Kendelse af 21-01-2022 - indlagt i TaxCons database den 25-03-2022

Journalnr. 17-0763398

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2012
Ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører	110.000 kr.	0 kr.	110.000 kr.
Indkomståret 2013
Ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører	495.000 kr.	0 kr.	495.000 kr.
Indkomståret 2014
Ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører	776.150 kr.	0 kr.	776.150 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, herefter selskabet, cvr-nr. [...1], blev stiftet den 23. juni 2004. Selskabet er registreret under branchekode ”412000 Opførelse af bygninger” og bibranche ”431100 Nedrivning”.

Selskabets formål er at drive nedrivnings- og servicevirksomhed samt anden beslægtet virksomhed. Under sagsbehandlingen ved SKAT, bestod selskabets direktion af [person1], herefter [person1]. Den 10. oktober 2018, tiltrådte [person2], herefter [person2], til direktionen. Selskabet har i de påklagede indkomstår været registreret med 10-49 ansatte.

[person1] har under en afhøring den 2. november 2015 oplyst til politiet, at hun ikke har noget med selskabets indgående fakturaer at gøre, andet end at betale disse. [person2] har i politiafhøring den 2. november 2015 og på mødet med Skatteankestyrelsen oplyst, at det er ham, som har drevet selskabet og at [person1] varetog opgaver af mere administrativ karakter.

[person2] forklarede endvidere på mødet med Skatteankestyrelsen, at han tjekkede samtlige fakturaer igennem for at holde selskabets udgifter inden for en vis grænse. Udgangspunktet er, at selskabets underleverandører bliver betalt med timepris, men at der nogle gange aftales en fast pris for udførelse af en opgave.

Selskabet har i de påklagede indkomstår opgjort sin skattepligtige indkomst til følgende:

År	Skattepligtig indkomst
2012	2.254.280 kr.
2013	2.271.735 kr.
2014	2.524.322 kr.

SKAT har for indkomstårene 2012-2014 nægtet selskabet fradrag for i alt 1.381.150 kr. for udgifter til underleverandøren [virksomhed2] ApS, herefter [virksomhed2].

Der er nægtet fradrag for følgende fakturaer:

Dato	Fakturanr.	Underleverandør	Beløb i kr. ekskl. moms:	Moms i kr.	Beløb inkl. moms	Tekst
22.03.2012	4579	[virksomhed2]	53.500,00	13.375,00	66.875,00	Mandskabsudlejning samt leje af stigehejs ifbm. Opgaver udført Januar – Februar – Marts
22.03.2012	4580	[virksomhed2]	56.500,00	14.125,00	70.625,00	Flytning og opbevaring af Fitness udstyr samt tilhørende effekter Januar – Februar - Marts
I alt 2012			110.000,00	27.500,00	137.500,00
13.05.2013	5381	[virksomhed2]	110.000,00	27.500,00	137.500,00	Mandskabsudlejning marts/april samt opbevaring og flytning af lager
17.06.2013	5487	[virksomhed2]	110.000,00	27.500,00	137.500,00	Vedr. [adresse1] Mandskabs udlejning- Diverse bortkørsel af affald og diverse, i april og maj 2013
26.08.2013	5720	[virksomhed2]	45.000,00	11.250,00	56.250,00	Opbæring af skabe i diverse fitness centre i juli og august
26.08.2013	5721	[virksomhed2]	65.000,00	16.250,00	81.250,00	Diverse mandskabs udlejning vedr. [adresse2]. Oprydning i kældre, samt diverse nedrivning og bortkørsel af affald. 2 mand og bil
14.11.2013	5986	[virksomhed2]	72.000,00	18.000,00	90.000,00	Sag: [adresse3] Diverse oprydning på byggeplads, samt bortkørsel af affald i september, oktober og november
14.11.2013	5987	[virksomhed2]	56.000,00	14.000,00	70.000,00	Sag: [adresse4] Diverse oprydning på byggeplads, samt bortkørsel af affald i september og oktober
14.11.2013	5988	[virksomhed2]	37.000,00	9.250,00	46.250,00	Sag: [adresse5][by1] Diverse oprydning på byggeplads, samt bortkørsel af affald i september og oktober
I alt 2013			495.000,00	123.750,00	618.750,00
07.01.2014	6145	[virksomhed2]	49.225,00	12.306,25	61.531,25	[adresse6][by2] Diverse nedrivning, rydning og byggepladsservice
07.01.2014	6146	[virksomhed2]	60.775,00	15.193,75	75.968,75	[adresse7] [by3] Diverse nedrivning, rydning og byggepladsservice
20.02.2014	6297	[virksomhed2]	60.800,00	15.200,00	76.000,00	Janur + februar 2014 [adresse8] Kørsel med materialer, bortkørsel af affald samt byggepladsservice, med to mand og bil
20.02.2014	6296	[virksomhed2]	54.400,00	13.600,00	68.000,00	Janur + februar 2014 [by4]vej, [by4] Kørsel med materialer, samt bortkørsel af affald med to mand og bil
27.06.2014	6724	[virksomhed2]	66.900,00	16.725,00	83.625,00	SAG: [butikscenter1] Centret Diverse udlejning af mandskab til nedrivning, samt kørsel med materiale.
27.06.2014	6725	[virksomhed2]	43.200,00	10.800,00	54.000,00	SAG: [butikscenter3] Diverse udlejning af mandskab til nedrivning, samt kørsel med materiale.
07.08.2014	6895	[virksomhed2]	54.400,00	13.600,00	68.000,00	SAG: [adresse9] [by5]. Kørsel med diverse materialer, med en mand og lille bil if. Aftale.
07.08.2014	6896	[virksomhed2]	55.250,00	13.812,50	69.062,50	SAG: [adresse10][by6] Nedrivning samt forefaldende arbejde i flg. Aftale.
03.10.2014	7120	[virksomhed2]	74.000,00	18.500,00	92.500,00	SAG: [adresse11] Diverse nedrivning samt bortkørsel af affald. 1 pris i henhold til aftale.
03.10.2014	7121	[virksomhed2]	37.000,00	9.250,00	46.250,00	Vedr: Vandskade/skybrud Udlejning af mandskab til diverse oprydning
10.11.2014	7248	[virksomhed2]	83.850,00	20.962,50	104.812,50	SAG: [butikscenter2] Diverse kørsel og nedrivning, med to mand og bil i flg. aftale
10.11.2014	7249	[virksomhed2]	26.325,00	6.581,25	32.906,25	SAG: [adresse5] Diverse nedrivning og flytning af udstyr, i flg. aftale
15.12.2014	7390	[virksomhed2]	60.525,00	15.131,25	75.656,25	SAG: [adresse12] Nedrivning og kørsel af materialer mm.
15.12.2014	7391	[virksomhed2]	49.500,00	12.375,00	61.875,00	SAG: [butikscenter2] Nedrivning og kørsel af materialer mm
I alt 2014			776.150,00	194.037,50	970.187,50
I alt			1.381.150,00	345.287,50	1.726.437,50

SKAT har påpeget, at flere af disse fakturaer er udstedt den samme dato, og at det samlede beløb i flere tilfælde udgør 137.500 kr. inkl. moms på disse dage.

Ved nogle af fakturaerne, som er udstedt samme dato, udgør det samlede beløb 137.500 kr. Dette gælder blandt andet for indkomståret 2012, fakturanr. 4579 og 4580, udstedt den 22. marts 2012.

For indkomståret 2013 er der udstedt fakturanr. 5381 den 13. maj. Der er kun udstedt en faktura denne dato, men det er 137.500 kr., som er faktureret. Dette gælder også for fakturanr. 5487, som er udstedt den 17. juni. Den 26. august er der udstedt to fakturaer, fakturanr. 5720 og 5721. Det samlede fakturabeløb for disse to fakturaer udgør 137.500 kr.

For indkomståret 2014 er der den 7. januar udstedt to fakturaer, fakturanr. 6145 og 6146, som sammenlagt giver 137.500 kr.

SKAT har nægtet fradrag for ovenstående fakturaer, idet de er overført til kontonummer [...01], som er et privat kontonummer tilhørende den daværende direktør i [virksomhed2], [person3], herefter [person3].

SKAT har godkendt fradrag for andre fakturaer, som er udstedt af [virksomhed2]. Disse fakturaer er indbetalt til [virksomhed2]s almindelige konto, og SKAT har lagt til grund, at der er sket levering mod vederlag i henhold til nedenstående fakturaer.

SKAT har godkendt fradrag for følgende fakturaer:

Dato	Fakturanr.	Underleverandør	Beløb i kr. ekskl. moms:	Moms i kr.	Beløb inkl. moms
17-01-2012	4359	[virksomhed2]	8.240,00	2.060,00	10.300,00
31-01-2012	4393	[virksomhed2]	800,00	200,00	1.000,00
10-02-2012	4418	[virksomhed2]	4.500,00	1.125,00	5.625,00
10-02-2012	4419	[virksomhed2]	50.250,00	12.562,50	62.812,50
23-02-2012	4451	[virksomhed2]	3.300,00	825,00	4.125,00
23-02-2012	4452	[virksomhed2]	7.800,00	1.950,00	9.750,00
27-02-2012	4459	[virksomhed2]	11.000,00	2.750,00	13.750,00
14-03-2012	4485	[virksomhed2]	1.040,00	260,00	1.300,00
20-03-2012	4501	[virksomhed2]	1.375,00	343,75	1.718,75
24-04-2012	4580	[virksomhed2]	1.040,00	260,00	1.300,00
11-06-2012	4657	[virksomhed2]	1.410,00	352,50	1.762,50
21-08-2012	4815	[virksomhed2]	2.000,00	500,00	2.500,00
07-09-2012	4862	[virksomhed2]	800,00	200,00	1.000,00
23-10-2012	4938	[virksomhed2]	960,00	240,00	1.200,00
12-12-2012	5045	[virksomhed2]	800,00	200,00	1.000,00
01-02-2013	5147	[virksomhed2]	1.120,00	280,00	1.400,00
11-03-2013	5224	[virksomhed2]	1.120,00	280,00	1.400,00
24-04-2013	5326	[virksomhed2]	800,00	200,00	1.000,00
05-06-2013	5452	[virksomhed2]	1.280,00	320,00	1.600,00
11-06-2013	5466	[virksomhed2]	3.200,00	800,00	4.000,00
19-06-2013	5500	[virksomhed2]	1.340,00	335,00	1.675,00
08-07-2013	5560	[virksomhed2]	1.055,00	263,75	1.318,75
30-07-2013	5646	[virksomhed2]	970,00	242,50	1.212,50
30-07-2013	5647	[virksomhed2]	6.800,00	1.700,00	8.500,00
02-09-2013	5741	[virksomhed2]	1.120,00	280,00	1.400,00
02-10-2013	5845	[virksomhed2]	480,00	120,00	600,00
08-11-2013	5977	[virksomhed2]	640,00	160,00	800,00
03-12-2013	6059	[virksomhed2]	1.695,00	423,75	2.118,75
27-01-2014	6209	[virksomhed2]	400,00	100,00	500,00
05-03-2014	6337	[virksomhed2]	960,00	240,00	1.200,00
22-04-2014	6482	[virksomhed2]	1.520,00	380,00	1.900,00
06-06-2014	6628	[virksomhed2]	585,00	146,25	731,25
17-06-2014	6671	[virksomhed2]	800,00	200,00	1.000,00
25-06-2014	6700	[virksomhed2]	1.080,00	270,00	1.350,00
08-08-2014	6897	[virksomhed2]	3.290,00	822,50	4.112,50
05-09-2014	6998	[virksomhed2]	1.200,00	300,00	1.500,00
27-11-2014	7315	[virksomhed2]	1.600,00	400,00	2.000,00

[virksomhed2] ApS, cvr-nr. [...2]

[virksomhed2] blev stiftet den 1. juli 1997 og er registreret under branchekode ”494200 Flytteforretninger”. [virksomhed2]s formål er at drive virksomhed inden for transportbranchen og hermed beslægtet virksomhed. [virksomhed2] har tidligere været et aktieselskab, men blev den 21. december 2018 omdannet til et anpartsselskab.

[virksomhed2] blev stiftet af [person3], som også var direktør. Den 3. juni 2015 fratrådte [person3] som direktør og [person4], herefter [person4], indtrådte.

[virksomhed2] har i de påklagede indkomstår været registreret med 5-19 ansatte. Der er ikke indgået skriftlige aftaler vedrørende underleverancer mellem selskabet og [virksomhed2], idet der har været tale om mundtlige aftaler mellem selskabet og [person3]. Der foreligger ej heller timesedler eller anden lignende dokumentation.

[person3] indgav den 8. juli 2015 en selvanmeldelse til [by1] Politi, hvori han oplyste, at han havde udstedt fiktive fakturaer via [virksomhed2]. SKAT modtog kopi af selvanmeldelsen den 1. september 2015. Beløbene for de fiktive fakturaer var indsat på [person3]s private konto i [finans1], kontonummer [...01].

[person3] oplyste i sin selvanmeldelse, at faktureringen ikke vedrørte ydelser, som [virksomhed2] havde foretaget.

[person3] har endvidere forklaret, at han skrev sit private kontonummer på en gul post-it og satte på den fiktive faktura. Ved politiafhøring den 30. september 2015 oplyste [person3], at han var nære bekendte med ejerne af de virksomheder, som han udstedte fiktive fakturaer til. Endvidere oplyste han, at ejerne var bekendt med, at beløbene blev overført til hans private konto og ikke til [virksomhed2]s konto.

På mødet med Skatteankestyrelsen oplyste [person2], at han lærte [person3] at kende gennem deres sønners fodboldtræning i [boldklub1].

[person3] har forklaret, at han brugte pengene på spillegæld, lån til venner og på at redde [boldklub2]. [person1] og [person2] forklarede på mødet med Skatteankestyrelsen, at de ikke havde nogen interesse i fodbold eller forbindelse til boldklubben [boldklub2].

SKAT afholdt møde med [virksomhed2] den 16. marts 2016 vedrørende [person3]s selvanmeldelse.

Den 12. april 2016 modtog SKAT en kopi af afhøringsrapporter og den 18. maj 2016 modtog SKAT senest oplysninger fra [virksomhed2]. SKAT afsluttede deres kontrol ved [virksomhed2] den 28. juni 2015.

SKAT anmodede den 1. september 2016 selskabet om yderligere oplysninger, såsom skriftlige aftaler, ordrebekræftelser, tilbud, arbejdssedler, m.v., der kunne dokumentere fakturaernes realitet. Den 22. september 2016 modtog SKAT svar fra selskabets revisor, som blandt andet oplyste, at der ikke var indgået skriftlige aftaler mellem [virksomhed2] og selskabet.

Den 18. november 2016 udsendte SKAT deres ændringsforslag til selskabet.

[person3] blev den 7. februar 2018 ved en tilståelsessag idømt fængsel på 2 år for skatte- og momssvig af særlig grov karakter for at have undladt at selvangive skattepligtig indkomst samt for at have drevet momspligtig virksomhed uden registrering.

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet selskabet fradrag for udgifter til underleverandøren [virksomhed2] for i alt 1.381.150 kr. for indkomstårene 2012-2014.

Som begrundelse for sin afgørelse har SKAT anført:

”(...)

SKAT er i forbindelse med gennemgangen af det materiale, som er modtaget fra selskabet ikke blevet bekendt med faktiske oplysninger, der kan bekræfte, at der skulle være sket levering af de ydelser, som fremgår af en række afviste fakturaer, som af henholdsvis [person4] og [person3] fra [virksomhed2] er anmeldt og oplyst som værende fiktive.

[virksomhed1] ApS er blot en ud af flere virksomheder, hvor [person3] har oplyst overfor SKAT og Politiet, at have udstedt fiktive fakturaer til. Når [person3] efterfølgende ikke til politirapport vil stå ved sin selvanmeldelse skal dette efter SKATs vurdering alene ses i lyset af, at han samtidig oplyser, at han ikke kunne bo på [by7], såfremt han forklarede sig anderledes. Både [person3] og [person4] har overfor SKAT fastholdt, at fakturaerne er fiktive.

SKAT har i sagen konstateret en lang række af unormale omstændigheder, der ud fra en samlet vurdering medfører, at det må anses for godtgjort, at de af [virksomhed2] afviste fakturaer er fiktive. Politiet har i efteråret 2015 undersøgt [person3]s selvanmeldelse, hvor undersøgelsen har bestået i afhøring af ledelsen i 3 virksomheder herunder [virksomhed1] ApS, hvor det var påstand mod påstand omkring fakturaernes rigtighed, hvorefter politiets undersøgelse heraf blev indstillet. SKAT har siden hen modtaget supplerende oplysninger i marts og maj 2016 fra [virksomhed2], hvori de fastholder, at der er tale om fiktive faktureringer. Efter SKATs henvendelse til [virksomhed1] ApS, er det SKATs opfattelse, at fakturaerne må anses for uden realitet.

SKAT har i vurderingen af sagen således særlig lagt vægt på,

•	at ingen af de afviste fakturaer underbygges af konkrete aftaler, arbejdssedler eller andet skriftligt mellem virksomhederne, hvilket anses for usædvanligt henset til beløbene størrelse.

•

at fakturaerne ikke fremstår særligt specificerede forså vidt angår datoer for arbejdets udførelse, arbejdssteder, antal enheder samt at beskrivelsen af det udførte arbejde er omtalt i generelle vendinger som ex. nedrivning, bortkørsel af affald samt at [virksomhed2]s biler er lukkede kassevogne, der ifølge det oplyste ikke er egnet til kørsel med beskidt byggeaffald, ligesom deres medarbejdere ikke i øvrigt ses at udføre nedrivningsarbejde.

•

at det materiale som [virksomhed1] ApS har indsendt til SKAT ikke dokumentere, at ydelserne er leveret af [virksomhed2], og at det i øvrigt fremgår, at [virksomhed1] ApS udover egne ansatte løbende køber mandskabsydelser fra andre virksomheder, f.eks. vikarbureauer og virksomheder der udlejer mandskab.

•	at betaling af de fiktive fakturaer tilnærmelsesvis sker med faste beløb omkring 137.500 kr. uagtet, at der ifølge fakturaerne er tale om ydelser på forskellige sager fordelt på 2-3 fakturaer.

•

at det må anses for usædvanligt, at betaling af fakturaerne sker til et kontonr. som enten løsligt er påskrevet en gul post-it mærkat eller som er påført løsagtigt med håndskrift, uden forinden at have sikret sig, at betaling kan ske med frigørende virkning dertil, da det er åbenlyst, at kontonummeret er forskelligt i forhold til det kontonummer, som er fortrykt på fakturalogoet og som [virksomhed1] ApS normalt betaler til.

•	at betalingerne hos modtager [person3] i det væsentligste anses for hævet i kontanter umiddelbart efter at pengene er indbetalt.
•	at der også er konstateret lige artede atypiske betalingsmønstre for så vidt angår øvrige udstedte fakturaer af [person3] til andre virksomheder end [virksomhed1] ApS, hvor [person3] på samme vis har oplyst, at disse fakturaer også er fiktive.

•	at det i øvrigt må anses for både ulogisk og meget usædvanligt, at [virksomhed2] både i forhold til [virksomhed1] ApS og en række øvrige virksomheder alle beliggende på [by7] på forhånd skulle påstå, at fakturaer i så stort et omfang uden grund skulle være fiktive.

SKAT bemærker, at [virksomhed2] fra start har fastholdt, at der var tale om fiktive fakturaer. En påstand som uden videre burde kunne tilbagevises, såfremt den var ubegrundet. Det må anses for meget usandsynligt, at en virksomhed ikke vil vedstå sig levering af en så stor mængde arbejdsydelser, som fremgår af fakturaerne i de tilfælde, at levering var sket som påstået af [virksomhed1] ApS. Under normale omstændigheder vil det hurtigt kun dokumenteres ved fremlægges af forskellige korrespondance, arbejdssedler m.v., at der har været indgået en konkret aftale om levering af arbejdsydelser. Det bemærkes, at det drejer sig om arbejdsydelser for ca. 1,7 mio. kr., hvor [virksomhed1] ApS ikke på nogen måder har konkret dokumentation for, at arbejdsydelserne skulle være bestilt og leveret af [virksomhed2]. Det oversigtsark (regneark) som [virksomhed1] ApS har vedlagt sammen med kopi af salgsfakturaer dokumentere ikke, at betalingerne til [person3]s bankkonto vedrører køb af ydelser til selskabet. For det første har [virksomhed1] ApS i forvejen køb af fremmed ydelser for ca. 36-38 mio. kr. om året, hvoraf en del af disse ydelser består af mandskabsleje og indkøb af vikarer fra f.eks. [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed5], [virksomhed6], [virksomhed7] og [virksomhed8]. Der købes også ydelser fra vognmandsvirksomheden [virksomhed9], der bl.a. leverer containere til håndtering af affald m.v. Køb fra disse virksomheder alene udgør i årene 2012-2014 ca. 8,8 mio. kr. ekskl. moms. Herudover har [virksomhed1] ApS selv ansatte til at kunne udføre det pågældende arbejde. Den sidste faktura som [virksomhed1] ApS har fra [virksomhed2] er dateret d. 5.5.2015, hvilket også er samme måned, hvor SKAT første gang kontakter [person3] i sagen.

Fakturaerne fra [virksomhed2] er generelt meget uspecificerede, og det er ikke muligt på baggrund af fakturaerne, eller de oplysninger som [virksomhed1] ApS er fremkommet med, at godtgøre, at arbejdet reelt er udført af [virksomhed2]. Nedrivningsarbejde anses tillige for at ligge uden for flyttevirksomheders fag-/arbejdsområde, hvorfor det også af den grund må anses for unormalt, at indkøbe disse ydelser gennem et flyttefirma, der ikke i øvrigt ses, at leverer denne type ydelser.

Det er derfor SKATs opfattelse, at der ikke er sket levering i overensstemmelse med de udstedte fakturaer, som oplyst af [virksomhed2], da det må anses for godtgjort på baggrund af sagens omstændigheder, at de afviste fakturaer er helt uden realitet, og at det på fakturaerne anførte arbejde ikke er udført af [virksomhed2]. Det fremgår af retspraksis, jf. bl.a SKM2009.325 ØLR, at der ved unormale forhold er skærpede krav til dokumentationen for fradrag. I den konkrete sag var der en række faktorer, der rejste tvivl om fakturaernes realitet, hvorfor skatteyderen både moms- og skattemæssigt blev nægtet fradrag efter statsskattelovens § 6a for udgifter afholdt til indkøb af fremmed arbejdskraft.

Af SKM 2008.4 HR tiltræder Højesteret af de grunde Landsretten (se SKM2006.57 ØLR) har anført herunder, at det ikke anses for godtgjort, at udbetalinger ud over de beløb, der er angivet i de løbende udstedte fakturaer, var afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Af Landrettens begrundelse fremgår, at de gennem årene udstedte fakturaer var specificeret for så vidt angår perioder men ikke opgaver, mens slutfakturaen ikke indeholdt nogen specifikation af ydelserne, ligesom betalingerne hos modtager var anført som lån mens slutfakturaen ikke indgik i udsteders regnskabsmateriale.

Da SKAT på ingen måder har fundet det sandsynliggjort, at fakturaerne dækker over reelle leverancer, og da fakturaerne tilmed er afvist af fakturaudsteder som fiktive og anmeldt til politiet, påhviler der [virksomhed1] ApS skærpet krav til dokumentationen for fradrag, særligt når der i sagen foreligger unormale forhold, jf. retspraksis. Betalingerne til [person3]s bankkonto anses ikke i øvrigt for at dække over indkøb af fradragsberettigede ydelser til [virksomhed1] ApS. SKAT kan derfor ikke godkende fradrag, hverken moms- eller skattemæssigt, jf. statsskattelovens § 6 litra a, og momslovens § 37 på grundlag af de i sagen afviste fakturaer.

Det er SKAT’s opfattelse, at [person3] har udskrevet fakturaerne efter aftale med [virksomhed1] ApS alene med henblik på svig i overensstemmelse med [person3]s anmeldelse til politiet. En analyse af betalingerne både i forhold til [virksomhed1] ApS, men også sammenholdt med betalinger modtaget af [person3] fra andre virksomheder viser et tilsvarende mønster, både hvad angår betalinger på tilsammen 137.500 kr. generelt og i forhold til, at betalingerne i de fleste tilfælde sker samtidig eller inden for få dage i forlængelse af fakturaernes datering og udstedelse. Det er SKATs vurdering, at det ikke er tilfældigt, når flere fakturaer uafhængigt af hinanden i større omfang samles og i gentagne tilfælde betales med samme beløb som f.eks. 137.500 kr. eller 206.250 kr., hvor sidst nævnte beløb svarer til 137.500 kr. med tillæg af præcis 50 %. Det er heller ikke tilfældigt, at det udelukkende er betaling af de fiktive fakturaer, som sker til en anden konto, end den der står anført på brevlogoet. Som det fremgår af den talmæssige oversigt udgør de fleste fakturaer mindre beløb, som samtidig er godkendt og retmæssigt betalt til [virksomhed2] bankkonto, mens det hovedsagligt er de betydeligt større beløb, som er afvist og anmeldt som fiktive.

(...)

Fristregler:

Ændring af selskabets skatteansættelse for indkomstårene 2013, og 2014 foretages i medfør af skatteforvaltningslovens § 26 stk. 1, hvoraf fremgår, at Told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ændring af indkomståret 2013 skal således varsles senest d. 1.5.2017.

Ændring af indkomståret 2012 foretages i medfør af de ekstraordinære frister, jf. skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5, hvoraf fremgår, at uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

Nr.5 Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2, at en ansættelse kun kan foretages i de i § 27 stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Det er SKAT opfattelse, at betingelserne for ekstraordinær ansættelse af indkomståret 2012, jf. § 27 stk. 1 nr. 5 er opfyldt, idet de i sagen afviste fakturaer fra [virksomhed2] flytteforretning A/S må anses for værende uden realitet. I sagen SKM 2006.190, forhøjede skattemyndighederne den skattepligtige indkomst efter udløbet af den ordinære ligningsfrist på grund af grov uagtsomhed fra skatteyders side. Der blev bl.a. lagt vægt på, at skatteyder havde afgivet urigtige oplysninger eller fortiet oplysninger af væsentlig betydning for den skattemæssige behandling af sagen. SKAT kan oplyse, at kundskabstidspunktet efter § 27 stk. 2 anses for d. 22.9.2016, hvor SKAT modtog de seneste oplysninger fra selskabet til brug for vurdering af fakturaerne.

1.5.SKATs endelige afgørelse og bemærkninger til høringssvar

Selskabet har efter modtagelsen af ændringsforslaget fremsendt brev af 31.1.2017 med høringssvar.

SKAT har følgende bemærkninger til det fremsendte høringssvar:

Ad1) [person3]s motiv til at oplyse, at fakturaerne er fiktive

SKAT har på mødet d. 26.1.2017 overfor selskabet bekræftet, at de af [virksomhed2] afviste fakturaer ikke indgår i regnskabet hos [virksomhed2], da de er oplyst som værende fiktive. Når SKAT bemærker, at det anses for ulogisk og usædvanligt, at [virksomhed2] uden grund skulle påstå, at fakturaer i så stort et omfang skulle være fiktive, skal det ses i sammenhæng med, at kunderne, i det her tilfælde [virksomhed1] ApS, jo uden videre har alle muligheder for at kunne tilbagevisse dette, såfremt det var usandt ved fremlæggelse af skriftlige aftaler, ordrebekræftelser, tilbud, arbejdssedler, mails, sms korrespondance eller lignende skriftlig korrespondance. I det omfang arbejdet var bestilt, udført og betalt, må der også have været en eller anden form for korrespondance virksomhederne imellem, særligt når det anføres under punkt 8, at der ofte blev givet en fast pris på opgaven. SKAT må konstatere, at [virksomhed1] ApS ikke er i besiddelse af et eneste dokument, der underbygger, at der skulle være tale om faktiske leveringer fra [virksomhed2]. SKAT har således ikke ukritisk lagt selvanmeldelsen fra [person3] til grund – men har tværtimod forsøgt ved henvendelse til [virksomhed1] ApS at tilvejebringe dokumentation til belysning af sagen.

Ad 2) Politiets efterforskning i anledning af [...] selvanmeldelse

Politiet har i sagen bekendtgjort både [person2] og [person1] med indholdet af selvanmeldelsen fra [person3] omkring de fiktive fakturaer, hvor [person2] afviser, at der skulle være tale om fiktive fakturaer. Politiet har på dette grundlag konstateret, at det i sagen er påstand mod påstand. Politiet har således ikke foretaget nogen videre efterforskning af forholdet og har derfor heller ikke taget stilling til, hvor vidt der er tale om faktiske- eller fiktive leverancer som antydet af selskabet.

Ad 3) [person3]s efterfølgende forklaring til politiet

[person3] har efterfølgende til politirapport oplyst, at der er sket levering. Dette er oplyst i sammenhæng med, at han samtidig oplyser, at han kender alle de personer som driver firmaerne og ikke ville kunne bo på [by7], såfremt han forklarede sig anderledes. De pågældende virksomhedsejere er alle personer, som [person3] har kendt i mange år og er nære bekendte ifølge politirapporten. Når [person3] har forklaret, som han har gjort, må det ses i lyset af, at han ikke har haft en interesse i at udlevere andre personer, da der er tale om nære bekendte. [person2] har i den forbindelse selv bekræftet, at han kender [person3] privat. SKAT har således hverken i forhold til selvanmeldelsen eller forklaringen til politiet fra [person3] ukritisk lagt disse oplysninger til grund i sagen.

Ad 4) Oplysninger fra [person3]s hustru

Det er ikke korrekt, når det af selskabet anføres, at SKAT har lagt afgørende vægt på oplysninger fra [person3]s hustru, der er direktør i [virksomhed2]. De oplysninger som der er lagt vægt på fremgår under punkt 1.4, og er i det væsentligste baseret på konkrete oplysninger herunder fakturaernes specifikation og indhold, atypiske betalingsmønstre med ensartede beløb, samt at [virksomhed1] ApS ikke øvrigt er i besiddelse af nogen form for korrespondance med [virksomhed2].

Selskabet oplyser, at det ikke er dokumenteret, og at det er faktuelt forkert, at det normalt kun er mindre beløb der blev faktureret fra [virksomhed2]. SKAT kan henvise selskabet til den talmæssige opgørelse på side 3, hvoraf det tydeligt fremgår, at de beløb som normalt faktureres er betydeligt mindre end dem som de afviste fakturaer angår.

Selskabet påstand om, at [person3] muligvis gennem [virksomhed2] skulle have kørt en virksomhed uden om selskabet anses for udokumenteret og underbygges ikke af øvrige oplysninger.

Ad 5) Andre aftagere af ydelser fra [virksomhed2]

Det er korrekt, at SKAT ikke har givet nærmere oplysninger om andre virksomheder, hvor ligeartede forhold gør sig gældende. SKAT har ikke fundet, at der kan gives aktindsigt i disse virksomheders forhold, da [virksomhed1] ApS ikke anses for part i forhold til disse øvrige virksomheders mellemværende med SKAT. SKAT har dog ved ekstrahering af betalinger givet selskabet eksempler på lige artede betalingsmønstre.

Ad 6) [virksomhed1] ApS motiv

SKAT har anset pengene udbetalt til [person3] for at være selskabets uvedkommende, idet selskabet ikke har dokumenteret, at betalingerne vedrører køb af ydelser fra [virksomhed2]. Dette er sket under iagttagelse af de samlede omstændigheder i sagen. Det er konstateret, at [person3] sideløbende med indbetalingerne fra forskellige virksomheder herunder [virksomhed1] ApS hæver mange kontanter. Da penge ikke er ”farvede”, er det i sagens natur ikke muligt at følge pengestrømmene længere end til [person3]s konto, hvorfra de i det væsentligste enten hæves i kontanter eller overføres til spillevirksomheden [virksomhed10], og udtages i kontanter. Der er derfor en klar sammenhæng mellem indbetalingerne og hævningerne, da de kontante hævninger er betinget af, at der også indgår betalinger fra virksomhederne f.eks. [virksomhed1] ApS. Selskabet har i den forbindelse fået udleveret eksempel på nogle af de kontante hævninger som ses foretaget i tilknytning til indbetalinger fra [virksomhed1] ApS. Indbetalinger der er sket til en helt anden konto end den der er fortrykt på fakturaerne.

Ad 7) Overordnede betragtninger i anledning af den begrænsede aktindsigt

SKAT har ikke fundet grundlag for at give [virksomhed1] ApS aktindsigt i [virksomhed2] skatte- og momssag. For det første anses [virksomhed1] ikke som part i 3. mands skatte- og afgiftssag, idet [virksomhed1] ApS ved behandlingen af nærværende skatte- og momssag i forvejen er blevet gjort bekendt med de oplysninger, som er lagt til grund for ændringen. For det andet har SKAT foretaget anonymisering og ekstrahering af relevante 3. mandsoplysninger herunder politioplysninger, pengestrømme m.v. med henblik på at give selskabet indblik i de oplysninger, der indgår i sagen. For det tredje er afgørelsen i sagen baseret på resultatet af kontrollen hos [virksomhed1] ApS vedrørende de afviste fakturaer, hvor selskabet heller ikke selv har været i stand til at fremkomme med skriftligt dokumentation for, at ydelserne er købt og leveret af [virksomhed2].

Ad 8) De interne procedure hos [virksomhed1] ApS ved rekvirering af fremmed arbejdskraft

Selskabet har oplyst, at de opbevarer tidsregistreringer i byggesagsmappen, og når sagen er afsluttet og afregnet med kunden bliver tidsregistreringerne smidt ud. Det oplyses, at det er helt normalt, at de ikke registrerer navnene på dem, der møder fra en ekstern leverandør. Dette synes at være i modstrid med en tidligere oplysning fra d. 13.6.2013, hvor selskabets revisor i en anden momssag oplyser til SKAT, at ”De brugte underentreprenører afleverer til selskabet fortegnelse over, hvilke medarbejdere der arbejder på de enkelte byggepladser, og de pågældende underentreprenører afleverer ugentlige afregning med tilhørende arbejdssedler, der viser det udførte arbejde.”.

Det kan konstateres, at der ikke foreligger nogen dokumentation til trods for, at der ifølge det oplyste skulle være tale om fastprisaftaler eller aftaler, hvor prisfastsættelsen er forskellig afhængig af om der er tale om levering af en arbejdsmand, en arbejdsmand med værktøj eller arbejdsmand med bil. Selskabet har heller ikke givet nogen nærmere forklaring på, at betalingerne af de fiktive fakturaer i flere tilfælde udgør beløb, der i gentagne tilfælde kan sammentælles til ca. 137.500 kr.

Selskabet oplyser, at de fire byggeledere alle vil kunne bekræfte, at [virksomhed2] har leveret mandskab til forskellige opgaver ud over flytteforretning. Ved gennemgang af de faktiske og godkendte fakturaer kan det konstateres, at ingen af de almindelige og godkendte fakturaerne ses at vedrører levering af andet end ydelser relateret til opbevaring, transport- og kørselsopgaver, tømning af container, udleje af flyttehejs med mand. Ingen af disse fakturaer vedrører levering af håndværksmæssige ydelser.

Selskabet oplyser også, at SKAT ikke med et eneste ord har forholdt sig til det materiale som revisor har indsendt. SKAT kan i den forbindelse henvise til side 15 i ændringsforslag (side 14-15 i denne sagsfremstilling), hvor det oplyses, at det oversigtsark samt kopi af salgsfakturaer som er indsendt ikke dokumentere, at betalingerne til [person3] vedrører køb af ydelser.

SKAT’s endelige afgørelse:

Der er fra selskabets side hverken før eller efter fremsendelsen af ændringsforslaget fremsendt bilag, sms, mail eller andet skriftligt korrespondance som dokumenterer, at betalinger til [person3] dækker over køb af ydelser fra [virksomhed2]. SKAT har ikke på baggrund af oplysninger fra mødet d. 26.1.2017 eller det indkomne høringssvar af 31.1.2017 fundet grundlag for at foretage ændringer i forhold til SKAT’s ændringsforslag af 18.11.2016, idet der ikke er modtaget nye faktiske og væsentlige oplysninger. SKAT ændrer derfor indkomsten i overensstemmelse med ændringsforslaget.

(...)”

SKAT har den 1. juni 2017 fremsendt følgende høringssvar til klagen:

”(...)

Det kan indledningsvis oplyses, at klagers bemærkninger ikke har givet anledning til ændring af de foretagne skatte- og momsansættelser i sagen.

Herudover har SKAT følgende bemærkninger til punkterne i klagen:

Punkt 2 SKATs bemærkninger til oplysninger om [virksomhed2] A/S:

Gennemgangen af de godkendte fakturaer viser, at de ydelser som [virksomhed2] har leveret til [virksomhed1] ApS udgør transportopgaver, tømning af container, udleje af flyttehejs, opbevaring af genstande. Der er således ingen af de godkendte fakturaer, der vedrører levering af nedrivningsopgaver, som antydet i klagen.

Punkt 3 SKATs bemærkninger til sagens opståen

Under punkt 3.1 oplyses, at kontrolsagen hos [virksomhed2] startede i maj 2015, hvilket ikke er korrekt gengivet. Kontrolsagen hos [virksomhed2] startede op ultimo august 2015 efter SKAT i maj måned 2015 første gang havde kontaktet [person3] personligt.

Til punkt 3.6 kan supplerende oplyses, at der i forbindelse med aktindsigten udover sagens notater og bilag blev udleveret politirapporter vedrørende [person2] og [person1], jf. vedlagte bilag 8, ligesom der også blev udleveret en oversigt over eksempler på ensartede betalinger, jf. SKATs vedlagte bilag 9. Sidstnævnte bilag ses udeholdt i det materiale, som [virksomhed1] ApS har indsendt i forbindelse med klagen.

Klagers beskrivelse af punkt 3.8 er ikke korrekt gengivet, da politiet alene efter at have talt med virksomhedsindehavere i 3 virksomheder konstaterede, at det i sagen var påstand mod påstand. Politiet har således ikke lavet anden efterforskning, hvorved efterforskningen hverken be- eller afkræfter rigtigheden af fakturaerne.

Vedrørende punkt 3.9 og 3.11 kan oplyses, at det fremgår af SKATs afgørelse side 6, hvad [virksomhed2] møde med SKAT d. 16. marts 2016 angik herunder, at mødet gav anledning til for SKAT, at undersøge sagen nærmere. Der var tale om et mundligt partsindlæg i egen sag, hvor samtlige fakturaer til en række forskellige virksomheder herunder [virksomhed1] ApS blev afvist af [virksomhed2] som værende fiktive i overensstemmelse med politianmeldelsen fra [person3]. Den 18.5.2016 modtager SKAT en skriftlig redegørelse fra [virksomhed2] vedrørende deres egen samlede kontrolsag. SKAT har ved besvarelse af aktindsigt d. 12.12.2016 afgjort, at [virksomhed1] ApS ikke er at anse for part i forhold til SKATs afgørelsessag i forhold til [virksomhed2]. [virksomhed1] ApS ses ikke at have nogen væsentlig interesse heri, da [virksomhed1] ApS i en sag som denne, selv er de nærmeste til at fremlægge dokumentation for de fradrag selskabet har foretaget, navnligt når de pågældende fakturaer er afvist af fakturaudsteder. SKAT har således allerede givet [virksomhed1] ApS indsigt i de oplysninger som vurderes relevante for vurderingen af nærværende sag.

Under punkt 3.17 oplyses, at: "SKAT har underkendt de fakturaer, hvor [person3]s private kontonummer var påført. SKAT har dog også afvist enkelte fakturaer, hvor dette kontonummer ikke var påført, og hvor betalingen således må anses for at være sket til [virksomhed2]. Det er ikke klart for klageren, hvorfor SKAT vælger at afvise nogle fakturaer, mens andre godkendes".

Det er ikke korrekt, når [virksomhed1] ApS oplyser, at betaling af nogle enkelte af de afviste fakturaer skulle være sket retmæssig til [virksomhed2]. Betalingen af samtlige de afviste fakturaer er sket direkte til [person3]s private bankkonto. [virksomhed1] ApS har således her valgt at betale til en helt anden bankkonto end den der står fortrykt på fakturaen, og som [virksomhed1] ApS normalt betaler alle andre (godkendte) fakturaer til. Det bemærkes, at det af politirapporten for [person3] fremgår, at [person3] har oplyst, at ejerne af virksomhederne alle er personer, som [person3] har kendt i mange år og er nære bekendte. De var alle bekendt med, at de satte pengene ind på [person3] s konto og ikke på firmaets, jf. vedlagte bilag 7.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at de fakturaer som er afvist af SKAT, er de samme fakturaer som dem [virksomhed2] har afvist at have leveret, og som også [person3] har anmeldt og oplyst som værende fiktive. Alle de pågældende fakturaer, som er oplyst som fiktive af [virksomhed2] er blevet betalt til [person3]s private bankkonto, hvorfra [person3] sideløbende hæver større beløb i kontanter, jf. bilag 10 eller overfører beløb til spillevirksomheden [virksomhed10], hvorfra tilsvarende beløbene udtages af kassebeholdningen, jf. vedlagte eksempel herpå ved bilag 11. De fakturaer, som SKAT har godkendt, er således de fakturaer, hvor SKAT har konstateret, at der også er sket en tilsvarende indtægtsføring heraf hos [virksomhed2]. Ingen af de afviste fakturaer har således været bogført hos [virksomhed2].

Punkt 5 SKATs bemærkninger vedrørende placering af bevisbyrden:

SKAT fastholder, at der i en sag som denne, påhviler [virksomhed1] ApS en skærpet bevisbyrde i forhold til at kunne opnå moms- og skattefradrag. Den eneste dokumentation klager er i besiddelse af, er de fakturaer, som fakturaudsteder har afvist som værende fiktive. SKATs begrundelse for at anse fakturaerne for fiktive fremgår i øvrigt af SKATs afgørelse.

De 3 SKM afgørelser som der er henvist til fra klagers side under punkt 5.4 ses ikke at have nogen relevans eller parallelitet i forhold til nærværende sag. Der kan derimod supplerende henvises til SKM 2017.40 BR i en sag om fradrag for købsmoms, fakturaernes realitet og bevisbyrde. Sagen angik, om sagsøgeren havde godtgjort, at betingelserne for fradrag for købsmoms var opfyldt, jf. momslovens § 37, stk. 1. Retten fandt, at bevisbyrden påhvilede sagsøgeren, og retten skærpede sagsøgerens bevisbyrde henset til en række usædvanlige forhold knyttet til såvel de fremlagte fakturaer som de hævdede underleverandører. Retten fandt efter en konkret vurdering, at sagsøgeren ikke havde løftet denne skærpede bevisbyrde. Af Rettens begrundelse og afgørelse fremgår (kursiv):

"Som anført af sagsøgte er det sagsøger, der må godtgøre, at han har købt og betalt for det arbejde, som fakturaerne skulle dække over, og at betingelserne for momsfradrag er opfyldt jf. herved momslovens § 37, stk. 2. Det følger ligeledes af momsbekendtgørelsen§ 58, (bekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006) at fradragsret er betinget af, at der fremlægges forskriftsmæssig dokumentation for købsmomsen af modtagne varer eller ydelser. Som anført af sagsøgte er der vedrørende de fremlagte fakturaer problemer med nummereringen af en del af fakturaerne, idet disse er usammenhængende, og de indeholder ikke fortløbende numre, og endvidere indeholder fakturaerne ikke en nærmere angivelse af de ydelser, som fakturaerne dækker over herunder, hvor arbejdet er udført. Vedrørende timesatsen i fakturaerne er det ikke den, der er anført i samarbejdsaftalerne, og endvidere er der ikke fremlagt samarbejdsaftaler med visse af samarbejdsfirmaerne. Vedrørende de hævdede underleverandører fremgår det, at disse firmaer ikke ses at have bogført leveringen af rengøringsydelser til sagsøgeren, ligesom firmaerne ikke har angivet moms af ydelserne. Endelig foreligger der som anført af sagsøgte en række usædvanlige forhold i relation til betalingerne af købsfakturaerne. Under hensyn til de anførte forhold og til det anførte finder retten, at der som anført af sagsøgte påhviler sagsøger en skærpet bevisbyrde for, at han har købt og betalt for de ydelser, som fakturaerne vedrører."

Det påhviler den, der vil gøre et fradrag gældende, at kunne dokumentere dette fradrag. I de tilfælde hvor der er konstateret unormale forhold f.eks. i forbindelse med udstedelse af fakturaer, kan der stilles skærpet krav til dokumentationen, jf. Juridisk Vejlednnig 2017 afsnit D.A.11.1.7 og SKM2009.325ØLD. SKAT har i afgørelsen påpeget en række forskellige forhold som medfører, at fakturaerne må anses for fiktive, heriblandt at fakturaerne som [virksomhed1] ApS har lagt til grund er afvist af fakturaudsteder, og at betalingerne som klager har foretaget fremstår beløbsmæssigt konstrueret, ligesom betaling ikke er sket til fakturaudsteders normale bankkonto, som fremgår af fakturalogoet, men til et andet kontonummer påført delvis med håndskrift tilhørende en privat bekendt ([person3]) til [person2]. Det er ikke muligt at følge pengestrømmene længere end til [person3] eller spillevirksomheden [virksomhed10]'s bankkonto, hvorfra pengene i det væsentligste hæves i kontanter. Under iagttagelse af de samlede omstændigheder som fremgår af SKATs afgørelse i sagen, påhviler det således [virksomhed1] ApS at dokumentere, at betalingerne til [person3] er sket til afholdelse af fradragsberettigede udgifter i selskabets interesse.

SKAT må samtidig afvise påstanden om, at SKAT har lagt vægt på bevismateriale fra [virksomhed2] eller [person4] som ikke er forelagt [virksomhed1] ApS.

Normalt anses tilstedeværelsen af en korrekt udstedt faktura for tilstrækkelig dokumentation for køb af varer eller ydelser. De oplysninger SKAT har anmodet [virksomhed1] ApS om, som f.eks. skriftlige aftaler, arbejdssedler, mails, sms m.v. er således helt almindelige forekomne og relevante oplysninger, som må forudsættes i et eller andet omfang at have været til stede, såfremt levering af de afviste fakturaer fra [virksomhed2] havde fundet sted. Disse oplysninger anses i øvrigt for omfattet af bogføringslovens bilagsbegreb. Af bogføringslovens § 3 stk.1 nr. 4 fremgår, at som regnskabsmateriale omfattes bilag og anden dokumentation, jf. § 5. Af § 5 i bogføringsloven fremgår, at "ved bilag forstås enhver nødvendig dokumentation for transaktioner, der registreres i bogføringen, uanset dokumentationen er på elektronisk medie, mikrofilm, papir eller andet medie.

Ved eksterne bilag forstås dokumentation, der hidrører fra andre end den bogføringspligtige. Øvrige bilag anses som interne."

De oplysninger som SKAT har anmodet om til brug for dokumentation for leveringen er derfor også omfattet af bogføringslovens eksempler på bilag, jf. bl.a. note nr. 31 i Karnov til § 5, hvoraf følgende fremgår: Loven forudsætter en bred opfattelse af bilagsbegrebet, således at oplysninger, der (eks. er opbevaret elektronisk, også anses som bilag. Definitionen omfatter papirdokumentation, mikrofilm, elektronisk lagrede data, herunder elektronisk afsendte eller modtagne data, eller anden form for dokumentation. Eksempler på bilag er fakturaer, kreditnotaer, følgesedler, arbejdskort og kartotekskort, i det omfang disse beviser registreringer - uanset hvilket medium, de opbevares på.

Desuden er dokumentation af efterposteringer i forbindelse med årsafslutningen (f.eks. af-, op- og nedskrivninger) samt dokumentation for optagelse eller ydelse af lån og ind- og udbetalinger også bilag. Kun hvad der er nødvendigt skal gemmes. Har to bilag samme bevisværdi men det ene større beviskraft, kan dette bilag opbevares og det andet bilag - med den lavere beviskraft - kasseres. Se f.eks. Bogføringsvejledningen afsnit 4.6.2.2.

Ved kontrolsporet forstås de oplysninger der dokumenterer registreringernes rigtighed, jf. bogføringslovens § 4 stk. 2. Af noten dertil, jf. Karnov note 30 fremgår, at transaktions- og kontrolsporet er en del af regnskabsmaterialet, jf. § 3, og skal være tilstede i hele opbevaringsperioden. Det er således [virksomhed1] ApS, der har ansvaret for, at der foreligger det fornødne kontrolspor i forhold til virksomhedens registreringer, og som er ansvarlige for, hvilke bilag virksomheden vælger at opbevarer til dokumentationen herfor. Når SKAT således også har anmodet om arbejdssedler så skyldes det blandt andet, at revisor for [virksomhed1] ApS i en anden sag har oplyst til SKAT i et brev af 13.6.2013 (vedlagt som SKATs bilag 17), at de brugte underentreprenører ugentligt til selskabet afleverede fortegnelse over, hvilke medarbejdere der arbejder på de enkelte byggepladser, og at de pågældende underentreprenører ugentligt afleverer afregning med tilhørende arbejdssedler, der viser det udførte arbejde, jf. omtale heraf på side 5 i sagsfremstillingen til afgørelsen. Til trods for disse oplysninger har [virksomhed1] ApS ingen konkrete oplysninger herom i forhold til [virksomhed2].

[virksomhed1] ApS oplyser, at SKAT i det væsentligste bygger sin påstand på bevismateriale som SKAT er kommet i besiddelse af via skattekontrollen hos [virksomhed2] og som de kun i begrænset omfang har fået indsigt heri. Dette er ikke korrekt. SKAT kan oplyse, at de oplysninger som SKAT har lagt til grund for afgørelsen er forelagt [virksomhed1] ApS enten konkret eller i anonymiseret form eller via eksempler. SKATs afgørelse i sagen er således et resultat af kontrollen hos [virksomhed1] ApS, og der er i den forbindelse ikke lagt vægt på andre oplysninger fra [virksomhed2] end at fakturaerne er afvist, hvilket har været [virksomhed1] ApS bekendt lige siden politiets afhøring af ledelsen i [virksomhed1] ApS i efteråret 2015 og senere ved SKATs oplysning herom i forbindelse med kontrollens opstart d. 1.9.2016. Uanset hvad [virksomhed2], [person3] eller andre virksomheder og personer måtte have oplyst SKAT i forbindelse med behandlingen af deres egne skatteforhold, er det ikke oplysninger, der uden videre ukritisk kan ligges til grund i forhold til nærværende sag, da hver person og virksomhed i en sag som denne skal behandles individuelt. Når SKAT således har valgt at oplyse om datoer for møder og modtagelse af materiale i forhold til [virksomhed2], så er det af hensyn til at oplyse om det sagsforløb, der er gået forud og har været baggrund for opstart af kontrollen hos [virksomhed1] ApS, da sagen oprindeligt er startet op hos [virksomhed2] blandt andet med udgangspunkt i de fakturaer, som blev modtaget fra [virksomhed1] ApS. Denne omtale af SKATs kontrol hos [virksomhed2] medfører ikke, at [virksomhed1] ApS derved anses for part i forhold til [virksomhed2].

Punkt 6 SKATs kommentar til klagers bemærkning om de 8 forhold:

Der har ikke SKAT bekendt været foretaget anden politimæssig efterforskning i sagen ud over, at politiet har talt med indehaverne af 3 virksomheder heriblandt [virksomhed1] ApS.

SKAT er enig med klager i, at der er alt mulig grund til at være kritisk over for indholdet af den selvanmeldelse, der er indsendt af [person3]. SKAT har derfor også i første omgang i forbindelse med sagens opståen rettet henvendelse til først [person3] og efterfølgende [virksomhed2] med henblik på at undersøge sagen nærmære. Både [person3] og [virksomhed2] har fra start afvist fakturaerne og oplyst, at disse er fiktive. SKAT har samtidig fået oplyst fra politiet, at det i sagen er påstand mod påstand. SKAT har siden hen undersøgt forholdene hos kunderne, heriblandt [virksomhed1] ApS, da det i udgangspunktet var påstand mod påstand omkring fakturaernes realitet, og da dokumentationen for leverancernes realitet alt andet lige bør findes hos køber, når sælger har afvist fakturaerne som fiktive. SKAT har foreløbig konstateret, at ingen af de 7 virksomheder som SKAT har rettet henvendelse til har været i besiddelse af konkrete oplysninger i form af skriftlige aftaler, ordrebekræftelser, tilbud, arbejdssedler, mails, sms korrespondance eller andet der dokumenterer, at ydelserne anført på de fiktive fakturaer er bestilt eller leveret af [virksomhed2]. Når SKAT således har oplyst, at det anses for ulogisk og meget usædvanligt, at [virksomhed2] uden grund skulle påstå at fakturaerne var fiktive, så er det ud fra et synspunkt om, at det ikke giver nogen mening, at påstå noget sådant, hvis dette ikke var tilfældet, da køber normalt må formodes på en eller anden vis at være i stand til at dokumentere, at ydelserne både er bestilt og leveret netop ved fremlæggelse af skriftlige eller elektroniske oplysninger som f.eks. ordrebekræftelser, tilbud, arbejdssedler, mails, sms korrespondance eller lignende.

I klagen oplyses, at det ikke er retvisende, når det oplyses, at de afviste fakturaer tilnærmelsesvis sker med faste beløb på 137.500 kr. SKAT kan blot henvise til opgørelsen i sagsfremstillingen til afgørelsen side 3-4, hvoraf fremgår, at samtlige afviste fakturaer i år 2012 og 2013 kan sammentælles til beløb der giver 137.500 kr. Det sidste beløb i år 2013 er dog på 206.250 kr. hvilket svarer til

137.500 kr. med tillæg af præcis 50 %. I år 2014 giver sammentællingen af fakturaerne beløb, der ligger på mellem 137.063 kr. og 138.750 kr. mens 2 fakturaer som de eneste kan sammentælles til

144.000 kr. Der er ikke givet nogen forklaring på, hvorfor forskellige fakturaer på forskellige opgaver med forskellige ydelser i gentagne tilfælde resulterer i betalinger til [person3], der når de sammentælles i gentagne tilfælde ender på samme beløb 137.500 kr. eller beløb relateret dertil. Der kan desuden henvises til vedlagte bilag 9, som er udleveret til klager i forbindelse med dennes anmodning om aktindsigt. Bilaget er udarbejdet af SKAT, og viser eksempler på nogle af de ensartede betalinger også i forhold til andre virksomheder benævnt A1, A3 og A10, hvor lignende indbetalinger kan sammentælles til beløb på 137.500 kr. og 206.250 kr. i lighed med [virksomhed1] ApS. Dette påfaldne og usædvanlige betalingsmønster fremstår konstrueret, ikke mindst i lyset af de øvrige omstændigheder, der er beskrevet i sagen, hvilket underbygger, at de afviste fakturaer fra [virksomhed2] er uden realitet.

Punkt 7 SKATs kommentar til forhold, der ifølge klageren bør tillægges særlig vægt:

Det fremgår af klagen, at det bør tillægges vægt, at der har været foretaget en politimæssig efterforskning. Politiet har som tidligere anført ikke lavet nogen anden efterforskning i forhold til [person3]s selvanmeldelse, end at afhøre ledelsen i 3 virksomheder herunder [person1] og [person2], hvorefter Politiet også har konstateret, at det er påstand mod påstand. Efterfølgende har [person3] ikke til politirapporten ville stå ved sin selvanmeldelse overfor politiet, hvor det fremgår, at [person3] i den forbindelse til politirapporten har oplyst, at han ikke ville kunne bo på [by7] såfremt han forklarede sig anderledes. Denne udtalelse skal ses i lyset af, at [person3] har oplyst, at være nære bekendt med personerne bag virksomhederne (bl.a. [person2] fra [virksomhed1] ApS), hvorfor han overfor politiet tydeligvis ikke ønsker at udlevere andre personer i sagen. Politiets efterforskning har således ikke som antydet i klagen ført til, at politiet har fundet bevis for at betalingerne dækker over faktiske leveringer, ligesom efterforskningen (afhøringerne) heller ikke har ført til bevis for det modsatte.

Det gøres gældende i klagen, at SKATs oversigt over kontante hævninger på [person3]s private konto ikke har nogen sammenhæng til fakturaerne. SKAT er ikke enig heri, idet der løbende hæves mange kontanter fra [person3]s bankkonto, og at disse hævninger kun er mulige så længe der indbetales penge på kontoen fra blandt andet [virksomhed1] ApS. Det bilag der er udleveret til [virksomhed1] ApS er et eksempler på nogle af de kontante hævninger som [person3]s har foretaget. Det er i øvrigt uden betydning for sagen, hvorledes [person3]s har forklaret sig omkring anvendelsen af pengene, da der ikke foreligger nogen dokumentation.

Det oplyses i klagen, at ydelserne er bestilt af forskellige personer hos [virksomhed1] ApS, men SKAT må konstatere, at der heller ikke foreligger nogen konkret dokumentation herfor.

I forhold til den momsmæssige behandling af fakturaerne kan oplyses, at virksomheder ikke nødvendigvis befinder sig i afgiftsmæssige sammenlignelige situationer, f.eks. når der er tale om svig og manglende berigtigelse af fejlagtigt faktureret moms, idet køber kan nægtes fradrag for købsmoms, mens sælger kan afkræves eller nægtes tilbagebetaling af salgsmoms, jf. f.eks. SKM2014.527.ØLD og EU-dommenC-643/11 LVK,(præmis 42, 46-48, 56).

Af præmis 46-48 fremgår i sagen C-643/11LVK at:

46) Hvad angår behandlingen af moms, der er fejlagtigt faktureret som følge af, at der ikke har fundet en afgiftspligtig transaktion sted, følger det af direktiv 2006/112, at de to berørte erhvervsdrivende ikke nødvendigvis behandles ens, for så vidt som udstederen af fakturaen ikke har berigtiget den, således som det fremgår af denne doms præmis 33-37.

47) For det første skal udstederen af en faktura nemlig i henhold til artikel 203 i direktiv 2006/112 betale den moms, der er anført på denne faktura, selv om der ikke har fundet en afgiftspligtig transaktion sted. For det andet er udøvelsen af fradragsretten for modtageren af en faktura i henhold til dette direktivs artikel 63 og 167 begrænset til udelukkende at omfatte afgifter, der svarer til en momspligtig transaktion.

48) I en sådan situation sikres overholdelsen af princippet om afgiftsneutralitet ved den mulighed, som medlemsstaterne skal fastsætte, og som er nævnt i denne doms præmis 37, hvorefter enhver fejlagtigt faktureret afgift kan berigtiges, når udstederen af fakturaen beviser sin gode tro, eller når udstederen rettidigt og fuldstændigt har afværget risikoen for tab af afgiftsindtægter.

Da SKAT har anset fakturaerne for fiktive i forhold til både [virksomhed1] ApS og [virksomhed2], er SKATs momsmæssige behandling af sagen i forhold til [virksomhed2] derfor [virksomhed1] ApS uvedkommende. Udøvelsen af momsfradragsretten hos [virksomhed1] ApS er udelukkende begrænset til den moms, der svarer til en momspligtig transaktion og omfatter ikke den moms, der alene skyldes, fordi den er anført på fakturaerne, jf. EU rettens dom i sag 342/87Genius Holding BV, præmis 15 og 19.

Punkt 8 og 9 SKATs kommentar til formalitet og fristregler

Selskabet er fuld bekendt med sagens forhold herunder, at fakturaerne er blevet anmeldt til politiet og i den forbindelse oplyst som værende fiktive. Der er ikke lagt vægt på væsentlige oplysninger i sagen, som ikke er forelagt [virksomhed1] ApS. SKAT har desuden givet selskabet aktindsigt i egen skattesag og de dokumenter som derudover blev vurderet væsentlige for sagen.

Vedr. 6 måneders fristen i Skatteforvaltningsloven (§ 27 stk. 2 og § 32 stk. 2):
Klager gør gældende vedrørende skatteansættelsen for år 2012 og ændring af momstilsvarene for perioderne fra marts 2012 til august 2013, at 6 måneders fristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2 og § 32 stk. 2 ikke er overholdt. Det fremgår af SKATs afgørelse, at kundskabstidspunktet i de pågældende bestemmelser tidligst anses for værende d. 22.9.2016, der er det tidspunkt, hvor SKAT modtager svar fra selskabets egen revisor vedrørende SKAT's materiale indkaldelsesbrev af 1.9.2016, hvori der anmodes om nærmere dokumentation for leverancerne med [virksomhed2]. SKAT har ikke haft et grundlag for at kunne fremsende ændringsforslag før efter tidspunktet for kontrollen hos [virksomhed1] ApS. SKAT afsluttede kontrollen hos [virksomhed2] d. 28.6.2016 og SKAT kunne ikke på dette eller et tidligere tidspunkt varsle ændringer overfor [virksomhed1] ApS på det foreliggende grundlag, da der mellem virksomhederne ikke var enighed om de faktiske forhold. SKAT får derfor først det fornødne grundlag for at varsle en korrekt ændring af skat og moms på det tidspunkt, hvor forholdene har været forsøgt undersøgt hos [virksomhed1] ApS. Ændringsforslaget der er udsendt d. 18.11.2016 er derfor afsendt inden for ovenstående 6 måneders frist.

Der kan henvises til SKATs Juridiske Vejledning (JV) 2017 afsnit A.A.8.2.2.1.4 vedrørende Reaktionsfristen. Uddrag derfra (indsat med kursiv):

Reaktionsfrist fra oplysning om, at oplysninger ikke kunne fremskaffes:

Vedrørende forhøjelse på grundlag af hævninger med udenlandske kreditkort, fastslog Byretten i SKM2014.634.BR, at reaktionsfristen tidligst måtte anses for at løbe fra den 17. september 2007, hvor borgeren under et møde hos SKAT meddelte, at han ikke kunne få fat i de oplysninger, som SKAT havde bedt om.

Reaktionsfristen begyndte først da SKAT havde fået supplerende oplysninger:

En person havde udeholdt en del af omsætningen i selvangivelsen. Det blev lagt til grund, at kundskabstidspunktet først indtrådte efter at skattemyndigheden havde modtaget oplysninger om priser m.v., der var nødvendigefor at kunne vurdere skatteansættelsen. Se SKM2011.459.ØLR.

Tilsvarende SKM2014.464.BR, hvor der ikke var modtaget tilstrækkelige oplysninger til belysning af en ejendomsavance, og hvor reaktionsfristen blev anset for at løbe fra udgangen af den frist, der var fastsat med henblik på indsendelse af de manglende oplysninger.

Det kan supplerende oplyses vedrørende ekstraordinær ansættelse, jf. Juridisk Vejledning 2017 af snit A.A.8.2.2.1.2.5 og A.A.8.3.2.1.2.3 Forsæt eller groft uagtsomhed, hvoraf fremgår i forhold til anvendelsen af de ekstraordinære ansættelsesfrister i SFL § 27 stk. 1 nr. 5 og§ 32, stk.1 nr. 3, at bestemmelsernes anvendelse ikke er betinget af, at der gøres et strafansvar gældende. Uanset at der ikke rejses en straffesag eller der er sket frifindelse i denne, kan bestemmelsen anvendes, da udfaldet i straffesagen kan afhænge af straffesagens særlige karakter, herunder f.eks. andre krav til bevisets styrke end i den civile skatteansættelsessag eller afgiftssag.

(...) ”

Skattestyrelsen er den 9. juni 2021 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling i sagen:

”(...)

Skattestyrelsen er i det hele enig med Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse af sagen, der stadfæster SKATs afgørelse af 10. februar 2017. 23 af klagerens betalte fakturaer til underleverandør [virksomhed2], anses som fiktive fakturaer, hvorfor der ikke anerkendes fradrag for betalingen jf. statsskattelovens § 6.

For at der kan anerkendes fradrag efter statsskattelovens § 6, skal der foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, og udgiftsafholdelsen skal ligge inden for de naturlige rammer af virksomheden.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt klageren. Der henvises her til SKM2004.1623.HR.

Når der foreligger usædvanlige omstændigheder, der taler imod, at det er fradragsberettigede udgifter, vil beviskravet typisk skærpes. Der henvises her til SKM2013.796.BR.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet ikke har løftet bevisbyrden for, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der er bl.a. lagt vægt på, at beløbet på de afviste fakturaer er væsentligt større end de øvrige fakturaer som underleverandøren har udstedt til klageren, og at der ikke fremgår en specifikation af arbejdsopgaver, timer, eller hvilket tidsrum arbejdet er udført i. Yderligere er betalingen sket til et, på fakturaerne, håndskrevet kontonummer, og i flere tilfælde er fakturaerne udstedt samme dato, og med et samlede beløb på 137.500 kr. inkl. moms.

Da de udstedte fakturaer anses for at være uden realitet, er skatteansættelsen for 2012 foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det er vores opfattelse, at skatteansættelsen for indkomståret kan ske efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 5, da klageren eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

I forbindelse med sagen behandling anmodede daværende SKAT den 1. september 2016 selskabet om yderligere oplysninger om det udførte arbejde vedrørende fakturaernes realitet. Selskabets revisor oplyste den 22. september 2016, at selskabet ikke havde noget skriftligt dokumentation på fakturaernes realitet.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen, at 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, tidligst skal regnes fra den 22. september 2016, hvorfor skatteansættelsen er foretaget indenfor de gældende frister.

Da klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at de betalte fakturaer dækker over levering af reelle ydelser, godkendes der ikke fradrag jf. statsskattelovens § 6.

(...)”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst nedsættes med i alt 1.381.150 kr. for indkomstårene 2012-2014. Repræsentanten har yderligere fremsat påstand om ugyldighed af ansættelsen for indkomståret 2012 som følge af overskridelse af reglerne om fristansættelse.

Til støtte for sin påstand har repræsentanten anført:

”(...)

2 Om [virksomhed2]

2.1 [virksomhed2] ejes af [person4], der er gift med [person3]. [person3] har været den, der udadtil har tegnet selskabet, og som har forestået kontakten til bl.a. [virksomhed1] ApS. [virksomhed2] har dels drevet virksomhed med traditionelle flytteopgaver og dels med levering af byggeserviceopgaver, herunder til nedrivning, oprydning og bortkørsel af affald samt levering af ufaglært mandskab til andre forefaldende opgaver. SKAT har i sin afgørelse lagt vægt på, at [virksomhed2] er et traditionelt flytte-firma, der ikke beskæftiger sig med sådanne opgaver inden for byggebranchen. Det er positivt forkert, idet [virksomhed2] - i hvert fald udadtil - igennem flere år har leveret sådanne ydelser. Det vil kunne bekræftes af alle byggelederne hos [virksomhed1] ApS. Alle fire byggeledere har således på et tidspunkt haft kontakt til [virksomhed2] med henblik på at rekvirere mandskab til opgaver, der ikke var traditionelle flytteopgaver, men derimod nedrivning, oprydning m.v. Flere af de fakturaer, som SKAT ikke har villet godkende, er rekvireret og godkendt af en ansat byggeleder hos [virksomhed1] ApS.

3. Sagens opståen

3.1 [virksomhed1] ApS blev første gang gjort bekendt med nærværende sag i efteråret 2015. Anledningen var en henvendelse fra politiet forårsaget af, at der var konstateret uregelmæssigheder hos [virksomhed2]. Ifølge det oplyste havde SKAT i maj 2015 indledt en kontrolsag mod [virksomhed2].

3.2 Den 8. juli 2015 fratrådte [person3] som direktør i [virksomhed2], idet han samtidig hermed i samarbejde med sin advokat indgav en selvanmeldelse til politiet, hvori han erkendte at have tilegnet sig betydelige beløb. Det var bl.a. sket derved, at dele af den til [virksomhed1] ApS fakturerede omsætning var udeholdt [virksomhed2] og ført direkte ind på [person3]s private konto. [person3]s selvanmeldelse, der var vedlagt SKATs agterskrivelse, vedlægges som bilag 2.

3.3 Den 14. september 2015 rettede [person3] endvidere henvendelse til SKAT og oplyste, at de af [virksomhed2] udstedte fakturaer var fiktive. Det fremgår af et kortfattet uddrag af et notat, som ligeledes var vedlagt agterskrivelsen. Ifølge notatet, der vedlægges som bilag 3, skete henvendelsen tilsyneladende af egen drift.

3.4 Den 14. september 2015 blev [virksomhed1] ApS bedt om at fremsende alle fakturaer med [virksomhed2] til SKAT. Anmodningen blev imødekommet den 22. september 2015.

3.5 Den 30. september 2015 blev [person3] afhørt af politiet. Ifølge uddrag fra politirapporten, der vedlægges som bilag 4, fremgår det, at han har forklaret til politiet, at der var foretaget flytninger for de angivne fakturaer Denne forklaring er således anderledes end hans telefoniske oplysning til SKAT afgivet 16 dage tidligere. Det fremgår, at han har fastholdt forklaringen til politiet som værende den rigtige. Ifølge forklaringen til politiet har [person3]s brugt en del af pengene på at dække spillegæld, mens den væsentligste del er gået til at støtte [boldklub2], som [person3] har haft en særlig tilknytning til. Som bilag 5 vedlægges diverse oplysninger om [person3]s tilknytning til [boldklub2]. Både bilag 4 og bilag 5 var vedlagt agterskrivelsen.

3.6 Det skal fremhæves, at bilag 2-5 udgør det fulde eksterne dokumentationsmateriale, som medfulgte SKATs agterskrivelse. I forbindelse med SKATs behandling af sagen begærede undertegnede på vegne af klageren yderligere aktindsigt i [virksomhed2]' skattesag, jf. nedenfor. Denne aktindsigtsbegæring har kun afstedkommet 3 yderligere - og stort set intetsigende - bilag, nemlig bilag 6 der et kontoudtog fra et selskab benævnt [adresse13] ApS, bilag 7 der er et internt skattebilag og bilag 8 der er et fremsendelsesbrev fra [virksomhed11] A/S vedlagt et brev fra SKAT. Bilag 2-8 udgør således det fuldstændige materiale, som SKAT har villet udlevere som dokumentation vedrørende forholdene i [virksomhed2].

3.7 Som anført blev [virksomhed1] ApS kontaktet om sagen af politiet i efteråret 2015, idet [person2] og [person1] blev indkaldt til afhøring. Som bilag 9 og bilag 10 fremlægges udskrift af de forklaringer, som [person2] og [person1] har afgivet til politiet. [virksomhed1] ApS hørte herefter ikke noget til sagen, før SKAT den 1. september 2016 på ny anmodede om udlevering af oplysninger. Af SKATs sagsfremstilling fremgår dog, at der i forhold til [virksomhed2] har været følgende sagsforløb:

3.8 Den 10. november 2015 meddelte politiet til SKAT, at man indstillede efterforskningen, idet politiet bl.a. på grundlag af en række afhøringer, herunder af andre virksomheder, ikke fandt grundlag for, at der skulle være tale om fakturaer, der dækkede over fiktive leveringer.

3.9 Den 16. marts 2016 blev der mellem SKAT og [virksomhed2] afholdt et møde. Det fremgår, at [virksomhed2] under dette møde gjorde gældende, at der var tale om fakturaer, der dækkede over fiktive leveringer. Mødet er noteret i sagsfremstillingen, men der er intet udleveret fra dette møde til klageren.

3.10 Den 12. april 2016 modtog SKAT kopi af politiets afhøringsrapporter.

3.11 Den 18. maj 2016 modtog SKAT yderligere oplysninger fra [virksomhed2]. Det fremgår ikke, hvilke oplysninger man yderligere modtog.

3.12 Den 28. juni 2016 blev kontrollen hos [virksomhed2] afsluttet. Det fremgår, at SKAT på det foreliggende grundlag anså leveringerne fra [virksomhed2] for at være fiktive. SKAT har ikke oplyst, hvorvidt der blev truffet afgørelse i forhold til [virksomhed2]. Af oplysninger fra ledelsesberetningen til den offentliggjorte årsrapport 2015/2016 for [virksomhed2] synes imidlertid at fremgå, at SKAT har truffet en afgørelse i forhold til [virksomhed2]. Ifølge denne årsrapport, der fremlægges som bilag 11, er oplyst følgende:

"... Selskabet er ved en skattesag afgjort 28. juni 2016 blevet pålagt at betale moms af omsætning, som efter ledelsens vurdering ikke tilhører selskabet. "

3.13 SKAT har tilsyneladende indtaget det standpunkt, at [virksomhed2] skal betale moms af en omsætning, som selskabet hævder, ikke tilhører dem. Som det fremgår, er denne skattesag afgjort den 28. juni 2016, og det må derfor antages, at der er tale om, at SKAT i forhold til [virksomhed2] opkræver den samme moms, som man nægter at give [virksomhed1] ApS fradrag for. Årsrapporten efterlader således det indtryk, at der ikke er konsistens mellem nærværende afgørelse og den afgørelse SKAT har truffet i forhold til [virksomhed2]. SKAT har dog nægtet at give klageren aktindsigt i denne skattesag, jf. nedenfor.

3.14 Den 1. september 2016, jf. bilag 1, blev [virksomhed1] ApS anmodet om at fremsende yderligere oplysninger. Skrivelsen blev besvaret den 21. september 2016, jf. bilag 12.

3.15 Den 18. november 2016 afsendte SKAT agterskrivelsen til klageren. Denne blev modtaget den 21. november 2016 (hvilket er mere end 6 måneder efter, at SKAT modtog de seneste oplysninger fra [virksomhed2]).

3.16 En efterfølgende gennemgang af alle fakturaer udstedt af [virksomhed2] til [virksomhed1] ApS har vist, at flere af disse fakturaer var påført et kontonummer med håndskrift, som ifølge det oplyste skulle være en konto, der tilhørte [person3] personligt og ikke [virksomhed2]. [virksomhed1] ApS havde ikke i forbindelse med betaling af fakturaerne kontrolleret, hvem kontoen tilhørte, idet man gik ud fra, at det var selskabets konto. Det nye kontonummer var således blevet påført af afsenderen og forud for fremsendelse af fakturaen.

3.17 Som bilag 1A vedlægges de af SKAT afviste fakturaer og som bilag 1B de af SKAT godkendte fakturaer. Som det fremgår, er det ikke alle leverancer fra [virksomhed2], som SKAT har underkendt. SKAT har underkendt de fakturaer, hvor [person3]s private kontonummer var påført. SKAT har dog også afvist enkelte fakturaer, hvor dette kontonummer ikke var påført, og hvor betalingen således må anses for at være sket til [virksomhed2]. Typisk er det de store fakturaer, der er blevet afvist. Det er ikke klart for klageren, hvorfor SKAT vælger at afvise nogle fakturaer, mens andre godkendes.

3.18 Klageren har i forbindelse med høringsprocessen forsøgt at få aktindsigt i det materiale, som SKAT har modtaget fra [virksomhed2] og fra politiet, men denne begæring er kun i meget begrænset omfang blevet imødekommet. Aktindsigtsbegæringen vedlægges som bilag 13, og SKATs svar vedlægges som bilag 14. Som det fremgår, afvises begæringen i det væsentligste og de eneste nye bilag, der fremkom i den anledning, var bilag 6-8. Alt andet var kendt i forvejen.

3.19 Med henblik på yderligere at dokumentere, at fakturaerne dækker over reelle leveringer, vedlægges som bilag 15 et oversigtsskema inklusiv underbilag, der angiver de fakturaer, der er underkendt af SKAT med angivelse af den entreprise samt den fakturering, som [virksomhed1] ApS har foretaget over for sine kunder indeholdende underleverancer fra [virksomhed2]. Bilaget underbygger [virksomhed1] ApS' viderefakturering af de ydelser, der er leveret fra [virksomhed2].

3.20 Som bilag 16 vedlægges et bilag, der angiver, hvem der har været byggeleder på de enkelte projekter og dermed hvem, der har haft ansvaret for at rekvirere og godkende det arbejde, der blev leveret af [virksomhed2]. Som bilag 17 og 18 vedlægges saldobalancer for samt specifikationshæfter for 2012-2014 med henblik på at dokumentere omsætningen af fremmedarbejde, årsresultater m.v.

ANBRINGENDER

Til støtte for de nedlagte påstande gør jeg følgende gældende:

4. Indledning

4.1 Det bestrides, at fakturaerne fra [virksomhed2] dækker over fiktive ydelser. Forholdet er, at fakturaerne dækker over reelle ydelser, men at betalingen herfor tilsyneladende er blevet udeholdt den skattepligtige omsætning hos [virksomhed2]. [virksomhed1] ApS har ikke været klar over, at omsætningen blev udeholdt den skattepligtige indkomst, og [virksomhed1] ApS har ikke medvirket til skattesvig. [virksomhed1] ApS har været af den opfattelse, at man handlede med [virksomhed2] og ikke med [person3] personligt. Det gøres gældende, at uanset om ydelserne er leveret af [virksomhed2] eller af [person3] personligt og ved en eventuel uberettiget brug af selskabets momsnummer og fakturaer - er der tale om udgifter for levering af ydelser, der i skatte- og momsmæssigt henseende, kan fratrækkes.

4.2 Det gøres gældende, at den påklagede afgørelse er forkert, idet den indeholder en række mangler, både for så vidt angår det materielle indhold såvel som formaliteten. Klagerens bemærkninger vil i det følgende være disponeret således, at der indledningsvis vil blive redegjort for spørgsmålet om bevisbyrdens placering (under pkt. 5). Dernæst vil klageren kommentere de 8 punkter/forhold, som SKAT har lagt særlig vægt på ved afgørelsen (under pkt. 6). Endelig vil klageren fremhæve de forhold, som klageren mener, der bør lægges vægt på (under pkt. 7). Afslutningsvis vil der blive redegjort for de formelle mangler, der knytter sig til afgørelsen.

5. Placering af bevisbyrden

5.1 SKAT har begrundet afgørelsen med, at de udstedte fakturaer ikke dækker over leverede ydelser. SKAT har ikke anført, hvad betalingen i så fald skulle dække over, men SKAT anfører, at man ikke har fundet grundlag for, at der har været realiteter bag de pågældende fakturaer.

5.2 SKAT forholder sig ikke specifikt til spørgsmålet om, hvem der har bevisbyrden for, at dette faktum kan lægges til grund, men SKAT anfører som begrundelse, at der ikke er konstateret omstændigheder, der kan bekræfte leverancernes realitet, da ingen af de afviste fakturaer understøttes af anden konkret dokumentation i form af ordrebekræftelser, tilbud, arbejdssedler, mails, sms korrespondance m.v. SKAT har således anvendt en bevisbyrderegel, hvorefter det er skatteyderen, der skal bevise, at der er realitet bag fakturaerne og ikke SKAT, der skal bevise, at leveringerne er uden realitet. Det forhold, at klageren ikke længere er i besiddelse af anden skriftlig dokumentation for sine indkøb end de udstedte fakturaer, er tillagt klageren bevismæssig negativ skadevirkning. SKAT har med andre ord truffet afgørelse ved brug af en omvendt bevisbyrderegel. SKAT er endda gået skridtet videre, idet den omvendte bevisbyrde er skærpet. Således bemærkes, at der ikke er noget lovkrav om at opbevare eller for den sags skyld oprette en sådan anden skriftlig dokumentation, som klageren ifølge SKAT pålægges at udlevere for at understøtte de afviste fakturaer.

5.3 Det gøres gældende at bevisbyrden er ligefrem og det bestrides, at der er grundlag for, at pålægge [virksomhed1] ApS den omvendte bevisbyrde, som forudsætningsvis fremgår af den påklagede afgørelse. Til spørgsmålet om bevisbyrden skal knyttes følgende bemærkninger:

5.4 Udgangspunktet i en skattesag- som i andre sager - er, at den part, der vil fremføre en given påstand, også er den part, der har bevisbyrden for rigtigheden heraf. Dette udgangspunkt må navnlig gælde i en sag som nærværende, hvor der er tale om fakturaer, der er udstedt mellem to erhvervsdrivende med modsatrettede interesser, og hvor betalingen i henhold til fakturaerne utvivlsomt er sket, og hvor fakturaerne i øvrigt efter sit indhold opfylder momslovens regler. Som et eksempel på ovennævnte bevisbyrderegel kan henvises til følgende afgørelser:

•

I SKM 2014.616 BR. fremførte SKAT den påstand, at nogle atypiske pengetransaktioner mellem to parter reelt dækkede over køb af et aktiv, der senere var solgt med en skattepligtig avance til følge. Byretten forholdt sig til de oplysninger/beviser, som SKAT havde fremlagt, og udtalte, at det ikke af alene på grundlag af disse oplysninger kunne lægges til grund, at det forholdt sig som hævdet af SKAT. Byretten fastslog derved, at bevisbyrden for den fremførte påstand påhvilede SKAT.

•	I SKM 2014.717 LSR fremførte SKAT den påstand, at en person var fuld skattepligtig til Danmark. Landsskatteretten udtalte, at SKAT ikke havde løftet denne bevisbyrde og gav derfor skatteyderen medhold. SKAT havde således bevisbyrden for den fremførte påstand.

•	Tilsvarende bevisbyrderegel er anvendt i SKM 2013.97ØL, hvor SKAT hævdede, at et skattekrav ikke var forældet, idet skatteyderen havde begæret henstand, hvilket var registreret i SKATs system. Da SKAT ikke kunne fremlægge henstandsanmodningen fik skatteyderen medhold.

5.5 Der bør ikke være tvivl om, at udgangspunktet efter gældende ret er, at bevisbyrden for den af SKAT fremførte påstand om, at de udstedte fakturaer skulle dække over fiktive leverancer, skal placeres hos Skattemyndighederne. Dette udgangspunkt for placering af bevisbyrden bestyrkes af, at de faktuelle omstændigheder, som SKAT begrunder sin afgørelse med, reelt er udtryk for, at SKAT anklager [virksomhed1] ApS for at have begået grov skattesvig. Selvom der ikke er tale om en straffesag, må en anklage, der har en sådan karakter, underbygges med så substantielle beviser, at der ikke er rimelig tvivl om det faktuelle. Karakteren af den påstand, som SKAT har fremført i sagen, fører derfor til en skærpet bevisbyrde for Skattemyndighederne.

5.6 Klageren bestrider ikke, at den ovennævnte bevisbyrderegel i praksis modificeres derved, at det også tillægges betydning, hvem der er nærmest til at sikre og tilvejebringe den relevante dokumentation. Der henvises til Lars Apostoli i TfS 2003, 401, der bl.a. henviser til, at såfremt en skatteyder hævder at have haft en fradragsberettiget udgift, påhviler det skatteyderen at dokumentere sin påstand - både for så vidt angår eksistensen af den fradragsberettigede udgift som dens størrelse. Selvom nærværende sag drejer sig om klagerens fradrag for afholdte udgifter, kan ovennævnte modifikation ikke føre til, at bevisbyrden i nærværende sag vendes til skade for skatteyderen. Det skyldes flere grunde.

5.7 For det første er der tale om fakturaer, der er udstedt af en anden erhvervsdrivende end klageren, og med hvem klageren har modsatrettede interesser. For det andet er betalingen i henhold til fakturaerne utvivlsomt og ubestridt sket, og for det tredje opfylder fakturaerne efter deres indhold momslovens regler. Disse tre omstændigheder vil normalt anses for at udgøre tilstrækkelig dokumentation for udgiftens afholdelses og ligeledes dens størrelse.

5.8 Hertil kommer, at der ikke gælder et lovkrav om, at klageren skal oprette eller opbevare anden skriftlig dokumentation for udgiftens afholdelse end de udstedte fakturaer. SKATs dokumentationskrav i form af skriftlige aftaler, arbejdssedler, mails, sms m.v. har således ikke støtte i bogføringslovens regler. Særligt bemærkes, at arbejdssedler for udført arbejde er til brug lønudbetalingen, hvorfor sådanne må forventes at forefindes hos [virksomhed2] og ikke hos [virksomhed1] ApS. Det kan derfor ikke tillægges [virksomhed1] ApS bevismæssig skadevirkning, at man ikke er i besiddelse af sådant materiale.

5.9 Endelig er det helt centralt i relation til placering af bevisbyrden, at SKAT i det væsentligste bygger sin påstand på bevismateriale, som SKAT er kommet i besiddelse af via skattekontrollen hos [virksomhed2], men som SKAT kun i meget begrænset omfang har villet give [virksomhed1] ApS aktindsigt i. SKAT har afvist at give klageren aktindsigt i [virksomhed2] A/S' skattesag, herunder i den dokumentation (eller mangel på samme) som er modtaget fra [virksomhed2] om sagen. SKAT har afvist at give aktindsigt i tilvejebragte oplysninger (eller mangel på samme) om de andre virksomheder, som skulle have modtaget tilsvarende fakturaer. SKAT har i det væsentligste afvist at give aktindsigt i tilvejebragte oplysninger (eller mangel på samme) om [person3]s økonomiske forhold, herunder motiv m.v. SKAT har også i det væsentligste afvist at give aktindsigt i det materiale, SKAT har modtaget fra politiet.

5.10 Som anført ovenfor tillægges det i relation til spørgsmålet om bevisbyrdens placering betydning, hvem der er besiddelse af det relevante bevismateriale. I nærværende tilfælde er det SKAT, der i er besiddelse af den dokumentation, som kan underbygge den af SKAT fremførte påstand om, at fakturaerne dækker over fiktive ydelser. SKAT er derved nærmere til at dokumentere sin påstand om fiktive ydelser, end klageren er til at dokumentere, at ydelserne ikke er fiktive. Derfor følger det også af de ovenfor omtalte bevisbyrderegler, at det er SKAT, der har bevisbyrden for, at ydelserne er fiktive.

5.11 Det bestrides, at bevisbyrden kan vendes om ved, at SKAT nøjes med at fremlægge en lille flig af det materiale, SKAT er kommet i besiddelse af, og så i øvrigt i sagsfremstillingen henviser til, at der findes yderligere oplysninger og materiale, som klageren ikke kan få indsigt i. En sådan fremgangsmåde og begrundelse er netop ikke i overensstemmelse med de almindelige principper for bevisbyrdens placering. Sagen skal bedømmes på grundlag af det materiale, som SKAT har valgt at udlevere. Dette materiale og kun dette materiale kan indgå i bevisbedømmelsen. Det gøres gældende, at de faktuelle oplysninger, som SKAT har valgt at give aktindsigt i - dvs. bilag 2-8 - er så sporadiske, at disse bilag ikke dokumenterer, at ydelserne var fiktive.

5.12 Det bestrides i øvrigt, at det ved placering af bevisbyrden kan tillægges betydning, at SKAT har vurderet, at klageren ikke har adgang til aktindsigt i materialet fra [virksomhed2]. I overensstemmelse med klagerens almindelige ret til kontraktion gælder naturligvis, at klageren skal have adgang til alle de faktuelle beviser, der tillægges betydning ved bedømmelsen af sagen.

5.13 Samlet set gøres det derfor gældende, at de almindelige bevisbyrderegler må føre til, at der ikke er grundlag for at fravige udgangspunktet, hvorefter det påhviler den part, der gør en given påstand gældende, at føre bevis for rigtigheden heraf. Det påhviler derfor Skattemyndighederne at føre bevis for, at fakturaerne dækker over fiktive leveringer, og denne bevisbyrde er ikke løftet med det fremlagte materiale.

6. Kommentarer til de 8 forhold, SKAT særligt har tillagt vægt

6.1 Som det fremgår af SKATs begrundelse (således som den er angivet på side 15), har SKAT særligt lagt vægt på 8 forhold, som nærmere er oplistet ved 8 bullit points. I det følgende jeg skal knytte bemærkninger til de enkelte punkter.

6.2 SKAT anfører, at det skulle være usædvanligt, at ingen af de afviste fakturaer underbygges af konkrete aftaler, arbejdssedler m.v. Det bestrides, at dette skulle være usædvanligt. Tværtimod er det mere hovedreglen end undtagelsen, at denne type arbejdsopgaver bestilles ved en mundligt aftale. Det gælder navnlig, da der er tale om aftaler indgået med en fast samarbejdspartner. I praksis er [virksomhed2] oftest blevet rekvireret ved en telefonisk henvendelse. De folk, som [virksomhed2] har sendt ud på byggepladsen til at løse opgaven, har ikke afleveret arbejdssedler til [virksomhed1] ApS, men derimod til deres arbejdsgiver, som er [virksomhed2]. Det er således [virksomhed2] og ikke [virksomhed1] ApS, der ligger inde med de arbejdssedler, der danner grundlag for den afregning, som foretages over for [virksomhed1] ApS. Alene af denne grund er det helt urimeligt at tillægge det negativ bevisvægt, at [virksomhed1] A/S ikke kan fremlægge sådanne.

Som oplyst er [virksomhed2] typisk blevet rekvireret af den byggeleder, der er ansvarlig for sagen hos [virksomhed1] ApS. Kontrollen med det arbejde, som de fremmede håndværkere udfører på en byggeopgave, føres også overordnet af byggelederen. Hvorvidt timerne registres, herunder hvor nøjagtigt dette sker, er der ikke nogen standardprocedure for, og det er derfor forskelligt fra byggeleder til byggeleder. Ved afregning af fremmede håndværkere går man sædvanligvis ud fra, at det antal timer, som underentreprenøren angiver at have udført, også svarer til det faktiske antal anvendte timer. Hvis en afregning har virket for stor, er der typisk spurgt ind til den. I et fast samarbejde er det naturligvis en tillidssag. Konsekvensen af en "for høj" afregning vil være, at man næste gang går til en anden leverandør.

[virksomhed1] ApS har heller ikke nogen standardprocedure for arkivering af mails og andet internt materiale. Man opbevarer naturligvis det, man er forpligtiget til i henhold bogføringsloven, hvorimod andet internt materiale, som man ikke har pligt til at opbevare, bliver smidt ud løbende og typisk, når sagerne er afsluttet og afregnet. SKAT rettede i nærværende sag henvendelse til [virksomhed1] ApS i november 2016, og den dokumentation, som man udbedte sig, var således 3-5 år gammel. Det overstiger det antal år, man med rimelighed kan forvente, at det pågældende materiale opbevares.

6.3 SKAT anfører, at fakturaerne ikke fremstår særligt specificeret med hensyn til arbejdsstedets udførsel m.v. Dette bestrides. Hver eneste faktura angiver, hvilket byggeprojekt arbejdet vedrører, og fakturaerne opfylder i øvrigt de krav, der er fastsat i momsbekendtgørelsens§ 58. Det bestrides, at indholdet af fakturaerne på nogen måde indikerer, at der skulle være tale om levering af fiktive ydelser. Ved at lægge vægt på ovennævnte opstiller SKAT et videregående specifikationskrav, end loven foreskriver, og dernæst tillægger SKAT det negativ bevismæssig vægt, at fakturaerne ikke opfylder disse uhjemlede specifikationskrav. Det er hverken rimeligt eller sagligt begrundet. I øvrigt bemærkes, at det slet ikke er [virksomhed1] ApS, der har udstedt fakturaerne, og også af denne grund bør det ikke komme [virksomhed1] ApS til skade, at fakturaerne efter SKATs opfattelse ikke er tilstrækkeligt specificerede.

6.4 SKAT anfører, at det materiale, som klageren fremsendte til SKAT, ikke dokumenterer, at ydelserne er leveret af [virksomhed2]. Det er ikke helt korrekt. Materialet underbygger, at [virksomhed1] ApS tjener penge på sine bygesager og generelt har et positivt dækningsbidrag. Dette taler imod, at faktureringen skulle dække over fiktive leveringer. Havde der været tale om fiktive leveringer, ville der ikke have været plads til positivt dækningsbidrag i det omfang, der er tale om.

6.5 SKAT anfører, at betalingerne tilnærmelsesvis sker med faste beløb på kr.

137.500. Det er ikke helt retvisende. Beløbene varierer både størrelsesmæssigt og i tidsmæssig henseende.

6.6 SKAT anfører, at det er usædvanligt, at der betales til en konto, som er påført med håndskrift. Dette bestrides for så vidt ikke, men det skal fremhæves, at kontonummeret var påført ved fremsendelsen og derved af [virksomhed2]. Derfor bør modtageren af fakturaen også kunne gå ud fra, at betaling med frigørende virkning skal ske til dette kontonummer, uanset at det er påført med håndskrift. Set i bakspejlet kan man naturligvis overveje, om [virksomhed1] ApS burde have undersøgt, hvem kontoen tilhørte, men det gøres gældende, at dette blot ville have afdækket, at det var [person3] og derved selskabets indirekte ejer (via hans hustru), der var modtager af pengene, og det kan isoleret set ikke tages som et bevis for, at leveringerne var fiktive.

6.7 SKAT anfører, at betalingerne hos [person3] i det væsentligste anses for hævet kontant. Klageren har som anført bedt om aktindsigt i bl.a. dette forhold, men denne begæring er i det væsentligste blevet afslået, bortset fra bilag 6. Dette bilag dokumenterer på ingen måde, at der er tale om fiktive fakturaer således som hævdet af SKAT. Det dokumenterer kun, at [person3] har tilegnet sig midlerne, hvilket der jo ikke hersker tvivl om. Det centrale set fra SKATs synspunkt ville have været, at der kunne konstateres en sammenhæng mellem indbetalingerne fra [virksomhed1] ApS og [person3]s hævninger. Det bilag, som SKAT har fremlagt, viser, at der ikke kan ses en sådan sammenhæng, og bilaget med [person3]s hævninger giver derfor ikke noget som helst grundlag for at anse leveringerne for at være fiktive, og det skaber heller ingen formodning herfor. Det viser alene, at [person3] ved underslæb har tilegnet sig de midler, der tilhørte [virksomhed2].

Faktum er endvidere, at SKAT ikke på nogen måde har påvist eller forklaret, hvordan de anførte betalinger skulle være til fordel for [virksomhed1] ApS eller dets aktionærer

6.8 SKAT anfører, at der har kunnet konstateres de samme atypiske betalingsmønstre hos andre virksomheder. Klageren har som anført bedt om aktindsigt i dette forhold, men denne begæring er i det hele blevet afslået. Allerede af denne grund bestrides det, at denne oplysning i bevismæssig henseende kan tillægges nogen betydning, når der træffes afgørelse i forhold til klageren. SKAT har mundligt oplyst, at ingen andre virksomheder har erkendt, at der skule være tale om fiktive fakturaer. Oplysningen underbygges således ikke af andre virksomheder, ligesom der - på trods af en politimæssig efterforskningen af sagen - ikke er fundet grundlag for at rejse tiltale herfor over for andre virksomheder. Af disse grunde er det ikke sagligt at tillægge oplysningerne nogen vægt ved bedømmelsen af nærværende sag.

6.9 Endelig har SKAT anført, at det både er ulogisk og meget usædvanligt, at [virksomhed2]uden grund (SKATs understregning) skulle påstå, at fakturaerne var fiktive. Klageren bestrider ikke, at sagen er usædvanlig, men det, der bestrides, er, at [virksomhed2] ikke skulle have en grund til at påstå dette. Faktum er tværtimod, at [virksomhed2] har alt mulig grund til at påstå, at fakturaerne er fiktive. Således skal fremhæves følgende.

[virksomhed2] ejes 100 % af [person3]s ægtefælle, [person4]. [person3] og hans ægtefælle er stadig samlevende. Ved at fremstille forholdet således, at [person3] har tilegnet sig beløb, der er selskabet uvedkommende, undgår [virksomhed2] at blive efterbeskattet af indtægterne. Endvidere burde selskabet undgå efterbetaling af den opkrævede moms. [virksomhed2] undgår derved en betragtelig efterbeskatning på flere millioner ved at hævde, at selskabets faktureringer er fiktive. På tilsvarende vis må det kunne lægges til grund, at hustruen som hovedaktionær undgår at blive beskattet af mandens hævninger som maskeret udbytte. [person3] (og hans ægtefælle) har derfor et meget klart motiv til at fremstille sagen således, at fakturaerne er fiktive.

Det må endvidere antages, at [virksomhed2] udgør familien [person3] s eneste indtægtsgrundlag. Regnskabstallene ifølge de offentliggjorte årsrapporter for [virksomhed2] viser, at selskabet næppe vil kunne overleve en skatte- og momsregulering af et betydeligt millionbeløb. Når hertil kommer en maskeret udbyttebeskatning af [person3] ægtefælle, må det antages, at ikke blot [person3] og selskabet, men også hustruen personligt vil blive revet med "i faldet". Ved at fremstille forholdet således, at fakturaerne er fiktive og derved [virksomhed2] uvedkommende, undgår selskabet og hustruen en efterbeskatning, mens det kun er [person3], der ender med en gæld til SKAT.

Dette har utvivlsomt indgået i overvejelserne, da [person3] efter aftale med sin advokat indgav selvanmeldelse. Jeg bemærker i den henseende, at selvanmeldelsen fra advokaten indeholder bemærkninger om, at fakturaerne i skatte- og momsmæssig henseende er selskabet uvedkommende, hvilket tydeligvis indikerer, at [person3] og hans advokat har haft fokus på de økonomiske konsekvenser, som forholdet kunne have for selskabet og hustruen.

Der er således alt mulig grund til at være kritisk over for indholdet af den selvanmeldelse, som blev fremsendt via advokaten. Det er helt uforståeligt, at SKAT kan begrunde sin afgørelse over for [virksomhed1] ApS med, at [virksomhed2] ikke skulle have nogen grund til at påstå, at fakturaerne er fiktive. Selskabet, dets ejer og ledelse har i allerhøjeste grad en grund til at påstå dette. SKATs begrundelse og ræsonnement er på dette punkt åbenlyst forkert.

7. Forhold, der ifølge klageren bør tillægges særlig vægt

[virksomhed1] ApS gør gældende, at følgende forhold bør tillægges særligt vægt:

7.1 Det bør tillægges særlig vægt, at der er tale om fakturaer, der er udstedt mellem to erhvervsdrivende med modsatrettede interesser, og hvor betalingen i henhold til fakturaerne utvivlsomt er sket, og hvor fakturaerne i øvrigt efter sit indhold opfylder momslovens regler.

7.2 Det bør tillægges særlig vægt, at [virksomhed1] ApS fuldt ud har efterlevet bogføringslovens regler med hensyn til opbevaring af dokumentationsmateriale, og at den manglende skriftlige dokumentation, som SKAT i sin begrundelse efterlyser, ikke er dokumentationsmateriale, som klageren er pligtig at oprette eller opbevare.

7.3 Det bør tillægge særlig vægt, at den dokumentation, som SKAT hævder, kan underbygge SKATs påstand, kun i begrænset omfang er blevet forelagt klageren. Det bestrides, at bilag 2-8 dokumenterer SKATs påstand. Hensynet til klagerens kontradiktionsadgang og hensynet til almindelige retssikkerhedsgarantier tilsiger, at navnlig dette forhold tillægges særlig betydning.

7.4 Det bør tillægges vægt, at der har været foretaget en politimæssig efterforskning af SKATs påstand, uden at politiet har fundet grundlag for at rejse tiltale mod klageren eller nogen andre virksomheder. Politiets efterforskning understøtter således ikke SKATs påstand. Det må formodes, at politiets afgørelse er truffet på grundlag af det samme dokumentationsmateriale, som SKAT har truffet sin afgørelse på.

7.5 Det bør tillægges vægt, at [person3] under afhøringen hos politiet har afkræftet, at der var tale om fiktive leveringer.

7.6 Det bør tillægges vægt, at forklaringen fra direktør [person4] - som SKAT tilsyneladende tillægger stor betydning - dels er en forklaring, som SKAT ikke har villet give klageren indsigt i, og dels er en forklaring afgivet af en person, der har en væsentlig egeninteresse i at fremstille sagen således, at fakturaerne fremstår som værende fiktive.

7.7 Det bør tillægges vægt, at SKAT hverken har villet oplyse eller dokumentere, hvilket motiv [virksomhed1] ApS skulle have haft til at honorere fakturaer, der dækkede over fiktive ydelser. Det eneste, SKAT har villet udlevere vedrørende [person3]s brug af de midler, der blev indbetalt på hans private konto, er den som bilag 6 fremlagte kontoudskrift, og denne viser absolut ingen sammenhæng mellem de udstedte fakturaer, betalingen heraf og [person3]s hævninger, hverken så vidt angår det tidsmæssige eller beløbenes størrelse. Ifølge [person3]s forklaring er en del af pengene blevet brugt på at dække spillegæld, mens den væsentlige del er gået til at støtte [boldklub2], som [person3] har en særlig tilknytning til og passion for. Det kan oplyses, at hverken [person1] eller [person2] har væsentlige interesser i [boldklub2] eller i fodbold i øvrigt.

7.8 Det bør tillægges vægt, at SKAT ikke på nogen måde har påvist eller forklaret, hvordan de anførte betalinger skulle være til fordel for [virksomhed1] ApS eller dets aktionærer. SKAT har heller ikke ville oplyse, hvorledes SKAT i forhold til [person3] har behandlet de beløb, der angives at være tilflydt denne.

7.9 Det bør tillægges vægt, at flere personer hos [virksomhed1] ApS, herunder de ansatte byggeledere, har haft ansvaret for at rekvirere og godkende det arbejde, der blev leveret af [virksomhed2].

7.10 Det bør tillægges vægt, at [virksomhed1] ApS i alle årene har haft et positivt resultat på næsten kr. 2 mio. efter skat om året, herunder en positiv skattepligtig indkomst. Overordnet set taler konkurrenceforholdene på markedet imod, at selskabet ville kunne opnå sådanne overskud, såfremt der samtidig blev betalt for fiktive ydelser med de beløb, som SKAT hævder.

7.11 Det bør tillægges vægt, at SKAT i forhold til [virksomhed2] tilsyneladende har truffet en afgørelse, hvorefter man opkræver den samme moms, som man i nærværende sag nægter at give klageren fradrag for. Det er inkonsistent, at en myndighed i forhold til en skatteyder anser ydelserne for at være uden reelt indhold, mens de samme ydelser i forhold til en anden skatteyder anses for værende reelle og derved omfattet af momspligt.

7.12 På baggrund af ovennævnte bestrides det, at der er grundlag for at anse ydelserne for fiktive. Efter de oplysninger, som [virksomhed1] ApS har fået indsigt i, tyder alt på, at der er tale om en sag, hvor direktøren har tilegnet sig omsætning, der rettelig set tilhører [virksomhed2], hvilket bekræftes af hans egen forklaring.

AD FORMALITETEN

8. Tilsidesættelse af klagerens ret til kontradiktion

8.1 Det gøres gældende, at SKATs afgørelse er ugyldig, idet der ikke er givet [virksomhed1] ApS fuld indsigt i de faktuelle omstændigheder, der har ført til den af SKAT trufne afgørelse. Der er sket en tilsidesættelse af klagerens ret til kontradiktion. Således henviser SKAT i sin afgørelse til oplysninger, der er fremkommet i forbindelse med den skattekontrol, der er foretaget over for [virksomhed2], og som SKAT tillægger afgørende vægt, men uden at man har villet give klageren konkret indsigt i disse oplysninger. Der er tale om oplysninger, som har væsentlig betydning for afgørelsen, og som derfor burde være forelagt klageren.

8.2 Der henvises endvidere til den aktindsigtsbegæring, der blev fremsat af klageren forud for, at der blev truffet afgørelse. Manglende imødekommelse af aktindsigt, for så vidt angår oplysninger, der tillægges væsentlig betydning, bør forelægges en skatteyder forud for, at der træffes afgørelse. Der kan ikke være tvivl om, at de faktuelle oplysninger, som SKAT har modtaget fra [virksomhed2], har haft afgørende betydning for bedømmelsen af klagerens skattesag, og derfor burde disse være forelagt klageren i forbindelse med høring af denne. Det er disse oplysninger, der har ført til, at SKAT anser de fakturerede leveringer for at være fiktive.

8.3 Det forhold, at SKAT ikke har villet give aktindsigt i [virksomhed2] A/S’ skattesag, indebærer endvidere, at SKAT herved har undladt at give klageren indsigt i det materiale og de faktuelle oplysninger, der har ført til, at SKAT i forhold til [virksomhed2] har fremsat krav om tilbagebetaling af moms. Navnlig henset til, at der er tale om opkrævning af den samme moms, som [virksomhed1] ApS nægtes fradrag for, da burde oplysningerne være forelagt [virksomhed1] ApS. Der er tale om en sagsbehandlingsmangel, der ud fra en konkret bedømmelse må anses for at være væsentlig, idet det ikke kan udelukkes, at nærværende afgørelse ville have fået et andet udfald, såfremt der var givet [virksomhed1] ApS fuld indsigt i de forhold, der har ført til, at man opkræver den samme moms hos [virksomhed2].

9. Tilsidesættelse af fristregler

9.1 Endvidere gøres det gældende, at den lille 6 måneders fristregel i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hhv. § 33, stk. 2, ikke er overholdt. Således skal det fremhæves, at SKAT først ved brev af 18. november 2016, der blev modtaget den 21. november 2016 hos [virksomhed1] ApS, varslede den påtænkte forhøjelse, herunder den ekstraordinære genoptagelse. SKAT havde imidlertid haft kendskab til de faktuelle forhold, der gjorde at man anså fakturaerne for fiktive, i mere end 6 måneder forud herfor. Således fremgår det af SKATs sagsfremstilling, at SKAT i maj 2015 indledte kontrollen mod [virksomhed2]. Det er 18 måneder forud for fremsendelse af agterskrivelsen. Bilag 2- 8 har været i SKATs besiddelse i hvert fald siden 12. april 2016, hvor SKAT modtager materialet fra politiet. Samtlige de afviste fakturaer har ligeledes været kendt af SKAT i mere end et år forud for agterskrivelsen, idet disse blev fremsendt af klageren den 22. september 2015, jf. bilag 1.

9.2 Det fremgår endvidere, at SKAT senest den 18. maj 2016 modtog oplysninger fra [virksomhed2] i forlængelse af et møde. Det fremgår ikke, hvilke yderligere oplysninger man modtog. Den 18. maj 2016 er netop 6 måneder forud for den 18. november 2016, som er det tidspunkt, hvor SKAT fremsendte varslingsskrivelsen til [virksomhed1] ApS. Varslingsskrivelsen er dog først modtaget hos klageren den 21. november 2016.

9.3 Det gøres gældende, at SKAT i mere end 6 måneder forud for varslingen må antages at have haft kendskab til de forhold, der begrunder forhøjelsen. Fristen for ekstraordinær gentagelse er derved ikke overholdt, og der kan derfor kun foretages forhøjelse for indkomstår og momsangivelsesperioder, der falder inden for den ordinære genoptagelsesfrist.

(...)”

I forbindelse med klagesagsbehandlingen har Skatteankestyrelsen den 11. september 2019 fremsendt dom af 7. februar 2018 vedrørende [person3]s tilståelsessag til selskabets repræsentant. Den 20. september 2019 fremsendte repræsentanten bemærkninger til dommen. Af bemærkningerne fremgår følgende:

”(...)

Dommen underbygger 100 % klagerens anbringende om, at [person3] har drevet egen virksomhed og i den forbindelse brugt [virksomhed2]´s navn og cvr-nr. Som det fremgår, er han blevet dømt for at have drevet momspligtig virksomhed uden registrering og for at have udstedt faktura herfor i selskabets navn, hvori han var direktør. Gerningsindholdet går derfor ikke ud på, at der er udstedt fiktive fakturaer og at der ikke er sket levering af ydelser.

Det fremgår af dommen, at [person3] har afgivet en forklaring for retten, som dog ikke er gengivet, men som ifølge domsudskriften er i overensstemmelse med tiltalen. Der er derfor ikke blot tale om, at [person3] har erklæret sig skyldig i tiltalen, men han har faktisk afgivet en forklaring for dommeren om de faktiske omstændigheder omkring udstedelsen af fakturaerne og dommeren har vurderet, at denne forklaring var i overensstemmelse med tiltalen. Det må derfor forudsætningsvis kunne lægges til grund i nærværende sag, at den forklaring, som [person3] har afgivet for [by1] Byret, taler imod, at faktum er som hævdet af Skat.

Det fremgår endvidere af dommen, at [virksomhed2] har indbetalt salgsmomsen til Skat med et beløb, der præcis svarer til den købsmoms, som klageren er blevet nægtet fradrag for og at [person3] afdrager dette beløb til selskabet. Der er derfor ikke tale om, at Skat er blevet påført et tab som følge af [person3] svig. Tværtimod vil en stadfæstelse af afgørelsen indebærer, at Skat opnår en uberettiget berigelse, idet Skat har modtaget den moms af de udstedte fakturaer, som klageren nægtes fradrag for.

Endelig fremgår det af dommen, at [person3] tilsyneladende har lidt af ludomani, idet han har meldt sig ind i ludomaniforeningen. Endvidere fremgår, at han ikke har spillet i 3 1/2 år. Heraf kan udledes, hvad pengene antageligt er brugt til og hvad der har været bevæggrunden for, at han påførte fakturaerne sit private bankkonto nr.

Med de nye oplysninger, som byretsdommen har tilført sagen, er der ikke længere grundlag for, at nægte [virksomhed1] ApS momsfradrag eller for at udbyttebeskatte [person1]. Udbyttebeskatningen burde derimod være foretaget i forhold til aktionæren i [virksomhed2], idet bemærkes, at pengene er blevet spillet op af [person3] og idet han tilsyneladende har påtaget sig en tilbagebetalingsforpligtigelser overfor [virksomhed2], jf. bemærkningen i dommen om, at han afdrager kr. 2.000 om måneden.

(...) ”

Selskabets repræsentant er den 12. april 2021 fremkommet med bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling i hovedanpartshaverens skattesag. Af bemærkningerne fremgår:

”(...)

Skatteankestyrelsen har fremsendt sit forslag til afgørelse den 2. marts 2021. Der anmodes om retsmøde. Forslaget giver anledning til følgende bemærkninger.

Skatteankestyrelsen har i sin indstilling præjudicielt lagt til grund, at en del af de fakturaer (29 stk.), som blev udstedt af [virksomhed2] til [virksomhed1] ApS, og som [virksomhed1] ApS har betalt, er fiktive fakturaer. Skatteankestyrelsen baserer derved sit forslag på en forudsætning om, at [virksomhed1] ApS og selskabets hovedanpartshavere skulle have begået et strafbart forhold.

Det bestrides, at [virksomhed1] ApS eller dette selskabs hovedanpartshavere (klageren og/eller dennes ægtefælle) har begået et strafbart forhold. Således bemærkes følgende.

1.

Der er hverken rejst tiltale eller afsagt straffedom over klageren eller hendes ægtefælle. Klageren og hendes ægtefælle blev i anledning af sagen med [virksomhed2] indkaldt til afhøring hos politiet, der herefter henlagde sagen, idet man ikke fandt, at der i forhold til klageren og hendes ægtefælle var grundlag for, at der skulle være begået et strafbart forhold af disse. Der blev end ikke foretaget yderligere efterforskning.

Det bestrides, at der fra Skattemyndighedernes side er ført bevis for, at klageren eller hendes ægtefælle har begået et strafbart forhold. Det bestrides endvidere, at der foreligger sådanne omstændigheder, at det kan påhvile klageren at bevise, at hun eller hendes ægtefælle ikke har begået et strafbart forhold.

2.

Skatteankestyrelsens indstilling er i direkte modstrid med den straffedom, der er afsagt over [person3]. Ifølge [by1] Byrets dom af 7. februar 2018 er [person3] blevet dømt for at have drevet virksomhed i personligt regi uden at registrere virksomheden for moms og uden at angive moms samt uden at selvangive indkomsten. Hvis der var tale om fiktive fakturaer uden underliggende levering af ydelser, burde han ikke være dømt for at have drevet momspligtig virksomhed, idet der ikke foreligger momspligtig virksomhed, medmindre der er tale om levering af momspligtige ydelser. Straffedommen mod [person3] dokumenterer, at forholdet var, at [person3] udnyttede sin legitimation som direktør i [virksomhed2] til at drive en personlig virksomhed ved brug af [virksomhed2]´ navn og momsregistrering. Dommen dokumenterer på ingen måde, at der skulle være tale om fakturaer uden underliggende levering af ydelser; tværtimod er det i direkte modstrid med dommen, når Skatteankestyrelsen i sin indstilling lægger denne faktuelle forudsætning til grund.

3.

Det fremgår endvidere af den ovennævnte straffedom, at [virksomhed2] har indbetalt momsen af de udstedte fakturaer med kr. 1,7 mio. Hvis der var tale om fiktive fakturaer uden underliggende levering af ydelser, burde der alt andet lige ikke betales moms. Betaling af moms forudsætter, at der foreligger en transaktion i form af levering af ydelse. Det bestrides, at Skattemyndighederne i forhold til [virksomhed2] kan opkræve moms af fakturaer for leverede ydelser samtidig med, at man i forhold til klageren gør gældende, at der er tale om fiktive fakturaer uden underliggende levering af ydelser.

(...)”

Retsmøde i Landsskatteretten

På retsmødet nedlagde repræsentanten påstand om, at selskabet for den påklagede periode havde ret til fradrag for de afviste fakturaer og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Med henvisning til fakturanr. 5987, udstedt den 14. november 2013, hvoraf fremgår, at der var udført arbejde i [adresse4], blev repræsentanten spurgt, om der kunne oplyses nærmere om fakturaen, idet der ikke findes en gade ved navn [adresse4]. Repræsentant vidste ikke, hvorfor der stod [adresse4] på fakturaen, men antog, at der var tale om en skrivefejl. Repræsentanten tilføjede, at der havde været udført arbejde i [by2] i perioden, hvor fakturaen er udstedt.

Landsskatterettens afgørelse

Ad fradrag for udgifter til underleverandør

Der skal tages stilling til, hvorvidt selskabet er berettiget til at fradrag udgifter til fremmed arbejde.

Der er fradrag for erhvervsmæssige udgifter i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, og udgiftsafholdelsen skal ligge inden for de naturlige rammer af virksomheden.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger blandt andet af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Beviskravet vil efter retspraksis typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der kan tale imod, at der er tale om fradragsberettigede udgifter. Der henvises til Retten i [by8] dom af 22. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.796.BR.

Den daværende direktør i [virksomhed2], [person3], har oplyst, at de afviste fakturaer er betalt til hans private kontonummer, og at fakturaerne er fiktive. Af de afviste fakturaer fremgår der kun sparsomme oplysninger om, hvor arbejdet er udført. Det fremgår ikke hvornår eller hvem, der har udført opgaverne, og der er ikke fremlagt andet materiale, som kan dokumentere dette. Derudover afviger beløbene på de afviste fakturaer væsentligt fra de øvrige godkendte fakturaer. Endvidere er de afviste fakturaer indbetalt til [person3]s private kontonummer, mens de øvrige godkendte fakturaer er indbetalt til [virksomhed2]s kontonummer. Under disse omstændigheder påhviler der selskabet en skærpet bevisbyrde for, at fakturaerne dækker over, at der er leveret reelle ydelser.

SKAT har nægtet selskabet fradrag for udgifter til [virksomhed2] for i alt 110.000 kr. for indkomståret 2012, 495.000 kr. for indkomståret 2013 og 776.150 kr. for indkomståret 2014, idet SKAT anser fakturaerne udstedt af [virksomhed2] til selskabet for at være uden realitet.

Som dokumentation for udgifterne til fremmed arbejde er der fremlagt de 23 fakturaer fra [virksomhed2], som SKAT har nægtet fradrag for, samt de øvrige fakturaer, som SKAT har godkendt fradrag for.

Landsskatteretten finder, at selskabet ikke har løftet sin bevisbyrde for, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der er herved henset til, at der i de afviste fakturaer er faktureret beløb, som er væsentligt større end på de øvrige fakturaer, som [virksomhed2] har udstedt til selskabet, og som SKAT har godkendt fradrag for. Til trods for, at fakturaerne vedrører væsentlige større beløb, er det ikke specificeret, hvor mange mænd der har udført opgaverne, samt hvor mange timer der er udført arbejde, enten ved at antallet af timer er påskrevet, eller ved at det fremgår, i hvilket tidsrum der er udført arbejde. Der er ikke fremlagt skriftlig dokumentation såsom samarbejdsaftaler, kopier af timesedler eller lignende, som dokumenterer, at der reelt er leveret ydelser fra [virksomhed2] til selskabet.

Der er endvidere henset til, at flere af de ikke-godkendte fakturaer er udstedt den samme dato, og at det samlede beløb i flere af disse tilfælde udgør 137.500 kr. inkl. moms, og at disse fakturaer er påført [person3]s private kontonummer, samt at [person3] har oplyst, at de afviste fakturaer er fiktive.

I forhold til spørgsmålet om selskabets mulighed for kontradiktion bemærker Landsskatteretten, at SKAT i sin afgørelse i det væsentlige har lagt vægt på de konkrete fakturaer udstedt til selskabet og omstændighederne omkring betalingerne heraf. Selskabet har været bekendt med disse oplysninger og har i relation hertil ikke været afskåret fra at udøve kontradiktion. SKATs afgørelse findes dermed ikke at være behæftet med en sagsbehandlingsfejl, der kan medføre, at afgørelsen anses for ugyldig.

Ad formaliteten

Selskabets repræsentant har anført, at fristen for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, for indkomståret 2012, ikke er overholdt.

Told- og Skatteforvaltningen kan ikke afsende et varsel i medfør af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Dette følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Ændring af indkomståret 2012 skal således varsles senest den 1. maj 2016. Ændring af indkomståret 2013 skal varsles senest den 1. maj 2017, og ændring af indkomståret 2014 skal varsles senest den 1. maj 2018.

Uanset fristerne i § 26, kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Dette følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

SKAT har ved afgørelsen fundet, at ansættelsen for indkomståret 2012 er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Dette skyldes, at SKAT anser fakturaerne udstedt af [virksomhed2] til selskabet som værende uden realitet.

Henset til, at de afviste fakturaer er indsat på en anden konto end de øvrige fakturaer selskabet har modtaget fra [virksomhed2], at beløbene på de afviste fakturaer er højere, end på de øvrige fakturaer og ofte ender på 137.500 kr., samt at [person3]s private kontonummer er påklistret fakturaen med en post-it eller håndskrevet på fakturaen, tiltræder Landsskatteretten SKATs afgørelse om, at selskabet forsætligt eller groft uagtsomt har angivet urigtige oplysninger. Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er dermed opfyldt.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er der en frist på 6 måneder for varsling af en ekstraordinær genoptagelse. Det er i retspraksis fastslået, at 6-måneders fristen påbegynder, når SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær genoptagelse.

Der henvises til Højesterets dom af 30. august 2018, offentliggjort i SKM2018.481.HR.

SKAT har den 1. september 2016 anmodet selskabet om yderligere oplysninger, herunder om dokumentation i form af skriftlige aftaler, timesedler, ordrebekræftelser, m.v., som kunne dokumentere fakturaernes realitet. Selskabets revisor har den 22. september 2016 svaret på SKATs henvendelse og oplyste i den forbindelse, at selskabet ikke havde noget skriftligt dokumentation på fakturaernes realitet.

Det er rettens opfattelse, at SKAT tidligst den 22. september 2016 kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger. Derfor er det tidligst fra dette tidspunkt, at fristen på seks måneder løber.

SKAT udsendte varslingsskrivelsen den 18. november 2016 og dermed inden, der er gået seks måneder fra de er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger. Ansættelsen er dateret den 10. februar 2017.

Landsskatteretten finder herefter, at SKAT ved varsel af 18. november 2016 og efterfølgende afgørelse den 10. februar 2017 har handlet inden for fristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.