Kendelse af 28-06-2017 - indlagt i TaxCons database den 27-07-2017

SKAT har givet afslag på anmodning om genoptagelse af indkomstansættelserne for indkomstårene 2013 og 2014.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren anmodede den 18. oktober 2016 om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2013 og 2014 med henblik på skattefritagelse af udetillæg modtaget i perioden fra den 15. juni 2013 til den 14. juni 2014. Der er indsendt lønsedler for perioden.

Klageren var i perioden udstationeret af [politiet] i [Diverse].

Af ”KONTRAKT FOR TJENESTE ved [...]”, punkt 4, mellem klageren og [politiet] fremgik følgende:

”Under tjenesten i [...] missionen i [Diverse] oppebæres sædvanlig løn med særligt tillæg, som er skattepligtigt. Løn + tillæg udbetales i DKK. Med lønnen anvises et skattepligtigt udetillæg, der udgør 16.100 kr. (oktober 1997 niveau) pr. måned. Beløbet udbetales af [politiet] månedsvis forud. Fortsat oppebæring af evt. tildelte kredstillæg afgøres af politikredsen.”

Aftalen er ændret med virkning fra 1. januar 2016, jf. referat fra ordinært bestyrelsesmøde den 26. – 27. januar 2016 i Politiforbundet, hvor der under punkt 11 Meddelelser fremgår følgende:

”b. Ny aftale om udsendte i "Internationale missioner".

Næstformand [person1] redegjorde i tilknytning til de kolleger, der udsendes i internationale missioner om, at der d. 15. januar 2016 mellem [politiet] og Politiforbundet er indgået "Aftale om vilkår for polititjenestemænd, der er udsendt af [politiet] til udlandet med henblik på deltagelse i konfliktforebyggende, fredsbevarende, fredsskabende, humanitære og andre lignende opgaver". Aftalen regulerer således de langstrakte forhandlinger i forhold til etablering af et "skattefrit udetillægslignende tillæg", som sikrer kollegerne en mærkbar lønfremgang på "bundlinjen" med virkning fra d. 1. januar 2016. (...)”

Der er fremlagt afgørelse af 7. december 2016 fra SKAT vedrørende person A, hvor SKAT har genoptaget skatteansættelsen for 2013 og 2014 og godkendt skattefritagelse for modtaget udetillæg under udstationering til [Diverse] med henvisning til SKM2013.719.SR.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2013 og 2014 med henblik på nedsættelse af den skattepligtige indkomst med modtagne udetillæg.

Som begrundelse har SKAT anført følgende:

”Du har anmodet om at udetillæg, udbetalt i forbindelse med din udstationering i 2013 og 2014, bliver fritaget for beskatning. I forslaget af 4. november 2016 mener vi, at grundlaget for din skat ikke kan ændres. Vi har gennemgået din indsigelse af 22. november 2016. Der fremkommer ikke nye oplysninger, hvorfor vi fastholder forslaget af 4. november 2016.

Du har af [politiet] været udstationeret i [Diverse] i perioden 15. juni 2013 til 14. juni 2014, hvor du har modtaget et udetillæg på 16.100 kr.(oktober 1997 niveau) pr. måned. Ifølge den indsendte ”Kontrakt for tjeneste ved [...]” punkt 4 er udetillægget skattepligtigt.

Du henviser til SKATs afgørelse SKM2013.719.SR af 24. september 2013, hvor [politiet] har anmodet Skatterådet om et bindende svar om, hvorvidt en fremtidig tildeling af et udetillægslignende tillæg – fastsat på tilsvarende vis som i forsvaret – til de af [politiet] udsendte polititjenestemænd i en skatteretlig henseende vil kunne accepteres som en skattefritaget omkostningskompensation i overensstemmelse med ligningslovens § 7, nr. 15.

Uddrag af SKM2013.719.SR:

"...SKAT bemærker, at skattefriheden efter ligningslovens § 7, nr. 15 omfatter ”Udetillæg, hjemflytningstillæg og bosættelsespenge, som oppebæres af danske statsborgere, der af den danske stat er udsendt til tjeneste uden for riget, samt andre lignende ydelser, der tjener til dækning af merudgifter som følge af tjenesten i udlandet. Beløb, der af Europa-Kommissionen er udbetalt til personer, der af den danske stat er udstationeret til midlertidig tjeneste ved Europa-Kommissionen til dækning af merudgifter i forbindelse med udstationeringen”

Den ovenfor citerede bestemmelse 1. pkt. blev indsat ved lov nr. 191 af 31. maj 1968.

I den forbindelse blev der fremsat følgende bemærkninger:

” efter kildeskatteloven skal personer, der af den danske stat udsendes til tjeneste uden for riget, fremtidig være fuldt skattepligtige til staten under opholdet i udlandet. Under udlandsopholdet oppebærer de pågældende visse tillæg til dækning af merudgifter i anledning af tjenesten. I overensstemmelse med de almindelige skatteprincipper foreslås, at disse tillæg ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Det drejer sig navnlig om udetillæg, hjemflytningstillæg og bosættelsespenge.”

Udetillægget blev i mange år godkendt af det af Folketinget nedsatte Udetillægsnævn. Som led i regerings beslutning om sanering af råd og nævn blev Udetillægsnævnet nedlagt i 2002. Der blev samtidigt truffet beslutning om, at udetillæggene efter Nævnets nedlæggelse fremover skulle fastsættes af Udenrigsministeren efter forhandling med finansministeren.

Det fremgår således af § 7 i lov om udenrigstjenesten (lov nr. 410 af 6. juni 2002), at:

”Under tjeneste ved repræsentationerne i udlandet oppebærer de udsendte medarbejdere omkostningsdækkende udetillæg, hvis størrelse fastsættes af udenrigsministeren efter forhandling med finansministeren..."

Der foreligger ikke oplysninger om, at Udenrigsministeriet efter forhandling med Finansministeren har fastsat et skattefrit tillæg til politiet, som nævnt i ligningslovens § 7, nr. 15. Politiet har derimod ved kollektiv overenskomst/aftale forhandlet diverse tillæg til lønnen.

Du er udsendt af staten, og [politiet] (staten) har positivt tilkendegivet, at tillægget skal være skattepligtigt.

Det fremgår af det indsendte materiale, at du med lønnen anvises et skattepligtigt tillæg, jf. aftalen mellem Rigspolitichefen og Politiforbundet.

Dit udetillægslignende tillæg er ikke, jf. ovenfor, fastsat af Udenrigsministeriet efter forhandling med finansministeren som et skattefrit udetillæg, men ved aftale mellem Politiforbundet og [politiet], som en skattepligtig kompensation i henhold til overenskomst/aftale.

Det fremgår ikke af det modtagne materiale, at [politiet]s ordning følger Udenrigsministeriets regler på området for udetillæg og SKAT er ikke bekendt med, at der ved din kontrakts indgåelse, var fastsat tillæg på tilsvarende vis som i forsvaret.

SKAT finder herefter ikke, at tillægget er fastsat på tilsvarende vis som i forsvaret, hvorfor tillægget ikke kan blive skattefritaget på de aftalte vilkår.

Beløbet er skattepligtigt jf. statsskattelovens § 4, stk. 1 c.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at SKAT skal genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2013 og 2014 med henblik på skattefritagelse af de modtagne udetillæg.

Til støtte for den nedlagte påstand er anført følgende:

”Det fremgår af ligningslovens § 7, nr. 15, at udetillæg, hjemflytningstillæg og bosættelsespenge, som oppebæres af danske statsborgere, der af den danske stat er udsendt til tjeneste uden for riget, samt andre lignende ydelser, der tjener til dækning af merudgifter som følge aftjenesten i udlandet, ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst.

Der differentieres altså ikke mellem, hvorvidt den udsendte er udstationeret på vegne af Forsvaret eller på vegne af [politiet]. Tværtimod fremgår det eksplicit i ordlyden af bestemmelsen, at den udsendte skal være udstationeret på vegne af den danske stat, hvilket både ansatte i Forsvaret og [politiet] er. Det må derfor lægges til grund, at idet klager har modtaget et udetillæg i forbindelse med sin udstationering i [Diverse] på vegne af den danske stat, opfylder denne samtlige betingelser i ligningslovens § 7, nr. 15.

Til støtte herfor har Skatterådet i et bindende svar af den 24. september 2013, SKM2013.179.SR, tiltrådt, at udsendte polititjenestemænd fra [politiet] oppebærer et udetillæg som er fritaget for beskatning i forbindelse med deres tjeneste i udlandet. Det fremgår af beskrivelsen af de faktiske forhold i det bindende svar, at "det skattefritagne udetillæg vil herefter ikke længere blive reguleret efter aftale mellem [politiet] og Politiforbundet, men vil være identisk med forsvarets regulering, der følger af lov nr. 150 af 13. april 1983 (lov om udenrigstjeneste)".

Idet SKAT i sin afgørelse af den 23. november 2016 til min klient henviser til, at der mellem [politiet] og Politiforbundet er indgået aftale om, at udetillægget skal være skattepligtigt, må det konkluderes, at SKAT formentlig ikke har tillagt det henviste bindende svar fra Skatterådet betydning.

Et bindende svar fra Skatterådet er bindende i 5 år for skattemyndighederne, medmindre det i svaret bestemmes, at svaret kun skal være bindende i en kortere periode, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1. I det konkrete bindende svar er det dog ikke bestemt, at svaret skal være bindende i en kortere periode, hvorfor svaret stadig er bindende for skattemyndighederne i nærværende sag.

Det forekommer derfor klager besynderligt, at SKAT stadig henviser til aftalen mellem Rigspoliti et og Politiforbundet i deres afgørelse, selvom Skatterådet i det bindende svar fastslår, at udetillægget for polititjenestemænd ligeledes falder ind under ordlyden i ligningslovens § 7, nr. 15. Skatterådets svar vedlægges som bilag 2.

Det fremgår ikke af ordlyden af ligningslovens § 7, nr. 15 eller denne bestemmelses forarbejder, at skattefriheden er betinget af, at et givent tillæg skal være fastsat ved lov. Det må derfor bestrides, at udetillægget skal fastsættes af Udenrigsministeriet efter forhandling med finansministeren som et skattefrit udetillæg, som SKAT i deres afgørelse henviser til.

[politiet] gør ligeledes i spørgsmålet til Skatterådet klart, at såfremt Skatterådet kommer frem til, at polititjenestemændenes udetillæg er omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 7, nr. 15 om skattefritagelse, vil tillægget ikke længere blive reguleret efter aftalen mellem [politiet] og Politiforbundet, men derimod efter gældende ret på området. Det fremgår ligeledes af det indskudte citat i nærværende klage. På baggrund heraf, kan SKAT altså ikke lægge vægt på aftalen mellem [politiet] og Politiforbundet i afgørelsen, idet det allerede i spørgsmålet står klart, at aftalen fraviges, såfremt tillægget er omfattet af ligningslovens § 7, nr. 15.

Herudover må det samtidig fastslås, at [politiet] og Politiforbundet ikke kan aftale sig ud af gældende skattelovgivning. Bestemmelserne herom er ikke deklaratoriske. Det vil mere eller mindre svare til, at de pågældende kontrahenter kan aftale sig til en absolut skattefritagelse for samtlige indtægter de oppebærer i deres tjeneste.

Endvidere har klager kendskab til nuværende kollegaer, som har fået deres udetillæg fritaget for beskatning i forbindelse med deres udstationering i [Diverse]. Afgørelse fra SKAT vedlægges som sagens bilag 3. Det følger af forvaltningsrettens ligehedsgrundsætning, at væsentlige lige forhold skal behandles lige i retlig henseende. Ligehedsgrundsætningen har betydning under afvejningsfasen derved, at der stilles krav om konsekvens i forvaltningens afgørelser. Der må derfor ikke forekomme ubegrundede vilkårlige afvigelser fra praksis.

Idet forholdene i nærværende sag og i de andre sager er absolut ens, må det således gøres gældende, at klager kan få sit udetillæg fritaget for beskatning i medfør af forvaltningsrettens ligehedsgrundsætning, Skatterådets bindende svar af den 24. september 2013, SKM2013.179.SR,

og ligningslovens§ 7, nr. 15.

På baggrund af ovenstående opfordres Skatteankestyrelsen til, at imødekomme klagers indsigelser vedrørende afgørelsen fra SKAT om beskatning af dennes udetillæg.”

Der er i supplerende indlæg anført følgende:

”SKAT fastholder således i deres udtalelse til Skatteankestyrelsen, at udetillægget ikke kan fritages for beskatning efter ligningslovens § 7, nr. 15, idet [politiet] og Politiforbundet på daværende tidspunkt havde aftalt anderledes inter partes.

Uanset [politiet] og Politiforbundet har aftalt anderledes, fremgår det ikke ordlyden af ligningslovens § 7, nr. 15 eller denne bestemmelses forarbejder, at skattefriheden er betinget af, at et givent tillæg skal være fastsat ved lov eller aftale.

Skatterådet har ligeledes i SKM2013.719.SR, tiltrådt, at det omhandlende udetillæg opfylder samtligebetingelser for skattefrihed, som fremgår af ordlyden af ligningslovens § 7, nr. 15, og denne bestemmelses forarbejder.

Det må derfor stå SKAT klart, at den tidligere aftale mellem Rigspoliti et og Politiforbundet vedrørende beskatningen af udetillægget har været i strid med reglerne i ligningsloven, hvorfor SKAT ikkekan støtte ret på den pågældende aftale.

Det må desværre konstateres, at SKAT meget lakonisk besvarer spørgsmålet vedrørende de tidligere afgørelser med den begrundelse, at man ikke kan støtte ret på urigtige afgørelser.

Der fremkommer intetsagligt i den forbindelse. I relation til spørgsmålet om lighedsgrundsætninger forekommer besvarelsen absurd, og SKAT bør som minimum redegøre for, i hvilket omfang andre udsendte har fået deres skat ændret, og hvor forholdene har været identiske med nærværende sag.

Det ønskes således fortsat oplyst, hvor mange udsendte der har fået deres skat ændret i forbindelse med deres indberetning af udetillæg til SKAT og med hvilken begrundelse.

Det er en krænkelse af det forvaltningsretlige lighedsprincip, såfremt klager ikke kan få udetillægget fritaget for beskatning, idet der derved sker en forskelsbehandling af klager og dennes kollegaer.

Det er en direkte følge af lighedsgrundsætningen, at en borger under nærmere betingelser kan støtte ret på SKA Ts administrative afgørelsespraksis, herunder beskrivelsen af praksis i SKATs juridiske vejledninger, styresignaler og øvrige offentliggjo1ie beskrivelser af praksis. Dette kan kun undtagelsesvistfraviges, idet der ikke kan støttes ret på SKATs beskrivelser af praksis, hvis der er en klaruoverensstemmelse i forhold til højere rangerende retskilder. Det følger af den juridiske vejledning 2017-1, A.A.7.1.1.

Idet der altså ikke foreligger en klaruoverensstemmelse i forhold til højere rangerende retskilder i nærværende sag, bør klager således kunne støtte ret på tidligere afgørelser.”

Landsskatterettens afgørelse

Som skattepligtig indkomst betragtes med visse undtagelser den skattepligtiges samlede årsindtægter. Dette følger af statsskattelovens § 4.

Af ligningslovens § 7, nr. 15, fremgår, at ”udetillæg, hjemflytningstillæg og bosættelsespenge, som oppebæres af personer, der af den danske stat er udsendt til tjeneste uden for riget, samt andre lignende ydelser, der tjener til dækning af merudgifter som følge af tjenesten i udlandet” ikke medregnes i den skattepligtige indkomst.

Af cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 til ligningsloven, punkt 2.1.16 vedrørende ligningslovens § 7, daværende litra r, fremgår, at udbetalingernes størrelse er fastsat under hensyn til skattefriheden.

Klageren er i forbindelse med sin udstationering i [Diverse] tildelt et løntillæg, som ifølge kontrakten er skattepligtigt. Beløbets størrelse er dermed ikke fastsat under hensyn til, at beløbet er skattefritaget, og dækker dermed mere end merudgifter i forbindelse med tjenesten i udlandet.

Allerede af denne grund kan tillæggene ikke omfattes af ligningslovens § 7, nr. 15, i lighed med Skatterådets bindende svar, offentliggjort som SKM2011.200.

Skatterådets bindende svar i SKM2013.719 kan ikke medføre et andet resultat. Det bindende svar vedrører et fremtidigt udetillæg, som vil blive fastsat på tilsvarende vis som i forsvaret, det vil sige under hensyn til skattefriheden.

Det fremgår af referat fra bestyrelsesmødet den 26. – 27. januar 2016 i Politiforbundet, at udetillægget er ændret til et skattefrit tillæg med virkning fra den 1. januar 2016.

Den omstændighed, at SKAT har truffet en anden afgørelse vedrørende en anden skatteyder udsendt under samme vilkår, indebærer ikke brud på nogen lighedsgrundsætning, idet det blandt andet er en forudsætning for at kunne støtte ret på en sådan, at der er tale om en materiel rigtig afgørelse i forhold til praksis i øvrigt, jf. eksempelvis Højesterets dom, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter, 1995, s. 483,samt at afgørelserne ikke er ulovlige.

Det er derfor med rette, at SKAT ikke har imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2013 og 2014, idet der ikke er fremlagt oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring i ansættelserne, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.