Kendelse af 08-04-2019 - indlagt i TaxCons database den 24-05-2019

Faktiske oplysninger

Klageren var hovedaktionær i [virksomhed1] ApS, se nr. [...1] og [virksomhed2] ApS, se nr. [...2].

[virksomhed1] ApS var aktør på det danske entreprenørmarked, og leverandør til nogle få af de danske tele- og energiselskaber.

SKAT har modtaget kopi af rejsebilag vedrørende klagerens rejser for [virksomhed1] ApS.

Ud fra rejsebilagene fremgik at selskabets arbejdsopgaver blev hovedsageligt udført i og omkring [by1], [by2] samt Fyn.

Af rejsebilagene fremgik, at klageren i indkomstårene 2013, 2014 og 2015 havde angivet udrejsetidspunkt som værende kl. 6.00 og hjemkomst som værende kl. 18.00, bortset fra marts måned 2013 hvor udrejsetidspunkt var angivet til kl. 5.30 og hjemkomst tidspunktet fremgik til at være kl. 17.30 og den 7. juli 2014 hvor udrejsetidspunktet var kl. 6 og hjemkomst tidspunkt var kl. 14. Klagerens repræsentant har oplyst, at de anførte tidspunkter, kl. 6 og kl. 18, var tidspunktet for normal arbejdsdags start- og sluttidspunkt.

Rejsernes formål var på bilagene angivet som ”arbejde”. Bestemmelsesstedet var angivet med bynavn. I 1 måned i indkomståret 2013 og 1 måned i indkomståret 2014 fremgik ingen oplysninger om bestemmelsessted.

Klagerens repræsentant har oplyst, at selskabet ofte havde gravearbejde i hele byer eller dele deraf. Arbejdet flyttede sig derfor løbende. Alt materiale var at finde i selskabets bogføringsmateriale, og man kunne ud fra kontrakter m.v. finde frem til det nøjagtige sted, hvor der var arbejdet i en given periode.

Ud fra rejsebilagene havde SKAT konstateret at:

[virksomhed1] ApS havde ved brev af den 1. februar 2017, til SKAT, meddelt følgende vedrørende udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse.

”Vi mener at det er berettiget at der er udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til [person1] og xxxxx i perioden. Og at betingelserne herfor er opfyldt. Derfor anerkender vi ikke skats afgørelse ud fra følgende betragtninger:

Skat mener at der er tale om skærpede krav til virksomhedens godkendelse af de udbetalte rejsegodtgørelse da det er en hovedaktionær xxxxx der har underskrevet og godkendt bilagene. Vi mener ikke at det strider imod nogen regel at han som direktør for foretagendet underskriver både sine egne og [person1]s rejsebilag. Vi har i hvert fald ikke været i stand til at finde udsagn der siger det modsatte.

Hermed mener jeg også at havekommenteret punkt 1 af de tre punkter der danner grundlag for skats afgørelse vedr. de manglende underskrifter/attestation på nogle af udbetalingsbilagene.

For øvrigt er alle bilag fra [person1] underskrevet. Der mangler 2 underskrifter på xxxxxx bilag.

Vedr. begrundelsen med de ens tider for udkørsel og hjemkomst er de måske nok lidt upræcise og hvor [person1] og xxxxx har benyttet sig af de tidspunkter der er normalen for deres udrejser og hjemkomster. [person1] eksempelvis har adskillige gange rejst hjemmefra aftenen før, for at være på pladsen ved opstart den følgende dag.

De har nok ikke været nok opmærksomme på at disse tidspunkter skal noteres meget præcist. Men at lade det være årsag til at underkende retten til rejsegodtgørelsen er meget strengt fortolket fra skats side. Vi er villige til at ”betale” for den manglende præcision ved et træk på en time eller to i begge ender af rejsedagene.

Sidste begrundelse fra skat er manglende angivelse af rejsen mål på nogle af bilagene. Det drejer sig om 2 stk. af [person1] bilag og 10 stk. af xxxxx. Det skyldes alene en simpel forglemmelse at rejsemålet ikke er skrevet på. Jeg synes ellers at alle bilag er pæne og ordentlige og korrekt udregnede og med udgangspunkt i at de skal være i orden og opfylde de grundlæggende krav skat stiller til den pågældende dokumentation.

Ved sammentælling af de udbetalte godtgørelser er jeg kommet frem til følgende saldoer: Udbetalt i alt til [person1] i perioden kr. 478.133,14 og ikke kr. 526.276. xxxxx har fået udbetalt kr. 484.259,36 og ikke kr. 495.417.

Vi vil gerne foreslå et møde hvor vi kan diskutere en mindelig løsning som tager højde for nogle af de unøjagtigheder som skat har konstateret og som virksomheden/[person1] og xxxxx kan leve med”.

Ved møde, på [Skattecentret], den 21. februar 2017 er de i skrivelse af 1. februar 2017 anførte synspunkter drøftet mellem SKAT og selskabets ledelse.”

SKATs afgørelse

SKAT har truffet afgørelse om, at modtagen rejsegodtgørelse i indkomstårene 2013 til 2015 er skattepligtig indkomst for klageren, samt at klageren i indkomstårene 2013 til 2015 er berettiget til ligningsmæssigt fradrag for rejseudgifter.

Til støtte herfor har SKAT anført:

”...

Bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse.

[person1], [adresse1], [by3], CPR-nr. [...].

Det kan hermed venligst oplyses, at [virksomhed3] er indtrådt som repræsentant for [person1] i relation til det foreliggende forslag til afgørelse dateret den 27. februar 2017 vedrørende ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2013-2015.

Det kan videre oplyses, at vi er afgørende uenige i det foreliggende forslag til afgørelse under henvisning til de synspunkter, som allerede er fremført over for SKAT. Det gøres således gældende, at der dels har været mulighed for udførelse af en effektiv udbetalingskontrol, dels at der faktisk er foretaget en effektiv og fornøden udbetalingskontrol. Følgelig gøres det gældende, at der har været behørigt grundlag for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse i den omhandlede periode.

Såfremt SKAT herefter og mod forventning måtte fastholde synspunkterne udtrykt i forslaget til afgørelse af den 27. februar 2017, skal vi venligst anmode SKAT om at udarbejde en endelig afgørelse derom, ligesom vi venligst skal anmode SKAT om at fremsende kopi af en sådan endelig afgørelse til Advokatfirmaet.

Vi skal samtidigt benytte lejligheden til at anmode om fuld aktindsigt i sagen. Vi anmoder således om aktindsigt i alt materiale, omfattet af adgangen til aktindsigt.

...

SKAT finder ikke, at selskabet har foretaget den fornødne kontrol af udbetalingerne, idet

Selskabet har ved brev at den 1. februar 2017 meddelt, at der har været mangler ved udfærdigelsen af rejsebilagene, og finder at der kan foretages en forholdsmæssig reduktion af de udbetalte rejsegodtgørelser.

SKAT finder, at da du er hovedaktionær i det udbetalende selskab, stilles der skærpede krav til selskabets godkendelse af udbetalingerne af de skattefrie rejsegodtgørelser, jf. skm2010.778VLR.

Ud fra ovenstående anførte finder SKAT ikke, at de udbetalte rejsegodtgørelser opfylder kravene i lovbekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, hvorfor rejsegodtgørelserne skal anses for yderligere løn.

-Indkomståret 2013:

Udbetalt skattefri rejsegodtgørelse på kr. 135.947 anses for skattepligtig indkomst, idet betingelserne for skattefri udbetaling ikke er opfyldte.

Udbetalingen anses herefter for yderligere løn.

Indkomsten ændres med135.947 kr.

Indkomståret 2014:

Udbetalt skattefri rejsegodtgørelse på kr. 149.095 anses for skattepligtig indkomst, idet betingelserne for skattefri udbetaling ikke er opfyldte.

Udbetalingen anses herefter for yderligere løn.

Indkomsten ændres med149.095 kr.

Indkomståret 2015:

Udbetalt skattefri rejsegodtgørelse på kr. 138.926 anses for skattepligtig indkomst, idet betingelserne for skattefri udbetaling ikke er opfyldte.

Udbetalingen anses herefter for yderligere løn.

Indkomsten ændres med 138.926 kr.

Indkomståret 2016:

Modtaget 102.308 kr. som skattefri rejsegodtgørelse.

SKAT finder, at den udbetalte rejsegodtgørelse er skattepligtig som yderligere løn, idet samme forhold gør sig gældende som for indkomstårene 2013 – 2015. Idet selvangivelsesfristen ikke er udløbet, skal du selv anføre rejsegodtgørelsen som personlig indkomst.

1.5. SKATs endelige afgørelse

Idet der ikke er fremkommet nye oplysninger/bemærkninger til sagen, fastholdes de under punkt 1.4 anførte indkomstændringer.

...

Bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse

[person1], [adresse1], [by3], CPR-nr. [...]

Det kan hermed venligst oplyses, at [virksomhed3] er indtrådt som repræsentant for [person1] i relation til det foreliggende forslag til afgørelse dateret den 27. februar 2017 vedrørende ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2013-2015.

Det kan videre oplyses, at vi er afgørende uenige i det foreliggende forslag til afgørelse under henvisning til de synspunkter, som allerede er fremført over for SKAT. Det gøres således gældende, at der dels har været mulighed for udførelse af en effektiv udbetalingskontrol, dels at der faktisk er foretaget en effektiv og fornøden udbetalingskontrol. Følgelig gøres det gældende, at der har været behørigt grundlag for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse i den omhandlede periode.

Såfremt SKAT herefter og mod forventning måtte fastholde synspunkterne udtrykt i forslaget til afgørelse af den 27. februar 2017, skal vi venligst anmode SKAT om at udarbejde en endelig afgørelse derom, ligesom vi venligst skal anmode SKAT om at fremsende kopi af en sådan endelig afgørelse til Advokatfirmaet.

Vi skal samtidigt benytte lejligheden til at anmode om fuld aktindsigt i sagen. Vi anmoder således om aktindsigt i alt materiale, omfattet af adgangen til aktindsigt.

Vi afventer bemærkninger ved uenighed.

Ligningslovens § 9A

SKAT finder, at der er grundlag for at foretage fradrag jf. ligningslovens § 9A, idet der er sandsynliggjort rejsedage med ophold uden for sædvanlig bopæl.

Der er her henset til de foreliggende rejsebilag og arbejdssteder i Danmark sammenholdt med bopælsadressen.

Ud fra de foreliggende oplysninger finder SKAT, at der kan anerkendes fradrag med maksimumssatsen jf. ligningslovens § 9A, stk. 7.

Indkomståret 2013:

Fradrag for rejseudgifter er godkendt med kr. 25.000.

Indkomsten ændres med- 25.000 kr.

Indkomståret 2014:

Fradrag for rejseudgifter er godkendt med kr. 25.500.

Indkomsten ændres med- 25.500 kr.

Indkomståret 2015:

Fradrag for rejseudgifter er godkendt med kr. 25.900.

Indkomsten ændres med- 25.900 kr.

2.5. SKATs endelige afgørelse

Idet der ikke er fremkommet nye oplysninger/bemærkninger til sagen, fastholdes de

under punkt 2.4 anførte indkomstændringer.”

Af Skattestyrelsens udtalelse af 17. september 2018 fremgår:

”Skattestyrelsen finder ikke at der, i det supplerende indlæg fremsendt den 6/9 2018 af [virksomhed3], er oplysninger der vil ændre den af SKAT tidligere trufne afgørelse.

Advokaten henviser til LSR af 5. november 2014, hvor der i store træk henvises til [Skatteankenævnet] bemærkninger.

LSR finder, at der ud fra de foreviste bilag/oplysninger er foretaget tilstrækkelig kontrol til udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse. Det er LSR's opfattelse, at sagen er tilstrækkeligt belyst, og der er henset til, at der er en modtager og en udbetaler, som hver især har interesse i, at korrekt udbetaling af skattefrie ydelser finder sted.

LSR afgørelsen er ikke offentliggjort eller påklaget. Skattestyrelsen finder, at afgørelsen ikke kan danne præcedens, men er udtryk for en singulær afgørelse.

Skattestyrelsen finder, at der stilles større krav når der sker udbetaling fra et selskab til en hovedaktionær.

Advokaten henviser til LSR af 13. august 2015:

Ud fra afgørelsen fremkommer at SKAT ved en tidligere arbejdsgiverkontrol, har stillet krav til hvordan kontrollen med udbetaling af skattefrie ydelser skulle finde sted. Arbejdsgiver har opfyldt disse krav.

LSR finder, at det ikke er en betingelse for godkendelse af skattefri godtgørelse, at der kræves et egentligt kørselsregnskab, men der kan stilles krav om, at udbetalingen og dermed de kørte erhvervsmæssige kilometer kan kontrolleres. LSR finder, at ud fra fremlagt dokumentation samt forklaringer, er kørslens mål angivet på tilstrækkeligt grundlag således, at betingelser for at modtage skattefri befordringsgodtgørelse foreligger.

LSR afgørelsen er ikke offentliggjort eller påklaget. Skattestyrelsen finder, at afgørelsen ikke kan danne præcedens, men er udtryk for en singulær afgørelse.

Skattestyrelsen finder, at der stilles større krav når der sker udbetaling fra et selskab til en hovedaktionær.

Advokaten henviser til afgørelse SKM 2018.240. LSR / TFS 2018.468:

Skattestyrelsen finder, at advokaten fordrejer Landsskatterettens konklusion, som faktisk siger, at arbejdsgiver skal foretage kontrol inden godtgørelse kan udbetales. Kontrollen har været der, men særlige forhold har gjort sig gældende. De mulige fejl udgør så lav en værdi, at der i afgørelsen ses bort fra disse.

Set i forhold til herværende sag er forholdet meget klarere. I herværende skattesag er det alene hovedaktionærerne, der har modtaget godtgørelse - øvrige medarbejdere i virksomheden har ikke modtaget godtgørelse.

Landsskatterettens afgørelse

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens§ 9, stk. 4. Det gælder dog ikke godtgørelser for rejseudgifter omfattet af ligningslovens § 9 A, som ikke overstiger de fastsatte standardsatser.

Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt. Ifølge § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000) er det en betingelse for at få udbetalt skattefri rejsegodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed og, at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder:

Det er ligeledes en betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, at lønmodtageren kan anses for at have været på rejse af mindst 24 timers varighed. Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 5.

En lønmodtager anses for at være på rejse, når lønmodtageren på grund af afstanden mellem sin sædvanlige bopæl og midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på bopælen, eller når arbejdsgiveren midlertidigt udsender lønmodtageren til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Et arbejdssted kan kun anses for midlertidig i de første 12 måneder. Dette er imidlertid ikke en betingelse såfremt arbejdsstedet er mobilt, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 5

Konsekvensen af manglende effektiv kontrol er, at hele den udbetalte godtgørelse anses som skattepligtig hos modtageren, uanset om den ansatte i øvrigt opfylder betingelser for at være på rejse eller for erhvervsmæssig kørsel, jf. eksempelvis SKM2002.525.VLR, SKM2007.247.HR og SKM2009.430.HR.

Klageren har fremlagt dokumentation i form af dagsedler, kørselsrapporter, køresedler, eksportlønsedler og lønsedler. Derudover er der fremlagt tachografudskrifter for en række chauffører.

Det bemærkes, at hvert enkelt bilag i sig selv ikke indeholder de oplysninger som er angivet i § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000).

Den fremlagte dokumentation angiver eksempelvis ikke modtagers navn, adresse og CPR-nr., rejsens erhvervsmæssige formål, de anvendte satser og beregningen af godtgørelsen.

Dokumentationen i sin helhed ses dog at opfylde betingelserne for bogføringsbilag, jf. § l i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000).

Det kan konstateres, at der foreligger uoverensstemmelser mellem den faktiske udbetaling af rejse­ godtgørelse og rejsetimerne angivet i udskrifterne fra tachografen. Der er således generelt udbetalt et større beløb end, hvad der er angivet af rejsetimer for chaufførerne i indkomståret 2013.

Uoverensstemmelsen skyldes dog i vist omfang, at tachografen ikke registrerer chaufførens samlede arbejdstid, hvorfor eksempelvis arbejdstiden inden kørslen påbegyndes ikke fremgår af tachograf­udskrifterne.

Ved gennemgang af dokumentationen kan det videre konstateres, at der er udbetalt rejsegodtgørelse for rejser under 24 timer. Eksempelvis er der i lønopgørelsen for chauffør 2 i perioden den 27. januar 2013 til den 22. februar 2017 udbetalt rejsegodtgørelse for en rejse med en varighed på 12,5 time på baggrund af dagsedlen for uge 7, herunder den 15. februar 2017.

Der ses ligeledes eksempler på udbetaling af godtgørelse i forbindelse med rejser, hvor modtagerens rejse afbrydes på grund af hvil foretaget på bopælen eller steder, der er i nærheden af modtagerens bopæl.

Det er endvidere konstateret, at der udbetalt rejsegodtgørelse i forbindelse med en rejse, hvor modtageren i en del af perioden deltog i et kursus. Eksempelvis er der udbetalt godtgørelse til chauffør 3 for hele perioden fra den 27. maj til 1. juni, hvor klageren var på kursus fra den 28. til den 29. maj 2013.

Efter en konkret vurdering finder Landsskatteretten, at der er ført effektiv kontrol i forbindelse med udbetalingen af skattefri rejsegodtgørelser. Der er konstateret fejl, men fejlene anses for at være af bagatelagtige karakter, som blandet andet skyldes en forståelig misforståelse af rejsebegrebet. Fejlene udgør ifølge det oplyste 0,2 % af det samlede udbetalte beløb i rejsegodtgørelse. Landsskatteretten finder derfor ikke, at der er grundlag for at anse alle udbetalte godtgørelsesbeløb under et for skattepligtig løn som sket af SKAT.

Landsskatteretten har alene taget stilling til selskabets sag. Landsskatteretten har herved ikke taget stilling til den skattemæssige behandling af de enkelte chaufførers sager.

Landsskatteretten ændrer derfor SKATs afgørelse for indkomståret 2013.

Skattestyrelsen finder ikke, at SKM2018.240 kan sammenlignes med de forhold der gør sig gældende i herværende sag, da der ikke er tale om bagatelagtige fejl i nærheden af 0,2 %, samt det forhold, at Landsskatteretten ikke i SKM2018.240 tager stilling til, hvorledes de enkelte chauffører skal beskattes af godtgørelserne, jf. sidste afsnit i afgørelsen.

Skattestyrelsens endelige konklusion:

Skattestyrelsen finder, at graden af kontrol og sandsynliggørelse bør være højere når der sker udbetaling af skattefri ydelser til selskabets hovedaktionærer, end når der er tale om udbetaling til almindeligt ansatte lønmodtagere.

For almindelige lønmodtagere vil arbejdsgiver/ lønmodtager normalt altid forsøge at sikre en korrekt udbetaling af skattefri ydelser, da der er interesser der går begge veje.

Skattestyrelsen finder derfor ikke, at der fra advokatfirmaets side, er fremkommet oplysninger som ændrer på tidligere afsagte kendelse fra SKAT/Skattestyrelsen.”

Af Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling fremgår:

” Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen har atter en gang vurderet sagen, herunder gennemgået klagerens/repræsentantens bemærkninger.

Rejsegodtgørelse

SKAT har anset udbetalt rejsegodtgørelse som skattepligtig indkomst i indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

SKAT har godkendt ligningsmæssig fradrag for rejseudgifter for de samme indkomstår på henholdsvis 25.000,- kr., 25.500,- kr. og 25.900,- kr. svarende til det maksimale fradrag.

Reglerne fremgår af ligningslovens § 9 og 9 A.

En gennemgang af det fremsendte bogføringsmateriale, som danner grundlag, for de skattefri udbetalinger viser at der kun undtagelsesvist fra arbejdsgivers side er ført en effektiv kontrol med, at betingelserne for udbetaling er til stede.

Da der er tale om hovedaktionærforhold, stilles der strenge krav til at dokumentatio- nen skal være i orden, for at betingelserne for skattefrihed er til stede.

Der henvises til SKM2007.247 HR.

Selve rejsebilagene ses heller ikke overholde de betingelser som foreskrevet i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2001. Ofte mangler der oplysninger om bestemmelsessted, ligesom det giver anledning til en vis undren, at rejserne med få undtagelser gennem 3-4 år altid starter kl. 06.00 og slutter kl. 17.30

Tidspunkterne lader sig ikke kontrollere, men Skattestyrelsen bemærker, at selve arbejdet er oplyst udført i forskellige byer.

Ligningsmæssige fradrag

Da klager via rejsebilag har sandsynliggjort/dokumenteret at han har været på rejse for selskabet, har SKAT vurderet at han er berettiget til fradrag med maksimumsatsen.

Skatteankestyrelsens indstilling tiltrædes.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren opfylder betingelserne for skattefri godtgørelse og at det derfor ikke er grundlag for beskatning heraf. Idet klageren opfylder betingelserne for skattefri godtgørelse, skal han ikke tildeles et ligningsmæssigt fradrag for rejseudgifter.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

”...

2.3 Nærmere om rejsebilagene og udbetaling af rejsegodtgørelse

[person1] har ikke kunnet forfordele sig selv med udbetalinger af for eksempel for meget rejsegodtgørelse.

Af rejsebilagene i bilag 2 fremgår, at [person2] har attesteret [person1]s rejsebilag i den omhandlede periode.

[person2] har haft de fornødne oplysninger og det fornødne grundlag for at kontrollere [person1]s rejsebilag i bilag 2.

Herudover har [person3] været økonomiansvarlig i selskabet og holdt et vågent øje med alle udgifterne vedrørende ejerkredsen, herunder rejsegodtgørelse.

Både [person2] og [person3] ville ved henholdsvis udbetalingskontrollen og som led i økonomistyringen have bemærket, hvis [person1] ikke havde været på rejse i minimum det omfang, som fremgår af rejsebilagene for den omhandlede periode, jf. bilag 2.

Hvad angår det af SKAT anførte om, at det ikke er sandsynligt, at [person1] fire år i træk har kunnet påbegynde alle rejser klokken 06.00 og afslutte rejserne igen klokken 18.00 bemærkes, at [person1] i den omhandlede periode arbejdede meget. Som anført på rejsebilagene har han været på rejse fra mandag til fredag, hvor han har arbejdet på de stedse skiftende arbejdspladser, hvor entreprenørarbejdet er foregået.

Når der på rejsebilagene er anført samme tidspunkter for afrejse og hjemkomst, er det udtryk for en vis afrunding, der imidlertid ikke har tilgodeset ham selv, men derimod har været i selskabets favør. Han har derfor ikke modtaget mere rejsegodtgørelse, end han har været berettiget til efter statens takster.

At der på nogle rejsebilag mangler angivelse af rejsernes mål, er alene udtryk for en simpel forglemmelse ved udfyldelsen af rejsebilaget.

...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at betingelserne for skattefrihed i henhold til ligningslovens § 9 A, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, 1. og 2. pkt., er opfyldte for den fra [virksomhed1] ApS udbetalte rejsegodtgørelse til [person1] i indkomstårene 2013-2015, idet kontrolforpligtelsen og dokumentationskravene i henhold til ligningslovens § 9 A og bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2009 er opfyldte.

Til støtte herfor gøres det nærmere gældende, at der dels har været mulighed for udførelse af en effektiv udbetalingskontrol, dels at der faktisk er foretaget en effektiv og fornøden udbetalingskontrol. Følgelig gøres det gældende, at der har været behørigt grundlag for udbetalingen af skattefri rejsegodtgørelse i den omhandlede periode.

...

3.1 Det retlige grundlag

Det følger overordnet af ligningslovens§ 9, stk. 4, 1. pkt., (tidligere stk. 5, 1. pkt.), at godtgørelse udbetalt af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejde, som hovedregel skal medregnes til lønmodtagerens personlige indkomst.

Det følger endvidere af ligningslovens§ 9, stk. 4, 2. pkt., at dette ikke gælder for godtgørelse af rejseudgifter, der er omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 9 A.

Bestemmelsen i den nugældende ligningslovs § 9, stk. 4, blev i den oprindelige udformning første gang indsat i ligningsloven på baggrund af lovforslag L 181 af den 12. februar 1986. Af de særlige bemærkninger til den dagældende bestemmelse fremgår af lovforslaget nærmere følgende:

"Som en særlig undtagelse - fra reglen om at godtgørelser medregnes til indkomstopgørelsen - er det i § 9, stk. 5, foreslået, at arbejdsgiverens godtgørelse for rejse- og befordringsudgifter ikke medregnes ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der fastsættes af ligningsrådet.

[...]

Det er en forudsætning for udeholdelse fra indkomstopgørelsen, at godtgørelsen ikke overstiger de satser, der fastsættes af ligningsrådet. Arbejdsgiveren har oplysningspligt vedrørende disse særlige udbetalinger, og udbetalingerne kan kun foretages som skattefri godtgørelse, hvis de af ligningsrådet fastsatte betingelser herfor er opfyldt. Der kan ikke modtages skattefrie godtgørelser for udgifter, der refunderes efter regning.

For at undgå, at der udbetales skattefrie godtgørelser, der ikke kan anses som medgået til formålet med ligningsmæssige korrektioner og efterbetaling af skat til følge, kan godtgørelsen ikke udbetales som skattefri, hvis den overstiger ligningsrådets satser. Hvis godtgørelsen overstiger ligningsrådets satser, skal hele beløbet medregnes ved opgørelsen af modtagerens skattepligtige almindelige indkomst og den personlige indkomst, og de udgifter godtgørelsen tilsigter at dække, kan så fradrages med ca. 50 pct.s skatteværdi efter de almindelige regler. Hvis arbejdsgiveren udbetaler en godtgørelse, der er mindre end ligningsrådets satser, skal godtgørelsesbeløbet ikke medregnes ved indkomstopgørelsen."

Det følger af ligningslovens § 9 A, stk. 1, at godtgørelse til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, ikke medregnes ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satserne fastsat i stk. 2.

...

Der er således ikke i loven eller i forarbejderne taget stilling til de nærmere retningslinjer for, hvorledes kontrollen ved udbetaling af skattefrie godtgørelser skal praktiseres af arbejdsgiver eller hvervgiver, førend kontrolkravet er opfyldt.

...

Af bekendtgørelsens § 1, stk. 1, fremgår alene, at det er en forudsætning for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse i henhold til ligningslovens § 9 A, jf. § 9, stk. 4, 1. og 2. pkt., at arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri rejsegodtgørelse er opfyldt.

Endvidere fremgår det af bekendtgørelsens § 1, stk. 2, at bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige rejse skal indeholde nærmere bestemte oplysninger i form af modtagerens navn, adresse og CPR-nr., rejsens erhvervsmæssige formål, rejsens start- og sluttidspunkt, rejsens mål med eventuelle delmål, de anvendte satser og beregning af rejsegodtgørelsen.

Som betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse kræves det således - ifølge bekendtgørelsen og praksis i øvrigt - ikke, at der er ført et nærmere eller egentligt regnskab over de erhvervsmæssige rejser. Der stilles alene krav om, at udbetalingerne, og dermed de erhvervsmæssige rejser, herunder antallet af erhvervsmæssige rejsedage, kan kontrolleres - eksempelvis ved udfyldelse af et skema eller en blanket, hvoraf fremgår oplysninger, som efter bekendtgørelsens § 1, stk. 2.

Videre skal det fremhæves, at der ikke i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse er opstillet formkrav til udformningen af et sådant skema eller blanket, idet det afgørende alene er, hvorvidt det for arbejdsgiver er muligt at foretage en egentlig kontrol af, om den udbetalte rejsegodtgørelse modsvarer de erhvervsmæssige rejsedage, som den ansatte har haft over en given periode.

Af bekendtgørelsens § 2, fremgår i øvrigt helt parallelle retningslinjer for, hvorledes kontrollen ved udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, jf. ligningslovens § 9 B, jf. § 9, stk. 4, 1. og 2. pkt., skal praktiseres af arbejdsgiver eller hvervgiver, førend kontrolkravet er opfyldt. Af bekendtgørelsens § 2, stk. 1, fremgår nærmere følgende:

...

Af bekendtgørelsen fremgår det alene, at det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse i henhold til ligningslovens § 9 B, jf. § 9, stk. 4, 1. og 2. pkt., at arbejdsgiveren fører kontrol med antallet af de kørte kilometer.

Endvidere fremgår det af bekendtgørelsens § 2, stk. 2, at bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel skal indeholde nærmere bestemte oplysninger i form af modtagerens navn, adresse og CPR-nr., kørslens formål, dato for kørslen, kørslens mål, angivelse af antal kørte kilometer, de anvendte satser og beregning af befordringsgodtgørelsen.

Som betingelse for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse kræves det således - ifølge bekendtgørelsen og praksis i øvrigt - ikke, at der er ført et egentligt kørselsregnskab. Der stilles alene krav om, at udbetalingerne, og dermed de kørte erhvervsmæssige kilometer, kan kontrolleres - eksempelvis ved udfyldelse af et skema, hvoraf der fremgår oplysninger om modtagers navn, adresse og CPR­ nummer, kørslernes erhvervsmæssige formål, kørslernes mål og eventuelle del­ mål samt dato for kørslerne.

Videre skal det fremhæves, at der ikke i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse er opstillet formkrav til udformningen af et sådant skema, idet afgørende alene er, hvorvidt det for arbejdsgiver er muligt at foretage en egentlig kontrol af, om den udbetalte befordringsgodtgørelse modsvarer de erhvervsmæssige kilometer, som den ansatte har kørt over en given periode.

...

På baggrund af de helt parallelle retningslinjer vedrørende arbejdsgivers kontrol i forbindelse med udbetaling af rejsegodtgørelse og befordringsgodtgørelse, jf. henholdsvis § 1 og § 2 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse, kan den ovenfor omtalte praksis også anses for retningsgivende ved vurderingen af, om betingelserne for skattefrihed er opfyldt vedrørende udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse.

Dette er illustreret i Landsskatterens afgørelse af den 22. maj 2018 vedrørende rejsegodtgørelse, offentliggjort som SKM2018.240.LSR / TfS 2018, 468. Sagen omhandlede et selskab, der drev vognmandsvirksomhed. Selskabet havde udbetalt skattefri rejsegodtgørelse til en række ansatte chauffører samt også to hoved­ anpartshavere, hvoraf den ene var direktør i vognmandsvirksomheden. I alt var der i det omhandlede indkomstår 2013 udbetalt kr. 1.560.633 fordelt på 27 modtagere.

Skattemyndighederne konstaterede en række fejl i grundlaget for udbetalingen af de skattefri rejsegodtgørelser, hvorefter der ikke ansås at være ført den fornødne kontrol med udbetalingerne. Skattemyndighederne anså derfor de fulde udbetalte beløb som skattepligtige udbetalinger. Skattemyndighederne var desuden af den opfattelse, at der gjaldt skærpede krav til dokumentationen henset til interessefællesskab mellem de to hovedanpartshavere, som også havde modtaget skattefri rejsegodtgørelse.

Under klagesagen indstillede Skatteankestyrelsen - i overensstemmelse med skattemyndighedernes opfattelse - at selskabet ikke kunne anses at have udført effektiv kontrol, og indstillede således, at de udbetalte rejsegodtgørelser skulle anses for skattepligtige udbetalinger.

Landsskatteretten var imidlertid ikke enig og fandt, at betingelserne for skattefri udbetaling af rejsegodtgørelserne var opfyldte. Af Landsskatterettens afgørelse fremgår blandt andet følgende:

"Klageren har fremlagt dokumentation i form af dagsedler, kørselsrapporter, køresedler, eksportlønsedler og lønsedler. Der­ udover er der fremlagt tachografudskrifter for en række chauffører.

Det bemærkes, at hvert enkelt bilag i sig selv ikke indeholder de oplysninger som er angivet i § 1 i bekendtgørelse om rejse­ og befordringsgodtgørelse (bekendtgøre/se nr. 173 af 13. marts 2000). Den fremlagte dokumentation angiver eksempelvis ikke modtagers navn, adresse og CPR-nr., rejsens erhvervsmæssige formål, de anvendte satser og beregningen af godtgørelsen.

Dokumentationen i sin helhed ses dog at opfylde betingelserne for bogføringsbilag, jf. § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000).

Det kan konstateres, at der foreligger uoverensstemmelser mellem den faktiske udbetaling af rejsegodtgørelse og rejsetimerne angivet i udskrifterne fra tachografen. Der er således generelt udbetalt et større beløb end, hvad der er angivet af rejsetimer for chaufførerne i indkomståret 2013.

Uoverensstemmelsen skyldes dog i vist omfang, at tachografen ikke registrerer chaufførens samlede arbejdstid, hvorfor eksempelvis arbejdstiden inden kørslen påbegyndes ikke fremgår af tachografudskrifterne.

Ved gennemgang af dokumentationen kan det videre konstateres, at der er udbetalt rejsegodtgørelse for rejser under 24 timer. Eksempelvis er der i lønopgørelsen for chauffør 2 i perioden den 27. januar 2013 til den 22. februar 2017 udbetalt rejsegodtgørelse for en rejse med en varighed på 12,5 time på baggrund af dagsedlen for uge 7, herunder den 15. februar 2017.

Der ses ligeledes eksempler på udbetaling af godtgørelse i forbindelse med rejser, hvor modtagerens rejse afbrydes på grund af hvil foretaget på bopælen eller steder, der er i nærheden af modtagerens bopæl.

Det er endvidere konstateret, at der udbetalt rejsegodtgørelse i forbindelse med en rejse, hvor modtageren i en del af perioden deltog i et kursus. Eksempelvis er der udbetalt godtgørelse til chauffør 3 for hele perioden fra den 27. maj til 1. juni, hvor klageren var på kursus fra den 28. til den 29. maj 2013.

Efter en konkret vurdering finder Landsskatteretten, at der er ført effektiv kontrol i forbindelse med udbetalingen af skattefri rejsegodtgørelser. Der er konstateret fejl, men fejlene anses for at være af bagatelagtige karakter, som blandet andet skyldes en forståelig misforståelse af rejsebegrebet."

Landsskatteretten fandt på den baggrund ikke, at de omhandlede godtgørelser skulle anses for at være skattepligtige.

Det må ud fra sagens oplysninger lægges til grund, at der ikke forelå nogen egentlige kontrolbilag, der indeholdt de oplysninger, som er angivet i § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000). Der var således ikke noget umiddelbart overskueligt og umiddelbart tilgængeligt bilagsmateriale, hvoraf det fremgik, at kontrolbetingelserne var opfyldt.

Landsskatteretten lagde imidlertid vægt på den samlede helhed af oplysninger - som ansås at have været tilgængelige for virksomheden til brug for kontrollen i forbindelse med udbetalingerne af rejsegodtgørelsen - og fandt på den baggrund, at der på tidspunktet for udbetalingen af befordringsgodtgørelsen var mulighed for at kontrollere de faktiske rejsedage, og at kontrollen de facto fandt sted. Dette var således afgørende - trods en række konstaterede fejl ved udbetalingerne, som blandt andet skyldtes selskabets misforståelse af regelgrundlaget.

...

I henhold til den ovenfor omtalte Landsskatteretspraksis kan det således i relation til udbetaling af skattefri befordrings- og rejsegodtgørelse lægges til grund, at den omstændighed, at der er difference mellem det selvangivne og befordrings- eller rejsebilagene, ikke i sig selv kan føre til, at der ikke er ført tilstrækkelig kontrol, eller at kontrollen ikke kan anses for at være effektiv. Mindre fejl, der efter en konkret vurdering må anses for bagatelagtige, medfører således ikke, at udbetalte godtgørelser bliver skattepligtige.

Afgørende er således alene, hvorvidt der på tidspunktet for udbetaling af befordrings- eller rejsegodtgørelsen var mulighed for at kontrollere henholdsvis de kørte kilometer og de faktiske rejsedage, og at kontrollen de facto fandt sted.

3.2 Den konkrete sag

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det - som ovenfor anført - overordnet gældende, at betingelserne for skattefrihed i henhold til ligningslovens § 9 A, jf. ligningslovens§ 9, stk. 4, 1. og 2. pkt., er opfyldte for den fra [virksomhed1] ApS udbetalte rejsegodtgørelse til [person1] i indkomstårene 2013-2015, idet kontrolforpligtelsen og dokumentationskravene i henhold til ligningslovens § 9 A og bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2009 er opfyldte.

Til støtte herfor gøres det nærmere gældende, at der dels har været mulighed for udførelse af en effektiv udbetalingskontrol, dels at der faktisk er foretaget en effektiv og fornøden udbetalingskontrol. Følgelig gøres det gældende, at der har været behørigt grundlag for udbetalingen af skattefri rejsegodtgørelse i den omhandlede periode.

Til støtte for, at der faktisk er foretaget en effektiv og fornøden udbetalingskontrol, gøres det gældende, at [person2] har haft de fornødne oplysninger og det fornødne grundlag for at kontrollere [person1]s rejsebilag i bilag 2.

Grundet det delte ejerskab til [virksomhed1] ApS har [person1] desuden ikke kunnet forfordele sig selv med udbetalinger af for eksempel for meget rejsegodtgørelse. [person2] har kontrolleret grundlaget for den udbetalte rejsegodtgøreles til [person1]. Herudover har [person3] været økonomiansvarlig i selskabet og holdt et vågent øje med alle udgifterne vedrørende ejerkredsen, herunder rejsegodtgørelse. Både [person2] og [person3] ville således ved henholdsvis udbetalingskontrollen og som led i økonomistyringen have bemærket, hvis [person1] ikke havde været på rejse i minimum det omfang, som fremgår af rejsebilagene for den omhandlede periode, jf. bilag 2.

Det forhold, at [person1] i den omhandlede periode, jf. rejsebilagene i bilag 2, har anført afrejsetidspunkt kl. 6 og hjemkomst igen kl. 18, kan efter en konkret vurdering desuden ikke medføre, at de udbetalte rejsegodtgørelser skal anses som skattepligtige.

Som anført ovenfor under afsnit 2.3. har [person1] i den omhandlede periode arbejdet meget, og han har som anført på rejsebilagene været på rejse fra mandag til fredag, hvor han har arbejdet på de stedse skiftende arbejdspladser, hvor entreprenørarbejdet er foregået.

Angivelsen af samme tidspunkter for afrejse og hjemkomst på rejsebilagene er udtryk for en vis afrunding, der imidlertid ikke har tilgodeset [person1] selv, men som derimod har været i selskabets favør. Han har således ikke modtaget mere rejsegodtgørelse, end han har været berettiget til efter statens takster.

Det forhold, at der på nogle rejsebilag mangler angivelse af rejsernes mål, er alene udtryk for en simpel forglemmelse ved [person1]s udfyldelse af rejsebilagene. Der er ingen tvivl om, at [person1] faktisk har været på rejse også i de uger, hvor rejsens mål måtte mangle på rejsebilaget, idet [person2] ellers ikke ville have godkendt rejsebilaget, og idet [person3] som økonomiansvarlig ellers ikke ville have ladet udbetalingerne foregå.

Reelt er der ikke begrundet tvivl om, at [person1] i den omhandlede periode faktisk har været på rejse i det omfang, som det fremgår af rejsebilagene i bilag 2, og reelt ikke tvivl om, at han materielt set har været berettiget til de om­ handlede skattefri rejsegodtgørelser.

Det gøres således gældende, at der faktisk er foretaget en effektiv og fornøden udbetalingskontrol, samt at der har været behørigt grundlag for udbetalingen af skattefri rejsegodtgørelse i den omhandlede periode.

[person2] har haft de fornødne oplysninger og det fornødne grundlag for at kontrollere rejsebilagene. [person3] har som selskabets økonomiansvarlige også haft indblik i udbetalingsgrundlaget. Hverken [person2] eller [person3] havde ladet det passere, såfremt [person1] havde forsøgt at lade sig udbetale skattefri rejsegodtgørelse i uberettiget omfang.

Det forhold, at der måtte mangle enkelte oplysninger på de omhandlede rejsebilag, samt at der er sket en afrunding af rejsetiderne i selskabets favør, kan efter en konkret vurdering alene anses som en mindre fejl af bagatelagtig karakter, hvilket i henhold til ovenfor omtalte landsskatteretspraksis ikke kan medføre, at de omhandlede udbetalinger af rejsegodtgørelse skal anses som skattepligtige.”

Af repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag fremgår:

"Det gøres fortsat gældende, at der dels har været mulighed for udførelse af en effektiv udbetalingskontrol, dels at der faktisk er foretaget en effektiv og fornøden udbetalingskontrol. Det gøres således fortsat gældende, at der har været behørigt grundlag for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse i den omhandlede periode.

I de foreliggende forslag til afgørelser vedrørende henholdsvis [person2] og [person1] indstiller Skatteankestyrelsen, at det ikke anses for godtgjort, at der har været udført effektiv kontrol af, om betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelse har været opfyldte. Dette under henvisning til, at der ikke er anført et præcist tidspunkt for ud- og hjemrejse på rejsebilagene, samt idet der mangler mål og delmål på en andel af rejsebilagene.

Med henblik på nærmere forståelse og belysning af mulighederne for udførelse af effektiv kontrol er det væsentligt at holde sig for øje, at [virksomhed1] ApS er en entreprenørvirksomhed med et større antal ansatte, som i det daglige har udført entreprenøropgaverne i selskabet, primært vedrørende nedgravning af fiberkabler.

De rammeaftaler, som [virksomhed1] ApS i årene 2012-2014 har indgået med [virksomhed4] A/S, fremgår af bilag 6.

[virksomhed1] ApS har i henhold til disse rammeaftaler udført et stort antal opgaver i de omhandlede år.

For en andel af de perioder, hvor der i [person2]s rejsebilag mangler angivelse af bestemmelsessted, fremlægges lønoversigter samt lønsedler vedrørende [virksomhed1] ApS' ansatte som bilag 7, 8 og 9. Inden for samme perioder har [virksomhed1] ApS foretaget en række afregninger for udførte arbejder, jf. bilag 10, 11 og 12.

Det bemærkes i den forbindelse, at der i henhold til lønsedlerne er tale om et større antal ansatte, men at ingen af disse har været ansat som formænd eller en tilsvarende lederrolle. Det bemærkes i samme forbindelse, at en større andel af [virksomhed1] ApS' ansatte er af polsk herkomst. Det er således [person2] og [person1], som i det daglige har ledet og fordelt arbejdet på de forskellige og skiftende arbejdssteder, hvor entreprenørarbejderne er udført.

Uanset at der på de i sagen omhandlede rejsebilag måtte mangle angivelse af bestemmelsessted på en andel af disse, så kan det lægges til grund, at både [person2] og [person1] har været til stede på de skiftende arbejdssteder med henblik på at instruere og lede selskabets mange ansatte samt koordinere opgaverne. [person2]s og [person1]s tilstedeværelse på de skiftende arbejdssteder har således været nødvendig.

Herved bemærkes, at det fremgår af de fremlagte eksempler på afregningsbilag (bilag10-12) i perioder, hvor der i [person2]s rejsebilag mangler angivelse af bestemmelsessted, at der er afregnet arbejder udført i området syd for [by4] og nord for [by1]. Af de enkelte afregningsbilag fremgår i udgangspunktet vej og by for de udførte arbejder, ligesom der fremgår et nærmere sagsnummer hos [virksomhed1] ApS.

[virksomhed1] ApS har således og i sagens natur også kontinuerligt i de omhandlede perioder haft fuldt overblik over, hvor det ansatte mandskab udførte entreprenøropgaver, da det er disse opgaver, som er afregnet, og som udgør den egentlige virksomhed i selskabet.

Da [person2] og [person1] har befundet sig samme steder som det ansatte mandskab, der udførte entreprenøropgaverne, har der på tilsvarende vis har været et fuldt og kontinuerligt overblik, hvor de har befundet sig.

I forbindelse med de enkelte lønudbetalinger, herunder udbetalinger af rejsegodtgørelse til [person2] og [person1] i den i sagen omhandlede periode, har der derfor ikke været nogen tvivl om, hvor de har befundet sig, idet de i det daglige har befundet sig på samme arbejdssteder, som det øvrige mandskab, der har udført entreprenøropgaverne.

Det gøres således gældende, at det forhold, at der på en andel af de i sagen omhandlede rejsebilag for henholdsvis [person2] og [person1] måtte mangle angivelse af bestemmelsessted, ikke kan tillægges afgørende betydning, idet [person2] og [person1] i det daglige utvivlsomt har befundet sig samme steder som de ansatte, der har udført entreprenøropgaverne i [virksomhed1] ApS, hvilket der har været fuldt overblik over.

For så vidt angår tidspunkterne for ud- og hjemrejse i henhold til de omhandlede rejsebilag bemærkes, at selskabets ansatte, der har udført entreprenøropgaverne, er mødt ind kl. 7. Tilsvarende har [person2] og [person1] haft helt faste arbejdsmønstre.

Om mandagen er [person1] således mødt på pladsen kl. 6 for at gøre klar til dagens/ugens arbejde, idet han havde ansvaret for tegninger og planer m.v., og således at han var klar til at sætte mandskabet i gang, når de mødte kl. 7. Når det af [person1]s rejsebilag således fremgår, at afrejsetidspunktet var kl. 6, så er dette reelt ikke korrekt, idet han netop ikke har anført afrejsetidspunktet, men først det senere tidspunkt, han faktisk er mødt på arbejdsstederne mandag morgen.

For så vidt angår [person2] forholder det sig tilsvarende sådan, at det afrejsetidspunkt, der fremgår af hans rejsebilag, det vil sige kl. 8, ikke er udtryk for det tidspunkt, han er kørt hjemmefra, men derimod udtryk for det tidspunkt, han om mandagen fast er mødt på de skiftende arbejdssteder. Om mandagen er [person2] således mødt ind på de skiftende arbejdssteder kl. 8, hvorefter han har forestået den daglige instruktion og ledelse af mandskabet samt koordinering af opgaverne sammen med [person1].

Både [person2] og [person1] har således helt generelt ikke anført klokkeslættet for deres afrejsetidspunkter fra bopælen - hvilket de ellers var berettigede til - men derimod alene anført klokkeslættet for de faste tidspunkter, de mødte ind på mandag morgen.

I overensstemmelse med det hidtil anførte i sagen har de således foretaget en afrunding, som alene er i selskabets favør. I samme forbindelse bemærkes, at når det holdes for øje, at de anførte starttidspunkter mandag morgen i rejsebilagene er udtryk for de tidspunkter, hvor henholdsvis [person2] og [person1] faktisk er mødt ind på arbejdsstederne, så er der i lyset af denne præcisering ikke længere noget overraskende i, at tidspunkterne uge efter uge har været de samme, idet [person2] og [person1] har kørt efter et fast mødetidspunkt på tilsvarende vis, som det ansatte mandskab i øvrigt har passet deres faste mødetider.

Hvad angår rejsernes sluttidspunkt i både [person2]s og [person1]s rejsebilag har de begge anført det tidspunkt, hvor de er kommet hjem om fredagen, og hvor rejsen således var slut.

For så vidt angår [person1] er det i den forbindelse væsentligt at være opmærksom på, at når det øvrige mandskab holdt fri kl. 15 om fredagen, så var det [person1]s opgave at sørge for, at de igangværende arbejdssteder var lukket behørigt ned til weekenden, herunder ved blandt andet at gennemgå og kontrollere, at skiltning og afmærkninger var efter forskrifterne.

[person1] sluttede således først sit arbejde en time efter det øvrige mandskab om fredagen.

Herudover har både [person2] og [person1] haft en hjemtransporttid på minimum to timer til [by3] fra de skiftende arbejdssteder, hvorfor de ikke har været hjemme før tidligst kl. henholdsvis 17 og 18, jf. herved disse hjemkomsttidspunkter i de omhandlede rejsebilag. I de tilfælde, hvor [person2] og [person1] er kommet hjem på et senere tidspunkt, har de desuagtet alene anført et sluttidspunkt for rejserne svarende til to timers hjemtransport til [by3]. Også i forhold til rejsernes sluttidspunkter har der således i et vist omfang været tale om afrunding i selskabets favør.

Det gøres gældende, at det forhold, at der gennemgående er anført samme klokkeslæt for rejsens start- og sluttidspunkt i de omhandlede rejsebilag, faktisk alene kan anses for en bagatelagtig fejl, som desuden alene har været i selskabets favør i forhold til den beløbsmæssige opgørelse af rejsegodtgørelse. Der henvises herved også til Landsskatterettens afgørelse i SKM2018.240.LSR, hvor der alene blev anset at være tale om bagatelagtige fejl.

Under henvisning til det ovenstående gøres det således fortsat gældende, at betingelserne for skattefri udbetaling af rejsegodtgørelserne må anses for opfyldt, idet det faktisk dels har været muligt at kontrollere, at der ikke skete uberettiget udbetaling, ligesom det fastholdes, at dette faktisk blev kontrolleret.”

Landsskatterettens afgørelse

Rejsegodtgørelse

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Det gælder dog ikke godtgørelser for rejseudgifter omfattet af ligningslovens § 9 A, som ikke overstiger de fastsatte standardsatser.

Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt. Ifølge § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000) er det en betingelse for at få udbetalt skattefri rejsegodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed og, at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder:

Det er ligeledes en betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, at lønmodtageren kan anses for at have været på rejse af mindst 24 timers varighed. Det fremgår af ligningslovens § 9A, stk. 5.

En lønmodtager anses for at være på rejse, når lønmodtageren på grund af afstanden mellem sin sædvanlige bopæl og midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på bopælen, eller når arbejdsgiveren midlertidigt udsender lønmodtageren til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Konsekvensen af manglende effektiv kontrol er, at hele den udbetalte godtgørelse anses som skattepligtig hos modtageren, uanset om den ansatte i øvrigt opfylder betingelserne for at være på rejse, jf. eksempelvis TfS1994.49 og SKM2001.504ØLR. Det fremgår endvidere af Højesteretsdom i SKM2007.247HR, at en rejsegodtgørelse kun kan udbetales skattefri, såfremt arbejdsgiveren har ført fornøden kontrol med grundlaget for udbetalingen.

Landsskatteretten bemærker, at klageren som hovedanpartshaver har et interessefællesskab med selskabet, hvorfor der stilles strenge krav til dokumentation for, at betingelserne for skattefrihed var opfyldt.

Klageren har fremlagt rejsebilag for hver måned i indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Hvert bilag indeholder i sig selv ikke de oplysninger, som er angivet i § 1 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000). De indsendte bilag mangler oplysning om modtagers adresse og CPR-nr.. Af bilagene fremgår dato for rejsen. Rejsens start og sluttidspunkt, er i alle tre indkomstår anført til at være fra kl. 6 til kl. 18, bortset fra marts 2013, hvor rejsen er angivet til at være fra kl. 5.30 til kl. 17.30 og den 7. juli 2014 hvor rejsen var angivet til at være fra kl. 6 til kl. 14. Rejsens formål er angivet til at være arbejde og bestemmelsesstedet er angivet med bynavn. Bestemmelsesstedet mangler i 1 måned i indkomstårene 2013 og 2014.

Da der ikke er anført et præcist tidspunkt for klagerens ud- og hjemrejse i alle tre indkomstår og da der mangler mål og delmål i 1 måned i indkomståret 2013 og 2014, finder Landsskatteretten, at klageren ikke har godtgjort, at der har været udført effektiv kontrol af, om betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelse har været opfyldt. Det anses herefter med rette, at de udbetalte godtgørelser beskattes hos klageren.

Det bemærkes, at da det ikke er muligt, at kontrollere de konkrete ud- og hjemrejse tidspunkter, er det ikke muligt at konstatere, om der, som anført af repræsentanten, alene har været tale om bagatelagtige fejl, ligesom det ikke kan konstateres, om klageren ikke har modtaget mere rejsegodtgørelse, end han har været berettiget til.

Ligningsmæssigt fradrag

Rejseudgifter, der påføres lønmodtageren kan fratrækkes efter bestemmelserne i ligningslovens § 9A, jf. herved ligningslovens § 9A, stk. 7.

Det er en betingelse for rejsefradrag, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted og, at rejsen varer mindst 24 timer. Det fremgår af ligningslovens § 9A, stk. 1 og stk. 5.

En lønmodtager anses for at være på rejse, når lønmodtageren på grund af afstanden mellem sin sædvanlige bopæl og midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på bopælen, eller når arbejdsgiveren midlertidigt udsender lønmodtageren til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Klageren har via rejsebilag sandsynliggjort, at han har været på rejse for selskabet. Det anses derfor med rette, at SKAT har anerkendt fradrag med maksimumssatsen jf. ligningslovens § 9A, stk. 7.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.