Kendelse af 21-03-2019 - indlagt i TaxCons database den 14-04-2019

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2014

Aktieindkomst

Lån over mellemregningskontoen anset for udbytte

156.036 kr.

0 kr.

156.036 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren er direktør og eneanpartshaver i [virksomhed1] ApS. Klageren har været eneanpartshaver i selskabet siden den 31. december 2003. Selskabets formål er at drive industri og handel samt være holdingselskab. Holdingselskabet ejer alle anparterne i [virksomhed2] ApS (herefter benævnt driftsselskabet), hvor klageren ligeledes er direktør.

Det fremgår af holdingselskabets årsrapport for 2013, at selskabet den 31. december 2013 havde en gæld til hovedanpartshaveren på 205.738 kr.

Holdingselskabets revisor har oplyst følgende i årsrapporten for 2014:

Lån til ledelsen i årets løb

Et medlem af ledelsen har i årets løb lånt 156 tkr. af selskabet. Lånet er tilbagebetalt den 6. januar 2015. Udlånet er i strid med selskabslovens § 210 og kan være ansvarspådragende for selskabets ledelse.”

I balancen under omsætningsaktiver er det angivet, at der pr. 31. december 2014 er lån til selskabsdeltagere og ledelse med 156.036 kr.

I holdingselskabets årsrapport for 2015 er der i balancen under passiver (gæld) en postering på 119.431 kr., som er benævnt ”lån selskabsdeltagere og ledelse”.

Af udtræk af holdingselskabets mellemregningskonto med klageren fremgår følgende:

”(...)

Brutto

Moms

Netto

Saldo

6690 Mellemregning, anpartshavere

01.01.13

Saldo

-543.831,01

UL.12.13

40001

Hævet privat

30.000,00

-513.831,01

UL.12.13

40005

[person1] hævet køb af bil

248.911,00

-264.920,01

UL.12.13

40008

udbetalt til datter

150.000,00

-114.920,01

UL.12.13

40010

Udbytte omb tidliger

-70.518,00

-185.438,01

UL.12.13

40017

Renter mellemregning

-20.300,00

-205.738,01

(...)

01.01.14

Saldo

-205.738,01

UL.12.14

50001

Udbytte omp

-11.832,00

-217.570,01

UL.12.14

50002

overført til [person1]

350.000,00

132.429,99

UL.12.14

50007

[person1] hævet

30.000,00

162.429,99

UL.12.14

50009

Renter mlr

-6.393,54

156.036,45

(...)

01.01.15

Saldo

156.036,45

UL.12.15

50038

Overført fra [person1] 6/1

-200.000,00

-43.963,55

UL.12.15

50041

omp udbytte

-72.854,00

-116.817,55

UL.12.15

50049

renter mlr.

-2.613,00

-119.430,55

Driftsselskabet har en mellemregningskonto med holdingselskabet, og på denne konto er der foretaget to positive posteringer (debiteringer) den 12. november 2014, som sammenlagt giver 350.000 kr. (240.000 kr. + 110.000 kr.). Posteringerne er benævnt ”DBT.mellemregning holdin [...75]” og ”mellemregning holdingselskab”. På holdingselskabets bankkonto (kontonr. [...75]) er der den 12. november 2014 registreret en indsætning på 240.000 kr. benævnt ”mellem regning firma”, og der er registreret en overførsel på 270.000 kr. benævnt ”DBT.mellemregning [person1] [...65]4”. Saldoen er således formindsket med 30.000 kr. den 12. november 2014.

SKAT fremsendte den 30. januar 2017 et forslag til afgørelse vedrørende beskatning af klagerens lån. Holdingselskabets revisor sendte den 13. februar 2017 en skrivelse til SKAT, hvor han oplyste følgende om lånets opståen og udligning:

”(...)

I henhold til SKATs skrivelse fremgår det, at vores klient efter to hævninger på henholdsvis kr. 350.000 og 30.000 opnår mellemregning på kr. + 156.035,45.

Af vedlagte kontoudtog fremgår det, at vores klient tilbagebetaler kr. 200.000 den 6. januar 2015, hvorved den ulovlige mellemregning udlignes og selskabet herefter skylder ham kr. 43.963,55. (bilag 1).

Der er således tale om en fejl fra vores klients side, hvor han fejlagtigt troede, at han havde et større beløb tilgode i hans selskab. Vi kan dermed konkludere, at straks fejlen kommer til hans kendskab, bliver fejlen rettet.

Udfordringen er imidlertid, at vor klient overfører kr. 200.000 til driftsselskabets konto, mens det burde have været overført til hans holdingselskabs konto.

Dokumentationen for indsætningen i banken den 6. januar 2015 er vedlagt som bilag 2.

Da bogføringen vedrørende holdingselskabet kun foretages i forbindelse med årsafslutningen, bliver denne korrektion først reguleret ved årsafslutningen for indkomståret 2015.

(...)”

Det fremgår af driftsselskabets bankkonto, at driftsselskabet modtog 200.000 kr. den 6. januar 2015. Der er ikke modtaget dokumentation, som viser videreoverførslen fra driftsselskabet til holdingselskabet.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klagerens lån over mellemregningskontoen med holdingselskabet for omfattet af ligningsloven § 16 E. Lånene er herefter anset at udgøre udbytte og er beskattet som aktieindkomst. For indkomståret 2014 har SKAT forhøjet klagerens aktieindkomst med 156.036 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

1.4.SKATs bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af ligningslovens § 16 E, at hvis et selskab yder lån til en fysisk person, der udøver en bestemmende indflydelse over selskabet ifølge ligningslovens § 2, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. Det gælder dog ikke lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Reglerne blev indført med virkning fra den 14. august 2012.

Lån omfattet af ligningslovens § 16 E behandles skattemæssigt som en overførsel af værdier fra selskabet til låntager, hvilket betyder, at lånet beskattes som løn eller udbytte hos låntager.

Du har en mellemregning med dit selskab [virksomhed1] ApS. I forbindelse med årsafslutningen for 31. december 2014, foretog du to hævninger på henholdsvis 350.000 kr. og 30.000 kr., hvilket medførte, at din mellemregning med selskabet [virksomhed1] ApS resulterede i et lån i selskabet.

Med henvisning til ligningslovens § 16 E er hævninger/lån foretaget efter den 14. august 2012 skattepligtigt. Du har i perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014 hævet/lånt i alt 156.036 kr. i selskabet. Beløbet er skattepligtigt hos dig, og beskattes som aktieindkomst jævnfør ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, nr. 1.

1.5. SKAT ´s afgørelse

Lån omfattet af ligningslovens § 16 E behandles skattemæssigt som en overførsel af værdier fra selskabet til låntager, hvilket betyder, at lånet beskattes som løn eller udbytte hos låntager. Reglerne blev indført med virkning fra den 14. august 2012.

Under lovens (L199) behandling i Folketinget fremkom der flere spørgsmål og bemærkninger i forhold til fejl, som rettes efter de opdages.

Det drejer sig om følgende bilag:

Bilag 1

Høringsskema og høringssvar fra skatteministeren.

Bilag 11

Skatteministerens kommentar til henvendelse af 28. august 2012 fra [Brancheforening].

Bilag 21

Skatteministerens kommentar til henvendelsen af 29. august 2012 fra [Organisation].

Resultatet af denne høring blev, at SKAT ikke tillægger rene fejlekspeditioner skatteretlig betydning, jævnfør bilag 2, 11 og 21 til L199.

På den baggrund, er det i juridisk vejledning 2013-2, afsnit C.B.3.5.3.3. anført følgende:

Tilbagebetaling ved afsnittet med fejlekspeditioner og omgørelse

Tilbagebetaling ophæver beskatningen, hvis der er tale f.eks. penge, der blev overført ved en fejl.

Ifølge SKM2014.17.SR må det bero på en konkret vurdering, om der er tale om en ren fejlekspedition, som kan berigtiges med den følge, at ekspeditionen ikke tillægges skatteretlig virkning.

Du har den 12. november 2014 foretaget to hævninger på henholdsvis 350.000 kr. og 30.000 kr. som resulterer i en mellemregning på +156.036 kr. Du tilbagebetaler den 6. januar 2015 200.000 kr., hvorved mellemregningen på +156.036 kr. udlignes.

Revisor understreger i brev af 13. februar 2017, at den ekstraordinære hævning på din mellemregning med selskabet [virksomhed1] ApS, som resulterer i en negativ saldo på +156.036 er en klar fejl, som du straks efter konstatering retter ved at indbetale 200.000 kr.

Sagsbehandler bemærker, at du først efter 55 dage retter fejlen. En så lang periode som 55 dage, kan ikke betegnes som ”straks”.

Ifølge det fremsendte materiale, kan din mellemregning med selskabet [virksomhed1] ApS specificeres som følger:

(...)

Saldoen ultimo 2013 og primo 2014 på mellemregning fremgår af regnskab for 2013 for selskabet [virksomhed1] ApS.

Sagsbehandler mener antallet af bevægelser på din mellemregning med selskabet [virksomhed1] ApS er få og enkle. Det burde ikke være noget problem for dig som hovedanpartshaver at vide, at hævningerne på 350.000 kr. og 30.000 kr. i indkomståret 2014, ikke var en mulighed inden for rammerne af ligningslovens § 16 E.

Ligningslovens § 16 E har været gældende siden den 14. august 2012. Det antages, at din revisor har haft lejlighed til igennem en længere periode, at orientere sine klienter herunder dig, om vedtagelsen af den nye § 16 E i ligningsloven samt hvad der skattemæssigt sker, hvis man bliver omfattet af denne paragraf.

Endelig antages det, at du fra andre bekendte indenfor erhvervskredse, er blevet fortalt om skattemyndighedernes anvendelse af ligningslovens § 16 E.

Med henvisning til ligningslovens § 16 E og ligningslovens § 2 er hævninger/lån foretaget efter den 14. august 2012 skattepligtigt. Du har i perioden 1. januar 2014 til 31. december 2014 hævet/lånt i alt 156.036 kr. i selskabet [virksomhed1] ApS. Beløbet er stadig skattepligtigt hos dig, og beskattes som aktieindkomst jævnfør ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, nr. 1.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af klagerens aktieindkomst for indkomståret 2014 vedrørende lån over mellemregningskontoen skal ophæves.

Repræsentanten har i klageskrivelsen anført følgende:

”(...)

Sagens opståen

Vores klient foretog to hævninger i slutningen af 2014, som medførte at hans mellemregning blev positiv i selskabets favør. Straks efter fejlen komme til hans kundskab i starten af 2015, foretog hans en indbetaling, hvorved mellemregningen blev negativ i selskabets favør. Forløbet viser, at der er tale om en klar fejl, hvorfor vi ikke kan acceptere SKATs ændring og anmoder derfor om at ændringen annulleres.

SKATs ændring:

SKAT har foretaget en ændring vedrørende vor klients indkomst, svarende til en forøgelse af aktieindkomsten med kr. 156.036, idet han fejlagtigt har overført et for stort beløb fra hans mellemregningskonto til hans private konto.

Sagens faktiske omstændigheder:

Dato

Bilag

Tekst

Bevægelse

Saldo

-217.570

2014

50002

Overført til [person1]

350.000

132.430

2014

50007

[person1] hævet

30.000

162.430

2014

50009

Renter af mellemregning

-6.394

156.036

Ultimo 2014

156.036

Primo 2015

156.036

2015

50038

Overført fra [person1] 6/1-2015

-200.000

-43.964

Ovenstående kontobevægelser viser, at vor klient den 12. november 2014 foretager to hævninger på henholdsvis kr. 350.000 og kr. 30.000, hvilket resulterer i en mellemregning på kr. 156.036.

Den 6. januar 2015 tilbagebetales kr. 200.000, hvorefter mellemregningen udgør kr. -43.964 og dermed er lovlig igen.

Ifølge SKAT henvises der til SKM 2014.17.SR, hvori det fremgår at det må bero på en konkret vurdering, om der er tale om en ren fejlekspedition, som kan berigtiges med den følge, at ekspeditionen ikke tillægges skatteretlig virkning.

Vi har tidligere i vores indsigelse overfor SKAT fremført, at den ekstraordinære hævning på mellemregningen med selskabet [virksomhed1] ApS, som resulterede i den negative saldo på kr. 156.036 er en klar fejl, som straks efter konstateringen blev rettet ved at indbetale kr. 200.000.

SKAT fremhæver, at når tilbagebetalingen først sker efter 55 dage, kan det ikke anses som straks.

I den forbindelse er det væsentligt at understrege, at bogføringen vedrørende [virksomhed3] ApS kun foretages en gang om året, hvorfor at en fejlagtig hævning på mellemregningen reelt set kunne være ubemærket i over et år og først blive opdaget i forbindelse med udarbejdelsen af årsregnskabet.

Såfremt Holdingselskabets bankkonto IKKE efter den pågældende hævning bliver negativ, er der således ikke noget som gør, at hovedaktionæren kan se, at der er sket en fejl eller en misforståelse.

Det er herefter vores opfattelse, at for at afgøre hvorvidt der er sket en fejl er det nødvendigt, at se nærmere på baggrunden for vor klients hævning af de pågældende beløb.

Er der således tale om en bevidst handling, hvor han foretager et ulovligt lån i selskabet, idet han ikke har andre muligheder for fremskaffelse af kapital.

For at afgøre dette, har vi undersøgt vores klients mulighed for at skaffe de pågældende beløb fra andre steder.

Her er vi blevet opmærksomme på, at vor klient har en bankkonto med et indestående på kr. 800.000, hvorved at han uden problemer ville være i stand til, at skaffe de pågældende beløb. (bilag 1)

Der er således intet i sagen som indikere, at vor klient har foretaget de pågældende hævninger, idet han ikke havde andre muligheder for at fremskaffe kapitalen.

Dertil skal der tillægges afgørende betydning, at vor klient selv har foretaget tilbagebetalingen af det pågældende beløb og således kun har haft pengene til rådighed i godt 55 dage.

I forlængelse af ovenstående, finder vi det vigtigt, at vurdere baggrunden for lovindgrebet vedrørende ulovlig mellemregninger, som fandt sted den 14. august 2012.

Det pågældende lovindgreb var tiltænkt de hovedaktionærer som tidligere overtrådte loven groft og som øgede deres lån uden skattemæssige konsekvenser.

Det var således ikke hensigten med det pågældende lovindgreb, at ramme hovedaktionærer som ved enkeltstående forhold lavede en fejl og efterfølgende korrigerede dette.

I en artikel af Skatterådgiver [person2] fra [...] i [...] 2013.2.4 er der gengivet en række overvejelser i forbindelse med vurdering af hvorvidt en overførsel er en fejl eller et lån.

I denne artikel anføres følgende:

"Hvis det kan dokumenteres, at der er tale om enkeltstående fejl, så kan der ske indbetaling til selskabet uden at det udløser beskatning af hovedaktionæren. Det gælder også selvom fejlen konstateres efter regnskabsårets udløb."

I forlængelse heraf anføres det, at det altid vil være en konkret vurdering hos SKAT om den dokumentation der fremlægges er tilstrækkelig for at SKAT vil acceptere om der er tale om en utilsigtet fejl.

I den sammenhæng vurderes det om der er tale om gentagende eller enkeltstående og utilsigtede fejl.

Herunder vurdere SKAT hvorvidt hovedaktionæren på erhvervelsestidspunktet havde økonomi til selv at fremskaffe den nødvendige kapital, hvilket ville tale for en fejl.

Afslutningsvis kan vi således konstaterer, at vor klient via sin kassekredit havde rig mulighed for at fremskaffe de pågældende beløb til en lav rente og at han umiddelbart efter fejlen blev opdaget, foretog indbetaling til selskabets konto, hvorved mellemregningen blev positiv med kr. 43.964.

Samlet set peger alle forhold således på, at der er tale om en fejl, hvorfor vi skal anmode om, at SKATs afgørelse ændres til kr. 0,00

(...)”

SKATs høringssvar

SKAT har den 10. august 2017 i et høringssvar til klagen bemærket følgende:

”(...)

Af revisors klage til Skatteankestyrelsen af 28. juni 2017 side 3 fremgår følgende:

"Er der således tale om en bevidst handling, hvor han foretager et ulovligt lån i selskabet, idet han ikke har andre muligheder for fremskaffelse af kapital?

For at afgøre dette, har vi undersøgt vores klients mulighed for at fremskaffe de pågældende beløb fra andre steder.

Her er vi blevet opmærksomme på, at vor klient har en bankkonto med et indestående på 800.000 kr., hvorved han uden problemer ville være i stand til, at skaffe de pågældende beløb.

Der er således intet i sagen som indikerer, at vor klient har foretaget de pågældende hævninger, idet han ikke havde andre muligheder for at fremskaffe kapitalen."

SKAT ønsker i den forbindelse at fremhæve følgende:

Det fremgår af ligningslovens § 16 E, at hvis et selskab yder lån til en fysisk person, der udøver en bestemmende indflydelse over selskabet ifølge ligningslovens § 2, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. Det gælder dog ikke lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Reglerne blev indført med virkning fra den 14. august 2012.

SKAT bemærker, at hævningerne er foretaget efter 14. august 2012 hvorfra de nye regler er gældende. Efter denne dato er det uden betydning om hovedanpartshaver er insolvent eller ej.

SKAT beskatter hævningerne uanset hvor store likvider beholdninger hovedanpartshaver har ved siden af. Det er overførslen af pengene der bliver beskattet.

(...)”

Repræsentantens bemærkninger til SKATs høringssvar

Repræsentanten fremkom den 23. august 2017 med følgende bemærkninger til SKATs høringssvar:

”(...)

I SKATs skrivelse henviser De til ligningslovens § 16e, hvori følgende citeres:

”..At hvis et selskab yder låntil en fysisk person..”

Ovenstående viser med al tydelighed, at SKAT anser de pågældende hævninger som et lån, hvilket vi ikke er enige i, idet vor klient efter 55 dage tilbagebetaler mere end det beløb, som medfører at mellemregningen blev negativ.

Det forhold, at vor klient tilbagebetaler mere end det, som han fejlagtigt har overført og at dette sker inden for 55 dage, understreger med al tydelighed, at der er tale om en fejl og der ikke er tale om et lån.

Forholdene omkring vor klients mulighed for selv at fremskaffe de pågældende midler, er med til at underbygge, at der er tale om en fejl.

Af ligningslovens afsnit C.B.3.5.3.3 Aktionærlån fremgår følgende under afsnittet tilbagebetaling.

”..Fejlekspeditioner og omgørelser.

Tilbagebetalingen ophæver beskatningen, hvis der er tale om for eksempel penge, der er blevet overført ved en fejl..”

Ovenstående viser med al tydelighed, at fejlekspeditioner, hvor der efterfølgende sker tilbagebetaling, ophæver beskatningen, hvorfor det er vores klare opfattelse, at denne fejl fra vor klients side skal medføre ophævning af beskatningen.

Af sagen SKM 2014.17.SR henvises der til bemærkningerne til L199 og (senere L19A), at:

”..Lovforslaget har til formål at fjerne de eksisterende skattemæssige incitamenter til at optage aktionærlån som skattefrit alternativ til at hæve løn eller udbytte i selskabet..”

Ovenstående citat viser, at lovændringen havde til formål, at ramme skatteydere som lånte penge i stedet for at modtage løn eller udbytte.

I den forbindelse kan det nævnes, at vor klient både har modtaget løn og udbytte i 2014, 2015 og 2016 fra hans drifts- og holdingselskab, hvilket ligeledes understreger, at vor klient ikke har haft til hensigt, at foretage et ulovligt lån i hans selskab.

På baggrund af ovenstående er det således vores klare opfattelse, at følgende forhold taler for, at vor klient ikke har haft til hensigt, at optage et ulovligt lån i hans selskab.

1. Der sker tilbagebetaling til selskabet med et beløb, der er større end det den ulovlige mellemregning udgør.
2. Tilbagebetalingen finder sted straks efter at den ulovlige mellemregning konstateres i forbindelse med bogføringen.
3. Tilbagebetalingen sker efter kun 55 dage.
4. Vor klient udbetaler løn og udbytte.
5. Vor klient har private midler til rådighed, hvorfor et lån i selskabet ikke var nødvendigt.

På baggrund af ovenstående er det således vores helt klare opfattelse, at der er tale om en fejl, hvorfor vi fortsat anmoder om, at ændringen af hans skatteansættelse annulleres.

(...)”

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

Af Skattestyrelsens udtalelse af 22. november 2018 fremgår bl.a.:

”(...)

Klager og holdingselskabet, [virksomhed1] ApS, er omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16 E, stk. 1.

Det er Skattestyrelsens konkrete vurdering, at det ikke ud fra den foreliggende dokumentation er sandsynliggjort, at debiteringerne på klagers mellemregning (konto 6990) med holdingselskabet er rene fejlekspeditioner, der ikke er skattepligtige efter ligningslovens § 16 E.

Bogføringen ved årsafslutningen af mellemregningskontoen ultimo december 2015 dokumenterer ikke, at der var tale om korrektion af rene fejlekspeditioner. Derudover har tilbagebetalinger ikke betydning for opgørelsen af et tidligere opstået aktionærlån (fra og med 14. august 2012, jf. lov nr. 96 af 18. september 2012).

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det er klagers ansvar og risiko, at han har indrettet sin bogføring således, at eventuelle lån på mellemregningskontoen med holdingselskabet reelt kan gå ubemærket hen gennem indkomståret og helt frem til årsafslutningen. Uvidenhed om eller uopmærksomhed på, at der er opstået lån hos holdingselskabet på grund af hævingerne på mellemregningen, der er foretaget i løbet af året, kan derfor ikke medføre, at hævningerne anses for rene fejlekspeditioner, der korrigeres straks ved tilbagebetaling og herefter ikke skal beskattes efter ligningslovens § 16 E. I dette tilfælde er der gået 55 dage før ”fejlen” rettes med en tilbagebetaling, hvilket Skattestyrelsen ikke anser som en straksrettelse. Der er i øvrigt alene fremlagt dokumentation for, at der er sket indbetaling af 200.000 kr. til driftsselskabet. Der foreligger ikke dokumentation for at indbetalingen er foretaget til holdingselskabet.

Det kan i øvrigt henvises til DJV afsnit C.B.3.5.3.3 Aktionærløn, hvor det bl.a. i afsnittet Eksempler på anvendelsesområdet for ligningslovens § 16 E under overskriften Hævning af tilgodehavende fremgår:

”(..) Hvis de faktiske pengestrømme mellem selskabet og hovedaktionæren viser, at hovedaktionæren på et tidspunkt har hævet mere end sit tilgodehavende hos selskabet, er den herved opståede gæld til selskabet omfattet af ligningslovens § 16 E og dermed skattepligtig uanset om hævningerne er bogført som nedskrivninger af anfordringstilgodehavendet med den sædvanlige bogføringsfrekvens for selskabet.

(...)”

Det forhold, at klager i øvrigt havde midler på sin private bankkonto, der gjorde, at han ikke behøvede at foretage de omhandlede hævninger, kan ikke i sig selv anses for dokumentation for, at hævningerne er rene fejlekspeditioner.

Der er ikke i øvrigt fremlagt dokumentation, der sandsynliggør, at de foretagne hævninger kan anses for fejlekspeditioner, der kan fritage klager for beskatningen.

Skattestyrelsen er således i det hele enig i indstillingen og begrundelsen fra Skatteankestyrelsen.

Klager skal beskattes af 162.430 kr., idet renter af mellemregningen ikke skal fragå i opgørelsen. Der henses til, at hævningerne reelt er sket den 12. november 2014 og ikke først UL.12.14., som anført på mellemregningskontoen.

(...)”

Repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

Repræsentanten fremkom den 7. december 2018 med sine bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse, og af disse bemærkninger fremgår bl.a.:

”(...)

Under sagens faktiske omstændigheder er anført at vores klient ikke er ansat i holdingselskabet og modtager ikke løn derfra.

Denne bemærkning undrer os, da det får sagen til at fremstå som om det er et problem af vores klient ikke er ansat i holdingselskabet. Det er en helt normal selskabskonstruktion som vores klient har. Nedenfor fremgår konstruktionen:

...

Når vi tidligere har omtalt at vores klient modtager løn, så var det i hans selskabskonstruktion, at han modtager løn. Vi fremfører at vores klient modtager løn fra hans driftsselskab, da det er væsentligt i forbindelse med sager om ulovlige aktionærlån.

I sager hvor der ikke udbetales løn eller udbytte, vil et aktionærlån fremstå som en klar omgåelse af kildeskat og udbytteskat. Derfor er det yderst væsentligt at forstå, at vores klient udbetaler både løn og udbytte – og i den forbindelse betaler henholdsvis kildeskat og udbytteskat.

...

Med andre ord skal det vurderes om vores klient har forsøgt at omgås betaling af udbytteskat og kildeskat. Hertil kan vi kun konstatere, at vores klient har betalt begge skatter, hvorfor vi på ingen måde finder, at der skal ske beskatning i denne sag.

Dette er et yderst vigtigt element i denne sag, da udbetalingen af løn og udbytte underbygger, at vores klient ikke har haft til hensigt at han få en ulovlig mellemregning i forbindelse med hans hævninger.

Endvidere kan der ikke være tale om ”optagelse af aktionærlån”, når der sker tilbagebetaling, STRAKS efter vores klient bliver bekendt med fejlen. Og fra fejlen ske til den rettes, går der kun 55 dage. Det skal bemærkes, at denne periode er hen over nytår, hvor hele Danmark holder fri i minimum 14 dage fri.

Det egentlige spørgsmål i denne sag er: Er der reelt sket en fejl? I både SKAT og skatteankestyrelsen gennemgang har svaret været, at der ikke kan være tale om en fejl, når der går 55 før fejlen rettes.

Denne vurdering står vi meget uforstående overfor. Det begrundes med følgende forhold:

Vores klient opdager selv fejlen
Vores klient har udbetalt løn og betalt skat heraf
Vores klient har udbetalt udbytte og betalt skat heraf
Vores klinet havde adgang at hæve 800.000 kr. fra en privat konto
Vores klient indbetalt mere da han opdagede fejlen, således at mellemregning blev positiv med kr. 43.964.

Det fremgår, at der skal ske en konkret vurdering for at afgøre om der er tale om en fejlekspedition. Set ud fra ovenstående punkter, er det vores klare opfattelse at vores klient ikke havde til hensigt at ”optage et aktionærlån”.

Alle punkerne viser at det ikke har været hans hensigt at hans mellemregning skulle blive negativ. Det er vores opfattelse, at beløbets størrelse ikke har betydning for den konkrete vurdering. Den konkrete vurdering fokuserer udelukkende på om det var vores klients hensigt at ”optage et ulovligt aktionærlån”.

Det er vores vurdering, at INGEN forhold peger på at vores klient havde til hensigt at ”optage et ulovligt aktionærlån” og dermed er handlingen pr. definition en fejl. Og en fejlekspedition kan berigtiges med den følge, at ekspeditionen ikke tillægges skatteretlig virkning.

Det fremføres af skatteankestyrelsen, at der ikke er fremlagt dokumentation, der sandsynliggør, at de foretagne hævninger kan anses for fejlekspeditioner.

Denne udtalelse står vi meget uforstående overfor, da vi i samtlige skrivelse har udarbejdet redegørelse og fremsendt dokumentation, som viser at der er tale om en fejlekspedition. Det virker som om styrelsen behandler alle disse sager om ulovligt aktionærlån under et.

Dermed bliver alle konkrete vurderinger fra SKAT og skatteankestyrelsen, at det er tale om ulovlige lån, som skal beskattes. Umiddelbart virker det ikke som om der foretages en konkret vurdering, hvor alle specifikke forhold vurderes.

Der henses overhovedet ikke til at vores klient ved egen fri vilje har indbetalt et langt højere beløb for at sikre at der ikke forekommer ulovlig mellemregning. Forholdet er således rettet langt tid før SKAT tager sagen op. SKAT og skatteankestyrelsen vurderer ikke om det forekommer sandsynligt, at vores klient skulle have lyst til at ”optage et aktionærlån” for så at betale det retur efter 55 dage. Hvorfor skulle vores klient gøre det? Kan det give mening uden at der er tale om en fejl? Vi savner en nærmere vurdering af denne sag baseret på de konkrete forhold, hvor alle elementer vægtes og ikke kun at der er gået 55 dage.

Bemærk i øvrigt, at der går 55 dage før fejlen opdages – og STRAKS efter konstateringen af fejlen sørger vores klient for indbetaling af kr. 200.000. Det er meget væsentligt at bemærke, at vores klient retter fejlen straks han bliver opmærksom herpå. Der går således ikke 55 dage før han vælger at indbetale kr. 200.000. Fejlen rettes straks efter vores klient bliver opmærksom på fejlen.

Skatteankestyrelsen anfører i deres forslag, at enhver postering på mellemregningskontoen er omfattet af ligningslovens § 16 E. Dertil anføre skatteankestyrelsen, at det i øvrigt ikke er dokumenteret, at der i forbindelse med klagerens overførsel af 200.000 kr. til driftsselskabets bankkonto den 6. januar 2015 foreligger en tilbagebetaling til holdingselskabet.

Denne bemærkning er vi dybt uforstående overfor, idet den mistænkeliggør vores klient. Hvorfor skulle han hæve kr. 156.036 for meget på hans mellemregning i holdingselskabet og derefter vente 55 dage og så indsætte kr. 200.000 i hans driftsselskab? At han overfører pengene til driftsselskabet og dernæst udligner via mellemregning eller via bankkonto har ikke betydning. Det fremgår også af styrelsens egen bemærkning som fremfører, at enhver postering på mellemregningskontoen er omfattet af ligningslovens § 16 E. Dette forhold tyder igen på at der ikke foretages en konkret vurdering af sagen.

Stramningen af reglerne er indført for at undgå, at der foretages ulovlige aktionærlån, hvorved selskabsejere fremover ikke må undgår kildeskat og udbytteskat. Hvis vi holder denne baggrund op mod vores klients forhold, er han IKKE en selskabsejer, som undgår at betale kildeskat og udbytteskat. Dertil har han kun den ulovlige mellemregning i 55 dage hvorefter han straks og af egen fri vilje retter fejlen.

Stramningen af reglerne skete for at ramme selskabsejere, som bevidst optager aktionærlån og ikke vores klient som fejlagtigt har overført et for højt beløb.

For at underbygge at beløbet er overført til holdingselskabet kan vi henvise til hans private mellemregning for 2015, hvoraf beløbet på kr. 200.000 fremgår i 1. mdr. svarende til januar 2015. Bevægelserne nedenfor viser vores klients mellemregning.

Dato

Rentedage

Bevægelse

Rente

Akk.rente

Ny saldo

1. mdr.

30

-200.000

1.196

1.196

-42.767

2. mdr.

30

0

-143

1.054

-42.910

3. mdr.

30

-72.854

-143

911

-115.907

4. mdr.

30

0

-386

524

-116.293

5. mdr.

30

0

-388

137

-116.681

6. mdr.

30

0

-389

-252

-117.070

7. mdr.

30

0

-390

-642

-117.460

8. mdr.

30

0

-392

-1.034

-117.852

9. mdr.

30

0

-393

-1.427

-118.244

10. mdr.

30

0

-394

-1.821

-118.639

11. mdr.

30

0

-395

-2.216

-119.034

12. mdr.

30

0

-397

-2.613,24

-119.430,79

Ovenstående beløb på kr. 119.430,79 kan afstemmes til holdingselskabets officielle regnskab, hvor mellemregningen på kr. 119.431 fremgår. Nedenfor er indsat udklip af det officielle regnskab for [virksomhed1] ApS, hvor det fremgår at mellemregningen på kr. 119.430,79 afrundet til kr. 119.431, stemmer til det officielle regnskab.

Balance pr. 31. december

Note

2015

2014 (t.kr.)

PASSIVER

EGENKAPITAL

4.

Virksomhedskapital

125.000

125

Overført resultat

470.035

591

Reserve for netteopskrivning efter indre værdis metode

172.845

76

5.

Foreslået udbytte for regnskabsåret

101.200

100

Egenkapital i alt

869.080

891

GÆLD

Anden gæld

4.837

4

Gæld til tilknyttede virksomheder

38.078

161

Lån selskabsdeltagere og ledelse

119.431

0

Kortfristet gæld i alt

162.346

165

Gæld i alt

162.346

165

PASSIVER I ALT

1.031.426

1.056

Grundet ovenstående finder vi fortsat, at der er tale om en fejlekspedition, hvorfor vi ikke kan acceptere ændringen af vores klients skatteansættelse.

Af skatteankestyrelsen fremgår det at skatteankestyrelsen agter at forhøje vores klients skatteansættelse med kr. 6.394, hvilket vi ligeledes står meget uforstående overfor. Det begrundes med at der ikke forekommer en beskrivelse af hvorfor denne forhøjelse sker.

Det pågældende beløb vedrører renteberegning af mellemregningen for 2014 og fremgår af vores redegørelse på side 5. Udklip af redegørelsen fra side 5 er gengivet nedenfor.

2014

5009

Renter af mellemregning

-6.394

156.036

På dette grundlag kan vi ikke acceptere denne ændring.

(...)”

Skatteankestyrelsen har efterfølgende været i telefonisk kontakt med repræsentanten og oplyst, at der er indstillet forhøjelse, idet lånet var oppe på 162.430 kr., før der blev fratrukket renter ved årsafslutningen. I den forbindelse gjorde repræsentanten gældende, at renterne reelt er opgjort på månedlig basis, hvorfor renterne skal anses for fratrukket på mellemregningskontoen, før saldoen kom i selskabets favør.

Bemærkninger på retsmødet

Repræsentanten har på retsmødet i vidt omfang gentaget sine tidligere bemærkninger. For så vidt angår den indstillede forhøjelse har repræsentanten uddybbende redegjort for, at det posterede rentebeløb på mellemregningskontoen skal korrigeres, og der er således ikke grundlag for at lave en yderligere forhøjelse af klagerens aktieindkomst.

Skattestyrelsen har på retsmødet henholdt sig til sine tidligere udtalelser, men dog indstillet, at klagerens aktieindkomst ikke skal forhøjes med yderligere 6.394 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler som hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt., finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012, og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.

Klageren og holdingselskabet er omfattet af personkredsen i ligningsloven § 16 E, stk. 1.

Enhver postering på mellemregningskontoen, hvorved der opstår et lån til klageren eller et lån til klageren forøges, anses for et lån omfattet af ligningslovens § 16 E.

Det fremgår af flere ministersvar, at fejlekspeditioner kan rettes uden at søge omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29. Foreligger der en fejlekspedition, kan beskatningen efter ligningslovens § 16 E undgås ved tilbagebetaling af lånet, jf. bilag 2, 7, 11, 14 og 21 til lovforslaget af 14. august 2012 (L199, Folketinget 2011-12).

Der er på mellemregningen med klagerens holdingselskab foretaget debiteringer på henholdsvis 350.000 kr. og 30.000 kr., hvorved klageren optog et anpartshaverlån på i alt 162.430 kr. (afrundet) i holdingselskabet.

01.01.14

Saldo

-205.738,01

UL.12.14

50001

Udbytte omp

-11.832,00

-217.570,01

UL.12.14

50002

overført til [person1]

350.000,00

132.429,99

UL.12.14

50007

[person1] hævet

30.000,00

162.429,99

UL.12.14

50009

Renter mlr

-6.393,54

156.036,45

...

UL.12.14

50038

Overført fra [person1] 6/1

-200.000,00

-43.963,55

Efter en konkret vurdering er der ikke grundlag for at fastslå, at der er tale om en fejlekspedition. Ved vurderingen er der lagt vægt på, at det ikke i posteringsteksten er angivet, at der tale om en fejl, samt der ikke er foretaget en egentlig tilbageførsel, idet det er forskellige beløbsstørrelser, som bogføres på mellemregningskontoen. I øvrigt foretages tilbagebetalingen efter 55 dage, og de 200.000 kr. indsættes i første omgang på driftsselskabets bankkonto.

En tilbagebetaling på mellemregningskontoen har ikke betydning for opgørelsen af lånet.

Skattestyrelsen har på retsmødet indstillet, at der ikke skal foretages en forhøjelse på 6.394 kr. På baggrund heraf er klageren skattepligtig af 156.036 kr. som udbytte, jf. ligningslovens § 16 E, jf. § 16 A.

Herefter stadfæstes SKATs afgørelse.