Kendelse af 11-10-2021 - indlagt i TaxCons database den 05-11-2021

SKAT har givet afslag på lempelse for skat betalt til Storbritannien.

Landsskatteretten Stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren er fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1.

Klageren har valgt beskatning efter virksomhedsskatteordningen og har i indkomståret 2013 et underskud for virksomhed i Danmark på 743.060 kr. og et overskud på 148.548 kr. for virksomhed udøvet i Storbritannien. Samlet har klageren således et underskud på 594.512 kr.

Klager har fået automatisk nedskrevet opsparet overskud for tidligere år svarende til 594.512 kr. således, at det samlede resultatet for året er 0 kr. jf. virksomhedsskatteloven § 13, stk. 1.

Det er oplyst af klageren, at der i 2013 er betalt 47.200 kr. i skat til Storbritannien, som klageren har selvangivet til credit-lempelse.

Klageren har ikke ved selvangivelsen positivt tilkendegivet, at han vil anvende undtagelsen i LL § 33H.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke indrømmet lempelse for skat betalt til Storbritannien.

Som begrundelse for afgørelsen har SKAT bl.a. anført følgende:

.

” SKAT har ændret grundlaget for din skat for 2013 sådan:

Lempelse for betalt udenlandsk skat godkendes med 0kr

- Selvangivet lempelse. 47.200 kr.-47.200

(...)

1.3. Retsregler og praksis Kildeskattelovens § 1 (skattepligt). Kildeskattelovens § 7 (ophold).

Virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3 (flere virksomheder) Beregningsvejledningen afsnit D.4.9.

Dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Storbritannien artikel 22. SKM2016.604.BR- Byrettens dom af 5. december 2016 om credit lempelse.

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

I henhold til kildeskattelovens § 1, stk.. 1, nr. 1, er personer, der har bopæl her i landet, fuldt skattepligtige til Danmark. Ved afgørelsen af, om en person har bopæl i Danmark, henses der blandt andet til, om den pågældende person faktisk har en bopælsmulighed i Danmark. Den ovennævnte adresse i Danmark, anses for at være en bopælsmulighed. Vi anser dig derfor for at være fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1 og kildeskattelovens § 7.

Efter virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3 opgøres resultat af virksomhed, ved at opgøre alle dine virksomheders resultater under et, som en samlet virksomhed.

Det er oplyst, at der er betalt indkomstskat i Storbritannien. I henhold til dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Storbritannien, kan der indrømmes lempelse for den betalte skat vedrørende virksomhed, der drives fra et fast driftssted. Lempelsen kan dog ikke overstige den danske virksomhedsskat.

Når du vælger at anvende virksomhedsskatteordningen, forudsætter bestemmelserne om credit lempelse, at der betales indkomstskat i Danmark af den udenlandske indkomst i virksomhedsordningen. Ellers foreligger der ikke en dobbeltbeskatning, som kan føre til fradrag (lempelse) i din indkomstskat i Danmark.

Da dit samlede resultat af virksomhed i virksomhedsordning er 0 kr., er der ikke beregnet nogen virksomhedsskat i Danmark. Der er heller ikke på anden måde betalt indkomstskat i Danmark af overskuddet i den udenlandske del af virksomhedsordningen. Du kan derfor ikke få lempelse for den udenlandske skattebetaling.

Fra praksis henvises til byrettens dom af 5. december 2016. Afgørelsen er offentliggjort som SKM2016.604.BR. Vi er bekendt med, at afgørelsen er anket til landsretten. Såfremt landsretten skulle nå frem til en afgørelse, der påvirker din lempelsesberegning, har du mulighed for at søge om genoptagelse.

Øvrige punkter

Skatteansættelsen sker i henhold til den ordinære ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26 da du driver selvstændig virksomhed og har udenlandsk indkomst. Du er derfor ikke omfattet af personkredsen med ukomplicerede forhold jævnfør bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013.

Du har mulighed for at ændre i din overskudsdisponering, når vi ændre i skatteansættelsen. Ønsker du at gøre brug af denne mulighed skal du fremsende forslag til ændring af overskudsdisponeringen. Der gøres endvidere opmærksom på muligheden for at foretage ændrede af- og nedskrivninger.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse skal hjemvises til fornyet behandling.

Til støtte for den nedlagte påstand er følgende gjort gældende:

”Vi er ikke enige i SKATS afgørelse og skal derfor fremføre følgende påstande:

Hjemmelshenvisning

Hjemmel

Bestemmelsen der regulerer den interne hjemmel til eventuelt at reducere lempelsen er Ligningslovens § 33. Vi skal for god ordens skyld bemærke, at der ikke i SKATS afgørelse er henvisning hertil, idet der blot henvises til "bestemmelserne om creditlempelse". En begrundelsesmangel medfører som udgangspunkt, at afgørelsen anses for ugyldig og annulleres. Efter gældende praksis skal begrundelsesmanglen dog undergives en konkret væsentlighedsbedømmelse. Den væsentlige hjemmel til at nægte fuld lempelse, nemlig Ligningslovens § 33 er ikke anført i SKATs afgørelse. Der er ikke tale om en åbenbar hjemmel, hvorfor den manglende hjemmelshenvisning i denne konkrete situation må anses for væsentlig. Vi skal derfor venligst bemærke, at der i SKATs afgørelse ikke er den fornødne hjemmelhenvisning til afgørelsen. Sagen bør alene af denne årsag hjemsendes til fornyet behandling, ud fra de forvaltningsretlige regler om begrundelse med hjemmelsanvisning.

Opsparet overskud fra tidligere år

Vi skal bemærke, at der i SKM2016.604BR ikke synes at være opsparet overskud fra tidligere år, der kommer til beskatning i medfør af Virksomhedsskattelovens § 13 på baggrund af underskuddet. I den konkrete situation medfører underskuddet, at der skal hæves opsparet overskud fra tidligere indkomstår. Der er derfor ikke efter vores opfattelse tale om en helt identisk situation som i SKM2013.604BR. Der hæves i den forbindelse i alt 594.512 kr., herunder virksomhedsskat med 148.628 kr. Det opsparede overskud der hæves, er ikke identificeret til enten dansk eller udenlandsk indkomst og må derfor indgå i den samlede virksomhedsindkomst. Af SR2008.49 fremgår det, at lempelsesbrøkerne er lig med virksomhedsskat divideret med virksomhedsindkomst multipliceret med udenlandsk indkomst.

Virksomhedsindkomsten, der medtages som følge af Virksomhedsskattelovens § 13, må derfor i et vist omfang hidrøre fra udenlandsk indkomst og dermed indgå i lempelsesbrøken.

Af Virksomhedsskattelovens § 13 stk. 1 2. og 3. pkt. fremgår det, "at indestående på konto for opsparet overskud reduceres med et beløb svarende til underskuddet med fradrag af den virksomhedsskat, der er tillagt efter 1. pkt. Den hertil svarende virksomhedsskat fradrages i den skattepligtiges slutskat m.v., udbetales kontant efter reglen i§ 10, stk. 3, eller overføres eller fremføres efter reglen i§ 10, stk. 4".

Ovenstående betyder, at det opsparede overskud der hæves som følge af årets underskud, indgår i den skattepligtiges slutskat. Da der netop sker regulering af slutskatten med den til underskuddet svarende virksomhedsskat, må det ud fra en ordlydsfortolkning af Virksomhedsskattelovens § 13 stk. 1 3. pkt. betyde, at årets underskud indgår i den endelige slutskat. Dette må efter vores opfattelse sidestilles med, at der svares indkomstskat i Danmark.

Af Ligningslovens § 33 fremgår det at "Fradragsbeløbet skal dog ikke kunne overstige den del af den samlede danske skat, der efter forholdet mellem den i fremmed stat, i Grønland eller på Færøerne beskattede del af indkomsten og hele den i Danmark beskattede indkomst falder på førstnævnte del af indkomsten"

Til den beskattede del af indkomsten må efter vores vurdering indgå det hævede opsparede overskud og da dette samtidig påvirker den samlede danske slutskat, må ordlyden af henholdsvis Ligningslovens § 33 samt Virksomhedsskattelovens § 13 medføre, at der kan opnå fuld lempelse for den betalte udenlandske skat.

Fornyet behandling

Såfremt Skatteankestyrelsen ikke er enige i ovenstående, skal vi venligst anmode om fornyet behandling, idet vi som følge af SKATs afgørelse anmoder om anvendelse af Ligningslovens § 33 H. I forbindelse med SKATs forslag til ændring, samt ved afgørelse af 28. marts 2017, burde SKAT have gjort opmærksom på muligheden for at anvende reglerne i Ligningslovens § 33H. Dette gælder uanset at reglerne i Ligningslovens § 33H er et positivt tilvalg, da afgørelsen i sagens natur vil medføre et logisk ønske om at anvende disse regler i den konkrete situation. Den manglende vejledning er efter vores opfattelse i strid med god forvaltningsskik. Da der samtidig ikkeer angivet relevant hjemmelshenvisning til Ligningslovens § 33, er det ikke muligt for [person1] at træffe beslutning om anvendelse af dette regelsæt i forbindelse med modtagelsen af SKATs afgørelse.

For indkomståret 2013, skal virksomhedsindkomsten herefter udgøre et beløb svarende til den positive indkomst fra udlandet, idet der herved bortses fra underskud i den danske indkomst. Det danske underskud på 743.060 kr. fremføres herefter til senere indkomstår. Ved bortseelse af det danske underskud, jf. Ligningslovens § 33H, vil det herefter være muligt at få fuld creditlempelse efter Ligningslovens § 33, da indkomsten herefter vil udgøre et beløb, svarende til den positive udenlandske indkomst på 148.623 kr.”

Landsskatterettens afgørelse

Begrundelse

Begrundelsen for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1.

SKAT har i den påklagede afgørelse afvist lempelse efter credit-metoden under henvisning til dobbeltbeskatningsaftalen mellem Storbritannien og Danmark og bestemmelserne om credit lempelse.

Landsskatteretten bemærker, at SKAT i afgørelsen har henvist til byrettens dom gengivet i SKM2016.604.BR, som angår credit lempelse efter ligningslovens § 33, og at bestemmelsen derfor er umiddelbart identificerbar for klageren. Hertil kommer, at der ikke foreligger forhold, som tilsiger, at afgørelsen har fået et materielt forkert udfald som følge af SKATs manglende angivelse af ligningslovens § 33.

Retten finder på den baggrund, at det forhold, at SKAT i den påklagede afgørelse ikke særskilt angav ligningslovens § 33, ikke kan anses for en konkret væsentlig mangel, som kan medføre afgørelsens ugyldighed.

Lempelse efter ligningslovens § 33, stk. 1

Det følger af virksomhedskattelovens § 13, at underskud i virksomhedsordningen modregnes i eventuelt opsparet overskud, der med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten. Indestående på konto for opsparet overskud reduceres med et beløb svarende til underskuddet med fradrag af den virksomhedsskat, der er tillagt efter 1. pkt. Den hertil svarende virksomhedsskat fradrages i den skattepligtiges slutskat m.v., udbetales kontant efter reglen i § 10, stk. 3, eller overføres eller fremføres efter reglen i § 10, stk. 4.

Det følger af virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3, at klagerens virksomheder skal anses for én virksomhed. Klageren har efter nedskrivning af opsparet overskud et samlet resultat på 0 kr.

I Højesterets dom af 13. september 2019, offentliggjort som SKM2019.484.HR, fandt Højesteret, at en skatteyder, som anvendte virksomhedskatteordningen og havde et overskud for virksomheden i Sverige, men et samlet negativt resultat i virksomheden, ikke kunne få lempelse efter ligningslovens § 33, stk. 1, for skat betalt til Sverige.

Højesteret lagde i dommen vægt på, at det forhold, at det i Sverige beskattede overskud havde haft betydning for størrelsen af det samlede underskud efter virksomhedsordningen og dermed størrelsen af det fradrag, som skatteyderen efter virksomhedsskattelovens § 13, stk. 3, fik i den personlige indkomst, ikke i sig selv kunne føre til, at der forelå dobbeltbeskatning.

Repræsentanten har anført, at klageren som følge af tvungen modregning i overskud fra tidligere indkomstår svarer indkomstskat til Danmark i indkomståret 2013, og at der som følge deraf kan ske lempelse efter ligningslovens § 33, stk. 1.

Landsskatteretten finder, at det forhold, at klageren i nærværende sag automatisk får nedskrevet overskud for tidligere år, ikke medfører, at der sker beskatning. Retten bemærker, at klageren får godskrevet betalt virksomhedskat for opsparingsåret, hvorfor nedskrivningen alene har betydning for størrelsen af det fradrag, som klageren ellers ville kunne have opnået i den personlige indkomst.

Retten finder på denne baggrund og med henvisning til Højesterets praksis, at der ikke foreligger dobbeltbeskatning, idet klageren ikke har et overskud, som kommer til beskatning i Danmark, hvorfor klageren ikke kan indrømmes lempelse efter ligningslovens § 33, stk. 1.

Anvendelse af ligningslovens § 33 H

Ved opgørelse af den skattepligtige indkomst kan en person, som er skattepligtigt efter § 1 i kildeskatteloven, og som anvender virksomhedsskatteordningen, vælge at se bort fra underskud ved virksomhed, herunder underskud der er overført fra tidligere indkomstår. Der ses bort fra så stor en del af de samlede underskud, at den skattepligtige indkomst svarer til de samlede positive indkomster fra fremmede stater, Færøerne og Grønland, der er omfattet af dobbeltbeskatningslempelse efter § 33 eller en tilsvarende bestemmelse i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Det beløb, der ses bort fra, overføres i stedet til senere indkomstår. Hvis der ses bort fra et mindre beløb end de samlede underskud, fordeles beløbet forholdsmæssigt på de enkelte underskudsgivende kilder, jf. ligningslovens § 33 H, stk. 1 og 2.

Klagerens repræsentant har i klagen nedlagt subsidiær påstand om, at sagen hjemvises til fornyet behandling med anvendelse af ligningslovens § 33 H.

Retten bemærker hertil, at der ikke kan stilles krav til skattemyndighederne om at vejlede om, hvorvidt det vil være hensigtsmæssigt for klageren at anvende ligningslovens § 33 H, idet klageren og dennes revisor er nærmest til at kende klagerens egne forhold. Anvendelsen af ligningslovens § 33 H er et positivt tilvalg, og klageren har ikke på tidspunktet for selvangivelsen eller ved modtagelsen af SKATs forslag til afgørelse valgt at gøre brug af bestemmelsen.

Retten bemærker endvidere, at SKAT (nu Skattestyrelsen) ikke har truffet afgørelse om anvendelse af ligningsloven § 33 H, hvorfor Landsskatteretten ikke har kompetence til at behandle dette. Retten finder på denne baggrund, at repræsentantens anmodning om behandling efter ligningslovens § 33 H må betragtes som en anmodning om genoptagelse, hvilket skal rettes til Skattestyrelsen. Modtagelsen af anmodningen om genoptagelse skal regnes fra den 28. juni 2017, hvor klagen blev modtaget i Skatteankestyrelsen.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse