Kendelse af 28-03-2022 - indlagt i TaxCons database den 22-04-2022

Journalnr. 17-0889457

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2008 Skønnet indkomst	240.947 kr.	Ugyldig	Ugyldig
Indkomståret 2009 Skønnet indkomst	308.947 kr.	Ugyldig	Ugyldig
Indkomståret 2010 Skønnet indkomst	253.446 kr.	Ugyldig	Ugyldig
Indkomståret 2011 Skønnet indkomst	307.423 kr.	Ugyldig	Ugyldig
Indkomståret 2012 Skønnet indkomst	249.941 kr.	Ugyldig	Ugyldig
Indkomståret 2013 Skønnet indkomst	255.416 kr.	Ugyldig	Ugyldig

Faktiske oplysninger

Sagen angår, om betingelserne for genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2008-2013 er opfyldte, jf. skatteforvaltningslovens §§ 26, stk. 1, og 27, stk. 1, nr. 5, og stk. 2, 1. pkt.

SKAT har den 7. juli 2016 fra [politiet] modtaget dom afsagt af Østre Landsret den 18. december 2014. Af dommen fremgår det, at klageren er varetægtsfængslet den 15. oktober 2013 og idømt fængsel i 8 år og 6 måneder for i en periode forud for den 4. maj 2009 og frem til den 10. juli 2013 at have været ”lagermand” for i alt 4.713,105 kg. hash, som han videreoverdrog til et større antal ukendte mennesker. Ved dommen blev et kontantbeløb på 250.000 kr. konfiskeret. Klageren har til retten ikke villet oplyse om han skulle have noget for det. Retten har ved strafudmålingen lagt til grund, at klageren har haft et beskedent udbytte i forhold til de involverede værdier.

Det fremgår af dommen, at klageren i en årrække har haft problemer med tænderne. Det var nødvendigt at bruge omkring 200.000 kr. på at få tænderne lavet. Han har boet i en skurvogn på 18 m² på [adresse1] i [by1].

Om klagerens personlige forhold fremgår endvidere:

”Tiltalte forklarede, at han har levet af forefaldende arbejde på [område1]. Han fik ikke penge af det offentlige. Han har gjort rent, hentede mad m.v. Det havde ikke noget med hash at gøre. Det er mange år siden, at han havde noget med [område3] at gøre. 17-18 år tilbage. Han solgte hash i en kortvarig periode.

Det kan godt passe, at han i 2008 og 2009 ikke havde nogen registreret indtægt. I 2010 arbejdede han i [område2]. Indtægten var 83.000 kr. Han var ansat. Vedr. "Eget firma 135.000" forklarede tiltalte, at han forsøgte at etablere et firma med akupunktur. Det blev lukket, inden det blev etableret. Han havde ingen indtægt. I 2011 og 2012 heller ikke. Han levede af det forefaldende arbejde på [område1]. Han havde ingen store udgifter. Han betalte 1.500 kr. i husleje på [adresse1]. Han satte det selv i stand. Køb af hash og computere og rejsen til Egypten blev finansieret af salg af hash og tilskud fra hans forældre. Han er erklæret personligt konkurs og insolvent. Han brugte. sin brors kreditkort, for at kunne købe bl.a. rejsen til Egypten.”

Det fremgår endvidere af dommen, at klageren har oplyst, at han ikke har haft nogen fast indkomst i de sidste 10 år.

SKAT har den 5. september 2016 og den 5. oktober 2016 anmodet klageren om at oplyse, hvordan hans privatforbrug er finansieret.

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren på tidspunktet for materialeindkaldelserne fra SKAT, sad i fængsel, og han var derfor uvidende om disse.

Klageren er ikke registreret med nogen virksomhed og har modtaget en årsopgørelse hvert år.

Den 6. januar 2017 har SKAT udsendt varsel om en samlet forhøjelse af klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2008-2013 med i alt 1.616.120 kr.

SKAT har den 14. februar 2017 truffet afgørelse i overensstemmelse med varslingen af 6. januar 2017.

SKATs afgørelse

SKAT har skønsmæssigt forhøjet klagerens skattepligtige indkomst for 2008 – 2013. I 2008 er indkomsten forhøjet med 240.947 kr., i 2009 med 308.947 kr., i 2010 med 253.446 kr., i 2011 med 307.423 kr., i 2012 med 249.941 kr. og i 2013 med 255.416 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Da du ikke har svaret på SKAT`s breve, skønner SKAT over hvilke indtægter du måtte have haft,. Skønnet bygger på Danmarks Statistiks oplysninger og der er taget højde for dine egne oplysninger, som beskrevet i dommen over hhv. dine boligudgifter og dine udgifter til tandlæge.

SKAT er herefter kommet frem til at du i perioden har måtte have følgende indkomster:

	2008	2009	2010	2011	2012	2013
FØDEVARER	32.154	32.154	32.481	34.744	34.744	36.226
DRIKKEVARER OG TOBAK	12.093	12.093	11.968	11.555	11.555	13.090
BEKLÆDNING OG FODTØJ	16.004	16.004	14.868	17.022	17.022	17.562
BOLIGBEKNYTTELSE x)	18.000	18.000	18.000	18.000	18.000	18.000
ELEKTRICITET, OPVARMNING	24.155	24.155	22.080	22.085	22.085	23.830
BOLIGUDSTYR, HUSHOLDNINGSTJENESTER O.LIGN.	15.827	15.827	15.904	18.033	18.033	21.613
MEDICIN OG LÆGEUDGIFTER	7.970	7.970	7.544	7.684	7.684	7.897
ANDEN TRANSPORT OG KOMMUNIKATION	32.766	32.766	36.356	37.772	37.772	38.986
FRITIDSUDSTYR, UNDERHOLDNING OG REJSER	34.060	34.060	34.405	32.358	32.358	36.087
ANDRE VARER OG TJENESTER	47.919	47.919	47.840	51.943	51.943	53.819
Tænder 205.000/3 (2009-2012) xx)		68.000	68.000	68.000
forbrug i alt	240.947	308.947	309.446	319.196	251.196	267.109

x) udgiften til boligydelse på 18.000 kr. er ansat til 1.500 kr. pr. måned, idet du jævnfør dommen, har oplyst at du betaler 2.000 kr. pr. måned og modtager 500 kr. pr. måned fra en kammerat der har adgang til nogle af de lokaler som du betaler for.

xx) ifølge dommen, har du lånt 205.000 kr. af din bror til tandbehandling som du har afdraget over 3 år, hvilket giver et yderligere forbrug på 68.000 kr. for disse 3 år.

Forbruget sammenholdt med dine beregnede privatforbrug bliver herefter:

	Forbrug jf. DK statistik.	Beregnet privatforbrug.
			difference
2008	240.947	-	240.947
2009	308.947	-	308.947
2010	309.446	56.000	253.446
2011	319.196	11.773	307.423
2012	251.196	1.255	249.941
2013	267.109	-4.220	271.329

Der er ikke beregnet noget privatforbrug for åren 2008 og 2009, idet der alene har været oplysninger om formueforhold, hvor primo og ultimo er ens, derfor er privatforbruget sat til 0 kr.

(...)”

På baggrund af klagen har SKAT den 26. juni 2017 kommet med en udtalelse:

”(...)

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

Dog skal det bemærkes, at SKAT normalt skal påvise en indkomstkilde ved et skøn over indkomsten – denne kilde er først kommet til SKAT`s kendskab i forbindelse med modtagelsen af dommen.

For så vidt angår konfiskationen i dommen er denne ikke medtaget i skønnet over indkomsten, idet skønnet bygger på Danmarks Statistik. I øvrigt ville en ”indkomst” som den konfiskerede (250.000 kr.) ikke kunne dække hele perioden.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt principal påstand om ugyldighed. Subsidiært hjemvisning af indkomstår, der ikke erklæres ugyldig

Repræsentanten har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”(...)

4. Begrundelse for klagen

Det gøres principalt gældende, at SKATs afgørelse er ugyldig, da SKAT foretager en ekstraordinær ansættelse begrundet med skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5, og at SKAT ikke har overholdt 6 måneders fristen i § 27 stk. 2.

(...)

Det afgørende er altså, om SKAT har fremsendt forslag til afgørelse indenfor 6 måneder efter, at SKAT har fået kundskab om de forhold, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse.

SKAT gør gældende, at dette er tilfældet, idet SKAT først fik fremsendt en strafferetlig afgørelse i juli 2016. Dette er ikke korrekt.

Det er derimod Klagers opfattelse, at denne afgørelse er fuldstændig irrelevant for spørgsmålet om SKATs kundskab til de forhold, der ville kunne begrunde en ekstraordinær genoptagelse, særligt da afgørelsen ikke forholder sig til Klagers skattemæssige forhold, men alene indeholder en strafferetlig vurdering af Klagers adfærd, og i øvrigt slår fast, at Klager alene har haft et udbytte på kr. 250.000 herved, der konfiskeres.

Det faktuelle er, at SKAT hele tiden har været bekendt med, at Klager ikke har haft nogen indtægt, i det dette fremgår af årsopgørelserne for hele perioden, og at Klager såfremt dette ikke har været korrekt, har været forpligtet til efter skattekontrollovens § 16 inden 4 uger efter modtagelse af årsopgørelserne at berigtige ansættelserne, hvis de var forkerte.

I den forbindelse er det afgørende, at SKATs genoptagelse er begrundet med, at Klager ikke har haft nogen indtægt, hvilket altså er et forhold SKAT har haft kendskab til hele tiden - altså siden 2003.

Det fremgår af SKATs juridiske vejledning afsnit A.A.8.2.3.7., at:

"Særligt om 6-måneders reaktionsfristen

Reglen om 6-måneders reaktionsfristen er særskilt beskrevet i AA.8.2.3.11 og går ud på, at en ansættelse, der foretages på SKATs initiativ efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, skal varsles over for den skattepligtige senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om de relevante oplysninger. Se SFL § 2 7. stk. 2.

Reglen i SFL § 27 stk. 2, har givet anledning til særlige problemer ved anvendelse af reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 5. F.eks. kan situationen være, at SKAT fortløbende kommer i besiddelse af relevante oplysninger, således at det er tvivlsomt, hvornår den foreløbige sum af oplysninger er tilstrækkelig til at varsle en afgørelse. Situationen kan også være, at SKAT på en gang, f.eks. ved ransagning, modtager alle relevante bilag og oplysninger, men at en nærmere vurdering af sagen nødvendiggør gennemgang og sammenholdelse af det modtagne materiale.

Fastlæggelse af kundskabstidspunktet i SFL § 27, stk. 2, må i sådanne tilfælde ske ved en konkret vurdering af, hvornår SKAT burde være i stand til at udarbejde forslag til varsling af forhøjelse. Udgangspunktet vil dog være, at reaktionsfristen løber fra SKATs erhvervelse af relevante og nødvendige oplysninger, medmindre særlige grunde nødvendiggør en vis tid til bearbejdelse af oplysningerne."

I denne sag har SKAT hele tiden haft alle nødvendige og relevante oplysninger i forhold til at vurdere, hvorvidt der er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse, idet SKAT selv har genereret grundlaget herfor i form af årsopgørelserne, som Klager, ikke har korrigeret.

Praksis har flere gange fastslået, at for skatteydere løber 6 måneders fristen for det tidspunkt, hvor årsopgørelsen foreligger i skattemappen, hvilket også fremgår af SKATs juridiske vejledning jf. afsnit A.A. 8.2.3.7:

"Eksempel: Kundskabstidspunkt var tidspunktet for årsopgørelsen i skattemappen

6 måneders fristen var ikke overholdt. Kundskabstidspunktet var tidspunktet fra års opgørelse i skattemappen. Se SKM2015.433.BR "

"Eksempel: 6-måneders fristen løb fra tidspunktet for modtagelse af årsopgørelse.

Efter modtagelse af årsopgørelse fik den skattepligtige aktindsigt, hvoraf frem gik, at den forudgående agterskrivelse aldrig var nået frem til den skattepligtige. Uanset dette fastslog byretten, at 6-månedersfristeni SFL § 27, stk. 2 skulle regnes fra modtagelsen af årsopgørelsen og altså ikke fra aktindsigtstidspunktet. Heller ikke grundlag for at dispensere fra 6-månedersfristen. Se S KM2013.343.ØLR ."

"Eksempel: 6-månedersfristen løb fra tidspunktet for modtagelse af årsopgørelse, der tidligere var sendt til forkert adresse.

Årsopgørelse for 2003 var i 2007 sendt til forkert adresse, og blev i februar 2008 sendt til den korrekte adresse. Anmodning om ekstraordinær genoptagelse blev indgivet i oktober 2008, men blev afvist som følge af overskridelse af 6 månedersfristen. Efter omstændighederne medførte fremsendelse til forkert adresse ikke ugyldighed. Se SKM2013.124.VLR. "

I relation til denne sag har SKAT de nødvendige og tilstrækkelige oplysninger til at kunne varsle en forhøjelse, idet der ikke i henhold til fast praksis stilles krav til skattemyndighedernes nærmere undersøgelse og redegørelse for, hvor en eventuel skattepligtig indkomst stammer fra, når SKAT kan konstatere et uantageligt lavt - eller som i dette tilfælde - ikke eksisterende råderum til privatforbrug.

Der kan her henvises til Den juridiske vejledning afsnit A.A. 8.2.3.7

"Domstolspraksis har anerkendt, at selv om SKAT hverken kan påvise formelle eller reelle mangler i den skattepligtiges bogførings- og regnskabsmateriale, vil SKAT alligevel kunne foretage en skønsmæssig ændring af indkomstansættelsen, hvis den skatte pligtiges privatforbrug er helt ekstraordinært lavt, herunder negativt, i forhold til den skattepligtiges selvangivne indkomst og bevægelserne i den skattepligtig es formueforhold i løbet af indkomståret. Se HRD af 21. juni 1967i UfR 1967.635 H og SKM2002.70.HR."

I SKM 2015.349 procedere skatteministeriet på, at:

''Allerede fordi at sagsøgerens selvangivelse for 2011 udviser et negativt privatforbrug, er SKAT berettiget til at udøve et skøn over sagsøgerens skattepligtige indkomst. Det påhviler således ikke SKAT at føre bevis for, hvorfra sagsøgerens skattepligtige indkomst måtte stamme."

Både by og Landsretten tiltrådte dette synspunkt, der er fastslået gentagne i retspraksis, således at det ikke kan pålægges skattemyndighederne at redegøre nærmere for, hvor en påstået ekstra indtægt stammer, når skattemyndighederne - efter deres opfattelse – har dokumentation for, at der nødvendigvis måtte have været yderligere indtægter.

I nærværende sag ved SKAT igennem hele perioden været vidende om, at der ikke har været angivet nogen indtægt, og dermed også, at der i henhold til SKATs vanlige praksis vil være grundlag for at foretage en skønsmæssig ansættelse, hvilket da også sker i 2016 - 2017.

Det fremgår dog klart, at der har været viden om dette forhold helt tilbage fra 2003, og for hvert enkelt år fremad, idet SKAT selv generer 0 årsopgørelser på Klager, hvilket alene giver grundlag for at SKAT kan antage, at Klager har et usædvanligt lavt, eller negativt privatforbrug, hvilket i sig selv er grundlag for en genoptagelse.

Det må således klart antages, at 6 måneders fristen for hvert enkelt år, løber fra 4 uger efter årsopgørelsen er genereret, og Klager intet har foretaget, idet SKAT her ved, at der er grundlag for en genoptagelse.

SKAT har således ikke overholdt 6 måneders fristen.

Der kan endelig henvises til, at SKAT, qua de modtager straffedommen er vidende om, at Klager sidder fængslet, men desuagtet fremsendes høringsskrivelserne alene til Klagers adresse, uden at SKAT forholder sig til, at SKAT ved, at Klager ikke modtager dem, og har mulighed for at komme med indsigelser. Der er således ikke foretaget effektiv og reel høring i sagen.

Hjemvisningspåstanden:

SKAT anvender i sin afgørelse en lettere tillempet udgave af Danmarks statistiks gennemsnitsforbrug, uden i øvrigt at forholde sig konkret til Klagers faktuelle forhold, herunder at han bor i en skurvogn, uden adgang til forsyningsvirksomhederne og i øvrigt har en meget spartansk levestil, idet Klager delvist har levet af madvarer fundet i containere ved supermarkeder, og hjælp fra familie og venner.

(...)”

Repræsentanten er den 27. juni 2017 kommet med supplerende indlæg til SKATs udtalelse af 26. juni 2017:

”(...)

SKAT anfører i sin udtalelse af d. 26. juni 2017, at

”Dog skal det bemærkes, at SKAT normalt skal påvise en indkomstkilde ved et skøn over indkomsten... ”

Dette udsagn er decideret forkert og i klar modstrid med domstolspraksis, hvor Kammeradvokaten konsekvent, på Skatteministeriets vegne, procederer på, at SKAT netop ikke skal påvise hvorfra en indkomst måtte stamme, når blot det kan konstateres, at der nødvendigvis må have været en indkomst, f.eks. som følge af uantageligt lavt privatforbrug.

Ministeriet får lige så konsekvent medhold i dette synspunkt, og det er således meget klar praksis, at foreligger der et uantagelig lavt, eller negativt privatforbrug kan dette i sig selv danne grundlag for en forhøjelse af indkomsten, som det herefter påhviler skatteyderen at dokumentere, stammer fra allerede beskattede midler, skattefrie indtægter eller at SKATs skøn hviler på urigtige forudsætninger / medfører et åbenlyst forkert resultat.

Det påhviler på ingen som helst vis SKAT at påvise hvorfra – fra hvilken kilde – en yderligere indtægt stammer. Det påhviler alene SKAT at godtgøre et uantageligt lavt / negativt privatforbrug og udøve et virkelighedsnært skøn over, hvilke midler, der nødvendigvis må have været til rådighed for at oppebære livet.

Det er herefter ene og alene, som anført, skatteyders bevisbyrde, at godtgøre, at disse midler er skatteansættelsen uvedkommende, eller at skønnet i øvrigt er forkert.

Vi har allerede i klagen henvist til praksis herom jf. SKM 2015.349 hvor skatteministeriet ret præcist, som vanligt, procederede – og fik medhold - i dette synspunkt:

”Allerede fordi at sagsøgerens selvangivelse for 2011 udviser et negativt privatforbrug, er SKAT berettiget til at udøve et skøn over sagsøgerens skattepligtige indkomst. Det påhviler således ikke SKAT at føre bevis for, hvorfra sagsøgerens skattepligtige indkomst måtte stamme.”

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligtige skal ifølge dagældende skattekontrollovs § 1, nu § 2, selvangive deres indkomst til skatteforvaltningen.

Det følger af Østre Landsrets dom af 18. december 2014, at klageren i perioden 2008 – 2013 har haft indtægter ved opbevaring af hash samt ved forefaldende arbejde på [område1], som ikke er selvangivet.

Spørgsmålet for Landsskatteretten er om Told- og Skatteforvaltningen har været berettiget til at genoptage skatteansættelserne for 2008 – 2013.

Klageren er omfattet af dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 om en kort frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold, udstedt i medfør af § 26, stk. 1, 5. pkt., i skatteforvaltningsloven. Told- og skatteforvaltningen skal efter bekendtgørelsens § 1, stk. 1, afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst for fysiske personer inden den 1. juli i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb. Fristen er ændret til den 30. juni ved bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 med virkning for indkomståret 2013.

Fristerne i bekendtgørelsens § 1 gælder ikke, når betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt. Det følger af bekendtgørelsens § 3. I en dom af 13. oktober 2017, fra Østre Landsret, offentliggjort som SKM2017.623.ØLR, fandt retten, at efter ordlyden af § 3 i bekendtgørelsen, sammenholdt med ordlyden af lovens § 27, og efter sammenhængen mellem de to bestemmelser, må bestemmelsen i bekendtgørelsens § 3 forstås således, at samtlige betingelser for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 skal være opfyldt.

Varsel for 2013 efter den korte ligningsfrist udløb den 30. juni 2015. Det daværende SKAT udsendte varsel den 6. januar 2017. Fristen for genoptagelse af skatteansættelsen for 2013 og tidligere år er dermed udløbet, medmindre betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er til stede for alle årene.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at told- og skatteforvaltningen ikke kan foretage ændringer i ansættelsen af den skattepligtige indkomst på baggrund af et beregnet lavt eller negativt privatforbrug efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, eller som i foreliggende tilfælde efter udløbet af den forkortede ligningsfrist, medmindre told- og skatteforvaltningen efterfølgende får kendskab til forhold, som kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse.

Det fremgår ikke af materialeindkaldelserne, at anmodningen skyldes nye oplysninger modtaget den 7. juli 2016 om ikke-selvangivne indtægter, ligesom afgørelsen ikke nævner oplysningerne. Afgørelsen indeholder ikke et skøn over indtægterne ved jobbet som ”lagermand” og forefaldende arbejde på [område1], eventuelt understøttet af et beregnet privatforbrug, men alene ansættelsen af et antageligt privatforbrug.

Det er derfor Landsskatterettens opfattelse, at skatteansættelserne er genoptaget grundet et lavt privatforbrug og ikke på baggrund af nye oplysninger. Det forhold, at SKAT har anvendt klagerens oplysninger i dommen om udgifter til blandt andet bolig ved ansættelsen af et antageligt privatforbrug ændrer ikke herved.

Forhøjelserne i 2008 - 2013 er således ikke gyldigt foretaget, hvorfor de annulleres.