Kendelse af 29-08-2018 - indlagt i TaxCons database den 22-09-2018

Faktiske oplysninger

Klageren er direktør og hovedanpartshaver i [virksomhed1] ApS beliggende [adresse1], [by1].

Klageren er registreret med bopæl på adressen [adresse2], [by1].

For indkomstårene 2014 og 2015 har klageren fået udbetalt henholdsvis 57.181 kr. og 58.963 kr. i skattefri befordringsgodtgørelse. Skat har truffet afgørelse om, at den udbetalte befordringsgodtgørelse for 2014 er skattepligtig.

Klageren har fremsendt kørselsregnskaber for 2014 og 2015. Endvidere er der fremsendt en kontospecifikation vedrørende udbetaling af kørselsgodtgørelse i indkomståret 2014 for [...].

Kørselsregnskaberne vedrørende indkomståret 2014 indeholder information om dato for kørslen, navn og cpr-nr. på køreren, angivelse af kunder og adresser samt angivelse af antal kørte kilometer og beløb til udbetaling.

På kørselsrapporterne er der ikke angivet den anvendte sats, kørslens erhvervsmæssige formål samt kørslens mål eller eventuelle delmål.

For indkomståret 2014 var satsen 3,73 kr.

Der er ikke overensstemmelse mellem det angivne beløb til udbetaling på kørselsrapporterne og det faktiske beløb, der er udbetalt til klageren ifølge den indsendte kontospecifikation. Nedenfor ses forskellen:

*Det antages, at udbetalingen dækker både oktober og november.

Der er både på kørselsrapporterne fra juni og juli måned angivet en tur den 19. juni til [virksomhed2] og retur.

I august måned er det samlede antal km i kørselsrapporten i alt angivet som 1.108. En sammentælling af de angivne kilometer giver 1.234 km i alt.

SKATs afgørelse

SKAT har truffet afgørelse om, at den udbetalte befordringsgodtgørelse for indkomståret 2014 på 57.181 kr. skal anses for skattepligtig.

SKAT har som begrundelse anført:

”Godtgørelser der udbetales af arbejdsgiver for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, skal som udgangspunkt medregnes til lønmodtagerens personlige indkomst. Det følger af ligningslovens § 9, stk. 4.

Denne hovedregel gælder dog ikke godtgørelser for rejse- og befordringsudgifter, der er omfattet af ligningslovens § 9 A og B eller lovens § 31, stk. 4 og 5. Disse godtgørelser er skattefrie, såfremt de ikke overstiger de af Skatterådet fastsatte takster, og såfremt betingelserne for udbetalingerne i øvrigt er opfyldt.

Betingelserne for at få udbetalt skattefrie befordringsgodtgørelser fremgår af Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.4.3.3.3.2 og C.A.7.2.8, hvoraf det bl.a. fremgår, at følgende oplysninger skal fremgå af bogføringsbilaget:

1. Modtagerens navn, adresse og CPR-nr.

2. Identifikation af den anvendte bil (eksempelvis registreringsnummer)

3. Kørslens erhvervsmæssige formål

4. Dato for kørslen

5. Kørslens (geografiske) mål med eventuelle delmål

6. Angivelse af antal kørte kilometer

7. De anvendte satser

8. Beregning af befordringsgodtgørelsen

9. Attestation i forbindelse med arbejdsgiverens kontrol.

Som det fremgår af SKM2010.778.VLR stilles der strenge krav til dokumentationen for, at betingelserne for skattefrihed er opfyldte, når der er tale om interessefællesskab mellem selskab og modtagere.

Det er SKATs opfattelse, at arbejdsgiveren/selskabet ikke har kunnet foretage den fornødne kontrol

af afregningsbilagene, jf. praksis herom i SKM2010.778.VLR, da der bl.a. henses til følgende:

• arbejdsgiveren har ikke kunnet identificere den anvendte bil i kørselsregnskab

• arbejdsgiveren har ikke kunnet attestere for kørslens erhvervsmæssige formål (generelt manglende fuldstændige beskrivelser af kørslens erhvervsmæssige formål)

• arbejdsgiveren har ikke angivet de anvendte satser

• arbejdsgiveren har anvendt for høje takster

Der henses desuden til dobbelt registrering af kørsel retur til [virksomhed2] den 19. juni 2014, samt kørsel

den 13. august 2014 til Formland, [virksomhed2] med 126 km retur ikke er medregnet i sammentælling for august måned.

Efter afstemning af månedsopgørelser for 2014 kan det konstateres, at der for perioden 1. januar – 31. marts er anvendt en sats på 3,82 kr. pr. km og for perioden 1. april – 31. december er anvendt en sats på 3,76 kr. pr. km.

Statens takster for 2014 er offentliggjort til 3,73 kr. pr. km og for intervallet 0 – 20.000 km., så arbejdsgiver har i hele indkomståret udbetalt skattefrie befordringsgodtgørelser med for høje satser.

Der er således heller ikke sket attestation i forbindelse med arbejdsgiverens kontrol.

Da befordringsgodtgørelserne ikke er udbetalt efter reglerne i ligningslovens § 9, stk. 4, er beløbene skattepligtige som personlig indkomst, jf. statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 3, stk. 1.

Efter ligningslovens § 9 C kan der i stedet godkendes følgende befordringsfradrag for indkomståret 2014:

Opgørelse af befordringsfradrag for indkomståret 2014

Rækkenavne Sum af Km i alt Sum af 25 - 120 km Sum af Over 120 km

Januar 2.232 672 1.392

Februar 314 192 74

Marts 1.970 384 1.490

April 1.154 672 314

Maj 1.038 466 452

Juni 1.457 548 765

Juli 582 192 342

August 1.066 376 594

September 2.036 480 1.436

Oktober 904 192 664

November 1.920 672 1.080

December 615 288 255

Hovedtotal 15.288 5.134 8.858

0 – 24 km (dagens kørsel) Intet fradrag

25 – 120 km (2,10 kr. pr. km x 5.134 km) 10.781 kr.

Over 120 km (1,05 kr. pr. km x 8.858 km) 9.303 kr

Befordringsfradrag for 2014 i alt 20.084 kr

1.5 Dine bemærkninger til forslag

Din revisor har pr. telefon den 31. januar 2017 fremkommet med bemærkninger om, at det er urimeligt at beskatte udbetalte kørselsgodtgørelser, når der blot er overskridelse af taksten med 0,09 kr.i perioden 1. januar – 31. marts og med 0,03 kr.i perioden 1. april – 31. december 2014.

1.6 Endelig afgørelse

Idet de fremkomne bemærkninger til punktet ikke har ændret SKATs opfattelse, træffes der endelig afgørelse i overensstemmelse med forslaget af 18. januar 2017, samt yderligere ligningsmæssigt befordringsfradrag på 284 kr.”

Skat har endvidere i maj 2017 udtalt følgende:

”SKAT er enig i, at selskabet [virksomhed1] ApS har udbetalt med korrekt sats på 3,73 kr. pr. km for 15330 km = 57.181 kr., ved afstemning med kontospecifikationer konto nr. 3535.

SKAT bemærker, at alle 12 måneders kørselsregnskabsbilag er bogført med i alt 57.874 kr., og der er ikke i løbet af indkomståret rettet op på forholdet, så de månedlige beregninger er med udgangspunkt i for høj anvendt sats. Månedens sammentælling og beregning svarer ikke til den faktiske udbetaling.

SKAT fastholder at bogføringsbilaget for 2014 ikke opfylder kravet om oplysninger om kørslens erhvervsmæssige formål, og det er ikke nok at kundens navn fremgår.

Bogføringsbilaget for 2015 er markant ændret i forhold til 2014 således, at 2015 opfylder betingelser der fremgår af Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.4.3.3.3.2 og C.A.7.2.8

Attestation fra arbejdsgiver – fremgår ikke af kørselsregnskab.

SKAT er enig i, at revisor har redegjort for, at underskrevne versioner af rejseafregninger kan rekvireres.

SKAT´s påstand om dobbeltregistrering den 19/6-2014 fastholdes og manglende 126 km i sammentælling i august fastholdes ligeledes, til underbygning af mangelfuld kontrol fra arbejdsgiver.

Som det fremgår af SKM2010.778 stilles der strenge krav til dokumentationen for, at betingelserne for skattefrihed er opfyldte, når der er tale om interessefællesskab mellem selskab og modtagere.

Faktum at SKAT har godkendt kontrol af indkomståret 2015, indebærer ikke at 2014 også skal godkendes, idet bogføringsbilagene for 2014 mangler markante oplysninger om erhvervsmæssig formål med kørsel, korrekt beregning af godtgørelse, anvendt sats og hvilken bil der er anvendt.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har påklaget SKATs afgørelse om forhøjelsen af den skattepligtige indkomst.

Klagerens repræsentant har herfor anført:

”Vi skal hermed på vegne af [person1] påklage SKATs afgørelse for indkomståret 2014.

SKAT har ændret den skattepligtige indkomst med ikke godkendt udbetalt befordringsgodtgørelse.

Indkomsten er forhøjet med i alt DKK 57.181. Som korresponderende fradrag, er der godkendt fradrag for befordring mellem hjem og arbejde med i alt DKK 20.084.

Den skattepligtige indkomst er blevet ændret af SKAT, da det vurderes, at arbejdsgiver ([virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1]) ikke har foretaget den fornødne kontrol af den udbetalte befordringsgodtgørelse. Derfor er der ifølge SKAT ikke grundlag for udbetaling af skattefri godtgørelse efter ligningslovens § 9B.

Faktiske forhold

SKAT har ændret den skattepligtige indkomst med udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse.

Ændringen af den skattepligtige indkomst begrundes med følgende:

1. Arbejdsgiver har anvendt for høje satser ved udbetaling af befordringsgodtgørelse

2. Arbejdsgiver har ikke kunnet identificere, hvilken bil der er blevet anvendt til kørslen

3. Arbejdsgiver har ikke attesteret for kørslens erhvervsmæssige formål

4. Arbejdsgiver har ikke angivet de anvendte satser.

SKAT har foretaget kontrol af indkomståret 2015, som ikke har givet anledning til korrektion af den skattepligtige indkomst inden for samme område.

Redegørelse

Vi er ikke enige i SKATs afgørelse, hvorfor denne påklages i sin helhed. Vi mener ikke, at der er grundlag for tilsidesættelse af de førte kørselsbilag, som alle – efter vores vurdering – kan danne grundlag for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse.

Der er ikke noget i disse bilag, der indikerer, at der skulle være risiko for fejl ved udbetalingen.

Herudover har SKAT ved kontrol af indkomståret 2015 konkluderet, at grundlaget for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse har været tilstrækkeligt. Virksomheden har derfor, uden SKATs medvirken med fremadrettet virkning ført nogle ifølge SKAT tilstrækkelige bilag til, at reglerne i ligningslovens § 9B kan anvendes.

SKAT har anført følgende forhold vedrørende udbetalingen i 2014:

Har anvendt for høje satser

[person1] kan ved vedhæftede bilag bevise, at der ved udbetaling af kørselsgodtgørelsen er anvendt satser, som ikke er højere end statens takster for 2014.

SKAT har i deres afgørelse hævet [person1]s indkomst med det beløb, der er blevet udbetalt af arbejdsgiver som skattefri befordringsgodtgørelse. Beløbet er indberettet til SKAT via e-indkomst med i alt DKK 57.181. Dette beløb svarer til udbetaling for i alt 15.330 km med en sats på DKK 3,73. Der er derfor af arbejdsgiver foretaget en kontrol af udbetalingerne af den skattefrie befordringsgodtgørelse, og denne kontrol har været effektiv.

SKATs primære påstand om, at der skal ske beskatning, da der er udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse med en for høj sats, er derfor ikke korrekt. De gældende satser har været anvendt ved udbetalingen, og derfor kan SKAT ikke støtte sig til gældende praksis, hvor der sker beskatning af hele den udbetalte befordringsgodtgørelse, hvis der er anvendt en for høj sats. I SKM 2017.60 LSR havde man ikke nedsat satsen ved kørsel af mere end 20.000 km. Derved var der blevet udbetalt med en for høj sats, og den udbetalte befordringsgodtgørelse skulle beskattes.

Dette forhold er ikke til stede i den konkrete virksomhed.

SKAT har derfor ikke i deres kontrol sammenholdt den faktiske udbetalte kørselsgodtgørelse med det indberettede og bilagene.

Der er ifølge e-indkomst blevet udbetalt DKK 57.181 i kørselsgodtgørelse for 2014. Når dette fordeles ud på de antal kørte kilometer, som reelt fremgår af kørebogens månedsopgørelser (15.330), er der anvendt en sats på DKK 3,73 pr. km.

Der har derfor været grundlag for en effektiv kontrol af den udbetalte kørselsgodtgørelse.

Identifikation af hvilken bil, der er blevet anvendt

I tidligere afgørelser er der i tilfælde, hvor arbejdsgiveren har udbetalt kørselsgodtgørelse, og hvor det i bilagene ikke har været muligt at se, hvilken bil der blev benyttet til befordringen, blevet lagt vægt på, om der har været andre biler til rådighed for befordringen. Dette var bl.a. tilfældet i SKM 2004.45 LSR.

Vildfarelsen for arbejdsgiveren ift. hvilken bil, som [person1] har benyttet, ville altså kun være tilstede, hvis [person1] havde mulighed for at benytte andre biler end hans egen. Dette kunne eksempelvis være, hvis [person1] havde fået stillet fri bil eller anden form for fri befordring til rådighed af arbejdsgiver. Virksomheden har hele tiden været klar over, hvilken bil [person1] har anvendt til erhvervsmæssig kørsel.

Da [person1] kun får udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse og ikke samtidig har eks. fri bil fra samme arbejdsgiver, foreligger der ikke sådanne særlige omstændigheder, der betinger angivelse af registreringsnummer på bilen. Derfor kan arbejdsgiveren således ikke være i tvivl om, hvilken bil der er blevet benyttet, og om der kan ske udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse. SKAT har ikke forespurgt til oplysninger herom.

Derfor vurderer vi ikke, at der på nogen måde foreligger sådanne særlige omstændigheder, eller forhold der gør, at der skal angives registreringsnummer på bilen.

Kørslens erhvervsmæssige formål

[person1] er af SKAT blevet bedt om at fremlægge bilagene for udbetalt kørselsgodtgørelse for 2014 og 2015. Af bilagene for 2015 fremgår beskrivelse af kørslens erhvervsmæssige formål, og SKAT har derfor ikke fundet anledning til at ændre [person1]s indkomst for 2015. Beskrivelserne på kørselsbilagene for 2015 af kørslens erhvervsmæssige formål må således være godkendt af SKAT. SKAT godkender dog ikke dette forhold for 2014.

Da kørebogen for 2015 godkendes på dette forhold, må det således betyde, at hver og en af turene har et, af SKAT, godkendt erhvervsmæssigt formål. Fordi kørebogen for 2014 ikke har en præcis beskrivelse af kørslens erhvervsmæssige formål, er dette således ikke ensbetydende med, at turene faktuelt ikke har været erhvervsmæssige. I og med kørslen for 2015 kan godkendes som værende erhvervsmæssige, er der ikke grundlag til at tro, at dette skulle være anderledes for 2014. Ændringen fra 2014 til 2015 viser ligeledes, at man har et ønske om at være så transparent for SKAT som muligt. Dette ser vi ingen grund til at straffe.

Af kørebogen for 2014 fremgår der i stedet for kørslens erhvervsmæssige formål navnet på den kunde, som er mål for rejsen. Arbejdsgiveren har derfor altid ført kontrol med, hvilken kunde, som var formålet med kørslen og derfor også, hvad det erhvervsmæssige formål med kørslen var; at besøge den pågældende kunde.

At der ikke præcis er skrevet ”kørslens erhvervsmæssige formål” i bilagene skyldes således blot arbejdsgiverens egen fortolkning af dette som værende ”hvilket formål har rejsen”. Formålet med kørslen har derfor i alle tilfælde været kundebesøg, hvorfor der er angivet hvilken kunde, som var mål for besøget, fremfor formålet, som altid var det samme. I 2015 er der angivet kunde og formål med kørslen, jf. vedhæftede. For 2014 er alene angivet kunde og adresse for kørslen.

Vi mener ikke, at der er tale om en så upræcis registrering af kørebilag, at der ikke kan ske udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse.

SKAT har desuden anført, at der ikke er sket attestation af bilagene, hvorfor der ikke kan være foretaget en effektiv kontrol. Vi har i mail til SKAT den 4. januar 2017 oplyst, at de fremsendte bilag er udskrifter, hvorfor der kan ske fremsendelse af attesterede bilag. SKAT har ikke rekvireret disse bilag.

Har ikke angivet de anvendte satser

Det fremgår af kørebogen for 2014, hvilke antal kilometer, der er blevet kørt for hver enkelt tur. Det fremgår ligeledes, hvilket beløb, som skal udbetales i kørselsgodtgørelse for hver enkelt tur. Den sats, som er anvendt af arbejdsgiveren, må således være det beløb, som er udbetalt i kørselsgodtgørelse divideret med det pågældende antal kilometer for turen (konkret 28. juli 2014 – DKK 315,84 / 84 km = DKK 3,76). Antal kørte kilometer og det beløb, som er blevet udbetalt, er for hver måned summet op, således det for hver måned nemt kan udregnes, hvilken sats der er blevet udbetalt med.

Det fremgår således forholdsvist tydeligt af kørselsbilagene, hvilken sats, der er blevet anvendt.

SKAT har da også beregnet de anvendte satser og fundet, at de er for høje (satsen for 2014

udgør DKK 3,73). Hvis det er muligt for SKAT, ud fra kørebogen, at finde ud af hvilken sats,

der er blevet anvendt, må dette være ensbetydende med, at de anvendte satser også fremgår

af kørebogen. Der er, ud fra kørebogen, således ikke tvivl om, hvilken sats der er blevet anvendt.

Dobbeltregistreringer

SKAT har i afgørelsen desuden henset til, at der i kørebogen er registreret kørsel den ”19- jun” to gange. Den dobbelte registrering skyldes, at der er kørsel den 19. juni og den 19. juli til samme sted ([virksomhed2], jf. kørebogen), men der ved en fejl er skrevet ”19-jun” to gange.

Kørslen for begge dage skal derfor medregnes til opgørelsen af det antal kørte km i året.

Dette har været en hændelig fejl, som vi ikke mener berettiger til tilsidesættelse af alle kørselsbilagene. Det fremgår af vedhæftede kørselsbilag, at den ene 19. juni ligger mellem juli kørslerne. Derfor er det en fejl.

Herudover har SKAT anført i forslaget til ændring af den skattepligtige indkomst, at der har været ture fra Jylland til Sjælland, hvor der er angivet for mange km. Grunden til afvigelsen har været, at SKAT har beregnet kørsel ved anvendelse af færge, men der er kørt over Storebælt.

Derfor har dette været en forkert konklusion af SKAT.

SKAT har dog ikke på baggrund af denne fejl i forslaget ændret på præmisserne for tilsidesættelse af kørebilagene for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse.

Vores konklusion

Vi ser ikke, at der foreligger et sådan grundlag for, at der kan ske tilsidesættelse af den udbetalte skattefrie befordringsgodtgørelse. Vi mener, at grundlaget har været tilstrækkeligt, og grundlaget kun er blevet forbedret ved udbetalingerne i 2015.

De fejl, som SKAT har påpeget, har ikke været til stede, og derfor fejlkonkluderer SKAT, når de siger:

• At der har været anvendt en forkert sats ved udbetaling

• At der har været foretaget dobbeltture

• At der har været kørt kortere end angivet.

Derfor skal SKATs korrektion af den skattepligtige indkomst rulles tilbage, da den primære påstand om, at der er sket udbetaling med en for høj sats ikke er korrekt.”

Landsskatterettens afgørelse

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Det gælder dog ikke for godtgørelser for befordringsudgifter omfattet af ligningslovens § 9 B, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, som fastsættes af Skatterådet.

Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads anses for erhvervsmæssig befordring ifølge ligningslovens § 9B, stk. 1:

Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt. Ifølge § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13.03.2000) er det en betingelse for at få udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed, og at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder:

Konsekvensen af manglende effektiv kontrol er, at hele den udbetalte godtgørelse anses som skattepligtig hos modtageren, uanset om den ansatte i øvrigt opfylder betingelser for at være på rejse eller for erhvervsmæssig kørsel, jf. eksempelvis SKM 2002.525 VLR, SKM 2007.247 HR og SKM2009.430.HR, hvor Højesteret fandt, at der alene havde været kontrol af om der var tale om erhvervsmæssig kørsel, og ikke om de øvrige betingelser var opfyldt.

Ifølge praksis stilles der skærpede betingelser for bevisbyrden i tilfælde, hvor klageren også er hovedanpartshaver i det udbetalende selskab, jf. SKM2013.137.BR og SKM2015.73.ØLR. Det er herefter klageren, der har bevisbyrden for, at betingelserne for skattefri kørselsgodtgørelse overholdes.

De fremlagte bogføringsbilag i form kørselsrapporter efterlever ikke samtlige betingelser som angivet i § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13.03.2000).

Blandt andet er kørslens erhvervsmæssige formål og de anvendte satser ikke anført på kørselsregnskaberne.

Det bemærkes, at kørselsregnskaberne i stedet for angivelse af kørslens erhvervsmæssige formål angiver kunden som turen vedrører. Ifølge praksis er angivelse af et kundenavn som turens erhvervsmæssige formål ikke tilstrækkeligt, jf. SKM2015.73.ØLR.

Endvidere bemærkes det, at bogføringsbilagene ikke stemmer overens med de faktiske udbetalinger til klageren. Det er korrekt, at klagerens udbetalte befordringsgodtgørelse for 2014 er sket efter anvendelse af den korrekte sats på 3,73 kr., men bogføringsbilagene, som arbejdsgiveren er forpligtet til at kontrollere før en skattefri udbetaling kan foretages, indeholder satser på både 3,82 kr. og 3,76 kr. Eftersom alle måneder i indkomståret 2014 indeholder samme fejl anses dette for at være udtryk for, at arbejdsgiveren ikke har ført en effektiv kontrol med betingelserne efter § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse.

Kørselsregnskaberne indeholder endvidere ikke en angivelse af hvilken bil, der er blevet benyttet i forbindelse med kørslen, hvilket også kan anses for et krav til arbejdsgiverens kontrol jf. SKM2004.45.LSR.

Landsskatteretten finder herefter, at klageren ikke har bevist, at der har været udført effektiv kontrol af, om betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelser har været opfyldt. Herunder er der ikke udført tilstrækkelig kontrol med kørslens formål og den anvendte sats. Endeligt fremgår det ikke af dokumentationen hvilket køretøj, der er anvendt ved kørslen.

Det forhold, at SKAT har godkendt skattefri befordringsgodtgørelse for indkomståret 2015 har ikke betydning for vurderingen af indkomståret 2014.

Den manglende kontrol medfører, at samtlige udbetalinger anses for skattepligtige, idet betingelserne for skattefriheden herefter ikke er opfyldt.

Landsskatteretten stadfæster hermed SKATs afgørelse.