ejendommen er beliggende i et lokalområde, der er udlagt til boligområde med etagebebyggelse i byzone.
Af en indsendt lejekontrakt fremgår, at lejligheden fra januar 2009 har været udlejet til [virksomhed2] (herefter lejer), som er et i Costa Rica hjemmehørende selskab, der ifølge repræsentanten driver virksomhed med udlejning af fast ejendom. Lejekontrakten er dateret januar 2009 og er ikke underskrevet. Lejekontrakten har følgende ordlyd:
” Rent - and Purchase Agreement
The following "Rent - and Purchase Agreement" has been entered between
[virksomhed2] ([virksomhed2])
[by2], 600m from [virksomhed3]
[...]
Costa Rica
and [virksomhed4] ApS ([virksomhed4])
(CVR [...1])
Regarding the estate/apartment: (Apartment)
[adresse1] (Ejerlejlighed 33)
[by1]
Matr. [...1] [by1] MarkJorder
The Apartment has no residence requirements, and in order to maintain that
status, the apartment Is only allowed to be used by or rented to persons non-
residents of Denmark and only less than 180 days a year to the same person.
The rent for 180 days a year is agreed to be minimum DKK 56.000 (price indexed)
[virksomhed2] has the right to acquire the Apartment from [virksomhed4] at market value.
Furthermore [virksomhed2] has the right to acquire the shares covering [virksomhed4] at Net Asset Value, subject the Apartment is valued at market value and subject settlement of any loan and any claim from [virksomhed5] ApS or [virksomhed6] ApS.
January 2009
[virksomhed2] [virksomhed4] lnvest ApS
”
Det fremgår således af lejekontrakten, at lejligheden er uden bopælspligt og ikke må udlejes til personer hjemmehørende i Danmark, og at lejligheden alene må udlejes mindre end 180 dage om året til den samme person. Huslejen for 180 dage er aftalt til min. 56.000 kr. I forbindelse med sagsbehandlingen af selskabets skattesag hos Skattestyrelsen er der indsendt en anden udgave af lejekontrakten. Lejekontrakten har samme indhold og er ikke underskrevet.
Ifølge lejekontrakten har lejer ret til at erhverve aktier i selskabet til indre værdi samt ret til at købe lejligheden til markedsværdi.
I forbindelse med behandlingen af sagen ved Skatteankestyrelsen har klageren indsendt fakturaer for indkomstårene 2013-2015, hvoraf det fremgår, at selskabet har faktureret lejeren 14.000 kr. pr. kvartal i alle 4 kvartaler i 2013-2105.
Klageren har anført i bemærkninger til sagsfremstillingen, at fakturaer for indkomstårene 2011 og 2012 er enslydende.
Ifølge de fremlagte kontospecifikationer fra selskabet er der indgået husleje for perioden 01.07.2013 – 30.06.2014 med 56.000 kr. og husleje for perioden 01.07.2014-30.06.2015 med 60.000 kr. I perioden 2010 - 2013 er der indgået kvartalsvise betalinger på 14.000 kr. pr. kvartal.
Klageren har oplyst, at han ejer en ejendom i Costa Rica, som han har forsøgt at sælge. Naboejendommen ejes af [virksomhed2], som lejer ejendommen [adresse1], [by1]. Klageren har endvidere oplyst, at han har indgået et salgssamarbejde med lejer vedrørende de to ejendomme i Costa Rica.
SKAT har fremlagt et udskrift fra hjemmesiden [...com], hvoraf det fremgår, at begge ejendomme i Costa Rica var sat til salg. SKAT har endvidere fremlagt et print fra internettet, hvoraf det fremgår, at det er klageren, som har oprettet hjemmesiden [...com]. Det ses af hjemmesiden, at klagerens telefonnummer og selskabets e-mailadresse er anført under kontaktoplysninger.
SKATs afgørelse
SKAT har beskattet klageren af værdi af fri bolig.
Som begrundelse har SKAT anført følgende:
”[...]
Da selskabets lejlighed kun udlejes 180 dage om året, er det SKAT’s opfattelse, at du har rådighed over lejligheden de resterende antal dage, svarende til et halvt år.
Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedaktionær, som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, ved opgørelsen af sin indkomst medregne værdien af rådigheden over boligen tillagt eventuelt sparet privatforbrug i relation til godet. Du er begrænset skattepligtig af udbytte jf. kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 6 og udbytteskat skal betales med 15 % jf. dobbeltbeskatningsaftale indgået mellem Danmark og Luxembourg.
Værdien af rådigheden over boligen ansættes efter reglerne i ligningsloven § 16, stk. 9.
Vedrørende beregningen af værdi af fri bolig fremgår det af ligningsloven § 16, stk. 9, at beregningsbeløbet er det største beløb af enten ejendomsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller anskaffelsessummen med tillæg af forbedringer foretaget efter anskaffelsen, dog kun forbedringer foretaget inden den 1. januar i indkomståret.
I nærværende sag er den kontante anskaffelsessum det største beløb.
Værdi af fri bolig efter ligningslovens § 16, stk. 9 beregnes med:
5 % af anskaffelsessummen.
Den skattepligtige værdi af fri bolig forhøjes med 1 % af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskatteloven, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 3 % af resten.
Beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskatteloven opgøres som den laveste værdi af:
Ejendomsværdien pr. 1. oktober i indkomståret.
Ejendomsværdien pr. 1. januar 2001 med tillæg af 5 % (1.785.000 kr., jf. punkt 1.1).
Ejendomsværdien pr. 1. januar 2002 (1.400.000 kr., jf. punkt 1.1).
I nærværende sag er ejendomsværdien pr. 1. januar 2002 det laveste beløb.
Den skattepligtige værdi af fri bolig skal tillægges udgifter, som selskabet betaler til ejendomsskatter, renovation, vand, vandledningsafgift, varme, el, rengøring, gartner og fællesantenne m.v.
Ud fra selskabets regnskaber (regnskabsår 1/7 – 30/6) er udgifter til ejendomsskat, ejerforening, forbrugsudgifter, varme, el og vand omregnet til kalenderår, med udgangspunkt i, at regnskabets udgifter for hvert år fordeles med 50 % / 50 % til henholdsvis 2. halvår og 1. halvår.
Ifølge specifikation på vedlagte bilag 1 er selskabsbetalte udgifter opgjort pr. kalenderår til:
2011 | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 |
31.883 kr. | 33.864 kr. | 38.415 kr. | 38.779 kr. | 33.688 kr. |
Værdi af delvis fri bolig er herefter opgjort således:
Indkomståret 2011 | |
5 % af 2.912.411 kr. | 145.620 kr. |
1 % af 1.400.000 kr. | 14.000 kr. |
Selskabsafholdte udgifter | 31.883 kr. |
Værdi af fri bolig helårlig | 191.503 kr. |
Værdi af delvis fri bolig 180 dage / halvt år = | 95.751 kr. |
Indkomståret 2012 | |
5 % af 2.912.411 kr. | 145.620 kr. |
1 % af 1.400.000 kr. | 14.000 kr. |
Selskabsafholdte udgifter | 33.864 kr. |
Værdi af fri bolig helårlig | 193.484 kr. |
Værdi af delvis fri bolig 180 dage / halvt år = | 96.742 kr. |
Indkomståret 2013 | |
5 % af 2.912.411 kr. | 145.620 kr. |
1 % af 1.400.000 kr. | 14.000 kr. |
Selskabsafholdte udgifter | 38.415 kr. |
Værdi af fri bolig helårlig | 198.035 kr. |
Værdi af delvis fri bolig 180 dage / halvt år = | 99.017 kr. |
Indkomståret 2014 | |
5 % af 2.912.411 kr. | 145.620 kr. |
1 % af 1.400.000 kr. | 14.000 kr. |
Selskabsafholdte udgifter | 38.779 kr. |
Værdi af fri bolig helårlig | 198.399 kr. |
Værdi af delvis fri bolig 180 dage / halvt år = | 99.199 kr. |
Indkomståret 2015 | |
5 % af 2.912.411 kr. | 145.620 kr. |
1 % af 1.400.000 kr. | 14.000 kr. |
Selskabsafholdte udgifter | 33.688 kr. |
Værdi af fri bolig helårlig | 193.308 kr. |
Værdi af delvis fri bolig 180 dage / halvt år = | 96.654 kr. |
Der er med din revisors indsigelse af 9. marts 2017 ikke tilført sagen oplysninger, der kan begrunde en ændring af tidlige udsendte forslag.
SKAT henholder sig til de betingelser der fremgår af lejekontrakten:
Lejligheden udlejes 180 dage om året for en leje der svarer til halvdelen af lejlighedens markedsleje.
Yderligere kan tilføjes, at det er SKAT’s opfattelse, at flere forhold indikerer, at du har sammenfaldende interesser med selskabet i Costa Rica (lejer):
• Ifølge lejekontrakten har lejer ret til at erhverve aktier i [virksomhed1] ApS til indre værdi
... og skal afregne lån og krav fra [virksomhed5] ApS eller [virksomhed6] ApS
(selskaber du har været / er involveret i).
• Fra lejers adresse i Costa Rica annonceres via en hjemmeside ejendomme til salg, www.[...com], hvor kontaktoplysninger blandt andet er et dansk telefonnummer: +45 [...]. Søgning på dette nr. viser, at det tilhører [virksomhed5] ApS. Hjemmesiden er oprettet i Danmark med dit navn.
• På samme hjemmeside er anført en e-mail adresse: [...@...com]
• Din e-mail adresse er: [...@...dk]
• Hvis lejer reelt har den fulde dispositionsret over lejligheden – hele året – burde dette afspejle sig i en væsentlig større husleje.
• Det fremgår af regnskabet for [virksomhed1] ApS, at lejer pr. 30/6 2015 har forudbetalt leje for næsten to år.
På det foreliggende grundlag finder SKAT det ikke relevant at indhente erklæring fra lejer om ”forståelse af lejekontrakten”.
Under henvisning til foranstående fastholder SKAT, at lejligheden kun er udlejet 180 dage om året og at du har haft rådighed over lejligheden de resterende antal dage, svarende til et halvt år.
Det skal pointeres, at det er rådigheden du er skattepligtig af, uanset om du har gjort brug af denne eller ej.
Yderligere bemærkes, at der ikke foreligger dokumentation for, at du ved aftale med tredjemand
fuldstændig har fraskrevet din rådighed over lejligheden.
[...]”
SKAT er den 18. juli 2017 fremkommet med følgende udtalelse:
”[...]
Vedrørende værdi af fri helårsbolig
I klagen henvises til landsskatteretskendelse SKM 2010.859 hvorefter en hovedaktionær ikke skulle beskattes af værdi af fri sommerbolig, idet der var indgået en aftale med en tredjemand, hvorefter hovedaktionæren fuldstændig fraskrev sig rådigheden over boligen. Denne afgørelse anses ikke analog med nærværende klagesag, hvor der ikke foreligger en fuldstændig fraskrivelse af rådigheden, idet der alene foreligger en lejekontrakt hvoraf det fremgår, at boligen kun er udlejet 180 dage om året.
Vedrørende hovedaktionærens kontaktoplysninger på lejers hjemmeside, er det, uanset forklaring i klagen, fortsat SKATs opfattelse, at flere forhold indikerer, at der er sammenfaldende interesser mellem hovedaktionær [person1] / selskabet [virksomhed1] ApS og selskabet i Costa Rica (lejer).
Bemærkning i klagen om, at forudbetalt husleje pr. 30. juni 2015 skulle være et lån, kan ikke følges, idet der af selskabets årsrapport for 2014 / 2015, pr. 30. juni 2015 fremgår: "Forudbetalinger fra kunder 118.329".
I den forbindelse henvises til uddrag fra kontospecifikationer for alle 5 år, som alene medsendes udtalelsen vedrørende selskabet: "Konto 6310 - tilgodehavende lejer".
I klagen er yderligere anført, at det der fremgår af afgørelsen omkring revisors udtalelser i telefonsamtale med SKATs sagsbehandler - vedrørende lejers datter samt markedslejen på den omhandlede bolig - må bero på en misforståelse.
Hertil skal SKAT alene anføre, at den omhandlede telefonsamtale med revisor blev ført til referat umiddelbart efter samtalen fandt sted og refererer hvad der blev sagt.
Under henvisning til foranstående samt sagsnotat og begrundelse i afgørelsen finder SKAT ikke, at det med klagen til skatteankestyrelsen er godtgjort, at hovedaktionær [person1] ikke har haft rådighed over selskabets bolig. SKATs afgørelse bør derfor fastholdes.
[...]”
Skattestyrelsen har den 13. marts 2023 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:
”[...]
Skattestyrelsens vurdering
Skattestyrelsen fastholder sin afgørelse. Skattestyrelsen finder ikke, at de nye oplysninger i sagen kan ændre Skattestyrelsens opfattelse af sagen.
Skattestyrelsen er således ikke enig i Skatteankestyrelsens indstilling.
Faktiske forhold
Klageren udrejste i 1999 til England og har siden 2009 boet i Luxembourg, hvorfor klageren har været begrænset skattepligtig til Danmark i årene 2011-2015.
Klageren, [person1], har været eneanpartshaver i selskabet [virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...1] siden 2005 indtil den 9. september 2016, hvor klageren fik solgt sine anparter i selskabet.
Selskabet [virksomhed4] ApS har den 15. december 2005 anskaffet ejendommen [adresse1], [by1] for 2.912.411 kr.
Ejendommen er opført i 2005 og er en penthouselejlighed med panoramaudsigt.
Ifølge den foreliggende kontrakt har selskabet fra januar 2009 udlejet ejendommen til et selskab i Costa Rica.
SKAT (herefter Skattestyrelsen) traf afgørelse den 7. april 2017, hvoraf det fremgår, at der skal ske en rådighedsbeskatning af klagers rådighed over ejendommen, som følge af at ejendommen kun har været udlejet i 180 dage om året.
Materielt
Klageren har nedlagt påstand om, at de skattepligtige indkomster for indkomstårene 2011-2015 nedsættes til 0, idet der ikke er grundlag for beskatning af værdi af fri bolig.
Skattestyrelsen fastholder, at der skal ske en rådighedsbeskatning af klagers rådighed over ejendommen. Skattestyrelsen henholder sig til de betingelser som fremgår af lejekontrakten, hvoraf det fremgår, at ejendommen udlejes 180 dage om året for minimum 56.000 kr.
Det fremgår af lejekontrakten, at ejendommen kun udlejes 180 om året og på den baggrund anser Skattestyrelsen, at klageren har haft rådighed over ejendommen de resterende antal dage, svarende til et halvt år.
Det bemærkes, at rådighedsvurderingen indebærer, at der foretages en konkret vurdering af, om hovedaktionæren har haft rådighed over ejendommen og ikke af den faktiske anvendelse, jf. Den Juridiske Vejledning, C.B.3.5.3.2.
På grund af interessefælleskabet mellem klageren og selskabet [virksomhed4] ApS gælder der en skærpet bevisbyrde, jf. ligningslovens § 2.
Klageren har udover lejekontrakten fremlagt dokumentation for at huslejen er faktureret kvartalsvis for indkomstårene 2013-2015. Klageren oplyser desuden, at han har overdraget nøglerne til ejendommen, da den blev udlejet.
Med udgangspunkt i de vedlagte fakturaer samt de overstående oplysninger, fastholder klageren at lejeforholdet har bestået uafbrudt og på uændrede vilkår gennem alle de relevante indkomstår og ikke blot 180 dage om året.
Skattestyrelsen er heri enig, at der sker betaling kvartalsvis for indkomstårene 2013- 2015 jf. de fremlagte fakturaer og årsregnskaber. For indkomstårene 2011-2012 er der ikke fremlagt fakturaer.
Skattestyrelsen finder ikke, at fakturaerne anses for at være tilstrækkelig dokumentation for at ejendommen har været udlejet på årsbasis og klageren dermed ikke har haft råderetten over ejendommen.
Klageren oplyser, at ejendommen er en perle med helt enestående panoramaudsigt, hvorfor det er Skattestyrelsens vurdering, at huslejen svarende til 56.000 kr. om året nærmere svarer til et halvt års leje.
Det oplyses desuden, at lejeren har reelt lejet ejendommen for hele året, men måtte kun benyttes i 180 dage om året på grund af fastholdelse af status uden bopælspligt samt at personer ikke skulle blive fuld skattepligtige til Danmark.
Klageren gør derfor gældende, at den fastsatte årlige leje dermed er udtryk for markedslejen når udlejning er sket med de ovenfor gengivne aftalte begrænsninger i lejers anvendelse.
Under hensyntagen til det oplyste vedrørende bopælspligt fra [by1] Kommune, er det Skattestyrelsen vurdering, at ejendommens status ikke ville have indflydelse på ejendommens handelsværdi, da bopælspligten indtræder når ejendommen bliver solgt.
På det foreliggende grundlag finder Skattestyrelsen, at det oplyste, nærmere har karakter af formaliteter. Klageren har ikke i tilstrækkelig grad godtgjort at have fuldstændig fraskrevet sig råderetten over ejendommen i de påklagede indkomstår, idet der alene foreligger en lejekontrakt hvoraf det fremgår, at ejendommen er udlejet 180 dage om året.
Skattestyrelsen anser ikke, at klageren har løftet den skærpede bevisbyrde jf. ligningslovens § 2.
Det følger af ligningslovens § 16A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1 at:
’’ Ved opgørelse af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.
Stk.2 Til udbytte henregnes
1) Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk.3 og afståelsessummer omfattet af § 16 B, stk. 1.’’
En begrænset skattepligtig hovedaktionær som får stillet et aktiv til rådighed fra selskabet vil blive beskattet af denne rådighed i form af udbytte, hvis udbyttet ikke kan anses som en del af hovedaktionærens løn, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5.
Klageren har i perioden 2011-2015 været begrænset skattepligtig til Danmark, hvorfor klageren er begrænset skattepligtig af udbytte, jf. kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 6 og udbytteskat skal betales med 15 % jf. dobbeltbeskatningsaftale indgået mellem Danmark og Luxembourg.
Værdien af rådigheden over ejendommen ansættes efter reglerne i ligningslovens §16, stk. 9. Det henvises til Skattestyrelsens afgørelse, hvoraf selve beregningerne i forbindelse med fastsættelse af værdien af delvis fri bolig fremgår.
Det er Skattestyrelsens vurdering, at det findes korrekt herunder i overensstemmelse med gældende regelsæt, at der sker en rådighedsbeskatning af klagers rådighed over ejendommen.
[...]”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at der ikke er grundlag for beskatning af fri bolig.
Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:
”[...]
Som begrundelse for klagen over SKAT's afgørelse kan vi anføre følgende:
[...]
3.2. Rådighed over bolig
Ejerlejligheden har i henhold til lejekontrakten fra januar 2009 været udlejet til [virksomhed2] i Costa Rica. Lejeforholdet har således bestået uafbrudt og på uændrede vilkår gennem alle de relevante indkomstår, 2011-2015.
Som det fremgår af lejekontrakten, så er ejerlejligheden uden bopælspligt, hvilket har væsentlig betydning for ejerlejlighedens handelsværdi. For at kunne fastholde denne status er det bl.a. en forudsætning, at lejligheden ikke anvendes til boligformål af personer, der er hjemmehørende i Danmark. Da bortfald af denne status vil indebære et væsentligt fald i ejerlejlighedens handelsværdi, er udlejningen sket med den klausul, at lejer ikke må tillade lejligheden benyttet af eller udlejet til personer, der er hjemmehørende i Danmark, og i øvrigt ikke tillade lejligheden benyttet af eller udlejet til en person i mere end 180 dage om året. Præciseringen af 180 dages reglen er alene for ikke at risikere bortfald af lejlighedens status "uden bopælspligt".
Under hensyntagen til disse aftalte begrænsninger i lejers anvendelse er lejen i lejekontrakten fastsat til 56.000 kr. årligt, hvilket også er den naturlige forståelse af lejekontraktens ordlyd.
Udlejer har således accepteret en reduceret leje for at sikre, at ejerlejligheden bevarer en høj handelsværdi ved at kunne fastholde, at den er uden bopælspligt.
Ejerlejligheden har således været udlejet til lejer i hele året siden indgåelsen af lejemålet i januar 2009, og ikke kun i 180 dage om året. Det er således lejer, der i hele perioden har haft den fulde dispositionsret til lejligheden, alene med de ovenfor anførte begrænsninger.
Det bemærkes i den forbindelse, at lejer har bekostet indbo og særindretning af lejligheden, som ikke kan flyttes i de perioder lejligheden ikke anvendes af lejer.
Udlejer, [virksomhed1] ApS, har således i hele perioden været helt afskåret fra at råde over ejerlejligheden, hvilket indebærer, at den så heller ikke på noget tidspunkt i lejeperioden kan have stået til rådighed for selskabets hovedaktionær, [person1].
Det forhold, at lejer råder over lejligheden hele året, men at der ikke nødvendigvis opholder sig nogen der alle 360 dage som følge af de aftalte begrænsninger, indebærer selvsagt ikke, at udlejer dermed automatisk skulle have adgang til at råde over lejligheden i de perioder lejer ikke opholder sig der, ligesom en sådan råderet, jo heller ikke fremgår udtrykkeligt af lejekontrakten, hvilket lejeretligt ville være en forudsætning for, at udlejer kunne gøre en sådan råderet gældende. Udlejers eventuelle benyttelse af lejer indbo og særindretning ville således være en klar misligholdelse af lejeaftalen.
Der kan i den forbindelse henvises til Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.A.5.16.2.2., hvori følgende er anført: "Hvis der i forbindelse med ejendommens udlejning bliver indgået en aftale, der afskærer ejerens råderet over ejendommen, skal hovedaktionæren m.v. ikke beskattes efter formodningsreglen". Der kan videre henvises til den i dette afsnit refererede
Landsskatteretskendelse SKM2010.859.LSR, hvori Landsskatteretten fastslog, at der ikke skulle ske beskatning af fri sommerbolig for en hovedaktionær, når ejendommens ejer hovedaktionærens selskab) ved aftale med tredjemand fuldstændigt fraskrev sig rådigheden over boligen.
Med hensyn til SKAT's påstand om, at der skulle være sammenfaldende interesser mellem på den ene side lejer og på den anden side [person1] og [virksomhed4] ApS bemærker vi følgende:
| • | [person1] har ikke på noget tidspunkt haft ejerandele i lejer, [virksomhed2]. |
| • | Det er korrekt, at lejer efter den indgåede aftale har ret til at købe ejerlejligheden til markedsværdi, subsidiært ret til at købe anparterne i [virksomhed1] ApS i gældfri stand til en tilsvarende fastsat markedsværdi af ejerlejligheden. Der er således tale om en forkøbsret til markedsværdi, aftalt mellem uafhængige parter på sædvanlige forretningsmæssige vilkår. Forkøbsretten kan således ikke tages som udtryk for nogen interesseforbindelse mellem parterne. |
| • | Med hensyn til de øvrige forbindelser, som er refereret af SKAT kan oplyses, at [person1] i 2000 erhvervede en mindre beboelsesejendom i Costa Rica, som har været udlejet og som gennem en årrække har været søgt solgt. Denne ejendom er naboejendom til en tilsvarende mindre beboelsesejendom, der er ejer af [virksomhed2]. Det har på et tidspunkt vist sig, at de to ejendomme samlet kunne være af interesse for en developer og parterne har på den baggrund fundet det naturligt at markedsføre de to ejendomme samlet. For at lette præsentationen og spare markedsføringsomkostninger har parterne derfor bl.a. etableret en fælles website, [...com], hvor begge ejendomme er sat til salg og hvor begge parters kontaktoplysninger, herunder telefonnumre og mailadresser, naturligvis er anført. |
| • | [person1] og [virksomhed1] ApS har udover dette salgssamarbejde vedrørende ejendommene i Costa Rica og lejeaftalen vedrørende ejerlejligheden i [by1] ingen forretningsmæssige forbindelser. |
| • | SKAT anfører, at lejer pr. 30. juni 2015 skulle have forudbetalt leje for de næste to år. Dette er ikke korrekt, da indbetalingen fra [virksomhed2] er ydet som lån og er regnskabsmæssigt også behandlet som sådan. |
Det gøres derfor gældende, at den foreliggende lejeaftale er indgået mellem uafhængige parter, og at den fastsatte årlige leje dermed er udtryk for markedslejen når udlejningen er sket med de ovenfor gengivne aftalte begrænsninger i lejers anvendelse.
SKAT har i sin afgørelse i øvrigt anført, at klagers revisor (undertegnede) skulle have oplyst telefonisk, at "en datter til ejeren ønskede et tilholdssted, når hun var i Danmark" og at markedslejen for en tilsvarende lejlighed i samme boligkompleks skulle ligge på det dobbelte af den aftalte leje. Dette må bero på en misforståelse, idet vi ikke har nogen viden om nogen af de anførte forhold eller på noget tidspunkt udtalt os herom.
Vi finder derfor ikke, at der er noget grundlag for at beskatte [person1] af nogen rådighed over ejerlejligheden og anmoder derfor under henvisning hertil, samt til, at den mellem parterne fastsatte leje er udtryk for markedslejen, om at indkomstansættelserne for indkomstårene 2011-2015 for både [person1] og [virksomhed1] ApS nedsættes til det selvangivne.
[...]”
På møde med Skatteankestyrelsen den 22. september 2022 fremførte klageren, at der ikke var anledning til at betvivle overholdelse af 180 dages reglen, idet lejer havde en økonomisk interesse i at bibeholde ”ingen bopælspligt”, både for det skattemæssige aspekt som for merværdien ”uden bopælspligt”. Ifølge klagerens oplysninger er der desuden ikke tale om en forudbetaling af husleje, men om et lån, som blev forrentet med bankrente. Lånet tjener til at fastholde lejers interesse i at erhverve lejligheden, jf. lejekontraktens forkøbsretsklausul, og dels for at have en mulighed for modregning i tilfælde af misligholdelse eller skade. Klageren har forklaret, at lejligheden sidenhen er blevet solgt til anden side til overtagelse den 1. august 2020 for 5.200.000 kr. Lejer frafaldt sin forkøbsret, da han ikke kunne matche markedsværdien. Investeringsejendommen blev således solgt med en betydelig avance på ca. 80 %.
For så vidt angår spørgsmålet om klagerens og lejers relationer, forklarede klageren, at han også ejer en ejendom i Costa Rica. Naboejendommen ejes af [virksomhed2] (det samme selskab, som lejer sig ind i ejendommen ved [...], [by1]). Både klageren og ejeren af naboejendommen i Costa Rica ville sætte deres ejendomme til salg og kunne se en fordel ved at sætte dem til salg samlet. Naboejendommen er blevet solgt til et italiensk konsortium som led i et større byggeprojekt, hvori klagerens ejendom også forventes at indgå indenfor en periode af 6 måneder.
Klageren forklarede, at han ikke havde overvejet eksplicit at fraskrive sig rådighed til ejendommen, idet det ligger implicit i parternes forståelse af kontrakten, og at det aldrig har været hans hensigt at bo i ejendommen.
Klageren fremførte endvidere, at lejekontraktens udformning, som den foreligger, ikke åbner mulighed for udlejer til at benytte lejligheden. I så fald ville det kræve omfattende detaljer om datoer, risici samt overskridelse af private forhold og være helt uacceptabelt for lejer.
Klageren har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:
”[...]
Til sagsfremstilling og forslag til afgørelse dateret 26.01.2023 skal jeg meddele, at
Jeg ønsker et retsmøde med Landsskatteretten, idet jeg bemærker, at Landsskatteretten endnu ikke har set på sagen og der er ikke truffet en afgørelse og jeg til SKATS sagsfremstilling side 1-10 har nedennævnte supplerende bemærkninger:
Ad underskrevet lejekontrakt
Selskabets tidligere advokat, [person2], der nu er diplomat for Costa Rico i Singapore, har meddelt, at der findes et underskrevet eksemplar i hans nedpakkede arkiv fra sin tidligere akvokatvirksomhed. Det vil selvsagt være forbundet med en del besvær at finde den frem.
Fakturering af husleje for hele året
Huslejen er faktureret kvartalsvis gennem hele perioden {2011-2015) med kr.14.000 pr. kvartal, jf. vedlagte genparter for årene 2013, 2014 og 2015 - (fakturaer for 2011 og 2012 er enslydende).
Det understreges at lejligheden er udlejet for hele året, ikke blot 180 dage som SKAT påstår.
Lejligheden er en perle med mahogni gulve og indrettet eksklusivt ved valg af klinker og materialer og med helt enestående panorama udsigt. Lejligheden skulle ikke nedslides for den beskedne husleje, men kun benyttes 180 dage om året. Det var udlejers opfattelse, at lejligheden havde bedre af at blive lettere beboet end at ligge ubenyttet hen uden varme og tilsyn med installationer og regelmæssig vedligeholdelse.
Leje af lejligheden kan sammenlignes med leje af en meget fin personbil, der er udlejet for eks. Kr 120.000 om året, men lejer må maks. køre 6.000 km om året i den - bilen skal jo ikke slides op på landevejen, men hellere røres i begrænset omfang, så den bliver vedligeholdt, og beskyttes mod tæring og rust. Udlejer af bilen forbeholder sig jo heller ikke ret til at benytte bilen de dage den holder i garage. Det er en selvfølge.
Tilsvarende med lejligheden - udlejer har overdraget nøglerne til lejligheden. Udlejer har ingen ret til at komme i lejligheden. Lejer har indrettet lejligheden med dyre arkitekttegnede møbler (jf. foto fra salgsbrochuren). SKATS påstand om jeg skulle have ret til at benytte lejligheden i 180 dage om året er helt utænkelig, og derfor ikke nævnt i kontrakten. Hvis det var tilfældet, ville kontrakten være udformet helt anderledes, med specifikke datoer, og aftale om benyttelse af indbo samt ansvar og forsikringsdækning ved brug samt måling af forbrug.
Udlejer har ingen adkomst eller ret til at benytte den lejede lejlighed, når den ikke benyttes af lejer. Lejligheden er udlejet for hele året, men lejer må kun benytte den i 180 dage om året i lejers valg.
Udover det på side 7 /10 og 8/10 vedr. påstand om sammenfaldende interesse, må det på det kraftigste benægtes. Det var [virksomhed2]'s tyske arkitekt, [person3], der foreslog at de to beboelsesejendomme blev sat til salg samlet, idet de enkeltvis var for dyre for en Costra Ricansk familie. Og det har vist sig at være rigtigt, idet ejendommene er solgt til et italiensk konsortium, der opfører små kædehuse på grundene.
SKATS påstand - at min datter skulle ønske et tilholdssted, når hun var i Danmark - er at betragte som rent opspind. Det er mig uforståeligt, hvordan min datter bliver blandet ind i denne sag.
Familien har adgang til 3 sommerhuse i henholdsvis [by3] og [by4] samt en lejlighed uden bopælspligt på [by5], hvilket udelukker mangel på tilholdssteder. Det må være den ihærdige skattemedarbejder der ved sin søgen med mit navn på nettet og websider i [ugeblad1] og [ugeblad2] har fundet frem til, at min datter og en meget kendt person blev opdaget af paparazzier under ferie i mit hus i Costa Rica. Men det har absolut intet med denne sag at gøre.
Ad side 10/10 Værdiansættelse af fri bolig,
En uforståelig påstand - Klageren har netop bestridt værdiansættelsen af fri helårsbolig til rådighed. Jeg har aldrig udtalt mig om værdiansættelsen, idet jeg ikke har kendskab til lejeniveauet i [by1].
Sammenfattende føler jeg mig personlig forfulgt af de uhørte påstande. Det er yderst enerverende, at en faktuel fremstilling af sagen fra min side bliver tilsidesat uden beviser- en hån mod min retsfølelse.
Det er mit håb, at landsskatteretten kommer til den konklusion, at denne sag aldrig burde være rejst.
[...]”
Retsmøde
Klageren anførte bl.a., at huslejen blev faktureret hele året. Klageren har ikke nøgle til lejligheden. Han har således ingen adkomst eller ret til at benytte lejligheden, når den ikke anvendes af lejer.
Klageren oplyste, at det var meget omstændigt at skaffe en underskreven udgave af lejekontrakten. Han har ikke selv modtaget en lejekontrakt med underskrifter.
Selskabet i Costa Rica betalte ved bankoverførsler. Det var tænkeligt, at huslejen først blev bogført på mellemregningen med selskabet i Costa Rica. På et tidspunkt krævede han betaling som sikkerhed, hvorfor han modtog en forudbetaling. Det blev betragtet som et lån.
Vedrørende en forudbetaling i 2014 oplyste klageren, at der var tale om midler, som hans moderselskab havde indskudt i selskabet for at kunne betale skat m.v.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med de tidligere indlæg, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen henviste til, at det fremgår af den fremlagte lejekontrakt, at lejligheden udlejes i 180 dage om året for 56.000 kr. Der er betalt 56.000 kr. fordelt over 4 kvartaler. At betalingen er fordelt over et år, ændrer ikke på, at lejeperioden er 180 dage, som det fremgår af lejekontrakten. Klageren har haft rådighed over lejligheden resten af året.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om klageren skal beskattes af værdien af fri bolig i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 5, herunder i hvilket omfang lejligheden i [by1] har været udlejet.
Retsgrundlaget
Ifølge ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedanpartshaver som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af rådigheden over boligen. Værdien ansættes efter reglerne i § 16, stk. 9.
Det er ikke den faktiske anvendelse, men rådigheden, der beskattes.
Landsskatterettens bemærkninger
Klageren er hovedanpartshaver i selskabet, der ejer lejligheden. Som hovedanpartshaver er han omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16 A.
Selskabet har ifølge den fremlagte, ikke underskrevne lejekontrakt udlejet lejligheden til et costaricansk selskab. Det fremgår af lejekontraktens vilkår, at lejligheden ikke må udlejes til personer hjemmehørende i Danmark, og at lejligheden alene må udlejes mindre end 180 dage om året til den samme person. Huslejen for 180 dage var aftalt til min. 56.000 kr.
Landsskatteretten finder, at lejekontrakten må forstås således, at selskabet har lejet lejligheden ud til det costaricanske selskab i 180 dage, og at den aftalte leje på 56.000 kr. er fastsat under hensyn hertil.
Dette ændres ikke af de fremlagte kvartalsvist udstedte fakturaer, idet faktureringen ikke er dokumentation for, at lejligheden blev udlejet hele året, men alene er dokumentation for, at selskabet fakturerede det costaricanske selskab den aftalte leje på 56.000 kr.
Lejligheden har derfor ikke været udlejet i den resterende del af året og har derfor stået til rådighed for klageren. Klageren skal således beskattes af værdien af fri bolig, for så vidt angår lejligheden i den resterende del af året, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5. Værdien af fri bolig opgøres i henhold til de skematiske regler i ligningslovens § 16, stk. 9.
Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.