|
|
Kendelse af 21-06-2022 - indlagt i TaxCons database den 14-07-2022
Journalnr. 17-0852197
Klagepunkt | SKATs afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2015 Kapitalindkomst Gevinst på investeringsbeviser | 362.721 kr. | -1.178.108 kr. | 362.721 kr. |
Faktiske oplysninger
Klageren flyttede til Danmark fra England den 16. marts 2015.
Indgangsværdierne for klagerens værdipapirer blev fastsat til kursværdien den 16. marts 2015:
Papirets navn | Indgangsværdi 16. marts 2015 |
ACPI GBL Credit | 820.324,57 |
Cambrian Fund D S26 12/14 | 967.056,01 |
Contrarius GBL EQ Inv. USD | 2.241.195,86 |
Gam GBL. Div. USD Open | 2.094.610,99 |
Investec Gbl Franch a USD | 2.029.901,17 |
MSIF Gbl. Brands Z | 3.477.142,61 |
Orbis Gbl Equity Fund | 2.028.736,27 |
William Blair E/M Lead | 1.489.771,73 |
Aberdeen Asia Pac D2 UNHG | 3.539.237.81 |
Aberdeen EM MKT D2 UNHG | 3.633.014,02 |
BRGF Latin AM A2 GBP CAP | 1.306.553,73 |
Henderson Hor Gwth A2 | 4.723.810,14 |
Invesco Asian EQ Fud A | 477.801,14 |
Invesco UK Equity Fund | 1.046.897,18 |
Investec GS American EQ | 1.000.527,32 |
SISF US Smal Comp A1 Cap | 2.972.644,00 |
Investec GBL Strat Man | 2.543.578,85 |
I alt | 36.392.706,49 |
Følgende af klagerens værdipapirer blev solgt i 2015:
Papirets navn | Indgangsværdi 16. marts 2015 | Efterfølgende køb | Salgssum DKK | Gevinst/tab |
ACPI GBL Credit | 820.324,57 | 805.638,75 | -14.685,82 | |
Cambrian Fund D S26 12/14 | 967.056,01 | 843.466,08 | -123.589,93 | |
Contrarius GBL EQ Inv. USD | 2.241.195,86 | 1.914.154,11 | -327.041,75 | |
Gam GBL. Div. USD Open | 2.094.610,99 | 2.050.995,98 | -43.615,01 | |
Investec Gbl Franch a USD | 2.029.901,17 | 2.053.783,27 | 23.979,10 | |
MSIF Gbl. Brands Z | 3.477.142,61 | 3.601.616,18 | 124.473,57 | |
Orbis Gbl Equity Fund | 2.028.736,27 | 1.737.774,82 | 3.656.662,39 | -109.848,70 |
William Blair E/M Lead | 1.489.771,73 | 1.391.469,46 | -98.302,27 | |
Aberdeen Asia Pac D2 UNHG | 3.539.237.81 | 3.265.774,94 | -273.462,87 | |
Aberdeen EM MKT D2 UNHG | 3.633.014,02 | 3.363.230,41 | -269.783,61 | |
BRGF Latin AM A2 GBP CAP | 1.306.553,73 | 1.301.140,24 | -5.413,49 | |
Henderson Hor Gwth A2 | 4.723.810,14 | 4.745.653,23 | 21.843,00 | |
Invesco Asian EQ Fud A | 477.801,14 | 457.051,01 | -20.750,13 | |
Invesco UK Equity Fund | 1.046.897,18 | 1.076.199,01 | 29.301,83 | |
Investec GS American EQ | 1.000.527,32 | 955.978,37 | -55.548,95 | |
SISF US Smal Comp A1 Cap | 2.972.644,00 | 2.846.439,99 | -126.204,01 | |
Investec GBL Strat Man | 2.543.578,85 | 2.470.996,25 | -72.582,60 | |
Stonehage Gbl | 3.838.589,71 | 4.001.713,33 | 163.123,62 |
Nogle af klagerens værdipapirer blev solgt til [virksomhed1] A/S den 10. august 2015. Klageren er eneaktionær i [virksomhed1] A/S.
Ifølge en vurderingsberetning udarbejdet af [virksomhed2] den 26. august 2015 skete overdragelsen af klagerens værdipapirer til [virksomhed1] A/S bl.a. som led i en kapitalforhøjelse med 10.000 kr. til kurs 290.585 den 26. august 2015.
Der fremgår følgende af vurderingsberetningen:
”Forhøjelsen gennemføres ved indskud af børsnoterede værdipapirer.
(...)
De indskudte aktiver er børsnoterede værdipapirer (...) Værdipapirerne er i investeringsforeninger der primært er investeret i udenlandske aktier. Kursværdien af værdipapirbeholdningen udgør på tidspunktet for indskuddet 29.058.539 kr.”
Vurderingsberetningen er underskrevet af selskabets revisor den 26. august 2015.
De øvrige salg af klagerens værdipapirer i 2015 skete i fri handel.
Den 30. juni 2016 indsendte klagerens repræsentant, [virksomhed2], klagerens selvangivelse for indkomståret 2015 til SKAT. Der var selvangivet en aktieindkomst på i alt - 1.649.744 kr.
SKAT kontaktede klagerens repræsentant den 26. oktober 2016 og anmodede om dokumentation m.m. vedrørende det selvangivne tab på 1.649.744 kr.
Den 1. november 2016 oplyste klagerens repræsentant i et brev til SKAT, at klagerens tab udgjorde 1.178.108 kr. i indkomståret 2015, da der var medtaget 471.636 kr. to gange.
Der fremgår følgende af en e-mailkorrespondance den 20. juni 2016 mellem klageren og hans rådgiver, [person1], fra [virksomhed3] Limited:
”Dear [person1]
For my Danish tax computation I need to know if any of the funds are public quoted on the stock exchange. Please reply per fund
(...)
Dear [person2],
Further to your email I can confirm that none of the funds held are listed vehicles on the stock exchanges. (...)
Klagerens repræsentant oplyste til SKAT ved brev af 1. november 2016, at der blev selvangivet i overensstemmelse med tilkendegivelsen fra klagerens finansieringsrådgiver, dvs. at klagerens tab blev anset som negativ aktieindkomst på unoterede aktier. Derudover blev der indsendt materiale, heriblandt regneark vedrørende opgørelsen af det selvangivne tab på 1.649.744 kr. Af specifikationen af det selvangivne tab fremgår klagerens værdipapirer, deres identitet, antal, kurs, anskaffelsestidspunkt og anskaffelsessum (indgangsværdier). Ifølge SKAT blev brevet modtaget den 3. november 2016.
Den 30. november 2016 oplyste klagerens repræsentant følgende til SKAT:
”(...)
Klassifikation af værdipapirer.
Tab ved salg af unoterede værdipapirer er efter vores korrektion selvangivet med 1.178.108 kr. Værdipapirerne er ejerandele i udenlandske investeringsselskaber, der primært er investeret i udenlandske aktier. Det er af investeringsrådgiveren bekræftet, at værdipapirerne ikke er noterede og tabet er derfor indregnet som tab på unoterede aktier.
(...)”
SKATs afgørelse
SKAT har anset klageren for skattepligtig af en gevinst på investeringsbeviser med 362.721 kr.
SKAT har anført følgende:
”(...)
Det fremgår af vurderingsberetning af 26. august 2015, udarbejdet af [virksomhed2], at overdragelsen af dine værdipapirer til [virksomhed1] A/S bl.a. skete som led i forhøjelse af aktiekapitalen med kr. 10.000 den 26. august 2015 til kurs 290.585. Kursværdien af værdipapirbeholdningen udgjorde kr. 29.058.539 på tidspunktet for indskuddet. Det fremgår videre af vurderingsberetningen (side 2), at "Forhøjelsen gennemføres ved indskud af børsnoterede værdipapirer ... ". Videre fremgår det samme steds, at "De indskudte aktiver er børsnoterede værdipapirer. ... Værdipapirerne er i investeringsforeninger der primært er investeret i udenlandske aktier."
I [virksomhed2]s brev fra den 30. november 2016 oplyses tillige, at "Værdipapirerne er ejerandele i udenlandske investeringsselskaber, der primært er investeret i udenlandske aktier."
Baseret på, det indsendte materiale samt oplysningerne fra [virksomhed2] (...), har SKAT vurderet, at samtlige de omtalte værdipapirer m.m. udelukkende er investeringsbeviser omfattet af Aktieavancebeskatningslovens § 19, der tillige ikke kan anses som minimumsudloddende efter danske regler.
Konsekvensen af denne vurdering er dels, at indkomsten (tabet) ikke kan anses som negativ aktieindkomst på unoterede aktier, jf. Aktieavancebeskatningslovens § 3 og § 19 modsætningsvis. Det selvangivne tab tilbageføres derfor.
Og dels er konsekvensen, at eventuelle gevinster skal medtages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. Aktieavancebeskatningslovens § 19 stk. 1 sammenholdt med lovens § 23, stk. 7. Indkomsten skal beskattes som kapitalindkomst, jf. Personskattelovens § 4. stk. 1, nr. 5.
Fradrag efter Aktieavancebeskatningslovens § 19 er derimod betinget af, at betingelserne i Aktie avancebeskatningsloven § 19A, stk. 1 eller stk. 3 er opfyldte.
Ifølge SKATs oplysninger er det først den 3. november 2016, at SKAT første gang får kendskab til disse værdipapirer, deres identitet, antal, kurs, anskaffelsestidspunkt og anskaffelsestidspunkt (indgangsværdier). Det sker, da SKAT modtog følgebrev (dateret den 1. november 2016) og specifikation af det selvangivne tab fra [virksomhed2].
Betingelserne for fradrag efter Aktieavancebeskatningslovens § 19A anses derfor ikke for opfyldt. De selvangivne tab, der ses i brevets afsnit 1.1. kan derfor ikke indgå i opgørelsen af din skattepligtige indkomst, jf. Aktieavancebeskatningslovens § 19A stk. 1 og stk. 3.
Samlet finder SKAT, at din kapitalindkomst skal forhøjes med kr. 362.721, der kan specificeres således:
(Alle beløb i DKK)
Papirets navn | Indgangsværdi (1) | Efterfølgende køb | Salgssum DKK | Gevinst/tab | Salgstidspunkt |
Investec Gbl Franch a USD | 2.029.804,17 | 2.053.783,27 | 23.979,10 | 10.08.15 | |
MSIF Gbl. Brands Z | 3.447.142,61 | 3.601.616,18 | 124.473,57 | 10.08.15 | |
Henderson Hor Gwth A2 | 4.723.810,23 | 4.745.653,23 | 21.843,00 | 10.08.15 | |
Invesco UK Equity Fund Stonehage Gbl | 1.046.897,18 - | 3.838.589,71 | 1.076.199,01 4.001.713,33 | 29.301,83 163.123,62 | 10.08.15 10.08.15 |
I alt | 11.277.654,19 | 3.838.589,71 | 15.478.956,02 | 367.721,12 |
SKAT finder ikke, at indsigelserne fra revisionskontoret giver anledning til at foretage en fornyet vurdering af selve klassifikationen af værdipapirerne, der omtales i brevets afsnit 1.4. SKAT fastholder derfor, at samtlige disse værdipapirer m.m. udelukkende skal anses som investeringsbeviser omfattet af Aktieavancebeskatningslovens § 19, der tillige ikke kan anses som minimumsudloddende efter danske regler.
Konsekvensen af denne vurdering er derfor – som tidligere beskrevet – at
| • | den selvangivne indkomst (tabet) ikke kan anses som negativ aktieindkomst på unoterede aktier, jf. Aktieavancebeskatningslovens § 3 og § 19 modsætningsvis. |
| • | eventuelle gevinster skal medtages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. Aktieavancebeskatningslovens § 19, stk. 1 sammenholdt med lovens § 23, stk. 7. Indkomsten skal beskattes som kapitalindkomst, jf. Personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5. |
| • | fradrag efter Aktieavancebeskatningslovens § 19 er udelukkende betinget af, at betingelserne i Aktieavancebeskatningslovens § 19A, stk. 1 eller stk. 3 er opfyldte. Begge bestemmelser er relativt klare i deres indhold. |
Aktieavancebeskatningslovens § 19A, stk. 1: Fradrag efter § 19 er betinget af, at told- og skatteforvaltningen inden udløbet af selvangivelsesfristen efter skattekontrollovens § 4, stk. 1, 1. pkt., for det indkomstår, hvor erhvervelsen har fundet sted, har modtaget oplysninger om erhvervelsen af aktierne og investeringsbeviserne m.v. med angivelse af deres identitet, antal, kurs, anskaffelsestidspunkt og anskaffelsessum.
Aktieavancebeskatningslovens § 19A, stk. 3: For aktier og investeringsbeviser m.v. erhvervet forud for indtræden af skattepligt her til landet anses betingelsen i stk. 1 for opfyldt, hvis de tabsgivende aktier og investeringsbeviser m.v. indgår i oplysningerne i erklæringen efter skattekontrollovens § 11 B, stk. 4, eller hvis de tabsgivende aktier og investeringsbeviser m.v. indgår i oplysningerne på en oversigt indeholdende de oplysninger, der er nævnt i skattekontrollovens § 11 B, stk. 4, om beholdningen af aktier og investeringsbeviser m.v. ved indtræden af skattepligt her til landet, som den skattepligtige har indsendt til told- og skatteforvaltningen inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvor skattepligt her til landet indtræder.
Baseret på en gennemgang af disse to bestemmelser finder SKAT ikke, at Aktieavancebeskatningslovens § 19A åbner op for den form ”dispensation” eller ”omgørelse”, som revisionskontoret lægger op til, heller ikke selv om der måtte være selvangivet i god tro og eventuelt uden professionel bistand.
SKAT finder derfor heller ikke, at der med denne afgørelse på nogen måde åbnes op for, at den manglende fradragsret for tabene kan ”genetableres” ved at der efterfølgende indsendes korrekte oplysninger om identitet, antal, kurs, anskaffelsestidspunkt- og sum.
(...)”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren har fradrag for tab på værdipapirer med 1.178.108 kr. i indkomståret 2015.
Repræsentanten har anført følgende:
” (...)
Subsidiært
De skattemæssige konsekvenser ved manglende oplysninger i henhold til ABL § 19 A i rette tid til SKAT er for vidtgående. Det skal derfor anerkendes, at ABL § 19 A i lighed med SKATs fortolkning af meddelelse i henhold til KSL § 33 c, stk. 7, fortolkes som, at oplysningerne er afgivet, når
skattesubjektet i ejertiden har selvangivet gevinst/tab, hvorfor der er ret til fradrag for tab på værdipapirer netto 1.178.108 kr.
Mere subsidiært
SKATs ansatte gevinst på investeringsbeviser 362.721kr. skal følgelig ikke beskattes, da gevinsten kan rummes i årets tab 1.540.829 kr. Man kan ikke gennemføre bruttobeskatning - når der er selvangivet et nettotab.
Anbringender
| • | SKAT er ved selvangivelsen - og positivt angivet af skatteyder som et tab på unoterede aktier - blevet klart oplyst om eksistensen af værdipapirer - og kan herefter vælge om de ønsker at ligne beløbet. |
| • | SKATs kvalifikation af værdipapirerne som ABL § 19 værdipapirer i stedet for unoterede aktier, må på tidspunktet for SKATs kvalifikation muliggøre opfyldelse af oplysningspligten i ABL § 19A - og i særdeleshed i nærværende situation, hvor der er tale om " startåret", og SKAT dermed hverken har mistet løbende beskatning for tidligere indkomstår eller fremadrettet har løbende beskatning at varetage. |
| • | SKAT har tilmed positivt fravalgt at tillægge det selvangivne betydning, hvilket forekommer dybt betænkeligt - idet der skulle have været kørt en årsopgørelse nr. 1, hvor det selvangivne var lagt til grund - forinden der blev kørt ændringer i forhold til det selvangivne, jf. skatteforvaltningslovens § 20 (agterreglen). |
| • | SKATs fortolkning af, at oplysningspligt i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 19 A ikke kan opfyldes på tidspunktet for SKATs omkvalificering af selvangivet tab på unoterede aktier, vil betyde, at enhver borger, alene for at eliminere en risiko for at fortabe en fradragsret af x-værdipapir er tvunget til at oplyse SKAT om ethvert værdipapir, der ikke er indberettet til SKAT. Denne retsstilling tjener hverken SKAT eller den enkelte borger. |
Det afgørende er, at borgeren opfylder selvangivelsespligten og selvangiver avance/tab på værdipapirer, og SKAT hermed får mulighed for ligning.
Såfremt SKAT ved ligning når frem til, at værdipapirerne ikke er unoterede, er det alene set fra et retssikkerhedsmæssigt synspunkt krænkende at nægte et selvangivet - og dermed oplysninger til SKAT om værdipapirer - fradrag med henvisning til, at borgeren skulle have afgivet x-oplysninger på selvangivelsestidspunktet, når der netop ikke er samme oplysningspligt knyttet til anerkendelse af selvangivet tab på unoterede aktier. Borgeren har netop ikke fremsendt oplysninger, da der ikke er krav om oplysninger ved selvangivelse af tab på unoterede aktier.
| • | Formålet med ABL § 19 A er uden aktualitet i nærværende sag, da værdipapirerne er afhændet, og der dermed ikke er indkomst til løbende beskatning. |
| • | Der er ikke oplysninger at afgive til SKAT på selvangivelsestidspunktet, hvor værdipapirerne er solgt - og der behørigt er selvangivet avance/tab på de solgte værdipapirer - Der er tale om indgang (anskaffelse) og salg samme år. |
| • | Skatteministeriet har ændret praksis, jf. SKM 2011 250 SKAT, således at manglende overholdelse af oplysningspligten i forbindelse med virksomhedsoverdragelse med succession ikke længere medfører, at succession ikke anses for at have fundet sted. |
| • | Skattesubjekter, der successivt gennem flere år har selvangivet gevinst efter lagerprincippet - og SKAT dermed er bekendt med, at skattesubjektet har værdipapirer undergivet lagerbeskatning - bør ud fra almindelig retsopfattelse og borgers tillid til skattesystemet ikke afskæres fradragsret det år, hvor lagerbeskatningen må være negativ alene med henvisning til, at SKAT ikke på anskaffelsestidspunktet har modtaget de i loven foreskrevne oplysninger om værdipapirerne. |
(...)
SKATs restriktive fortolkning
SKAT vurderer på baggrund af det indsendte materiale, at værdipapirerne er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19.
Vi har ikke grundlag for at bestride SKATs kvalifikation af, at der foreligger § 19-aktier.
Ved SKATs kvalifikation af værdipapirerne som unoterede aktiebeskatningslovens § 19 værdipapirer i stedet for selvangivet unoterede aktieavancebeskatningslovens § 13 værdipapirer indtræder oplysningspligten i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 19 a for såvel unoterede som noterede aktieavancebeskatningslovens § 19 værdipapirer.
Denne oplysningspligt er ubekendt frem til tidspunktet for SKATs kvalifikation af værdipapirerne som aktieavancebeskatningslovens § 19 værdipapirer.
I den henseende er det væsentligt at bemærke, at der er tale om unoterede værdipapirer, og der er tale om en vurdering af, om værdipapiret er § 13 eller § 19 værdipapir, hvilket ikke fremgår af selve værdipapiret, men er en vurdering.
På tidspunktet for SKATs kvalifikation - hvilket i sagens natur er efter selvangivelsestidspunktet - bør oplysningspligten kunne opfyldes ved dokumentation af selvangivet tab.
Alternativet er, at SKAT fremadrettet skal have alle tænkelige oplysninger om enhver investering, der ikke automatisk indberettes i skattemappen alene for at eliminere risikoen for SKATs ændrede vurdering af et værdipapir til eksempelvis et aktiebeskatningslovens § 19 værdipapirer og dermed afskåret fradragsret alene med henvisning til, at der ikke er indsendt oplysninger i anskaffelsesåret.
I princippet kan SKATs restriktive fortolkning af pligten i aktieavancebeskatningslovens § 19 a få borgere til at undlade at selvangive, selvom bestemmelsen dybest set er indført for at tilskynde borgeren til at selvangive for at sikre retten til tab.
Et tænkt eksempel
En borger har fejlagtigt i 2015 ikke fået indsendt oplysninger i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 19 a og har ikke selvangivet lagerbeskatning 100 kr. Nu kan borgeren fremadrettet efter SKATs restriktive fortolkning ikke få fradrag for et tab i eksempelvis år 2020, selvom borgeren har selvangivet positiv lagerbeskatning i årene 2016 -2019 - og SKAT dermed har oplysninger om værdipapirer. Borgerne, der er bevidst om denne skatteposition, kunne - stik imod formålet med indførelsen - tage den nøgterne vurdering, at det er urimeligt, at borgeren skal afskæres et potentielt tab, og i stedet vælger en nettobetragtning frem til realisationstidspunktet.
Netto eller brutto
SKAT finder, at gevinster efter aktieavancebeskatningsloven § 19 er skattepligtige og at tab på samme type værdipapir er ikke fradragsberettiget med henvisning til manglende opfyldelse af kravene i aktieavancebeskatningsloven § 19 a.
SKATs fortolkning er restriktiv - og SKATs fortolkning af aktieavancebeskatningsloven § 19 a bringer reelt borgere i en ringere skattemæssig position end kildetab, hvorfor konsekvensen af SKATs fortolkning af bruttoprincip er en uforholdsmæssig indgribende konsekvens af manglende oplysninger.
Aktieavancebeskatningslovens § 19 a
Aktieavancebeskatningslovens § 19 a var en lille del af L 144, jf. lovændring i 2014.
L 144 er først og fremmest selskabers underskudsregister. I første version til loven var konsekvensen for selskaber ved manglende selvangivelse i underskudsregistret fortabelse af underskud - reelt svarende til samme konsekvens som for borgere for så vidt angår aktieavancebeskatningslovens § 19 værdipapirer.
Potentiel fortabelse af underskud for selskaber rejste indsigelser fra interesseorganisationer, og fortabelse af underskud blev ved den endelige vedtagelse af loven ikke indført. I stedet anses manglende selvangivelse i underskudsregistret, at selskabet ikke har selv angivet behørigt, hvilket kan udløse bøde, men ikke fortabelse af underskuddet.
Som følge af den potentielt voldsomme sanktion i form af fortabelse af underskud for selskaber, og den åbenlyse interesse selskaber og interesseorganisationer havde i, at dette ikke skulle blive til lov, fik forslaget om aktieavancebeskatningslovens § 19 a ingen opmærksomhed i L 144.
Det havde været nærliggende om den manglende opfyldelse af oplysningspligten efter aktieavancebeskatningslovens § 19 a vil blive kvalificeret som ikke behørig selvangivelse - på samme måde som for selskabers selvangivelse i underskudsregistret - i stedet for fortabelse af mulighed for fradrag for underskud.
Tilmed fremgår det af ordlyd og forarbejde, at er der fejl i indberetningen, da vil skatteyder kunne få dette "tilrettet", jf. således:
"Har indberetningspligtige finansielle institutioner m.v. ved en fejl ikke foretaget indberetningen, eller har de lavet fejl i heri, anses tidsfristen dog for at være overholdt, såfremt den skattepligtige kan påvise, at de indberetninger, der er foretaget på dennes vegne, er ukorrekte."
Der bør for tilflyttere med udenlandske depoter være en klar tilsvarende mulighed for "korrektion" - fordi situationer med danske forvaltere og indberetningspligtige og fejl derved stilles bedre end situationer, hvor der ikke anvendes dansk forvalter. Tilmed skal vi igen understrege, at vores klient de facto har selvangivet i netop tilflytningsåret - dvs. han har såvel anskaffelsessum som afståelsessum med, jf. nettoopgørelsen. Dermed er han i rette tid.
Man kan ikke fordre selvangivelse forud for tilflytning på forhold, som ikke har skattemæssig relevans efter kildeskattelovens§§ 1-2, jf. § 6 m.v.
SKAT har ved administration af skattelovgivningen på andre områder fundet konsekvenserne for vidtgående ved manglende oplysning/selvangivelse inden en lovbestemt frist trods lovens ordlyd.
Det gælder bl.a. følgende områder:
Kildeskatteloven § 33 C stk. 7
Stk. 7. Beslutning om, at erhververen indtræder i overdragerens skattemæssige stilling, skal senest meddeles i forbindelse med indgivelse af overdragerens selvangivelse
SKATs Styresignal - TfS 2011.374
Skatteministeriet ændrer praksis, således at manglende overholdelse af oplysningspligten i forbindelse med virksomhedsoverdragelse med succession ikke længere medfører, at succession ikke anses for at have fundet sted. Hidtidig praksis Reglen er hidtil blevet administreret således, at manglende overholdelse af oplysningspligten har medført, at overdragelse med succession ikke er blevet godkendt, således at overdragelsen er blevet beskattet. Ny praksis Skatteministeriet har besluttet at ændre praksis. Efter Skatteministeriets opfattelse er der ikke tilstrækkelig grund til at anse overholdelse af oplysningspligten i kildeskattelovens § 33 C stk. 7 som en betingelse for, at der er sket overdragelse med succession. Skatteministeriet finder således, at det er en uforholdsmæssig indgribende konsekvens af at tilsidesætte oplysningspligten, at succession ikke anses for at have fundet sted. |
For enhver borgers retsopfattelse - og forhåbentlig også for SKATs forvaltning af love - er det en uforholdsmæssig indgribende konsekvens, at en borger, der loyalt har selvangivet tab på unoterede værdipapirer, ikke får sit de facto økonomiske tab, alene med henvisning til at oplysningspligten ikke er opfyldt. Det er en uforholdsmæssig indgribende konsekvens på samme vis som manglende overholdelse af den lovbestemte oplysningspligt i kildeskattelovens § 33 c, stk. 7, hvorfor praksis bør forvaltes anderledes.
Skattefri virksomhedsomdannelse
Virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 7:
Ejeren indsender senest 1 måned efter omdannelsen kopi til told- og skatteforvaltningen af de dokumenter, der i selskabslovgivningen er foreskrevet udarbejdet i forbindelse hermed, den opgørelse, der er nævnt i § 2, stk. 3, en opgørelse over anskaffelsessummen for aktierne eller anparterne opgjort efter § 4, stk. 2 og 3, samt dokumentation for, at selskabet er anmeldt til registrering i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, eller at overdragelsen til et allerede eksisterende selskab omfattet af § 1, stk. 2, har fundet sted, jf. dog stk. 5.
Kravet om indsendelse af dokumenter senest en måned efter omdannelse, har dispensationsmulighed i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 5.
Anmeldelseskravet i fusionsskattelovens § 6, stk. 6:
Stk. 3. Oplysninger som nævnt i stk. 1 og 2 indsendes til told- og skatteforvaltningen senest 1 måned efter den dag, hvor fusionen er vedtaget i alle de fusionerende selskaber. Indsendelsen af de nævnte oplysninger er en betingelse for, at lovens regler kan finde anvendelse. Stk. 4. Ved fusion af banker, sparekasser og andelskasser indsendes de i stk. 1 og 2 nævnte oplysninger til told- og skatteforvaltningen senest 1 måned efter datoen for økonomiministerens godkendelse af fusion i henhold til § 204 i lov om finansiel virksomhed. Stk. 5. Told- og skatteforvaltningen kan se bort fra overskridelse af fristen på en måned i stk. 3 og 4. |
SKATs Juridiske Vejledning:
SKAT vil i en indfasningsperiode praktisere en lempelig dispensationsadgang, hvor manglende indberetning skyldes selskabets eller rådgivers manglende opmærksomhed på det nye system. SKAT vil således i en indfasningsperiode acceptere, at dokumenter indsendes i papirform, hvis selskabet ikke har været opmærksom på, at indgivelse af oplysninger skal ske digitalt. SKAT vil også dispensere fra fristen, hvis selskabet og dets rådgiver begge har troet, at den anden stod for indberetningen. SKAT vil også dispensere fra fristen på 1 måned, hvis et selskab indberetter en fusion for sent, fordi selskabet har ventet med at indberette fusionen til fusionen er godkendt og registreret i Erhvervsstyrelsen, selvom fusionen kan indberettes i Tast Selv Selskabsskat allerede på vedtagelsestidspunktet. |
Og et eksempel på et konkret svar i en sag hos SKAT:
SKAT giver hermed, henset til de oplyste forhold, samt under henvisning til Fusionsskattelovens § 6, stk.5, dispensation fra 1 måneders fristen, såvel som 2 måneders fristen for digital indberetning. Da SKAT har erfaring med, at registreringen af den meddelte ophørsspaltning hos Erhvervsstyrelsen kan tage ud over de 2 måneder tilbyder SKAT at foretager indberetning af den meddelte ophørsspaltning når det er muligt og I vil herefter modtage meddelelse om, at spaltningen er registreret. |
Opsummerende
Kravet om indberetningsfrist på en måned administreres med fornuft og rimelighed fra forvaltningen.
Oplysningspligten i kildeskattelovens § 33 c, stk. 7, administreres - trods lovens ordlyd - ligeledes med fornuft og rimelighed, så borgere som følge af manglende iagttagelse af oplysningspligt ikke
skattemæssigt rammes af en uforholdsmæssig indgribende konsekvens alene som følge af manglende oplysninger på selvangivelsestidspunktet - og det samme bør naturligvis finde sted ved forvaltningen af aktieavancebeskatningslovens § 19 a og i særdeleshed ved SKATs vurdering af værdipapiret fra selvangivet aktieavancebeskatningslovens § 13 værdipapir til at SKAT anser værdipapirerne som aktieavancebeskatningslovens § 19 værdipapir.
(...)”
SKATs efterfølgende udtalelse
”(...)
Vurderingsberetningen underskrives af selskabets revisor den 26. august 2015.
Af vurderingsberetningens side 2 ses, at "Værdipapirerne er investeringsforeninger der primært er investeret i udenlandske aktier."
SKAT er derfor ikke helt enig i, at det først var i forbindelse med SKATs sagsbehandling i perioden oktober 2016 - januar 2017, at [person2] (og revisor) måtte have indset, at disse værdipapirer skulle anses som investeringsbeviser, omfattet af Aktieavancebeskatningslovens § 19.
Så vidt det kan vurderes, er det samme revisor fra [virksomhed2], der har stået for udarbejdelsen af [person2]s personlige selvangivelse for 2015 som også udarbejdede vurderingsberetningen.
(...)
Som omtalt i SKATs afgørelse fra den 31. januar 2017, er Aktieavancebeskatningslovens§ 19A gældende fra den 1. januar 2015. SKAT er ikke bekendt med, at der til denne bestemmelse skulle være tilknyttet en særlig lempelig dispensationsadgang i "startåret". En sådan dispensationsadgang var heller ikke gældende, da Aktieavancebeskatningslovens § 14 trådte i kraft den 1. januar 2010, eller f.eks. Kursgevinstlovens § 15. SKAT anser i øvrigt denne sammenligning mere relevant end en henvisning til Kildeskattelovens § 33C, stk. 7 og de øvrige bestemmelser m.m. som omtales af [virksomhed2] i deres brev fra den 28. april 2017.”
Klagerens bemærkninger til SKATs efterfølgende udtalelse
Klagerens repræsentant har anført følgende:
”(...)
| • | Vurderingsberetningen er hjemlet i selskabsloven og ikke i skattelovgivningen |
| • | Revisors vurderingsberetning har til formål at udtrykke værdien af aktiver, der indskydes i selskabet |
| • | På tidspunktet for vurderingsberetningen er der ingen stillingtagen til den skattemæssig kvalifikation af aktiver. |
| • | Banken har i mail af 20. juni 2016 bekræftet, at der er tale om unoterede papirer, og disse er i tillid hertil selvangivet som unoterede aktier. |
Der findes et utal af finansielle investeringsobjekter, og der er investeringsforeninger, der beskattes som aktier efter aktieavancebeskatningslovens§ 12-14, jf. aktieavancebeskatningslovens § 20, og nogle der beskattes som investeringsselskaber efter aktieavancebeskatningslovens § 19.
Modsat SKATs opfattelse er det på ingen måde klart, at værdipapirerne var omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19 og ikke aktieavancebeskatningslovens §20, hvor tabet beskattes som tab på unoterede investeringsforeninger - der beskattes som unoterede aktier.”
Landsskatterettens afgørelse
Gevinst og tab på aktier og investeringsbeviser, udstedt af et investeringsselskab, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19, stk. 1.
Fradrag efter aktieavancebeskatningslovens § 19 er betinget af, at skatteforvaltningen inden udløbet af selvangivelsesfristen efter skattekontrollovens § 4, stk. 1, 1. pkt., for det indkomstår, hvor erhvervelsen har fundet sted, har modtaget oplysninger om erhvervelsen af aktierne og investeringsbeviserne m.v. med angivelse af deres identitet, antal, kurs, anskaffelsestidspunkt og anskaffelsessum. Dette fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19 A, stk. 1.
Betingelsen i stk. 1 anses for opfyldt, hvis skatteforvaltningen uanset tidsfristen i stk. 1 har modtaget oplysninger om erhvervelsen ved indberetning fra andre indberetningspligtige end den skattepligtige efter skattekontrollovens § 10, stk. 4, eller §§ 10 B, 10 E eller 11 H. Betingelsen i stk. 1 anses uanset tidsfristen ligeledes for opfyldt, såfremt den skattepligtige kan påvise, at de indberetninger, der er foretaget på dennes vegne, er ukorrekte. Dette fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19 A, stk. 2.
Betingelsen i stk. 1 anses for opfyldt for aktier og investeringsbeviser m.v. erhvervet forud for indtræden af skattepligt her til landet, hvis de tabsgivende aktier og investeringsbeviser m.v. indgår i oplysningerne i erklæringen efter skattekontrollovens § 11 B, stk. 4, eller hvis de tabsgivende aktier og investeringsbeviser m.v. indgår i oplysningerne på en oversigt indeholdende de oplysninger, der er nævnt i skattekontrollovens § 11 B, stk. 4, om beholdningen af aktier og investeringsbeviser m.v. ved indtræden af skattepligt her til landet, som den skattepligtige har indsendt til told- og skatteforvaltningen inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvor skattepligt her til landet indtræder. Dette fremgår af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19 A, stk. 3.
Den dagældende aktieavancebeskatningslov § 19 A blev indsat ved lov nr. 528 af 28. maj 2014. Det fremgår af lovens § 4, stk. 1, at loven træder i kraft den 1. juni 2014. Ifølge § 4, stk. 2, havde aktieavancebeskatningslovens § 19 A virkning for tab, der opstod efter lovens ikrafttræden, dvs. den 1. juni 2014. Ikrafttrædelsestidspunktet blev efterfølgende udskudt ved § 12 i lov nr. 202 af 27. februar 2015 til at gælde for tab, der blev konstateret den 1. januar 2015 eller senere. Det fremgår af ikrafttrædelsesbestemmelsen, at for aktier og investeringsbeviser m.v., der er erhvervet inden lovens ikrafttræden, og som ikke er indberettet efter skattekontrollovens §§ 10 B, 10 E, 11 B eller 11 H, er oplysningspligten opfyldt, såfremt den skattepligtige har oplyst told- og skatteforvaltningen om erhvervelsen inden udløbet af selvangivelsesfristen for indkomståret 2015.
Det lægges til grund, at de pågældende værdipapirer er investeringsbeviser omfattet af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19. Det var derfor en betingelse for tabsfradrag, at der var indsendt oplysninger om erhvervelsen af investeringsbeviserne med angivelse af deres identitet, antal, kurs, anskaffelsestidspunkt og anskaffelsessum inden selvangivelsesfristen for indkomståret 2015, jf. den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19 A, stk. 1.
Det fremgår hverken af den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19 A eller forarbejderne hertil, at der er mulighed for dispensation i forhold til fristen for opfyldelse af oplysningspligten. Såfremt der ikke er indsendt de lovbestemte oplysninger om investeringsbeviserne inden for den lovbestemte frist, vil der ikke kunne godkendes fradrag for tab på investeringsbeviserne i henhold til den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19, jf. den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19 A, stk. 1.
Det forhold, at SKAT omkvalificerede det selvangivne tab på unoterede aktier til gevinst på investeringsbeviser, anses heller ikke at kunne udskyde den lovbestemte frist i den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19 A.
Ifølge de foreliggende oplysninger modtog SKAT oplysningerne om klagerens investeringsbeviser, herunder deres identitet, antal, kurs, anskaffelsestidspunkt og anskaffelsessum (indgangsværdier), den 3. november 2016, det vil sige efter udløbet af selvangivelsesfristen for indkomståret 2015. Der kan således ikke godkendes fradrag for tab på klagerens investeringsbeviser i 2015, jf. den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19, jf. § 19 A.
Klageren havde gevinst ved salg af investeringsbeviser i indkomståret 2015. Gevinsten er opgjort til 362.721 kr. Klageren er skattepligtig heraf, jf. den dagældende aktieavancebeskatningslovs § 19.
Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.